- Đối chiếu số liệu doanh thu thực tế để xác định chênh lệch trọng yếu.
531 Hàng bán bị trả lại E220.11 E220
2.2.3.3. Kiểm toán doanh thu tại KH B trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
Các thủ tục thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu tại KH B sẽ được tiến hành lần lượt từng bước theo chương trình kiểm toán. Việc ghi chép lại các thủ tục kiểm toán thực hiện và các bằng chứng đi kèm thực hiện như đối với khách hàng A. Việc đánh tham chiếu cũng theo quy định về trình bày giấy tờ làm việc của PCA.
* Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thủ tục tổng hợp đối chiếu.
Sau khi đã thực hiện tìm hiểu HT KSNB khách hàng B, KTV đánh giá ban đầu là hệ thống KSNB của khách hàng B trung bình. KTV tiến hành thêm các thử nghiệm kiểm soát để đảm bảo đánh giá ban đầu là có cơ sở đáng tin cậy.
Qua sử dụng các trắc nghiệm đạt yêu cầu tương ứng với các mục tiêu của thủ tục kiểm soát như đối với khách hàng A. Kết quả thu được tại khách hàng B là:
- Các hóa đơn bán hàng, các chứng từ khác cũng được đánh số liên tục, được theo dõi khá cẩn thận và khoa học.
- Sổ sách kế toán ghi nhận doanh thu và các khoản mục khác đồng bộ và BCTC được lập đúng theo quy định.
- Các nghiệp vụ bán hàng được phê duyệt đầy đủ, có căn cứ. Công ty chỉ thực hiện nhập khẩu hàng hóa rồi bán khi có đơn đặt hàng chắc chắn của khách hàng. - Sự phân công phân nhiệm chưa đảm bảo yêu cầu. Người chịu trách nhiệm ghi
sổ kế toán theo dõi các khoản công nợ phải thu còn có sự tham gia vào việc bán hàng, lập hóa đơn. Nhưng công ty đã văn bản quy định nhiệm vụ, chức năng từng nhân viên theo dõi và hạch toán doanh thu cũng như các khoản mục khác.
Đi kèm đó, KTV cũng thu thập tất cả các văn bản hiện hành quy định về chế độ, chính sách ghi nhận doanh thu của khách hàng B.
Tiếp theo, KTV thực hiện các thủ tục tổng hợp đối chiếu. Trước hết, KTV sẽ thực hiện tổng hợp doanh thu theo từng loại, tương ứng với giá vốn, xem xét sự phù hợp giữa doanh thu và giá vốn; tiến hành đối chiếu kiểm tra đảm bảo chỉ tiêu tổng hợp là khớp đúng BCKQKD, sổ cái và sổ chi tiết doanh thu, giá vốn. Công việc trên thể hiện trên giấy tờ làm việc (Phụ lục 2.5).
Có thể thấy, doanh thu của khách hàng B khá lớn, tập trung 90% là doanh thu bán hành hóa nhập khẩu nên KTV cần tập trung hơn vào kiểm tra về doanh thu bán hàng hóa. Bên cạnh đó, hiện tại khách hàng B có bốn loại doanh thu được theo dõi riêng rẽ, KTV đã xác định sẽ tiến hành kiểm tra chi tiết đối với từng loại.
Sau đó, KTV tiến hành tập hợp doanh thu theo đối ứng tài khoản, kiểm tra việc hạch toán vào sổ sách và kết chuyển chi phí vào kết quả kinh doanh và các khoản giảm trừ doanh thu (Phụ lục 2.6). Khách hàng B có phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu, bao gồm chiếu khấu thương mại và giảm giá hàng bán. KTV cần tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với các khoản giảm trừ này.
* Thực hiện các thủ tục phân tích.
Đầu tiên, KTV thực hiện tổng hợp doanh thu theo tháng có so sánh với tờ khai thuế để đảm bảo sự khớp đúng và xem xét các tháng có phát sinh lớn doanh thu, từ đó mà có hướng tập trung kiểm tra chi tiết (Phụ lục 2.7).
Theo kết quả phân tích sơ bộ cho thấy tại khách hàng 90% doanh thu là doanh thu bán hàng hóa nhập khẩu. KTV quyết định xây dựng mô hình doanh thu ước tính theo tháng và so sánh với doanh thu thực tế ghi sổ.
Doanh thu ước tính = Số lượng hàng bán x Đơn giá bán trung bình ( KTV ước tính, chưa có thuế GTGT).
