(1) Thủ tục chung 1: Kiểm tra các nguyên tắc kế toán mà Công ty CP Sao Mai
- Mục tiêu: Các nguyên tắc mà công ty đang áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kiểm toán hiện hành.
- Công việc:
+ KTV thực hiện phỏng vấn công ty trong đơn vị kết hợp xem xét công ty có ban hành những văn bản hay có những công bố cụ thể về các chế độ kế toán áp dụng trong năm.
+ Kiểm tra sổ sách kế toán, các BCTC của năm nay và năm trước để xem chúng có được trình bày rõ ràng và thống nhất về số liệu hay không, phần thuyết minh BCTC có nêu rõ những vấn đề như chuẩn mực, chế độ kế toán áp dụng, các chính sách kế toán áp dụng hay không.
- Kết luận: Sau khi tiến hành phỏng vấn nhân viên đơn vị và thu thập các tài liệu có liên quan đến vấn đề kế toán của công ty CP Sao Mai, KTV nhận thấy công ty đã tuân thủ đầy đủ và nhất quán các quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam, các thông tư hướng dẫn và Chế độ kế toán doanh nghiệp của Bộ tài chính ban hành.
- Nhận xét: Đối với công ty là khách hàng năm đầu tiên như Công ty CP Sao Mai, thì thủ tục tìm hiểu về các nguyên tắc kế toán mà công ty áp dụng có thể coi là khá quan trọng. Bởi vì việc tuân thủ và áp dụng nhất quán các nguyên tắc kế toán là bằng chứng quan trọng đảm bảo tính trung thực và hợp lý của BCTC lập ra.
(2) Thủ tục chung 2: Kiểm tra việc ghi chép số dư đầu kỳ khoản mục nợ phải trả của công ty CP Sao Mai
- Mục tiêu:
+ Kiểm tra số dư đầu kỳ của khoản mục Nợ phải trả xem chúng có được ghi chép chính xác không.
+ Số dư đầu kỳ trên bảng cân đối kế toán và số dư cuối kỳ trên báo cáo kiểm toán của công ty kiểm toán tiền nhiệm có khớp với nhau không.
- Công việc:
+ Thu thập các tài liệu cung cấp thông tin về số dư đầu kỳ tài khoản phải trả như bảng cân đối kế toán năm 2015 và báo cáo kiểm toán 2014 đã được phát hành.
+ Sử dụng số liệu trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kiểm toán lập bảng so sánh số dư đầu kỳ khoản mục nợ phải trả
- Kết quả: Xem bảng 3.5
Bảng 3.5: SO SÁNH SỐ DƯ ĐẦU KỲ TRÊN BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN NĂM 2015 VÀ SỐ DƯ CUỐI KỲ TRÊN BÁO CÁO KIỂM TOÁN NĂM 2014
ĐVT: Đồng Việt Nam
STT Khoản mục Bảng CĐKT Báo cáo KT Chênh
01/01/2015 31/12/2014 lệch
1 Phải trả người bán 48.415.847.063 48.415.847.063 -
2 Trả trước cho người bán 836.087.180 836.087.180 -
(Nguồn: Tổng hợp từ sổ sách năm 2015 của công ty CP Sao Mai)
- Kết luận: KTV không phát hiện sự chênh lệch trong số dư đầu kỳ của nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán hiện hành với số dư cuối kỳ trên báo cáo kiểm toán của năm trước, điều này chứng tỏ số dư đầu kỳ của năm hiện hành được ghi chép chính xác và khớp đúng với số dư cuối kỳ của năm trước (đã được kiểm toán).
- Nhận xét: Sự khớp đúng và chính xác của số liệu là một trong những căn cứ quan trọng để KTV dựa vào đó mà đưa ra nhận định về độ tin cậy của số dư đầu kỳ trong khi kiểm toán. Tuy nhiên cần lưu ý độ tin cậy của số dư đầu kỳ còn phụ thuộc vào nhiều yếu tố như tình hình hoạt động của công ty khách hàng, KTV tiền nhiệm,... nên KTV cần cân nhắc thu thập thêm bằng chứng khác nhằm củng cố kết luận của mình.
b. Thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích: phân tích biến động của nợ phải trả.
