Trong giai đoạn từ năm 1990 trở về tr−ớc, nằm trong tình trạng chung của các doanh nghiệp Việt Nam, các DNKDDP hầu nh− không biết và không sử dụng tới thuật ngữ của KTQT. Thời gian này, các DNKDDP ở Việt Nam chủ yếu chỉ là các đơn vị kinh tế trực thuộc của Nhà n−ớc nh−: Các công ty D−ợc phẩm TW, các công ty D−ợc Nhà n−ớc địa ph−ơng… Thị tr−ờng kinh doanh D−ợc còn trầm lắng, chủ yếu là các mặt hàng của các Hãng D−ợc phẩm nổi tiếng trên thế giới. Nếu có sản xuất trong n−ớc thì các công ty D−ợc trực thuộc Nhà n−ớc này cũng chỉ làm ra các sản phẩm đơn thuần (Vitamin C, Vitamin B1, Vitamin B6) nh−ng các hoạt chất, nguyên liệu cũng đều phải nhập khẩu từ n−ớc ngoài và các sản phẩm này đ−ợc tiêu thụ chủ yếu cho kênh y tế ( Khoa D−ợc các Bệnh viện, Trung tâm y tế…) d−ới sự chỉ định của Bộ y tế. Nghiã là , các doanh nghiệp này còn mang nặng tính bao cấp, dựa vào cấp trên, vào nguồn tài trợ của ngân sách Nhà n−ớc … Do đó, công tác kế toán của các DNKDDP lúc bấy giờ chỉ là KTTC và chủ yếu là kế toán tổng hợp.
Trong một số năm trở lại đây, đặc biệt là từ năm 1995 đến năm 1998, thị tr−ờng D−ợc phẩm n−ớc ta sôi động và phát triển nhanh chóng với sự ra đời t−ơng đối nhiều của các công ty t− nhân, công ty TNHH hoạt động sản xuất kinh doanh trong lĩnh vực này. Các công ty đó th−ờng là các nhà đại diện phân phối độc quyền một số các mặt hàng của các Hãng D−ợc trên thế giới tại Việt Nam. Đặc biệt, trong thời gian này, các công ty D−ợc ở n−ớc ta còn đ−ợc nh−ợng quyền sản xuất một số các sản phẩm của các công ty n−ớc ngoài nh−: thuốc trống và điều trị Viêm gan B, thuốc bổ… Chính vì sự thay đổi này cùng với sự cạnh tranh gay gắt trên thị tr−ờng , các DNKDDP Việt Nam phải chú trọng quan tâm tới vấn đề năng suất lao động, chất l−ợng, hiệu quả kinh doanh. Để khẳng định và phát triển trên thị tr−ờng. Do đó, yêu cầu quản trị kinh doanh đ−ợc xác định rõ từ khâu lập kế hoạch tổ chức thực hiện kế hoạch
và đánh giá kết quả kinh doanh. Chính vì vậy, công tác KTQT phần nào đã thể hiện rõ nét. Các DNKDDP đã có kế hoạch, có dự đoán cụ thể trong quá trình sản xuất kinh doanh ; đồng thời đã tiến hành hạch toán chi tiết, tỉ mỉ các phần hành phục vụ cho quản trị doanh nghiệp, chẳng hạn nh−:
+ Lập kế hoạch giá thành trên cơ sở các khoản mục chi phí cấu thành giá.
+ Lập dự đoán sản xuất kinh doanh.
+ Dự đoán chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp theo các khoản mục chi phí thật cụ thể…
Nh−ng vẫn ch−a có sự nhận thức và thực hiện một cách rõ ràng và tách biệt giữa KTQT và KTTC. Vì vậy doanh nghiệp vẫn ch−a giao nhiệm vụ cho kế toán phải hệ thống hoá thông tin theo các yêu cầu cụ thể. Tổ chức công tác KTQT vẫn đang còn lồng ghép trong mô hình tổ chức công tác kế toán nói chung của đơn vị.
