Bảng 4.12. Phân tích chi phí-lợi ích bao gồm chi phí môi trường.
2.81%
2007
Chi phí nguyên vật liệu 67.09%
Chi phí nhân công 4.76% Khấu hao tài sản cố định 22.1%
Chi phí hành chính và chi phí bán hàng 3.24%
Chi phí môi trường 2.81%
Hình 4.7. Đồ thị biểu diễn tỷ lệ chi phí môi trường theo phương án 2 năm 2007.
2.75%2008
Chi phí nguyên vật liệu 67.65%
Chi phí nhân công 5.33% Khấu hao tài sản cố định 21.07%
Chi phí hành chính và chi phí bán hàng 3.2% Chi phí môi trường 2.75%
Hình 4.8. Đồ thị biểu diễn tỷ lệ chi phí môi trường theo phương án 2 năm 2008.
Nhận xét: theo phương pháp phân tích bao gồm chi phí môi trường
thì tỷ lệ chi phí môi trường năm 2007 cũng cao hơn năm 2008. Như vậy, có thể khẳng định một lần nữa đây là một chi phí có thể được giảm được đến mức tối thiểu nếu được quan tâm đúng mức.
Nhận xét chung
Sau khi áp dụng phương pháp luận EMA để hạch toán lại các chi phí môi trường cụ thể và tiến hành phân tích chi phí-lợi ích cho nhà máy theo 2 phương án:
hạch toán theo phương pháp truyền thống và hạch toán theo phương pháp hạch toán chi phí môi trường thì có thể thấy được một số tính ưu việt của hạch toán chi phí môi trường.
So sánh tỷ lệ chi phí môi trường giữa 2 phương án
Dựa vào biểu đồ ở hình 4.4; 4.5; 4.6; 4.7 ta thấy:
Đầu tiên, các chi phí môi trường mà nhà máy nhận thấy và thừa nhận thì chi phí môi trường theo điều tra nghiên cứu đã thay đổi và tỷ lệ chi phí môi trường so với tổng chi phí trong hai năm của hai phương án được thể hiện trong các biểu đồ trên. Và cụ thể là: chi phí môi trường sau khi được bóc tách ra khỏi các chi phí chung bằng phương pháp luận EMA thì đều lớn hơn rất nhiều so với phương pháp truyền thống của nhà máy. Khi phân tích theo sự nhận biết của các cấp quản lý của nhà máy thì chi phí môi trường chỉ chiếm 1.25% năm 2007 và 1.24% năm 2008 trong tổng số chi phí chung của nhà máy. Trong khi đó, bằng phương pháp EMA thì tỷ lệ chi phí môi trường thực tế trong năm 2007 là 2.71% và 2.6% năm 2008 cao hơn nhiều so với chi phí môi trường mà ban quản lý nhà máy đã nhìn nhận bằng phương pháp hạch toán truyền thống. Tuy nhiên, con số này có thể tăng lên đáng kể nếu như được nghiên cứu một cách tỷ mỷ và chi tiết. Do thời gian về thực tập hạn chế nên không thể điều tra, nghiên cứu một cách thật kỹ và thật đầy đủ được nên kết quả chênh lệch cũng không lớn lắm. Mặc dù là thế, nhưng qua những con số này đã giúp cho nhà máy thay đổi cách nhìn về vấn đề chi phí môi trường của mà nhà máy đã có. Nếu như doanh nghiệp có sự quan tâm và cho nghiên cứu kỹ hơn về các chi phí môi trường còn tồn tại trong nhà máy, thì có thể đảm bảo rằng con số này sẽ còn cao hơn chi phí mà hiện giờ có được.
Tiếp theo, bằng phương pháp luận EMA, các chi phí môi trường ẩn đã càng lúc càng lộ rõ và nó đã được bóc tách ra khỏi chi phí sản xuất và chi phí quản lý. Nó giúp cho ban quản lý có thể xem xét, nhìn nhận một cách tổng thể và đầy đủ khi đưa ra các quyết định vừa đảm bảo có hiệu quả về kinh tế và đảm bảo về hiệu quả trong việc bảo vệ môi trường. Tuy nhiên, phương pháp phân tích này có thể làm cho cấp quản lý của nhà máy khi nhìn vào bảng phân tích sẽ chỉ thấy những thiệt hại về mặt kinh tế nhiều hơn là vì chi phí bỏ ra cho môi trường thường khó tính được bằng tiền. Tuy nhiên, hàng năm nhà máy vẫn luôn thu được 1 khoản doanh thu môi trường, bên cạnh đó còn mang lại hiệu quả rất lớn về mặt môi trường không chỉ cho nhà máy, mà còn cả cho hệ sinh thái của môi trường xung quanh và cho cả đời sống của cộng đồng dân cư địa phương.
