I. NHẬN XÉT VÀ ĐÁNH GIÁ CHUNG VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHU
2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán
* Nhận xét chung.
Mặc dù thời gian thực hiện cho mỗi cuộc kiểm toán rất ngắn nhưng kiểm toán viên vẫn vận dụng linh hoạt các phương pháp kỹ thuật kiểm toán để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán đủ để đưa ra kết luận kiểm toán.
Trên cơ sở chương trình kiểm toán đã được xây dựng KTV đã sử dụng các phương pháp kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Tại Công ty A, KTV đã thực hiện của VNFC đã thực hiện đầy đủ, đúng các thủ tục đã đưa ra mặc dù thời gian cho một cuộc kiểm toán là có hạn. Trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán, KTV thực hiện ghi chép số liệu đầy đủ trên giấy tờ làm việc và áp dụng triệt để các phương pháp kiểm toán để thu thập bằng chứng chứng minh cho số liệu đưa ra. Tại VNFC kiểm toán được tiến hành theo khoản mục. Các kiểm toán viên được phân chia nhiệm vụ thực hiện kiểm toán các khoản mục khác nhau. Tuy nhiên giữa các kiểm toán viên luôn có sự hỗ trợ và phối hợp nhuần nhuyễn với nhau.
Những giấy tờ làm việc của kiểm toán viên liên tục được chủ nhiệm soát xét, vì vậy luôn bảo đảm tính đúng đắn của các kết luận. Ngoài ra, các KTV của VNFC luôn tuân theo những quy định mang tính chất nghề nghiệp như:
- Luôn tuân thủ sự lãnh đạo thống nhất của Ban giám đốc.
Vì vậy mà chất lượng dịch vụ do VNFC cung cấp đã ngang tầm với các Công ty kiểm toán mạnh trong nước.
* Những mặt hạn chế trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, khi KTV thực hiện chọn mẫu các nghiệp vụ, hoá đơn, chứng từ chủ yếu dựa trên kinh nghiệm và xét đoán nghề nghiệp của KTV. Cách chọn mẫu này chưa mang tính đại diện cao cho mẫu được chọn. Đặc biệt là với các trợ lý KTV kinh nghiệm nghề nghiệp còn hạn chế nên việc chọn mẫu theo kinh nghiệm sẽ gặp nhiều khó khăn và mẫu được chọn sẽ không mang tính đại diện. Hơn nữa phương pháp chọn mẫu trên có thể dẫn đến rủi ro kiểm toán cao nếu KTV chưa có hiểu biết tốt về các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán cho nhà cung cấp của đơn vị được kiểm toán, đặc biệt là đối với khách hàng kiểm toán năm đầu tiên. Như ta đã biết các sai sót và gian lận nếu xảy ra với những khoản nhỏ nhưng lặp đi lặp lại thì nó sẽ gây ra tác động dây chuyền làm ảnh hưởng trọng yếu đến thông tin trên Báo cáo tài chính.
3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán.
Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của một cuộc kiểm toán nhằm tổng hợp công việc kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm toán.
Để đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, VNFC luôn thực hiện việc soát xét lại toàn bộ công việc kiểm toán của giai đoạn trước đó, tổng hợp kết quả kiểm toán của từng khoản mục. Ban Giám đốc của VNFC chỉ đạo soát xét rất kỹ lưỡng kết quả do KTV và các trợ lý KTV thực hiện tại đơn vị khách hàng. Để đưa ra ý kiến kiểm toán cuối cùng thì hồ sơ kiểm toán phải được soát xét bởi kiểm toán viên chính và Ban Giám đốc.
Sau khi Báo cáo kiểm toán chính thức được phát hành KTV của công ty vẫn tiếp tục theo dõi các sự kiện sau ngày báo cáo phát hành có ảnh hưởng đến Báo cáo kiểm toán.