Trong thủ tục này KTV tiến hành xem xét tình hình biến động của nợ phải trả giữa năm nay và năm trước. Thủ tục này giúp KTV có thể đánh giá, nhận xét về tính hợp lý của số liệu, đồng thời phát hiện những sai lệch trọng yếu có khả năng tồn tại của nợ phải trả. Nếu khoản mục có tồn tại những biến động bất thường KTV có thể tiến hành phỏng vấn người chịu trách nhiệm về khoản mục này kết hợp sử dụng các thủ tục kiểm toán khác (nếu cần thiết) để phục vụ cho kết luận cuối cùng của mình.
- Mục tiêu: Khoản mục nợ phải trả được ghi chép chính xác, đầy đủ, hiện hữu và thuộc nghĩa vụ của công ty.
- Công việc: Căn cứ vào số liệu trên BCTC mà đơn vị cung cấp, KTV lập bảng phân tích biến động nợ phải trả trong năm tài chính 2015. Thông qua thủ tục này KTV xem xét có tồn tại những biến động bất thường hay không. Nếu có biến động bất thường thì tiến hành tìm hiểu nguyên nhân và đánh giá tính hợp lý của sự biến động này.
- Kết quả: Xem bảng 3.6
Bảng 3.6: PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG NỢ PHẢI TRẢ
Biến động Chỉ tiêu 31/12/2015 01/01/2015 Số tiền Tỷ lệ (%) 1. Phải trả cho 36.974.144.741 48.415.847.063 (11.441.102.322) (26,63) người bán 2. Trả trước cho 500.525.200 836.087.180 (335.561.980) (40,13) người bán
(Nguồn: Tổng hợp từ sổ sách năm 2015 của công ty CP Sao Mai)
- Kết luận: Từ bảng phân tích số dư ta thấy nợ phải trả người bán giảm 11.441.102.322 đồng. Khoản trả trước cũng giảm 335.561.980 tương ứng với tỷ lệ 40,13% so với cuối kỳ năm trước. Nhìn chung thì các khoản biến động khá lớn, nên KTV cần xem xét , thực thêm thủ tục phân tích và tìm hiểu nguyên nhân tăng giảm của các khoản phải trả ở trên.
- Nhận xét: Thủ tục phân tích do KTV thực hiện chỉ đơn thuần là so sánh giữa đầu năm và cuối năm để xem xét biến động. Có thể nói thủ tục này khá đơn giản, tuy nhiên có thể giúp KTV phát hiện những biến động bất thường trong nợ phải trả, phân tích biến động và tìm hiểu nguyên nhân của những biến động đó. Từ đó KTV sẽ định hướng kiểm toán thích hợp và có thể xác định cần kết hợp thêm thử nghiệm chi tiết nào để nhằm thu thập thêm các bằng chứng tin cậy phục vụ cho cuộc kiểm toán.
c. Thử nghiệm chi tiết
(1) Thử nghiệm chi tiết 1: Kiểm tra việc ghi nhận nợ phải trả (đối chiếu với sổ cái, sổ chi tiết, bảng cân đối kế toán)
Trong thủ tục này, KTV tiến hành đối chiếu nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán với sổ cái, sổ chi tiết nợ phải trả nhằm kiểm tra tính chính xác của nợ phải trả được ghi nhận.
Mục tiêu: Nợ phải trả được ghi chép chính xác và đầy đủ.
Công việc: KTV yêu cầu đơn vị cung cấp bảng cân đối kế toán, sổ cái, sổ chi tiết tài khoản nợ phải trả của năm tài chính 2015. Từ các số liệu này KTV lập bảng so sánh nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán với sổ cái, sổ chi tiết để xem xét số dư giữa các sổ sách này có trùng khớp với nhau hay không. Nếu số liệu không trùng khớp chứng tỏ kế toán đã hạch toán thiếu, trùng lắp hay khai khống nghiệp vụ. Thủ tục này được thực hiện nhằm đảm bảo các khoản nợ phải trả được ghi chép chính xác và đầy đủ. Do đây là lần đầu tiên kiểm toán tại công ty CP Sao Mai nên KTV cần xem xét độ tin cậy của số dư đầu kỳ của công ty (thông qua việc tìm hiểu KTV tiền nhiệm, tình hình hoạt động của công ty và thực hiện các thủ tục chung đã được thực hiện).