So sánh hệ số tỷ lệ lợi nhuận/doanh thu theo 2 phương án 28.00% 29.00% 30.00% 31.00% 32.00% 33.00% 34.00% 35.00% 36.00% Phương án 1 Phương án 2 31.55% 30.64% 35.22% 34.44% 2007 2008
Hình 4.9. Đồ thị biểu diễn tỷ lệ lợi nhuận/doanh thu theo hai phương án.
Dựa vào đồ thị trên ta có những nhận xét sau:
Đầu tiên, qua hai phương án phân tích chi phí-lợi ích ta đều thấy rõ rằng từ năm 2007 đến 2008 thì tỷ lệ này tăng (tuy không cao lắm) từ 31,55% năm 2007 đến 35,22% năm 2008 theo phương án 1 và từ 30,64% đến 34,44% có thể giải thích được nguyên nhân này là do doanh thu từ việc bán hàng và một phần nhỏ có được từ doanh thu môi trường.
Tỷ lệ này của phương án một ở hai năm 2007 và 2008 đều cao hơn so với phương án 2. Điều này không có nghĩa là doanh nghiệp bị thất thu, mà là phương án 2 đã bóc tách được các chi phí môi trường bị ẩn.
Ta thấy chênh lệch giữa hai năm theo hai phương án là khác nhau, theo phương án 1 thì sự chênh lệch này là 3,67% và 3,8% theo phương án 2. Qua kết quả này, có thể thấy được lợi ích khi áp dụng hạch toán chi phí-lợi ích có tính đến các chi phi môi trường, đó là doanh nghiệp có thể thấy được một cách chính xác mức tăng trưởng thực của mình trong năm vừa qua. Ở đây, ta không phải muốn nhấn mạnh việc phân tích theo phương án 2 sẽ thấy được kết quả tăng trưởng cao hơn, mà điều quan trọng nhất là giúp các nhà quản lý nhận ra rằng trong kinh doanh hiện
nay, yếu tố môi trường ngày càng có ảnh hưởng to lớn đến doanh thu của doanh nghiệp.
Trong thời đại công nghiệp phát triển như vũ bão hiện nay và ô nhiễm môi trường cũng tăng lên rất nhanh. Các doanh nghiệp đều buộc phải hướng tới tính bền vững của doanh nghiệp, điều này có nghĩa là phát triển lợi ích kinh tế song song với hoạt động bảo vệ môi trường. Với phương châm như thế thì, phương pháp luận hạch toán chi phí môi trường sẽ giúp các nhà quản lý môi trường nhận diện một cách chính xác các chi phí môi trường mà mình đã, đang và sẽ phải chi trả trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh của mình. Với phương pháp luận này, nếu được hiểu một cách chính xác và rõ ràng thì các cấp quản lý sẽ dựa vào đó để hạch toán, phân bổ các chi phí môi trường trực tiếp vào trong giá thành sản phẩm thì việc áp dụng các biện pháp bảo vệ môi trường là hoàn toàn hợp lý, vừa mang lại lợi ích cho môi trường, hệ sinh thái, xã hội mà vẫn đảm bảo lợi nhuận cho doanh nghiệp.
IV.5. Áp dụng hạch toán chi phí môi trường để phân bổ lại các sản phẩm chính cho nhà máy
Đây là quá trình đòi hỏi thời gian dài, để nghiên cứu thử nghiệm cho công ty để theo dõi tính toán hàng tháng nhưng vì thời gian em thực tập và kiến thức thực tế không nhiều, để có thể theo dõi hoạt động sản xuất của công ty thường xuyên, cũng như số liệu thu thập cho cả năm chứ không theo tháng và chủ yếu dựa vào kinh nghiệm của các nhà quản lý, vận hành các hệ thống là chủ yếu. Nên quá trình phân tích này chỉ dựa vào số liệu của năm.