KIỂM TOÁN CHU TRÌNH MUA HÀNG VÀ THANH TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN THỰC HIỆN
1. Tính tất yếu phải hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do VNFC thực hiện.
Sau khi Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Bộ tài chính ban hành quy định bắt buộc phải tiến hành kiểm toán đối với một số công ty thì có rất nhiều công ty kiểm toán được thành lập. Vì vậy để có thể đứng vững và phát triển thì bắt buộc các công ty kiểm toán phải nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán bằng cách không ngừng hoàn thiện quy trình kiểm toán của đơn vị mình.
Chu trình mua hàng và thanh toán là một bộ phận của kiểm toán Báo cáo tài chính do đó việc hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán cũng là một tất yếu. Chu trình mua hàng và thanh toán là một chu trình rất quan trọng tạo đầy đủ các yếu tố đầu vào cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Kết quả của chu trình này ảnh hưởng trực tiếp đến giai đoạn sản xuất từ đó ảnh hưởng gián tiếp đến giai đoạn tiêu thụ và do đó ảnh hưởng đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Vì vậy kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán được Ban Giám đốc công ty khách hàng coi là chu trình hết sức quan trọng và cần thiết phải kiểm toán. Do đó vấn đề hoàn thiện quy trình mua hàng- thanh toán là một tất yếu khách quan.
2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán do VNFC thực hiện.
* về thủ tục phân tích:
Khi tiến hành các thủ tục phân tích KTV nên có sự kết hợp hài hoà giữa thủ tục phân tích ngang và thủ tục phân tích dọc nhằm thu được kết quả tốt hơn. Đặc biệt trong thủ tục phân tích dọc (phân tích tỷ suất) KTV phải đưa ra nhận xét cụ thể hơn về sự thay đổi của các tỷ suất giữa các năm hoặc các quý. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đối với chu trình mua hàng và thanh toán
công việc.
∗ Vấn đề đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Khi đánh giá chất lượng của hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV của VNFC chỉ thu thập các thông tin tài chính và một vài quy chế tài chính của đối tượng kiểm toán, và các thông tin về cơ cấu tổ chức, bộ máy kế toán... Các thông tin này chưa đủ để đánh giá chất lượng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng.
Tuy nhiên tại các Công ty kiểm toán mạnh đang hoạt động trong nước như KPMG, E & Y, VACO ...và các Công ty kiểm toán Quốc tế rất coi trọng công tác đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Vì KTV có thể dựa vào kết quả của công việc xác định quy mô của các thủ tục kiểm toán làm giảm bớt thời gian cũng như chi phí cho cuộc kiểm toán. Tại các công ty kiểm toán được nêu trên đã tự thiết kế hoặc mua được những phần mềm đánh giá rủi ro kiểm soát làm cho công việc này được tiến hành nhanh chóng, chi phí giảm nhưng vẫn đảm bảo chất lượng kiểm toán.
VNFC là một Công ty Kiểm toán vừa mới được thành lập nên nguồn vốn hoạt động đang còn hạn chế nên việc mua phần mềm đánh giá rủi ro kiểm soát hiện nay chưa thể thực hiện được. Tuy nhiên VNFC có thể tham khảo bảng hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ về chu trình mua hàng và thanh toán của các Công ty lớn như AASC hoặc VACO nhằm tạo cơ sở cho các KTV trong Công ty thực hiện tốt việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng.
Ví dụ về bảng hỏi nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ về chu trình mua hàng và thanh toán của AASC
Bước công việc Có Không Không áp dụng
Ghi chú
1.Việc phân công công việc cho các nhân viên kế toán có được cập nhật thường xuyên không?
2.Có các văn bản quy định chức năng của các nhân viên kế toán không?
3. Các nhân viên kế toán có được đào tạo qua trường lớp chính quy hay không?
4. Các nhân viên kế toán có làm việc trong ngày nghỉ không?
5.Hoạt động của bộ máy kế toán có được ghi trong quy chế kiểm soát nội bộ của công ty (Điều lệ, quy chế tài chính, nội quy)
6.Trong công ty có bộ phận kiểm toán nội bộ hay ban kiểm soát không?
Kết luận: Hệ thống Kiểm soát nội bộ đối với nhân sự kế toán
Khá Trung bình Yếu
Bảng 15: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ các khoản phải trả
Bước công việc Có Không Không áp dụng Ghi chú
1.Có theo dõi riêng biệt từng khoản phải trả của khách hàng không?
