Rủi ro kiểm toán với tài khoản Tiền:
Đối với tài khoản tiền thì rủi ro kiểm toán chính là: tiền trong Bảng cân đối kế toán bị khai tăng. Vì tiền là một phần để đánh giá khả năng thanh toán, tình hình tài chính của doanh nghiệp. Với những doanh nghiệp có quy mô lớn, mật độ nghiệp vụ thu, chi nhiều; rủi ro kiểm toán với tài khoản này càng tăng.
Rủi ro kiểm toán với tài khoản Các khoản đầu t ngắn hạn:
Rủi ro kiểm toán chính của phần này là ghi tăng các khoản đầu t ngắn hạn. Hành vi gian lận này có thể thực hiện bằng cách: ghi sổ các khoản này nhng thực tế không xảy ra, hoặc có xảy ra nhng đơn vị không ghi đúng với giá thị trờng.
Rủi ro kiểm toán với Các khoản phải thu:
Rủi ro kiểm toán cơ bản với Các khoản phải thu đó là thờng đợc khai tăng để che đậy “sự thụt két”. “Sự thụt két” có thể khiến kiểm toán viên khó xác định vì đợc che đậy bằng các hồ sơ giả. Điều này dẫn đến có những khách hàng có tuổi nợ dài. Một loại nghiệp vụ có ảnh hởng không nhỏ đến việc xác định rủi ro kiểm toán các khoản phải thu; đó là khoản trích lập dự phòng. Các khoản trích lập dự phòng không thích hợp của các khoản phải thu khó đòi là nguyên nhân dẫn đến các khoản phải thu đợc ghi tăng so với thực tế.
Rủi ro kiểm toán đối với khoản mục hàng tồn kho:
Rủi ro cơ bản với khoản mục này là hàng tồn kho bị ghi tăng. Điều này có thể đợc thực hiện bằng cách:
Ghi tăng số lợng hàng tồn kho thực tế hoặc ghi tăng giá trị hàng tồn kho.
Thay đổi phơng pháp hạch toán hàng tồn kho.
Rủi ro kiểm toán với tài khoản tài sản lu động khác:
Rủi ro kiểm toán cơ bản với khoản mục này là khai tăng bằng cách không khấu trừ các khoản mục đợc coi là không đem lại lợi ích cho công ty.
Rủi ro với tài khoản tài sản cố định
Tài khoản tài sản cố định thờng đợc ghi tăng trong bảng cân đối kế toán, đ- ợc thực hiện bằng cách: ghi tăng số lợng tài sản cố định (tài sản không thuộc quyền sở hữu của đơn vị, tài sản không có nguồn xuất xứ và chất lợng cụ thể...) hoặc ghi tăng nguyên giá tài sản cố định.
Rủi ro kiểm toán với khoản đầu t dài hạn
Rủi ro kiểm toán thờng gặp là doanh nghiệp thờng ghi tăng các khoản Đầu t dài hạn, đơn vị có thể ghi sai giá trị hoặc ghi khống các khoản đầu t không thuộc
sở hữu của đơn vị. Bên cạnh đó, rủi ro kiểm toán cũng thờng thấy trong những tr- ờng hợp ghi tài sản cố định sang các khoản Đầu t dài hạn.
Rủi ro kiểm toán đối với chi phí xây dựng cơ bản dở dang
Có thể gặp rủi ro kiểm toán trong trờng hợp các khoản này đợc ghi tăng so với thực tế.
Rủi ro kiểm toán đối với tài khoản nợ ngắn hạn
Rủi ro kiểm toán đối với các khoản nợ ngắn hạn trên Bảng cân đối bị ghi giảm xuống để che đậy việc thụt két. Thực tế đã nhận các yếu tố đầu vào từ nhà cung cấp nhng đơn vị cha ghi nợ phải trả. Ngoài ra, trên thực tế còn tồn tại một loại rủi ro kiểm toán, đó là: nợ dài hạn đến hạn trả không đợc trình bày tách riêng khiến không phản ánh thực chất tình hình tài chính của doanh nghiệp (tỷ suất thanh toán của doanh nghiệp cao hơn thực tế)
Rủi ro kiểm toán đối với các khoản nợ dài hạn
Rủi ro kiểm toán đối với các khoản này là bị ghi giảm. Rủi ro này đợc phát hiện trong trờng hợp các khoản nợ dài hạn thực tế cha đợc thanh toán nhng đã đợc ghi sổ là đã trả cho chủ nợ. Một trờng hợp khác đó là: cách phân loại các khoản nợ dài hạn và ngắn hạn không đợc cụ thể dẫn đến ngời đọc Báo cáo tài chính có thể không đánh giá đúng tình hình thực tế tại đơn vị.