Kết quả: Xem bảng 3.7
Bảng 3.7: BẢNG ĐỐI CHIẾU NỢ PHẢI TRẢ TRÊN SỔ CÁI, SỔ CHI TIẾT VÀ BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Khoản mụcBảng CĐKTSổ cáiSổ chi tiếtChênh lệch1. Phải
trả36.974.144.74136.974.144.74136.974.144.741-người bán2. Trả trướccho
người500.525.200500.525.200500.525.200-bán(Nguồn: Tổng hợp từ sổ sách năm 2015 của công ty CP Sao Mai)
Kết luận: Sau khi tổng hợp, so sánh các số liệu của khoản mục nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán với sổ cái, sổ chi tiết tài khoản này, KTV nhận thấy không có tồn tại chênh lệch.
Nhận xét: Thử nghiệm đối chiếu số liệu này giúp KTV có được căn cứ để đánh giá được khoản nợ phải trả phát sinh được ghi nhận đầy đủ, phản ánh kịp thời và chính xác vào sổ sách kế toán. Tuy nhiên do thử nghiệm này chỉ đối chiếu các số tổng với nhau nên chưa thực sự đảm bảo tuyệt đối các khản nợ phải trả được ghi nhận đầy đủ và chính xác. Vì trên thực tế nhằm mục đích gian lận hay làm đẹp BCTC, ở một số công ty mặc dù khoản nợ phải trả có thực sự phát sinh nhưng công ty không ghi nhận. Đối với loại gian lận này thì thủ tục này không phát hiện được. Do đó, KTV cần cân nhắc thực hiện thêm các thử nghiệm chi tiết để đảm bảo mục tiêu đầy đủ đối với nợ phải trả .
(2) Thử nghiệm chi tiết 2: Gửi thư xác nhận một số khoản nợ phải trả.
Mục tiêu: Khoản mục nợ phải trả có thực sự hiện hữu, được ghi chép đầy đủ và thuộc nghĩa vụ của công ty.
Công việc: KTV yêu cầu công ty cung cấp bảng số dư chi tiết nợ phải trả. Dựa trên bảng số liệu này KTV tính toán, lập bảng tổng hợp số dư theo nhà cung cấp, sau đó chon mẫu để gửi thư xác nhận. Cụ thể việc gửi thư xác nhận thực hiện như sau:
Gửi thư xác nhận cho tất cả các nhà cung cấp chủ yếu của công ty (có số dư cuối kỳ lớn). Chọn gửi thư cho một số nhà cung cấp mà công ty có số lần giao dịch lớn, dù số dư nợ phải trả cuối kỳ bằng 0.
Thu thập thư xác nhận, lập bảng tổng hợp gửi thư xác nhận. Kết quả:
Bảng tổng hợp số dư theo nhà cung cấp xem phụ lục 04 Bảng tổng hợp kết quả gửi thư xác nhận: Xem bảng 3.8
Bảng 3.8: BẢNG TỔNG HỢP GỬI THƯ XÁC NHẬN
TÊN NHÀSỐ DƯ TRÊN SỔ SÁCHSỐ DƯ THEOCHÊNHSTTTHƯ XÁCCUNG
CẤPNỢCÓLỆCHNHẬN1CTY TNHH-5.163.271.194-TM KT5.163.271.194VƯƠN CAO2CTY
TNHH-400.154.786-SXTM-DV400.154.786ANH ĐÀO3CTY TNHH-133.681.163-KỸ THUẬT133.681.163MỸ4CTY TNHH-16.814.21316.814.213-ĐOÀN KẾT5CTY TNHH- 3.276.150.755-TP XK NAM3.276.150.755HẢI6CTY TNHH-181.550.971SX-
TM181.550.971HƯNG TÂN7CTY TNHH-500.525.200-XD PHƯỚC500.525.200HƯNG8DNTN MÁY--11.000.00011.000.000VÀ TB CHẤU9CTY TNHH----ÁNH PHÁT10TH FOODS-
27.802.521.660-SINGAPORE27.802.521.660PTE. LTD.TỔNG
CỘNG500.525.20036.974.144.74137.485.669.94211.000.000
(Nguồn: Kiểm toán viên tổng hợp và tính toán)
Dựa vào bảng số dư chi tiết nợ phải trả do công ty cung cấp, KTV tiến hành gửi thư xác nhận đối với tất cả 8 nhà cung cấp có số dư Nợ và Có, kết