2.Có đối chiếu công nợ thường xuyên với khách hàng hay không?
3.Có thường xuyên rà soát lại các khoản công nợ để xử lý kịp thời không?
4.Việc hạch toán các khoản phải trả có dựa trên căn cứ chứng từ không?
5.Việc hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh có đúng kỳ không?
6.Cuối kỳ các khoản công nợ có gốc bằng ngoại tệ có được đánh giá lại theo tỷ giá cuối kỳ không?
Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của các khoản phải trả:
Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của hàng tồn kho
Khá Trung bình Yếu
* Xác định tính trọng yếu và rủi ro
Như nhận xét ở trên, ta thấy việc xác định mức trọng yếu của VNFC là theo nhận định chủ quan của KTV. Tuỳ theo tính chất kinh doanh của khách hàng và ý kiến chủ quan của KTV tham gia kiểm toán mà mức độ trọng yếu được xác định cho toàn bộ Báo cáo tài chính là khác nhau. Vì vậy, để nâng cao tính chính xác của việc xác định mức trọng yếu cũng như giảm bớt công việc
Bước công việc Có Không Không áp
dụng
Ghi chú
1.Có thực hiện kiểm kê hàng tồn kho theo đúng quy định không?
2.Có thực hiện mang hàng tồn kho đi thế chấp để vay vốn hay không?
3.Bảo vệ cơ quan có ký xác nhận trên những phiếu nhập hàng và hoá đơn giao hàng không?
4.Địa điểm bố trí kho có an toàn không? 5.Hệ thống thẻ kho có được duy trì không? 6. Thủ kho có được đào tạo chính quy không? 7.Có thực hiện phân loại những khoản mục HTK chậm luân chuyển, hư hỏng và lỗi thời không và có để chúng riêng ra không?
8.Khách hàng đã xác nhận dự phòng giảm giá HTK chưa?
9. Có phiếu nhập, xuất kho có được ghi sổ kế toán kịp thời không?
10.Việc xác định giá trị HTK có nhất quán với các năm trước không?
11.Định kỳ hay thường xuyên kế toán HTK có đối chiếu nhập xuất tồn về lượng và chủng loại với thủ kho.
công ty
Thí dụ, VNFC nên tham khảo cách thức xác định mức trọng yếu của VACO. Tại VACO, hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 (Auditing system/2)
cung cấp cho KTV cách xác định mức độ trọng yếu cho từng loại hình doanh nghiệp. Các loại hình doanh nghiệp được phân loại thành: Công ty cổ phần không tham gia thị trường chứng khoán; các công ty tham gia thị trường chứng khoán và các công ty là chi nhánh của công ty xuyên quốc gia mà Hãng cũng được bổ nhiệm làm KTV.
Đối với các công không gia thị trường chứng khoán mức độ trọng yếu thường dựa trên thường dựa trên các hướng dẫn sau:
+ 2% đối với tổng tài sản hoặc vốn chủ sở hữu.
+ 10% đối với lợi nhuận sau thuế khi doanh nghiệp hoạt động liên tục. + 0.5%- 4% đối với tổng doanh thu theo bảng tỷ lệ xác định.
Đối với các công ty có tham gia thị trường chứng khoán và các công ty là chi nhánh của công ty xuyên quốc gia mà Hãng cũng được bổ nhiệm làm KTV thì mức độ trọng yếu thường được xác định trên cơ sở doanh thu và ở mức độ cao hơn hai bậc so với doanh nghiệp không tham gia thị trường chứng khoán ở ngang bậc. Tuy nhiên mức độ trọng yếu này luôn phải nhỏ hơn mức độ trọng yếu được xác định ở công ty mẹ. Tại công ty cổ phần có tham gia thị trường chứng khoán thì KTV sẽ ước tính thu nhập sau thuế vào ngày lập Báo cáo tài chính, mức độ trọng yếu sẽ được xác định bằng 5-10% thu nhập sau thuế. Nếu thu nhập sau thuế giảm xuống mức danh nghĩa hoặc lỗ thì một yếu tố có liên quan đến người sử dụng như công nợ phải trả, vốn góp cổ phần... sẽ được sử dụng thay thế để là cơ sở cho việc xác định mức trọng yếu.