Ta có thể lần l−ợt xem xét tới từng phần hành kế toán cụ thể thể hiện trong mô hình tổ chức công tác KTQT trong các DNKDDP ở Việt Nam hiện nay nh− sau:
2.3.1.1. KTQT chi phí.
Trong các doanh nghiệp kinh doanh D−ợc phẩm hiện nay, chi phí đ−ợc chia thành :
+ Chi phí về giá vốn hàng bán, bao gồm: Giá mua và chi phí mua hàng Giá mua là trị giá mua thực tế của hàng hoá mà đơn vị phải chi ra. Chi phí mua là các chi phí phát sinh liên quan đến quá trình mua hàng nh−: Chi phí vận chuyển, bốc dỡ, l−u kho…
Qua khảo sát một số đơn vị nh−: Công ty D−ợc phẩm Đô thành ( chi nhánh Hà Nội), công ty D−ợc phẩm TW 2 ( chi nhánh Hà Nội), công ty D−ợc và vật t− y tế Thanh Hoá thấy rằng:
Khi mua hàng hoá, các doanh nghiệp này căn cứ vào chứng từ liên quan để phản ánh vào TK 1561 " Hàng hoá" và TK 1562 " Chi phí mua hàng". Đặc biệt, chính vì hạch toán độc lập, nên khi nhận hàng từ công ty mẹ từ Sài Gòn chuyển ra, công ty D−ợc phẩm Đô Thành Hà Nội cũng nh− công ty D−ợc phẩm TW 2 - Hà nội đều tiến hành hạch toán nh− một quá trình mua hàng bình th−ờng.
Đôí với những doanh nghiệp ngoài việc kinh doanh D−ợc phẩm còn có kinh doanh thêm các mặt hàng liên quan nh−: công ty D−ợc và vật t− y tế Thanh Hoá kinh doanh thêm các dụng cụ y tế, công ty D−ợc phẩm Đô thành kinh doanh thêm các mặt hàng sữa dinh d−ỡng của Hãng Mead JonhSon Hoa Kỳ, trong quá trình hạch toán quá trình mua hàng, các đơn vị nh− thế này không hạch toán riêng mà đều tập hợp kết vào TK 1561 và TK 1562 để phản ánh trị gía mua hàng hoá. Nh−ng các đơn vị này lại mở TK 632 chi tiết theo từng hàng riêng để phản ánh khi xuất bán hàng hoá.
Tại quầy, Hiệu thuốc trực thuộc ; các DNKDDP không mở TK 156, nhân viên kinh tế của Quầy, Hiệu thuốc sẽ gửi Báo cáo bán hàng để kế toán công ty tập hợp làm căn cứ để hạch toán.
Bảng số 1.
CN công ty TNHH DP Đô Thành
465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 1561: Hàng hoá Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh Số d−
Số phiếu Ngày Nội dung
TK đối ứng Nợ Có Nợ Có D− đầu: 25,179,795,748 NHH 20043 01/10/03 Nhập hàng Cty DP Đô Thành - Sài Gòn 331 56,500,000 25,236,295,741 NHH 20044 01/10/03 Nhập hàng Cty DP Đô Thành-Sài Gòn 331 132,000,000 25,368,295,748 NHH 28917 01/10/03 Nhập hàng SPM 331 38,857,440 25,407,152,888 ………… ………. ……… …. …………. ………. NHH 32519 10/10/03 Nhập Sữa 331 3,758,000,000 ………… ………. ……… …. …………. ………. NTD 40 25/10/03 Nhập trả lại từ Cty D−ợc Bắc Giang 632 1A 18,657,200 Tổng cộng: 29,593,184,882 32,899,765,128 Luỹ kế : 305,409,142,357 283,535,929,855 D− cuối 21,873,212,501
Lập biểu Kế toán tr−ởng Ngày 2 tháng 11 năm 03 Giám đốc
Bảng số 2.