Rủi ro kiểm toán đối với nguồn vốn chủ sở hữu
Rủi ro kiểm toán thờng gặp đó là: cách phân loại trong nguồn vốn chủ sở hữu có thể không tuân theo chuẩn mực, chế độ và quy định hiện hành của Bộ Tài chính, hoặc cơ quan có thẩm quyền.
Nh vậy, về cơ bản rủi ro thờng gặp với các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán đó là: Tài khoản Nợ đợc ghi tăng so với thực tế, Tài khoản Có bị ghi giảm so với thực tế.
2.3.2. Đánh giá rủi ro liên quan đến số d tài khoản và sai sót tiềm tàng
Kiểm toán viên cần phải đánh giá rủi ro liên quan đến số d tài khoản và sai sót tiềm tàng của tài khoản. Trong các bớc tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cụ thể, trên cơ sở đã xác định đợc các sai sót tiềm tàng có liên quan đến rủi ro chi tiết đợc phát hiện (gọi là “các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện đợc”) kiểm toán viên sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho từng loại sai sót tiềm tàng của tài khoản. Từ đó kiểm toán viên hình thành chơng trình kiểm toán cho tài khoản.
Trớc khi tiến hành những công việc cụ thể của việc đánh giá rủi ro tài khoản sai sót tiềm tàng, nhóm kiểm toán tiến hành đánh giá tính trọng yếu của toàn bộ các tài khoản trên Báo cáo tài chính đang đợc thực hiện. Do thời gian và chi phí có hạn và đã đợc xác định trong hợp đồng kiểm toán nên kiểm toán viên cần phân bổ thời gian và chi phí một cách hợp lý giữa các tài khoản trọng yếu và không trọng yếu để bảo đảm hoàn thành cuộc kiểm toán có hiệu quả và đúng thời hạn.
Một tài khoản đợc đánh giá là trọng yếu nếu số d tài khoản này có sự biến động bất thờng so với năm trớc và so với các tài khoản khác đồng thời còn phụ thuộc vào sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và khả năng xét.
Đối với Công ty BT, thông qua việc phân tích tổng quát Bảng Cân đối số phát sinh kiểm toán viên nhận thấy rằng tài khoản phải thu của khách hàng (131) tăng đột biến so với năm 2002 là 31 tỷ đồng và tài khoản vay ngắn hạn phát sinh năm 2003 tăng 38 tỷ đồng. Đây là các con số quá lớn do đó kiểm toán viên xác định là tài khoản trọng yếu và cần phải tiến hành tìm hiểu kỹ hơn các số d các tài khoản này. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Đối với Công ty HN, điểm chú ý là doanh thu tăng mạnh do tỷ lệ thuê phòng tăng mạnh từ 65% đến 76%; các khoản vốn góp liên doanh cần đợc xem xét kỹ vì có liên quan đến đối tác nớc ngoài.
Qua phân tích kiểm toán viên cho rằng các tài khoản trên là trọng yếu cần điều tra kỹ trong phần tiếp theo.
Sau khi xem xét tính trọng yếu của các số d tài khoản, nhóm kiểm toán tiến hành xác định rủi ro chi tiết liên quan tới số d tài khoản và sai sót tiềm tàng. ở đây chúng ta cần phân biệt giữa rủi ro chi tiết và với rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểm toán hay rủi ro cuộc kiểm toán là rủi ro liên quan đến toàn bộ cuộc kiểm toán đợc kiểm toán viên đánh giá trớc khi tiến hành kiểm toán nhằm xem xét khả năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Rủi ro chi tiết hay rủi ro chi tiết phát hiện đợc là loại rủi ro về sai phạm có liên quan đến số d tài khoản và các sai sót tiềm tàng của tài khoản đó và đợc sử dụng để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm xác định xem rủi ro đó có thật sự tồn tại hay không.