Tại khách hàng B đang bán hàng nhập khẩu là xăm lốp ô tô với nhiều chủng loại. KTV đã xem bảng chào giá bán các loại xăm lốp và ước tính đơn giá bán trung bình của 01 bộ xăm lốp là 23.800.000 đồng. Khi xây dựng mô hình doanh thu ước tính theo tháng và so sánh với sổ sách, từ kết quả phân tích thể hiện ở Biểu 2.13, KTV nhận định nên tiến hành kiểm tra chi tiết các phát sinh tháng 5 và tháng 12 do có chệnh lệch trọng yếu.
Biểu 2.13. Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên
CÔNG TY KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICATên khách hàng: Công ty B Tên khách hàng: Công ty B
Khoản mục: Doanh thu Niên độ: 31/12/2008
Nội dung thực hiện: Mô hình doanh thu bán hàng hóa
Mã số: E 220.8.1
Người thực hiện: N.V.T Ngày: 04/03/09
Mục tiêu: - Xây dựng mô hình doanh thu theo tháng: DT ước tính = SL hàng hóa x Đơn giá Tbình ước tính (chưa có GTGT)
-Đối chiếu số liệu doanh thu thực tế để xác định chênh lệch trọng yếu.
Nội dung: Tháng SL bán
(bộ) (1)
Đơn giá ước tính (2) DT ước tính (3)= (1) x (2) DT trên sổ sách (4) Chênh lệch (5) = (3) –(4) 1 123 23.800.000 2.924.875.128 2.890.780.456 34.094.672 2 30 23.800.000 719.842.463 750.360.111 (30.517.648) 3 41 23.800.000 983.555.983 1.004.502.782 (20.946.799) 4 15 23.800.000 357.975.563 308.956.787 49.018.776 5 116 23.800.000 2.761.375.382 2.901.279.007 *(139.903.625) 6 206 23.800.000 4.892.213.772 4.809.461.893 82.751.879 7 118 23.800.000 2.798.489.434 2.801.509.280 (3.019.846) 8 38 23.800.000 894.708.596 800.418.309 94.290.287 9 42 23.800.000 996.418.361 907.389.421 89.028.940 10 117 23.800.000 2.785.798.833 2.808.701.211 (22.902.378) 11 43 23.800.000 1.020.305.398 1.001.278.030 19.027.368 12 37 23.800.000 882.496.484 741.468.587 *141.027.897 Tổng 926 T 23.800.000 22.018.055.397 T 21.726.105.874 T 322.467.171T Kết luận: T: Đảm bảo cộng dồn chính xác.
Tháng 5 và tháng 12 có sự chênh lệch doanh thu lớn hơn mức trọng yếu là 138.012.732đ. => tập trung kiểm tra việc phát sinh doanh thu, đặc biệt đảm bảo mục tiêu hiện hữu và đúng kỳ.
* Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết
KTV sẽ tiến hành chọn mẫu để kiểm tra chi tiết. Theo kết quả từ các thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích, KTV đã xác định nên tập trung kiểm tra chi tiết hơn đối với doanh thu bán hàng hóa nhập khẩu ( doanh thu than chiếm tỷ trọng rất lớn), đồng thời phải chú ý tới các loại doanh thu khác, doanh thu bán hàng nội bộ và các khoản giảm trừ, đặc biệt những phát sinh doanh thu từ tháng 1, 5, 6, 7 và tháng 10 vì đây là những tháng phát sinh lớn. Cũng như những khách hàng khác, mẫu chọn phải mang tính chất đại diện, thường là số phát sinh lớn hoặc chọn theo kinh nghiệm của KTV. KTV có thể tiến hành kiểm tra toàn bộ đối với những nghiệp vụ số phát sinh nhỏ.
Thứ nhất: KTV tiến hành kiểm tra tăng doanh thu. Mục tiêu là đảm bảo các
khoản doanh thu ghi sổ đều hợp lý, hợp lệ, chính xác và đã được phê chuẩn. KTV sẽ chọn mẫu một vài nghiệp vụ, tiến hành xem xét, đối chiếu với chứng từ liên quan. KTV cũng kiểm tra quá trình vào sổ kế toán các nghiệp vụ được chọn. KTV phát hiện một khoản doanh thu cung cấp dịch vụ du lịch cho Tập đoàn X là doanh thu nội bộ nhưng đang hạch toán nhầm trên TK 511.3 – Doanh thu du lịch. KTV đưa ra bút toán điều chỉnh: Nợ TK 511.3 : 780.900.00
Có TK 512: 780.900.000. (Biểu 2.14).
Thứ hai: KTV tiến hàng kiểm tra việc đánh số thứ tự các hóa đơn bán hàng; chọn một dãy hóa đơn để kiểm tra việc phản ánh vào sổ sách kế toán như thế nào.
