Ở giai đoạn này KTV tiến hành thực hiện các trắc nghiệm để có những bằng chứng kiểm toán phục vụ cho việc đưa ra kết luận kiểm toán. Việc thực hiện thủ tục phân tích trong giai đoạn này được quy định trong chương trình kiểm toán chuẩn.
Nhìn chung tại công ty NEXIA ACPA, thủ tục phân tích được vận dụng đối với các chỉ tiêu trên BCĐKT và BCKQKD trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán nhằm thu được những bằng chứng có giá trị.
Đối với các khoản mục trên BCĐKT: Thông thường KTV tiến hành thủ tục phân tích ngang giữa kỳ này và kỳ trước đối với các tiểu khoản của từng chỉ tiêu để thấy được những biến động bất thường. Thủ tục phân tích có thể được kết hợp đồng thời với kiểm tra chi tiết, khi có bất kỳ một sự biến động bất thường nào thì KTV sẽ phỏng vấn kế toán của khách hàng và kiểm tra các giấy tờ tài liệu có liên quan. Bên cạnh đó thủ tục phân tích còn được thực hiện thông qua xem xét mối quan hệ của các chỉ tiêu có liên quan với nhau trên giữa các chỉ tiêu trên BCĐKT hoặc giữa các chỉ tiêu trên BCĐKT với các chỉ tiêu trên BCKQKD.
Đối với các chỉ tiêu trên BCKQKD: Là những chỉ tiêu mang tính thời kỳ và có mối quan hệ chặt chẽ giữa các chỉ tiêu với nhau, thủ tục phân tích dọc tỏ ra hiệu quả. Vì vậy đối với các chỉ tiêu này KTV kết hợp cả việc phân tích ngang và phân tích dọc. Việc tính ra các ước tính dựa trên kinh nghiệm của KTV và so sánh với giá trị ghi sổ thường được áp dụng, giúp đưa ra những bằng chứng kiểm toán có giá trị.
Trong khuôn khổ của khoá luận này em xin trình bày thủ tục phân tích áp dụng đối với khoản mục doanh thu của khách hàng A để có cái nhìn tổng quát về việc áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán tại công ty NEXIA ACPA.
* Xác định khoản mục có chứa sai sót cần kiểm tra
Tại công ty NEXIA ACPA, kiểm toán viên thường thực hiện thủ tục phân tích trên BCKQKD của khách hàng nhất là khoản mục doanh thu và chi phí. Bởi vì các chỉ tiêu trên BCKQKD phản ánh số luỹ kế của nhiều nghiệp vụ tương tự như nhau phát sinh trong một kỳ kế toán và chúng có mối liên hệ tương quan với số liệu trên tài khoản khác. Trong cuộc kiểm toán BCTC công ty CPA KTV xác định khoản mục doanh thu có khả năng chứa đựng nhiều rủi ro. KTV tiến hành thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu để có được những hiểu biết và khoanh vùng rủi ro cũng như quyết định công việc cần thực hiện.
* Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của thông tin
Sau khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát với khách hàng A, KTV nhận thấy khách hàng đã thiết lập hoạt động kiểm soát với doanh thu một cách hiệu qủa (Các chính sách giá đều được phê duyệt bởi giám đốc, có nhân viên kiểm soát lượng hàng bán đi hàng ngày, hoá đơn bán hàng được cập nhật vào hệ
thống thông tin kịp thời…) do vậy thông tin để phân tích được đánh giá là đáng tin cậy
Xây dựng các ước tính của kiểm toán viên
Sau khi thu thập đầy đủ các thông tin, KTV tiến hành phân tích sự biến động của doanh thu bán hàng, giá đơn vị bình quân của từng sản phẩm. Sau đó KTV sử dụng biểu đổ để phân tích tỷ trọng doanh thu và sự biến động doanh thu từng loại sản phẩm theo từng tháng trong năm. Từ đó KTV có thể đánh giá sơ bộ tính hợp lý của doanh thu. Tất cả công việc được trình bày trên giấy tờ làm việc Z1020.