CN công ty TNHH DP Đô Thành 465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 6321A: Giá vốn hàng bán DP Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh Số d−
Số
phiếu Ngày Nội dung
TK
đối ứng Nợ Có Nợ Có
D− đầu:
001 01/10/03 Xuất bán cho Cty
D−ợc Thanh Hoá
1561 67,430,755 67,430,755
……… ……… ………… ………… …………
009 02/10/03 Xuất bán cho Đại lý
D−ơng Yến - NĐ 1511 46,232,090 010 02/10/03 Xuất bán cho NT65 Quốc Tử Giám 1561 4,714,560 ……….. ……….. ……….. ………. ………….. ……….. ……….. …. NTD 24 31/10/03 Nhập trả lại từ Cty D−ợc Hà Tây 1561 9,364,239 KQKD 31/10/03 Kết chuyển giá vốn hàng bán DP trong tháng 911 Tổng cộng Luỹ kế D− cuối 12,312,946,369 77,453,097,034 12,312,946,369 77,453,097,034
Bảng số 3.
CN công ty TNHH DP Đô Thành
465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 6311B: Giá vốn hàng bán sữa Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh Số d−
Số phiếu Ngày Nội dung
TK đối
ứng Nợ Có Nợ Có
D− đầu:
001 02/10/03 Xuất bán cho Đại lý
Thắng - Thái Bình 1561 18415963 18,415,963 BI 003 02/10/03 Xuất bán cho Bình - 24 Lê Trọng Tấn 1561 26,718,97 4
TH 246 31/10/03 Xuất bán cho Nga
Nghì - Tây Sơn 1561 3,067,411 ………. ……….. ……….. …… ………. …… ………… KQKD 31/10/03 Kết chuyển giá vốn hàng bán Sữa trong tháng 911 Tổng cộng 5,663,146,558 5,633,146,558 Luỹ kế 80,656,659,859 80,656,659,859 D− cuối
+ Chi phí bán hàng là các chi phí phát sinh trong quá trình bán hàng nh−: chi phí quảng cáo, tiếp thị hàng hoá, chi phí khuyến mại….
Đối với các DNKDDP của Nhà n−ớc nh−: chi nhánh công ty D−ợc phẩm TW2, Công ty D−ợc và Vật t− y té TH, chi phí bán hàng chiếm 1 tỷ trọng nhỏ so với doanh thu trong kỳ thông th−ờng, đó chỉ là chi phí l−ợng cho nhân viên bán hàng, khấu hao TSCĐ phục vụ cho bán hàng, bảo hiểm… Do đó, các đơn vị này mở TK 641 "Chi phí bán hàng " để tập hợp và phản ánh chi phí bán hàng trong ký, chi tiết theo từng khoản mục nh−ng không chi tiết cho từng bộ phận kinh doanh. Khi phát sinh chi phí, kế toán căn cứ vào các chứng từ liên quan nh−: Bảng thanh toán tiền l−ơng, bảng tính khấu hao TSCĐ… để ghi số liệu vào sổ chi tiết chi phí bán hàng. Việc tập hợp chi phí bán hàng đ−ợc thực hiện trên Bảng kê số 5 cho TK 641, cụ thể ở Công ty D−ợc phẩm TW2 nh− sau: ( Trang bên ).
Đối với các DNKDDP t− nhân, công ty TNHH; thông th−ờng có chính sách chiết khấu bán hàng thanh toán tiền mặt ngay và chiết khấu hàng tháng cho các đại lý, công ty D−ợc khác. Số tiền này t−ơng đối lớn và là tất yếu đối với các đơn vị này để cạnh tranh trên thị tr−ờng. Do đó, doanh nghiệp mở TK 641 "Chi phí bán hàng" chỉ để phản ánh những số tiến trên phát sinh trong kỳ. Còn các chi phí bán hàng khác nh−: L−ơng nhân viên bán hàng, khấu hao TSCĐ, chi phí giao tế… đơn vị đều phản ánh vào TK 642 "chi phí quản lý doanh nghiệp ". Chính vì vậy, chi phí QLDN trong kỳ của doanh nghiệp rất lớn. Điều này hoàn toàn sai với chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và làm sai lệch bản chát của chi phí. Để thấy rõ vấn đề này, ta sẽ tiến hành xem xét trên sổ chi tiết TK 642 của công ty D−ợc phẩm Đô Thành (Bảng số 4).
Bảng số 3.
