hàng tồn kho do Công ty Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện
Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Công ty VAE đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho và các khoản mục khác thông qua Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc sử dụng Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho không những cung cấp cho kiểm toán viên sự hiểu biết và đánh giá đúng về hệ thống kiểm soát nội bộ mà còn giúp kiểm toán viên thiết kế chương trình kiểm toán thích hợp đối với khoản mục hàng tồn kho. Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho được xây dựng theo dấu hiệu của kiểm soát và được xác định theo ba cách trả lời “Có”, “Không” hoặc “Không áp dụng”. Câu trả lời không thể hiện sự thiếu vắng của hệ thống kiểm soát nội bộ còn câu trả lời không áp dụng thể hiện việc không sử dụng hệ thống này trong kiểm soát nội bộ.
Để trả lời các câu hỏi trong bảng này, kiểm toán viên có thể chuyển trước câu hỏi cho khách hàng và đề nghị khách hàng tự điền câu trả lời sau đó kiểm toán viên có thể kiểm tra lại để khẳng định các câu trả lời đó là phù hợp. Để có căn cứ lập Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ của hàng tồn kho, kiểm toán viên phải dựa vào:
- Kinh nghiệm trong những lần kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán của khách hàng đang được lưu ở Công ty.
- Việc kiểm tra và xem xét các tài liệu liên quan do kế toán cung cấp - Việc quan sát hệ thống hàng tồn kho, quy trình công nghệ, quá trình xử lý nghiệp vụ…
Kiểm toán viên căn cứ vào câu trả lời trong Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ này sẽ nhận thấy sự có mặt hay vắng mặt đối với từng dấu hiệu kiểm soát hàng tồn kho của khách hàng. Kiểm toán viên vần phải xác
định được sự vằng mặt của các quá trình kiểm soát chủ yếu vì sự vắng mặt này thường làm khả năng sai phạm tăng lên.
Nhược điểm của Bảng câu hỏi này là lập chung cho mọi loại hình khách hàng, do đó, nó sẽ không sát với tình hình thực tế của một số khách hàng và không khả thi đối với khách hàng nhỏ.
Giải pháp: Ngoài việc sử dụng bảng câu hỏi, kiểm toán viên có thể sử dụng: - Sử dụng lưu đồ: là sự mô tả bằng các ký hiệu và biều đồ các chứng từ, tài liệu cùng quá trình vận động của nó. Phương pháp này rất hiệu quả khi áp dụng đối với khách hàng lớn vì nó đem lại cái nhìn tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Sử dụng bảng tường thuật: là sự mô tả bằng văn bản về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng. Nó cung cấp cho kiểm toán viên có thêm sự hiểu biết về cơ cấu kiểm soát nội bộ rất có hiệu quả đối với các khách hàng có cơ cấu kiểm soát nội bộ đơn giản.
- Tuy nhiên khi áp dụng các phương pháp trên rất cần có kinh nghiệm của kiểm toán viên.
Hoàn thiện thủ tục tham gia kiểm kê hàng tồn kho
Đối với khách hàng thường xuyên do hạn chế từ phía khách hàng cũng như bị giới hạn về thời gian và phí kiểm toán nên kiểm toán viên không chứng kiến kiểm kê mà chỉ dựa vào các biên bản kiểm kê do phòng kế toán cung cấp và để đảm bảo kết quả kiểm kế thì Công ty Kiểm toán và Định giá Việt Nam còn thực hiện những thủ tục kiểm toán bổ sung.
Để công việc tham gia kiểm kê thực hiện đúng theo Chuẩn mực kiểm toán thì kiểm toán viên phải đảm bảo tham gia kiểm kê đạt được các mục tiêu sau:
- Tất cả hàng tồn kho đều được đếm (tính đầy đủ) - Hàng tồn kho được tính một lần (tính hiện hữu)
- Hàng tồn kho hư hỏng, lỗi thời đều được ghi chép và theo dõi riêng (tính giá trị)
- Hàng tồn kho nhận giữ hộ, gia công hộ thì được tách riêng, không kiểm kê (Quyền và nghĩa vụ)
Kiểm toán viên cần xác định một phương pháp tiếp cận phù hợp, xin ý kiến của người phụ trách hợp đồng kiểm toán và tiến hành những thủ tục kiểm toán đầy đủ, hợp lý. Phương pháp tiếp cận hiệu quả nhất để có được những bằng chứng kiểm toán đầy đủ, hợp lý là điều tra, quan sát và kiểm tra chi tiết (kiểm tra theo mẫu) đối với một số mặt hàng chính. Trong quá trình tham gia kiểm kê, kiểm toán viên phát hiện ra lỗi, điều này phải được thông báo cho khách hàng càng sớm càng tốt và phải được điều tra. Trường hợp kiểm toán viên phát hiện ra lỗi trọng yếu thì phải xem xét lại đánh giá về rủi ro và tăng thêm số lượng mẫu cho thích hợp. Nếu có một số lượng lớn hàng tồn kho không được kiểm kê chính xác thì cần phải ngừng cuộc kiểm kê và điều tra thêm.