Bảng 4: Bảng phân tích doanh thu của công ty CPA
Công ty cổ phần A Tham chiếu : Z1020 31/12/07 Người thực hiện: MTT Phân tích doanh thu Người soát xét : NTN Ngày thực hiện : 3/2008
________________________________________________________________________ Mục đích:
Công việc thực hiện
- So sánh doanh thu năm nay và năm trước
- Phân tích những biến động của doanh thu bằng hệ thống đồ thị, bảng biểu - Trao đổi với Kế toán về những biến động bất thường
1. So sánh biến động doanh thu và giá bán
a) Biến động về số lượng và giá trị doanh thu theo từng tháng của năm 2007 so với năm 2006
Tháng Năm 2006 Năm 2007 Chênh lệch
Số
lượng số tiền số lượng số tiền số lượng số tiền
1 45.488 7.486.378.979 65.830 8.605.473.891 20.343 1.119.094.912 2 55.389 6.203.829.647 24.963 3.814.899.439 (30.426) (2.388.930.208) 3 62.665 8.811.344.696 90.365 9.552.866.557 27.700 741.521.861 4 125.723 10.341.904.480 149.289 11.541.935.640 23.567 1.200.031.160 5 120.859 8.738.224.013 89.179 8.413.003.589 (31.681) (325.220.424) 6 92.941 4.808.147.036 39.331 6.182.190.634 (53.610) 1.374.043.598 7 141.760 7.084.795.858 81.633 7.413.690.826 (60.126) 328.894.968 8 111.846 6.708.620.330 69.465 7.105.282.921 (42.382) 396.662.591 9 112.832 6.542.645.289 35.575 4.907.217.642 (77.257) (1.635.427.647) 10 110.524 7.027.904.286 76.389 5.773.211.928 (34.136) (1.254.692.358) 11 85.769 7.989.773.486 128.018 9.972.766.017 42.249 1.982.992.531 12 88.880 8.892.922.759 87.737 8.950.365.955 (1.143) 57.443.196 1.154.675 90.636.490.859 937.773 92.232.905.039 216.902 1.596.414.180
Nhìn chung doanh thu năm 2007 tăng không đáng kể so với năm 2006, sự tăng giảm thất thường qua các tháng chủ yếu do thị trường nhà đất trong năm qua không ổn định, điều đó ảnh hưởng đáng kể đến nhu cầu về vật liệu xây dựng.
b) giá bán trung bình bao gồm VAT
Sản phẩm Năm 2006 Năm 2007 Chênh lệch
Gạch nung 385.499 386.364 (865) -0,22% Ngói 4.182 4.256 (74) -1,73% Mái tôn 1.2m 11.341 11.363 (22) -0,20% Mái tôn 1.5m 15.434 15.454 (20) -0,13% Mái tôn 1.8m 19.397 19.546 (149) -0,76% Xi măng bao 545.445 548.380 (2.935) -0,54% Xi măng rời 481.818 478.309 3.510 0,73%
Đá hộc 9.524 9.756
Gía trung bình thấp hơn so với năm trước vì thị trường bất ổn định công ty có chính sách giảm giá để thu hút khách hàng, tăng khả năng cạnh tranh với các công ty trong cùng ngành.
2. Tỷ trọng hàng bán trong năm
tháng Xi măng gạch Mái tôn ngói đá Vận
chuyển tổng cộng 1 6.623.563.244 1.238.082.948 729.027.719 7.552.364 2.619.047 4.628.569 8.605.473.891 2 2.573.454.392 979.373.861 260.030.459 2.040.727 - - 3.814.899.439 3 6.522.926.789 1.934.967.032 1.080.761.724 6.226.727 2.485.714 5.498.571 9.552.866.557 4 7.411.190.470 2.203.103.406 1.905.739.534 8.259.088 3.380.952 10.262.190 11.541.935.640 5 5.744.908.774 1.576.363.633 1.075.509.354 4.545.637 - 11.676.191 8.413.003.589 6 3.823.839.976 1.991.627.277 351.674.265 3.462.544 - 11.586.572 6.182.190.634 7 5.007.872.438 1.393.517.040 995.854.076 7.941.272 - 8.506.000 7.413.690.826 8 4.914.945.182 1.379.669.771 789.784.902 6.364.724 - 14.518.342 7.105.282.921 9 4.199.832.635 303.283.863 373.973.168 4.449.452 - 25.678.524 4.907.217.642 10 4.375.367.923 383.869.545 1.002.651.253 4.888.541 - 6.434.666 5.773.211.928 11 7.227.845.030 1.093.411.822 1.631.603.332 9.170.727 - 10.735.106 9.972.766.017 12 7.040.290.523 845.287.093 1.041.802.259 14.055.089 - 8.930.991 8.950.365.955 65.466.037.376 15.322.557.291 11.238.412.045 78.956.892 8.485.713 118.455.722 92.232.905.039 tỷ lệ 70.98% 16.61% 12.18% 0.09% 0.01% 0.13% 100.00%
Doanh thu bán hàng gồm doanh thu từ bán xi măng, mái tôn, ngói, gạch và vận chuyển trong đó sản phẩm chủ yếu là xi măng (71%), gạch (17%) và mái tôn (12%)