Công ty D−ợc phẩm TW2 65 B Nguyễn Huy T−ởng - Hà Nội
Bảng kê số 5 - TK 641
Tháng 10/2003
Đơn vị: đồng
Chứng từ Số tiền
TT
Số ngày Diễn giải
TK đối
ứng Nợ Có
1 1/10 Chi mua xăng xe 111 500.000
… ….. …… ……….. …………. …………. 8 31/10 Chi phí KHTS CĐ 214 8.968.000 … ….. …… ……….. …………. …………. 10 31/10 Chi l−ơng NVBH 111 8.000.000 11 31/10 Trích BHXH 3383 1.600.000 31/10 Kết chuyển CPBH 911 27.968.000
Bảng số 4.
CN công ty TNHH DP Đô Thành 465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 642: Chi phí QLDN Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh
Số phiếu Ngày Nội dung TK
đối ứng Nợ Có
D− đầu:
NHC01 01/10/03 Phí chuyển tiền 112 55.000
TMC29 2/10/03 Mời BS khoa ngoại BV Bạch
Mai đi ăn
111 2.195.000
TMC 101 8/10/03 Giao dịch sở y tế 111 300.000
TMC113 11/10/03 Chiết khấu 2% ngoài HĐ cho
Cty D−ợc Hà Nam
111 1.989.700
TMC347 18/10/03 Trả tiền thuê quầy Quý 4/03 111 10.440.000
…… ……….. ………. ………. ……… …………
TMC347 31/10/03 Th−ởng DS Quầy Ngọc Khánh 111 2.599.000
TMC348 31/10/03 Th−ởng DS các cửa hàng Sữa HN 111 215.120.000
TMC449 31/10/03 L−ơng nhân viên 111 155.437.767
KQKD 31/10/03 K/C KQKD tháng 10/03 911 1.475.574.573
Tổng cộng 1.475.574.573 1.475.574.573 Luỹ kế 12.807.873.071 12.807.873.071
D− cuối:
Lập biểu Kế toán tr−ởng Ngày…..tháng……năm Giám đốc
+ Chi phí QLDN là các chi phí phát sinh liên quan đến hoạt động quản lý chung toàn doanh nghiệp.
Chi phí QLDN đ−ợc phản ánh vào TK 642 "Chi phí QLDN" và hầu nh− chỉ đ−ợc phản ánh chung vào TK này chứ không chi tiết theo từng khoản mục chi phí trên các tài khoan chi tiết (cấp 2, cấp 3….).
Hầu hết các DNKDDP đều mở sổ chi tiết chi phí QLDN để phản ánh các chi phí phát sinh. Nh−ng việc tập hợp và phản ánh chi phí này ở mỗi doanh nghiệp lại khác nhau. Có thể chia thành 2 loại nh− sau:
Thứ nhất: đối với các doanh nghiệp t− nhân, công ty TNHH kinh doanh D−ợc phẩm. Nh− trên đã trình bầy, trên TK 642, ngoài việc phản ánh các chi phí liên quan đến hoạt động chung toàn doanh nghiệp (l−ơng, văn phòng phẩm khấu hao…), các đơn vị này còn phản ánh các chi phí mà thực chất là các chi phí bán hàng (chi tiếp khách phục vụ bán hàng, tiếp thị, l−ơng nhân viên bán hàng).
Thứ hai: đối với các công ty D−ợc Nhà n−ớc thì việc phản ánh chi phí QLDN nói chung là theo đúng chế độ kế toán hiện hành. Ta có thể xem xét cụ thể qua sổ chi tiết TK 642 của Công ty D−ợc và vật t− y tế Thanh Hoá nh− sau: (Sơ đồ số 5).
Sơ đồ số 5.
Công ty D−ợc và Vật t− y tế Thanh Hoá 320 Đ−ờng Trần Phú - Thanh Hoá
Sổ chi tiết tài khoản
TK 642 - chi phí QLDN
Tháng 10 năm 2003
Đơn vị : đồng
Chứng từ Số tiền
thị
tr−ờng Số ngày Diễn giải
TK đối
ứng Nợ Có
2/10 Mua văn phòng phẩm 111 1.257.000 Chi ủng hộ xây dựng hội
D−ợc học Việt Nam
111 10.000.000
.. …. ……. ……….. ……….. ………. ………..