Để biết được chính xác sản phẩm mình sản xuất ra mất bao nhiêu chi phí, nhà máy cần phải đưa vào các chi phí trong quá trình sản xuất. Có thể dựa vào hai phương án trên mà ta có thể phân bổ lại các chi phí của sản phẩm, để thấy được sự chênh lệch về hai cách phân bổ này thì ta bắt đầu đi từng phương án một.
Theo phân tích chi phí-lợi ích dựa trên hạch toán chi phí truyền thống thì ta có được chi phí để tạo ra 1 đơn vị sản phẩm là
Chi phí và doanh thu
Đơn
vị Ván loại A Ván loại B Ván loại C Ván hụt cạnh
Ván hụt cạnh chưa hoàn chỉnh Tổng Tổng sản phẩm Tấm 831.400 290.436 1.483 1.804 684 1.125.807 Tỷ lệ % 73,85 25,80 0,13 0,16 0,06 100 Doanh thu Đồng 190.836.000.000 55.351.061.920 250.679.504 240.678.065 150.567.000 246.828.986.000 CNGL Đồng 12.371.282.552 4.321.008.906 21.408.957 26.169.809 9.506.827 16.749.377.050 CĐ Đồng 9.221.564.611 3.220.883.739 15.958.255 19.506.998 7.086.397 12.485.000.000 CNHL Đồng 38.605.385.779 13.483.987.214 66.808.032 81.664.578 29.666.667 52.267.512.270 CFO Đồng 20.939.636.101 7.313.740.810 36.236.806 44.295.025 16.091.257 28.350.000.000 CNC Đồng 6.394.975.235 2.233.620.065 11.066.739 13.527.722 4.914.277 8.658.104.040 CKHTSCD Đồng 25.281.933.125 8.830.406.849 43.751.390 53.480.580 19.428.135 34.229.000.000 CMT Đồng 1.468.989.930 513.048.924 2.542.140 3.107.454 1.128.859 1.988.853.308 CHC Đồng 3.794.985.901 1.325.502.655 6.567.362 8.027.789 2.916.292 5.138.000.000 CN Đồng 13.560.097 4.736.518 23.468 28.686 10.421 18.360.000 CBHang Đồng 39.146.409 13.672.955 67.744 82.809 30.082 53.000.000 ∑ Đồng 118.131.459.740 41.260.608.635 204.430.893 249.891.450 90.779.214 159.937.206.600 Csp Đồng 142.087 142.064 137.849 138.521 132.718 142.064
phẩm chiếm nhiều về số lượng và quá trình sản xuất chiếm chi phí nhiều hơn. Vậy ta tiếp tục phân tích theo phương án 2 để xem các chi phí này có thay đổi hay không.
Phương án phân tích này dựa trên các số liệu thu thập được từ kinh nghiệm vận hành và quản lý của ban quản lý của nhà máy.
Chi phí nguyên liệu
Theo ước tính của ban quản đốc xưởng sản xuất thì năm 2008:
+ Lượng nguyên liệu dùng để sản xuất ra sản phẩm loại A là 80,46%. + Lượng nguyên liệu dùng để sản xuất ra sản phẩm loại B là 19,33%. + Lượng nguyên liệu dùng để sản xuất ra sản phẩm loại C là 0,09%.
+ Lượng nguyên liệu dùng để sản xuất ra sản phẩm loại hụt cạnh là 0,07%.
+ Lượng nguyên liệu dùng để sản xuất ra sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh là 0,05%.
(Đây là tỷ lệ tiêu tốn bao gồm cả lượng nguyên liệu trở thành phế liệu). Như vậy ta có lượng nguyên liệu tiêu tốn cho tất cả các sản phẩm là: STT Các loại sản phẩm Lượng nguyên liệu
tiêu tốn (tấn) Giá thành (đồng)
1 Sản phẩm loại A 2.6499 13.476.548.774
2 Sản phẩm loại B 6.366 3.237.654.584
3 Sản phẩm loại C 30 15.074.439
4 Sản phẩm loại hụt cạnh 23 11.724.564
5 Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn
chỉnh 17 8.374.689
6 Tổng chi phí 32.935 16.749.377.050
Bảng 4.14. Chi phí về nguyên liệu [11].