hợp gửi thư xác nhận thêm cho 2 nhà cung cấp có số phát sinh lớn với công ty nhưng có số dư bằng không. KTV đã gửi tổng công 10 thư xác nhận cho 10 nhà cung cấp đã chọn trong đó có 9 thư có giá trị khớp đúng, riêng nhà cung cấp là DNTN Máy và Thiết bị Châu xác nhận là công ty CP Sao Mai còn nợ số tiền là 11.000.000 đồng (trong khi đó số dư trên sổ sách là 0). Số tiền chênh lệch này được DNTN Máy và Thiết bị Châu giải thích như sau vào ngày 23/12/2015 công ty CP Sao Mai có mua một thiết bị với giá bao gồm thuế là 11.000.000 đồng, DNTN Máy và Thiết bị Châu đã giao hàng nhưng chưa nhận được tiền thanh toán từ phía công ty CP Sao Mai. Qua hồi âm của khách hàng KTV nhận thấy có hai khả năng dẫn đến sự chênh lệch này. Đầu tiên có thể phía nhà cung cấp có sự nhầm lẫn khi công ty đã thanh toán khoản nợ này nhưng nhà cung cấp vẫn chưa ghi nhận hoặc ghi thiếu, nếu nghi ngờ khả năng này thì KTV cần liên hệ với nhà cung cấp để yêu cầu họ kiểm tra lại. Thứ hai, kế toán công ty đã cố tình hoặc vô ý ghi thiếu, đối với trường hợp này KTV yêu cầu được kiểm tra lại tất cả các hoá đơn, chứng từ mua hàng ngày 23/12/2015, nếu tồn tại chứng từ này, KTV yêu cầu điều chỉnh. Ngược lại, nếu không thấy các loại chứng từ chứng minh nghiệp vụ đã xảy ra, KTV có thể yêu cầu nhà cung cấp cung cấp bản sao hoá đơn để kiểm tra. Để tìm hiểu nguyên nhân của sự chênh lệch này, KTV chon thực hiện thử nghiệm đối ứng tài khoản được trình bày sau.
Nhận xét: Thử nghiệm gửi thư xác nhận sẽ giúp KTV có được căn cứ chứng minh cho sự hiện hữu đầy đủ và thuộc nghĩa vụ đối với nợ phải trả của đơn vị.
(3) Thử nghiệm chi tiết 3: Kiểm tra số phát sinh nợ phải trả
Mục tiêu: Các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ có liên quan đến nợ phải trả được ghi chép đầy đủ, số liệu trên chứng từ được ghi chép chính xác vào sổ sách.
Công việc:
KTV thu thập sổ cái, bảng cân đối phát sinh tài khoản nợ phải trả.
Từ số liệu trên các tài liệu thu thập được KTV tiến hành tổng hợp và lập bảng cân đối phát sinh tài khoản nợ phải trả, sau đó tiến hành so sánh giá trị trên bảng với giá trị trên sổ sách.
Kết quả: Xem bảng 3.9
Bảng 3.9: BẢNG TỔNG HỢP CÂN ĐỐI PHÁT SINH
Khoản01/01/2015P.Sinh TăngP.Sinh Giảm31/12/2015mụcPhải
trả47.579.759.882535.472.119.432546.578.259.77336.473.619.541người bánNgườimua trả---- tiền trước47.579.759.882535.472.119.432546.578.259.77336.473.619.541Trong đó:Số dư Nợ836.087.180500.525.000331 NHSố dư Có48.415.847.06336.974.144.741331 NH(Nguồn: Tổng hợp từ sổ sách của Công ty CP Sao Mai)
Nhìn chung trong niên độ 2015 tài khoản 331 có số phát sinh tăng ít hơn số phát sinh giảm, cụ thể là chỉ có 535.472.119.432 đồng thuộc số phát sinh tăng còn số phát sinh giảm là 546.578.259.773 đồng. Khoản trả trước người bán trong năm 2015 có số dư không lớn là 500.525.200 đồng.
Kết luận: Thông qua lập bảng cân đối phát sinh nợ phải trả, sau đó tiến hành so sánh giá trị trên bảng với giá trị sổ sách KTV nhận thấy các nghiệp vụ liên quan đến nợ phải trả đã được ghi chép đầy đủ và chính xác. Mặc dù KTV
đã tìm được nguyên nhân của số phát sinh giảm trong kỳ, nhưng để hiều một cách rõ ràng nhất KTV sẽ thực hiện thêm thử nghiệm kiểm tra đối ứng tài khoản.