20/10 Tiền xăng xe 111 1.627.000
21/10 Tiền điện thoại 112 1.235.000
31/10 Trích khấu hao TSCĐ 214
.. …. ……. ……….. ……….. ………. ………..
2.3.1.2. KTQT doanh thu và kết quả kinh doanh.
Theo đúng nh− chế độ kế toán hiện hành, các DNKDDP sử dụng TK 511 "Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ" để phản ánh doanh thu tiêu thụ hàng hoá. Trong các đơn vị có kinh doanh thêm các mặt hàng khác có liên quan ngoài mặt hàng D−ợc phẩm nh−: Công ty TNHH D−ợc phẩm Đô Thành kinh doanh cả mặt hàng sửa dinh d−ỡng của hãng Mead Jonhson; Công ty D−ợc và Vật t− y thế Thanh Hoá kinh doanh thêm cả các dụng cụ y tế… thì TK 511 đ−ợc mở chi tiết đến tài khoản cấp 2, tức theo dõi doanh thu bán hàng của từng mặt hàng. Còn doanh thu bán hàng tại Quầy, Hiệu thuốc không đ−ợc phản ánh riêng mà cuối mỗi ngày, nhân viên kinh tế ở Quầy (Hiệu thuốc) có trách nhiệm tập hợp và kê vào Báo cáo bán hànghàng ngày để gửi cho phòng kế toán công ty. Ngoài ra, ở các DNKDDP còn sử dụng các tài khoản: TK 521 "chiết khấu bán hàng", TK 531 "hàng bán bị trả lại", TK 531 "Giảm giá hàng bán".
Ta có thể xem xét thực tế qua việc kế toán doanh thu tại công ty TNHH D−ợc phẩm Đô Thành (chi nhánh Hà Nội) nh− sau:
Bảng số 6
CN công ty TNHH DP Đô Thành 465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết tài khoản
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 511A: Doanh thu bán hàng DP Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh Chứng từ Khách hàng TK đối ứng Nợ Có Số phiếu Số Ngày D− đầu:
004 2/10 C. ty TNHH DP Thanh Cầu 131A 20,712,400
005 2/10 C.ty D−ợc Thái Nguyên 131A 64,394,250
……. ….. ……. ……… …….. ………… …………..
009 2/10 Khoa D−ợc - viện 103 131A 17,160,000
2/10 Nhà thuốc Hải Đăng - Viện
Thanh. Nhàn 111 3,557,145 KQKD 31/10 Kết chuyển KQKD cuối tháng 911 13,527,795,750 Tổng cộng: 13,527,795,570 13,527,795,570 Luỹ kế : 88,467,673,732 88,467,673,732 D− cuối :
Bảng số 7
CN công ty TNHH DP Đô Thành 465 - Nguyễn Trãi - Thanh Xuân - Hà Nội.
Sổ chi tiết
Từ ngày 01/10/03 đến 31/10/03
TK 511A: Doanh thu bán hàng Sữa Loại tiền: VNĐ.
Phát sinh Chứng từ Khách hàng TK đối ứng Nợ Có Số phiếu Số Ngày
001 2/10 Dũng Yến - Đại lý Sữa Thái Nguyên 131B 22,512,000
002 2/10 Thanh Hoạt - Đại lý Sữa Phú Thọ 131B 18,984,000
……. ….. ……. ……… …….. ……… ………….. 017 2/10 Siêu thụ Fivimart 131B 18,651,000 Q0005 2/10 Hồng / 124 Hàng Buồm 131B 19,470,000 ……. ….. ……. ……… …….. ……… …………. KQKD 31/10 Kết chuyển KQKD cuối tháng 911 6,734,24 1,551 Tổng cộng: 6,734,241,511 6,734,241,511 Luỹ kế : 92,530,569,564 92,530,569,564 D− cuối :
Việc xác định kết quả kinh doanh nói chung trong các doanh nghiệp kinh doanh D−ợc phẩm đ−ợc thực hiện trên TK 911 "xác định kết quả kinh