Chi phí điện
Theo số liệu thu thập được, ước tính lượng điện hàng năm sử dụng cho các công đoạn của nhà máy là.
STT Các công đoạn tiêu thụ điện Tỷ lệ % lượng điện tiêu thụ
3 Hệ thống hấp nghiền sợi 23,12%
4 Sấy sợi 3,7%.
5 Hệ thống chuẩn bị và trộn keo 0,46%.
6 Hệ thống vận chuyên, chứa sợi và trải
thảm 7,75%.
7 Ép sơ bộ và cắt thảm 8,02%.
8 Ép nhiệt 12,43%.
9 Hệ thống làm mát 30%.
10 Điện sinh hoạt 2,2%
Bảng 4.15. Tỷ lệ % lượng điện tiêu thụ của nhà máy MDF (2008) [11].
Lượng điện tiêu thụ cho toàn bộ nhà máy là 6.242.500 kWh/năm. Như vậy, lượng điện dùng cho sinh hoạt là 137.335 kWh/năm. Từ đó có thể ước tính được giá điện dùng để sản xuất ra một đơn vị sản phẩm là 5.54 kWh/ĐVSP. Giả sử rằng, lượng điện dùng trong sinh hoạt cũng nhằm mục đích tạo ra các loại sản phẩm nên chúng sẽ được phân bổ vào chi phí của các loại sản phẩm và được tính theo % các loại sản phẩm tạo thành.
Bảng 4.16. Phân bổ chi phí điện của nhà máy MDF.
Chi phí nhiên liệu
Theo phân tích ở chi phí loại 3 (chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất) thì lượng hóa chất bị tiêu tốn chiếm 0,56% so với lượng sử dụng và theo ước tính thì:
Sản phẩm loại A chiếm 45% lượng tiêu hao. Sản phẩm loại B chiếm 30% lượng tiêu hao.
STT Các loại sản phẩm kW.h Đơn giá Chi phí (đồng)
1 Sản phẩm loại A 4.605.956 2.002 9.220.172.500 2 Sản phẩm loại B 1.609.015 3.221.130.000 3 Sản phẩm loại C 8.215 16.230.500 4 Sản phẩm loại hụt cạnh 9.994 19.976.000
5 Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh 3.789 7.491.000
Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh chiếm 3% lượng tiêu hao.
Qua đó ta có thể tính được chi phí mua nhiên liệu để tạo nên một đơn vị sản phẩm là:
Bảng 4.17. Phân bổ chi phí nhiên liệu [11].
Chi phí nước
Ngoài lượng nước cấp dùng trong sinh hoạt được lấy từ nhà máy nước An Khê, thì nhà máy còn sử dụng một lượng nước lấy từ giếng khoan ở lân cận nhà máy. Nguồn nước này được sử lý trước khi sử dụng trong sản xuất, chi phí cho nước dùng để sản xuất là 1.065.000.000 (đồng/năm).
Như vậy, số tiền nước mà nhà máy phải trả trong cả năm là 1.083.360.000 (đồng/năm) và tương đương với 962 đồng/ĐVSP.
STT Sản phẩm Chi phí (đồng)
1 Sản phẩm loại A 800.053.210
2 Sản phẩm loại B 279.485.511
3 Sản phẩm loại C 1.427.086
4 Sản phẩm loại hụt cạnh 1.735.983
5 Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh 658.211
6 Tổng chi phí 1.083.360.000
Bảng 4.18. Phân bổ chi phí nước [11].
Chi phí nước thải
STT Sản phẩm Chi phí (đồng)
1 Sản phẩm loại A 38.514.451.284
2 Sản phẩm loại B 13.496.325.942
3 Sản phẩm loại C 112.510.200
4 Sản phẩm loại hụt cạnh 103.838.141
5 Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh 40.386.702
thải sinh ra hàng ngày khoảng 150 m3/ngày, trong đó có 10-11 m3/ngày là nước thải sinh hoạt và trung bình khoảng 0,05 m3 nước thải được sinh ra để có 1 sản phẩm. Vậy lượng nước để tạo ra các sản phẩm và giá thành của chúng được thể hiện trong bảng 4.19 sau: STT Sản phẩm Chi phí (đồng) 1 Sản phẩm loại A 1.275.157.403 2 Sản phẩm loại B 445.455.395 3 Sản phẩm loại C 2.274.547 4 Sản phẩm loại hụt cạnh 2.766.880
5 Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh 1.049.083
6 Tổng chi phí 1.726.703.308
Bảng 4.19. Phân bổ lại chi phí nước thải.