Sai sót tiềm tàng ở đây là sai sót có thể xảy ra đối với mỗi số phát sinh Nợ hoặc Có của một tài khoản. Có 6 loại sai sót tiềm tàng nh sau:
- Sai sót về tính đầy đủ: Các loại nghiệp vụ bị ghi chép thiếu.
- Sai sót về tính đúng kỳ: Các nghiệp vụ bị ghi chép sai kỳ vào tài khoản. - Sai sót về việc đánh giá: Tài khoản hoặc công nợ bị đánh giá sai.
- Sai sót về việc trình bày: Các số d tài khoản đợc công bố trên Báo cáo tài chính không tuân thủ các chuẩn mực quy định về kế toán,ví dụ nh phân loại hoặc định khoản sai.
Nh vậy, bằng việc đánh giá tính trọng yếu của các tài khoản, đánh giá rủi ro cuộc kiểm toán cũng nh rủi ro liên quan đến số d tài khoản và sai sót tiềm tàng, Phơng pháp Kiểm toán AS/2 cho phép kiểm toán viên hớng trọng tâm của cuộc kiểm toán vào vùng có khả năng xảy ra rủi ro cao trên Báo cáo tài chính và từ đó sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện một cách có hiệu quả các sai phạm, góp phần thực hiện cuộc kiểm toán có chất lợng và hiệu quả cao. Chính vì vậy, phơng pháp kiểm toán AS/2 còn gọi là phơng pháp kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro.
Để đánh giá rủi ro liên quan đến số d tài khoản và sai sót tiềm tàng nhóm kiểm toán cần xem xét kỹ lỡng toàn bộ tài liệu do khách hàng cung cấp, tiến hành phỏng vấn khách hàng, quan sát thực tế tại đơn vị... (các công việc này đợc thực hiện ở mọi bớc của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán). Trên cơ sở thực hiện các công việc này, nhóm kiểm toán sẽ phán đoán rủi ro chi tiết có khả năng xảy ra cũng nh các tài khoản và sai sót tiềm tàng của tài khoản có thể bị ảnh hởng bởi rủi ro chi tiết này, phục vụ cho việc thực hiện các bớc tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên, đối với mỗi số d tài khoản bị ảnh hởng bởi rủi ro chi tiết, kiểm toán viên không cần thiết phải quan tâm tới toàn bộ các sai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và số phát sinh Có của tài khoản đó. Đó là vì, theo nguyên tắc ghi sổ kép của kế toán, nếu 1 sai sót tiềm tàng xảy ra (ví dụ sai sót về tính có thật hoặc đầy đủ...) thì sẽ làm cho ít nhất 2 tài khoản bị ghi chép sai. Và cũng vì vậy, nếu kiểm toán viên thực hiện kiểm tra trực tiếp 1 sai sót tiềm tàng trong số phát sinh của một tài khoản thì điều này sẽ tự động tạo ra sự kiểm tra gián tiếp đối với sai sót tiềm tàng này trong số phát sinh của một hoặc nhiều tài khoản đối ứng với tài khoản trên. Do đó nếu kiểm toán viên quan tâm tới toàn bộ các sai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và số phát sinh Có của một tài khoản và thực hiện các thủ tục kiểm toán cho toàn bộ các sai sót tiềm tàng này thì sẽ tạo ra một sự trùng lặp trong kiểm toán. Để khắc phục sự trùng lặp này, Phơng pháp Kiểm toán AS/2 đã đa ra ma trận kiểm tra định hớng (biểu số 06)
Tiến hành kiểm tra Hớng kiểm tra ban đầu
Kết quả kiểm tra trực tiếp
Kết quả kiểm tra gián tiếp TS và CP CNợ và Dthu TS và CP CNợ và Dthu Các TK d Nợ Các TK d Có 0 0 0 0 U U U U 0 0
Ghi chú: O (overstatement): Khai báo vợt số thực tế U (understatement) : Khai báo thấp hơn số thực
Đối với mỗi số d tài khoản, có thể xảy ra một trong hai hớng sai phạm. Số d tài khoản bị khai báo vợt số thực tế hoặc số d tài khoản bị khai báo dói số thực tế. Kiểm toán viên cần kiểm tra mỗi số d tài khoản về cả hai hớng của số d này.