Đối với công ty không tham gia thị trường chứng khoán, việc xác định mức trọng yếu được áp dụng trong một số trường hợp sau:
2% TSLĐ hoặc VCSH 10% Thu nhập sau thuế
Doanh thu (USD) Tỷ lệ quy định (%) Đến 500.000 4,0% 600.000 3,5% 700.000 3,2% 800.000 3,0% 900.000 2,5% 1.000.000 2,0% 2.000.000 1,5% 6.000.000 1,0% 10.000.000 0,8% 50.000.000 0,7% 300.000.000 0,6% Trên 1.000.000.000 0,5%
Sau khi xác định mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính, KTV tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục nhỏ. Từ kết quả trên, KTV có thể ước tính mức được mức độ sai sót có thể chấp nhận được cho từng khoản mục đồng thời thực hiện kiểm tra chi tiết đối với mỗi số dư tài khoản. Mặc khác, dựa trên mức trọng yếu cho từng khoản mục đó, KTV sẽ dự tính về số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập theo từng khoản mục trên.
Hiện nay VACO đang sử dụng phương pháp kiểm toán AS/2 để xác định giá trị trọng yếu chi tiết (MP- Moneytary Precision). Giá trị trọng yếu chi tiết được tính toán dựa vào mức trọng yếu nhưng thường nhỏ hơn mức trọng yếu đã xác định (thường bằng 80-90% mức độ trọng yếu).
∗ Thiết kế chương trình kiểm toán
Chương trình kiểm toán được thiết kế nhằm giúp KTV xác định chi tiết về những công việc cần thực hiện và thời gian hoàn thành. Đặc biệt chương trình kiểm toán còn giúp cho các trợ lý kiểm toán, những người chưa có kinh nghiệm nghề nghiệp, có thể định hình được các công việc phải làm khi tham gia kiểm toán tại khách hàng. Nội dung của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản mục. Như vậy việc thiết kế một chương
giảm thiểu rủi ro kiểm toán.
Tuy chương trình kiểm toán cho chu trình mua hàng-thanh toán của VNFC đã được thiết kế khá tốt nhưng nó chưa bao gồm thử nghiệm kiểm soát. trong khi đó việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát lại góp phần giúp KTV giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản, tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán. Cũng cần lưu ý rằng không phải trong trường hợp nào KTV cũng thực hiện thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện trong trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá có hiệu quả, có khả năng ngăn ngừa và phát hiện các sai phạm trọng yếu.
Từ thực tế nêu trên VNFC nên bổ sung thêm các thử nghiệm kiểm soát nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp để chương trình được hoàn thiện cần hơn phải. Thiết lập một chương trình kiểm toán hợp lý cùng với một trình tự kiểm toán thích hợp sẽ đạt được mức phí và thời gian kiểm toán hợp lý.
∗ Việc chọn mẫu kiểm toán.
Do những hạn chế của việc áp dụng phương pháp chọn mẫu theo kinh nghiệm nghề nghiệp của KTV như đã phân tích trong mục 2 nên VNFC nên xây dựng phương pháp chọn mẫu chung để KTV trong Công ty có cơ sở thực hiện việc chọn mẫu sao cho mẫu được chọn mang tính đại diện cao. Tại một số Công ty lớn hiện nay đã sử dụng phần mềm chọn mẫu trong quá trình kiểm toán làm giảm sai sót, tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán. Do vậy VNFC có thể mua các phần mềm này để sử dụng trong quá trình chọn mẫu. Nếu do tình hình tài chính chưa cho phép thì VNFC có thể tham khảo phương pháp chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên:
Việc chọn mẫu được tiến hành theo các bước sau:
Bước 1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng con số tức là các chứng từ được đánh số bằng con số duy nhất.
Bước 2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng với đối tượng kiểm toán đã định