Chi phí chất thải rắn
Lượng chất thải rắn của nhà máy sinh ra rất ít, chủ yếu là rác thải sinh hoạt, còn chất thải rắn của quá trình sản xuất được coi là phế liệu và được đem bán.
Chi phí khí thải
Khí thải của nhà máy sinh ra được đưa vào hệ thống xử lý bui, nên bụi đưa ra ngoài đảm bảo tiêu chuẩn thải nên không có chi phí loại này.
Từ quá trình phân tích trên ta có thể đưa ra bảng tổng kết sau: Trong đó:
CNGL: Chi phí nguyên liệu (đồng/năm). CĐ: Chi phí điện (đồng/năm).
CNHL: Chi phí nhiên liệu (đồng/năm). CFO: Chi phí dầu FO (đồng/năm). CNC: Chi phí nhân công (đồng/năm).
CKHTSCD: Chi phí khấu hao tài sản cố định (đồng/năm). CN: Chi phí nước (đồng/năm).
CMTA: Chi phí môi trường ẩn (đồng/năm). CNT: Chi phí nước thải (đồng/năm). CBhang: Chi phí bán hàng (đồng/năm). CHC: Chi phí hành chính (đồng/năm). ∑ : Tổng chi phí (đồng/năm).
Tổng sản phẩm Tấm 831.400 290.436 1.483 1.804 684 1.125.807 Tỷ lệ % 73,85 25,80 0,13 0,16 0,06 100 Doanh thu Đồng 190.836.000.000 55.351.061.920 250.679.504 240.678.065 150.567.000 246.828.986.000 CNGL Đồng 13.476.548.774 3.237.654.584 15.074.439 11.724.564 8.374.689 16.749.377.050 CĐ Đồng 9.220.172.500 3.221.130.000 16.230.500 19.976.000 7.491.000 12.485.000.000 CNHL Đồng 38.514.451.284 13.496.325.942 112.510.200 103.838.141 40.386.702 52.267.512.270 CFO Đồng 20.939.636.101 7.313.740.810 36.236.806 44.295.025 16.091.257 28.350.000.000 CNC Đồng 6.394.975.235 2.233.620.065 11.066.739 13.527.722 4.914.277 8.658.104.040 CKHTSCD Đồng 25.281.933.125 8.830.406.849 43.751.390 53.480.580 19.428.135 34.229.000.000 CN Đồng 800.053.210 279.485.511 1.427.086 1.735.983 658.211 1.083.360.000 CMTA Đồng 880.279.446 307.531.614 1.549.578 1.907.173 715.190 1.191.983.000 CHC Đồng 3.794.985.901 1.325.502.655 6.567.362 8.027.789 2.916.292 5.138.000.000 CNT Đồng 1.275.157.403 445.455.395 2.274.547 2.766.880 1.049.083 1.726.703.308 CBHang Đồng 39.146.409 13.672.955 67.744 82.809 30.082 53.000.000 ∑ Đồng 120.599.915.700 40.698230.940 246.936.437 261.354.438 101.489.349 161.851.257.100 Csp Đồng 145.056 140.128 166.511 144.875 148.376 143.765
0 20 40 60 80 100 120 Sản phẩm loại A Sản phẩm loại A Sản phẩm loại A Sản phẩm loại hụt cạnh Sản phẩm loại hụt cạnh chưa hoàn chỉnh Truyền thống EMA
Hình 4.10. Đồ thị so sánh chi phí để sản xuất ra các loại sản phẩm theo 2 phương án truyền thống và EMA năm 2008.
Nhận xét: Ở bảng phân tích theo phương pháp EMA và đồ thị hình
4.10 ta thấy được chi phí của các loại sản phẩm có phần khác hơn so với phương pháp phân tích của nhà máy. Ta thấy sản phẩm loại C theo phương pháp này được