Theo ma trận kiểm tra định hớng ở trên, đối với tài khoản tài sản và chi phí, kiểm toán viên sẽ chỉ kiểm tra trực tiếp việc khai báo vợt số thực tế của các tài khoản này mà không cần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dới số thực tế của chúng. Dựa theo nguyên tắc ghi sổ kép của kế toán nh đã nói ở trên, việc khai báo dới số thực tế của các tài khoản tài sản và chi phí sẽ đợc kiểm tra gián tiếp thông qua việc thực hiện kiểm tra các tài khoản đối ứng với các tài khoản đó (các tài khoản đối ứng có thể là các tài khoản tài sản và chi phí khác hoặc tài sản công nợ và doanh thu). Tơng tự đối với các tài khoản công nợ và doanh thu kiểm toán viên chỉ cần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dới số thực tế của các tài khoản này. Việc khai báo vợt số thực tế của các tài khoản này sẽ đợc kiểm tra gián tiếp thông qua việc kiểm tra các tài khoản đối ứng với các tài khoản đó.
Nh vậy, bằng việc chỉ thực hiện kiểm tra trực tiếp việc khai báo vợt số thực tế của tài khoản tài sản và chi phí, kiểm tra trực tiếp việc khai báo dới số thực tế của tài khoản công nợ và doanh thu, kiểm toán viên có thể kiểm tra toàn bộ các số d tài khoản trên Báo cáo tài chính một cách trực tiếp hoặc gián tiếp theo cả hai h- ớng của sai phạm. Do đó ma trận kiểm tra định hớng đã giúp khắc phục đợc sự trùng lặp trong việc thực hiện kiểm toán, nâng cao hiệu suất kiểm toán.
Các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra việc khai báo vợt số thực tế của các tài khoản tài sản và chi phí, và việc khai báo dới số thực tế của các tài khoản công nợ và doanh thu là:
- Sai sót về tính có thật của các số phát sinh Nợ: Các số phát sinh Nợ đợc ghi sổ là không có thật.
- Sai sót về việc ghi chép vợt số thực tế của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ bị ghi chép cao hơn thực tế.
- Sai sót về việc ghi chép sau kỳ của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ của kỳ sau nhng lại đợc ghi chép vào kỳ này.
- Sai sót về tính đầy đủ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có bị ghi chép thiếu.
- Sai sót về việc ghi chép dới số thực tế của số phát sinh Có: Số phát sinh bị ghi chép thấp hơn số thực tế.
- Sai sót về việc ghi chép trớc kỳ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có của kỳ này nhng bị ghi chép vào kỳ sau.
Các sai sót về việc đánh giá và trình bày đều có thể làm cho mỗi số d tài khoản bị khai báo sai theo cả hai hớng của sai phạm.
Tại VACO, do việc đánh giá rủi ro liên quan đến số d tài khoản và sai sót tiềm tàng đòi hỏi nhiều kiến thức, kinh nghiệm và phụ thuộc vào khả năng phán đoán của ngời đánh giá, nên việc đánh giá rủi ro này thông thờng do chủ nhiệm kiểm toán hoặc kiểm toán viên cao cấp của nhóm kiểm toán thực hiện - những ng- ời có trình độ chuyên môn cao và nhiều kinh nghiệm.
Với Công ty BT thông qua việc xem xét các tài liệu do khách hàng cung cấp, phỏng vấn Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc, kết hợp với quan sát thực tế, chủ nhiệm nhóm kiểm toán đã phát hiện các rủi ro chi tiết sau:
Rủi ro về các khoản phải thu của khách hàng vợt số thực tế, do khách hàng không dự phòng thích hợp cho các khoản nợ khó đòi.
Thông qua việc xem xét môi trờng kiểm soát cũng nh hệ thống kiểm toán của khách hàng, kiểm toán viên thấy rằng công ty có thủ tục để phân loại nợ theo kỳ hạn thanh toán, do vậy hệ thống kiểm toán của công ty đã có thể không phát