Mục tiêu của thủ tục này là đảm bảo mọi nghiệp vụ doanh thu đều đã được ghi sổ kế toán. (Phụ lục 2.8).
Biểu 2.14. Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên
CÔNG TY KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICATên khách hàng: Công ty B Tên khách hàng: Công ty B
Khoản mục: Doanh thu Niên độ: 31/12/2008
Nội dung thực hiện: Kiểm tra chi tiết
Mã số: E 220.9
Người thực hiện: N.V.T Ngày: 05/03/09
Mục tiêu: - Đảm bảo Doanh thu ghi nhận trên sổ sách là hợp lý, chính xác số học.
Nội dung:
Số Ctừ Ngày Nội dung Số tiền a b c d e
…10081 10081 10107 … 10800 10901 11134 11612 11645 … 13/01 30/01 … 02/05 20/05 25/07 21/10 28/10
Bán hàng hóa cho CtyZ Cung cấp dvụ du lịch … Bán hàng hóa cho C Bán hàng hóa cho V Cung cấp Dv DLich Bán hàng hóa Z Cung cấp Dv DLich … 1.670.589.121 900.000.000 ….. 905.232.275 3.100.109.009 798.090.000 2.120.990.899 * 780.900.000 … ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ ٧ x a : Đối chiếu với Hợp đồng và đơn đặt hàng
b : Đối chiếu với biên bản giao hàng.
c : Đối chiếu, kiểm tra thủ tục phê duyệt và nội dung hóa đơn bán hàng. d : Đối chiếu tờ khai thuế GTGT. d : Đối chiếu tờ khai thuế GTGT.
e : Kiểm tra việc hạch toán và vào sổ sách. ٧ : Đảm bảo yêu cầu ٧ : Đảm bảo yêu cầu
* Hóa đơn số 11645 ngày 28/10 là hóa đơn cung cấp dịch vụ du lịch nhưng khách hàng là Tập đoàn X => đây là doanh thu nội bộ, Kế toán đang hạch toán nhần trên TK 511.3
Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 511.3 : 780.900.000 Có TK 512 : 780.900.000
Thứ ba: KTV tiến hành kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu. Mục tiêu là
đảm bảo các khoản giảm trừ doanh thu được ghi nhận hợp lý, có sự phê chuẩn. Tại khách hàng B, các chiết khấu thương mại và giảm giá hàng bán khá lớn, trong khi đó HT KSNB được đánh giá trung bình, KTV tiến hành chọn mẫu những nghiệp vụ phát sinh lớn để kiểm tra và thực hiện đối chiếu với quy chế hàng chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán của đơn vị, đối chiếu văn bản của khách hàng về lượng và giá trị
chiết khấu hoặc giảm giá, kiểm tra chữ ký, phê duyệt của người có thẩm quyền… Sau đó, KTV kiểm tra việc hạch toán và vào sổ sách các khoản giảm trừ doanh thu. Công việc thực hiện và kết quả đạt được thể hiện ở Phụ lục 2.9.
Thứ tư: Kiểm tra sự phù hợp giữa doanh thu và giá vốn. Khác với khách hàng
A, KTV N.V.T xét thấy đối với khoản mục doanh thu bán hàng nhập khẩu cần tiến hành thêm thủ tục kiểm tra sự phù hợp giữa ghi nhận doanh thu và giá vốn. KTV đã chọn mẫu một vài nghiệp vụ với số lượng hàng lớn, xem xét việc ghi nhận giá vốn và ghi nhận doanh thu trên sổ sách có phù hợp hay không. Công việc thực hiện và kết quả thể hiện như sau:
Biểu 2.15. Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên
Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA
Khách hàng : Cty B Mã số :E220.12
Khoản mục : Doanh thu
Niên độ 31/12/2008 Người thực hiện : N.V.T
Nội dung Kiểm tra Doanh thu – giá vốn Ngày: 07/03/09
Mục tiêu: Đảm bảo doanh thu và giá vốn được ghi sổ hợp lý, chính xác Nội dung:
Ngày Nội dung Đơn giá xuất Giá vốn đơn giá bán Doanh thu Việc ghi nhận
(Biên bản bàn giao) (Hợp đồng, Hóa đơn) sổ sách
… … … … … …
25/05 bán Lốp 2 cho cty S 20,670,000 310,050,000 23,500,000 352,500,000 ٧ 17/06 Bán Lốp1 cho cty Z 25,980,400 519,608,000 28,490,000 569,800,000 ٧ 27/10 Bán lốp2 cho cty H 20,780,000 207,800,000 23,500,000 235,000,000 ٧
… … … .. … …