Nhận xét: Thử nghiệm kiểm trả số phát sinh là một trong những thử nghiệm quan trọng trong việc xác định sự trung thực và hợp lý của khoản mục nợ phải trả. Tuy nhiên thủ tục này còn hạn chế là không cung cấp được bằng chứng về tính hiện hữu của các khoản phát sinh. Do đó KTV còn thực hiện thêm thử nghiệm bổ sung như kiểm tra đối ứng tài khoản, kiểm tra chi tiết chứng từ... để chứng minh tính hiện hữu của các khoản phát sinh này.
(4) Thử nghiệm chi tiết 4: Kiểm tra đối ứng tài khoản nợ phải trả
Mục tiêu: Nợ phải trả được ghi chép đầy đủ, chính xác và các nghiệp vụ phát sinh tại đơn vị là trung thực hợp lý.
Công việc: Từ sổ cái tài khoản nợ phải trả, bảng cân đối phát sinh bao gồm tài liệu dạng giấy và dạng tập tin trên máy tính do công ty khách hàng cung cấp, KTV dùng máy tính chạy đối ứng tài khoản để tạo nên bảng đối ứng phát sinh Nợ và Có tài khoản nợ phải trả, thông qua bảng này KTV tìm ra liệu có phát sinh nghiệp vụ bất thường nào không.
Kết quả: Xem bảng 3.10
Bảng 3.10: PHÂN TÍCH ĐỐI ỨNG TK NỢ PHẢI TRẢ
Nợ331CóSố tiền111911.971.591112420.855.033.633131100 .347.323.9783311.336.612.38034123.074.151.11 451553.167.069Tổng cộng546.578.259.764Chú thích: : Nghiệp vụ bất thường : Nghiệp vụ cần xem xét lại Có331NợSố tiền11216.814.21313322.692.975.84715 2355.125.730.8811532.419.090.64915 5134.235.272.6282113.391.198.9782412. 104.226.7762421.239.086.9733311.336.6 12.38033571.038.147413505.191.495622 7.592.614.6136275.042.088.8026351.199 .669.5816417.226.054.3936421.074.453. 074Tổng cộng545.272.119.432
(Nguồn: Tổng hợp từ sổ sách của công ty CP Sao Mai 2015)
Qua việc phân tích đối ứng tài khoản nợ phải trả, KTV nhận thấy có một nghiệp vụ bất thường đã được KTV đánh dấu ngày trên bảng phân tích đối ứng nợ phải trả, các nghiệp vụ được tìm hiểu nguyên nhân được giải thích như sau:
Nợ TK 331/ Có TK 112: Nghiệp vụ khi công ty dùng tiền gửi ngân hàng ứng trước số một số tiền để nhà cung cấp có thể thực hiện tốt việc xây dựng thêm một dãy nhà nghỉ trưa cho công nhân viên. Tuy nhiên do công ty
thay đổi kế hoạch nên đã huỷ hợp đồng cách đây 8 tháng nhưng công ty vẫn chưa thể thu hồi được khoản tiền đã ứng trước. Giá trị ứng trước là 100.000.000 đồng. Vì thế KTV đề nghị công ty phải trích lập dự phòng và đã được phía công ty chấp nhận điều chỉnh. Bút toán điều chỉnh:
Nợ TK 642:30.000.000 Có TK 2293: 30.000.000
Nợ TK 153/ Có TK 331: Mua công cụ dụng cụ chưa thanh toán cho nhà cung cấp Nghiệp vụ này phổ biến, phát sinh ở hầu hết các doanh nghiệp. Tuy nhiên trong thử nghiệm gửi thư xác nhận trước đó đã phát hiện lỗi. Sau khi rà sót lại tất cả các nghiệp vụ có liên quan đến nợ phải trả phát sinh ngày 23/12/2015 tại công ty CP Sao Mai, KTV phát hiện trong ngày này công ty có mua thiết bị từ DNTN Máy và Thiết bị Châu, vậy nghiệp vụ mua hàng này là có thực. Bên cạnh đó KTV cũng tìm được bộ chứng từ bao gồm hoá đơn, phiếu nhập kho, đơn đặt hàng đã được kế toán kẹp và lưu trữ với nhau. Tuy nhiên kế toán lại quên hạch toán nghiệp vụ sổ sách. KTV ghi nhận sai sót này, sẽ tổng hợp trên bảng tổng hợp sai sót và đề nghị công ty CP Sao Mai thực hiện bút toán điều chỉnh như sau:
Nợ TK 153:10.000.000Nợ TK 133:1.000.000Có TK 331:11.000.000
Kết luận: Qua bảng kiểm tra đối ứng tài khoản nợ phải trả, KTV nhận thấy công ty có