Theo biểu đồ phía dưới ta thấy doanh thu thay đổi chủ yếu do sự thay đổi của doanh thu bán xi măng
Doanh thu trong năm không thay đổi nhiểu. Doanh thu tháng 2 thấp là do công ty ngừng hoạt động trong thời gian nghỉ Tết. Tháng 11 và tháng 12 là thời gian mà hoạt động XDCB tăng nhanh >> doanh thu tăng cao so với các tháng trong năm
Sau khi có được sự hiểu biết sơ bộ Kiểm toán viên xây dựng các ước tính dựa trên nhiều nguồn khác nhau như: chính sách về giá, các hợp đồng kinh tế…
Theo chính sách bán hàng của công ty giá bán đơn vị của các sản phẩm như sau:
Xi măng rời : 530.000/tấn
Gạch nung: từ 1/1 là 425.000 tấn; từ ngày 23/10/07 là 415.000/tấn Mái tốn 1.2m: 12.500/cái đối với loại A, 11.000/cái đối với loại B Mái tôn 1.5m: 17.000/cái đối với loại A,11.800/cái đối với loại B Mái tôn 1.8m: 21.500/ cái đối với loại A, 20.000/cái đối với loại B Ngói: 4.600/cái
Đá: 10.000/m3
Vận chuyển phụ thuộc vào khoảng cách và chất lượng dịch vụ
Kiểm toán viên chọn một vài tháng để kiểm tra giá đơn vị trên các hoá đơn bán hàng và thấy rằng giá đơn vị được áp dụng cho hầu hết các khách hàng. Trong tháng 12/07 không có sự thay đổi về giá
Dựa vào các hợp đồng kinh tế và các đơn đặt hàng kiểm toán viên ước tính số lượng hàng hoá bán cho từng loại sản phẩm
( Trích giấy tờ làm việc Z1030)
Mặt hàng Đơn vị
Số lượng
số ước tính số trên sổ Chênh lệch
Xi măng bao tấn 119.753 65.318.759.055 65.318.755.195 3.860
Xi măng rời tấn 306 147.282.182 147.282.181 1
Gạch nung cái 39.795 15.322.557.318 15.322.557.291 27
Mái tôn 1.2m cái 93.279 1.058.071.364 1.058.071.068 296
loại A cái 91.170 1.036.022.727
loại B Cái 2.109 22.048.636
Mái tôn 1.5m Cái 607.266 9.372.028.364 9.372.041.844 (13.480)
Loại A cái 595.357 9.200.971.818
Loại B cái 11.909 171.056.545
Mái tôn 1.8m cái 41.626 809.030.909 808.299.133 731.776
Loại A cái 39.266 767.471.818 Loại B cái 2.230 41.559.091 Ngói cái 18.881 78.956.909 78.956.892 17 Đá M3 891 8.485.714 8.485.713 1 Vận chuyển 118.455.722 tổng cộng 92.115.171.81 92.232.905.03 722.497
4 9
* Xác định mức chênh lệch có thể chấp nhận được và phân tích nguyên nhân chênh lệch
Việc xác định mức trọng yếu được KTV xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho toàn bộ báo cáo tài chính. Đối với khách hàng A KTV sử dựng lợi nhuận sau thuế để xác định số cơ sở vì trong điều kiện bình thường đây là chỉ tiêu được nhiều đối tượng quan tâm nhất. Khách hàng A đang trong điều kiện hoạt động kinh doanh tương đối ổn định nên KTV xác định % của cơ sở là 10%.
Ngưỡng sai phạm trọng yếu =10% * 5210.002.386= 521.000.238,6 VNĐ
Cần chú ý là công ty TNHH kiểm toán và tư vấn NEXIA ACPA không tiến hành phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục mà xác định mức chênh lệch tối đa có thể chấp nhận được chung cho tất cả các khoản mục trên BCTC.
Tại NEXIA ACPA ngưỡng sai phạm cần điều chỉnh từ 3%-5% so với MPP. Đối với khách hàng A KTV xác định tỷ lệ đó là 5%
Ngưỡng sai phạm cần điều chỉnh = 521.000.238,6*5%=26.050.016 VNĐ
Như vậy mức chênh lệch có thể chấp nhận được đối với tất cả các khoản mục trong BCTC của khách hàng A là 26.050.016 VNĐ. Trong trường hợp này mức chênh lệch giữa số ước tính của kiểm toán viên và số liệu của khách hàng là 722.497 VNĐ nhỏ hơn mức chênh lệch có thể chấp nhận được nên KTV kết luận rằng khoản mục doanh thu của khách hàng A không có sai phạm trọng yếu
Đối với các khoản mục khác như giá vốn hàng bán, khấu hao tài sản cố định, chi phí trả trước dài hạn…KTV cũng áp dụng thủ tục phân tích kết hợp với kiểm tra chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán tương tự như quy
trình thực hiện đối với khoản mục doanh thu trình bày ở trên để thu thập bằng chứng kiểm toán làm cơ sở cho việc đưa ra các kểt luận của mình.