Hoàn thiện việc đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán hàng tồn kho
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 về tính trọng yếu trong kiểm toán đã yêu cầu “Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được để làm tiêu chuẩn phát hiện những sai phạm về mặt định lượng…Kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ sai sót tổng thể của Báo cáo tài chính trong mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết của số dư các tài khoản.”
Để nâng cao chất lượng kiểm toán và thực hiện VSA số 320 thì cần xây dựng chỉ đạo về trọng yếu. Việc vận dụng mức trọng yếu trong Báo cáo tài chính nên thực hiện theo trình tự các bước sau:
Bước 1: Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
Bước này thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần căn cứ vào chỉ đạo trọng yếu của Công ty kiểm toán, Báo cáo tài
chính của doanh nghiệp và hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp để ước tính được mức trọng yếu.
Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các bộ phận
Bước này cũng được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Khi phân bổ ước lượng cần lưu ý:
- Chỉ thực hiện phân bổ cho các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán mà không thực hiện phân bổ cho các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả kinh doanh.
- Do chi phí thu thập bằng chứng về hàng tồn kho thường lớn, để tiết kiệm chi phí kiểm toán kiểm toán viên thường phân bổ mức trọng yếu đối với hàng tồn kho lớn hơn đối với các khoản nợ lớn hơn mức trọng yếu đối với các tài khoản khác.
- Thực tế khó có thể đoán trước khoản mục nào có khả năng sai số và mức sai sổ của khoản mục là bao nhiêu, bởi vậy việc phân bổ này chỉ là xét đoán nghiệp vụ.
Bước 3: Ước tính sai sót hàng tồn kho và các bộ phận khác
Bước này được thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Các sai sót sẽ được ghi trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên, tuy nhiên do kiểm toán chọn mẫu nên tất cả các sai sót không thể phát hiện ra được, đòi hỏi kiểm toán viên phải ước tính sai sót tổng thể của bộ phận. Cũng trong bước này, kiểm toán viên có thể phân bổ lại ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận nếu kiểm toán viên nhận thấy việc phân bổ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là chưa phù hợp.
Bước 4: Ước tính sai sót kết hợp
Bước này được thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Trong bước này, kiểm toán viên ước tính sai sót kết hợp bằng cách cộng số học tất cả ước tính sai sót của hàng tồn kho và các bộ phận khác đã tính được ở bước 3.
Bước 5: So sánh ước tính sai số kết hợp với ước tính ban đầu hoặc xem xét lại ước tính ban đầu về mức trọng yếu
Trong bước này, kiểm toán viên cần phải so sánh ước lượng ban đầu về tính trọng yếu với ước tính sai số kết hợp, nếu sai số kết hợp cao hơn ước lượng ban đầu về tính trọng yếu thì kiểm toán viên phải thực hiện những thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc yêu cầu khách hàng điều chỉnh sai sót.
Kết hợp các phần hành có liên quan
Khi tiến hành kiểm toán hàng tồn kho các kiểm toán viên có thể phối hợp với nhau một cách dễ dàng nhằm giảm thiểu các công việc cần thực hiện. Việc bố trí kiểm toán sao cho thích hợp và hiệu quả là điều mà chủ nhiệm kiểm toán cần phải quan tâm nhằm nâng cao hiệu quả kiểm toán và giảm chi phí. Khi thực hiện kiểm toán hàng tồn kho có thể kết hợp với kiểm toán tiền lương, khấu hao tài sản cố định, tiền…
Sử dụng các chuyên gia trong đánh giá hàng tồn kho
Trong quá trình kiểm toán hàng tồn kho, nhìn chung kiểm toán viên chỉ có thể xác định các loại hàng tồn kho mà không có hiểu biết sâu về chất lượng cũng như tính năng của chúng. Đây có thể là nguyên nhân dẫn đến những hạn chế trong việc đánh giá giá trị hàng tồn kho.
Chính vì vậy, kiểm toán viên nên sử dụng chuyên gia trong lĩnh vực mà kiểm toán viên không am hiểu, ví dụ như đối với những ngành đặc thù như xăng, dầu, cơ khí…để nâng cao chất lượng kiểm kê hàng tồn kho.
Xây dựng phương pháp chọn mẫu
Thực hiện lấy mẫu kiểm toán là cần thiết vì không thể tiến hành kiểm tra tất cả các chứng từ, nghiệp vụ và do Kiểm toán viên quan tâm đến các khía cạnh trọng yếu trên báo cáo tài chính. Mặt khác, bất cứ khi nào kiểm toán viên lựa chọn cách chọn mẫu để kiểm toán thì luôn có rủi ro chọn mẫu, do đó kiểm toán viên phải lựa chọn phương pháp chọn mẫu sao cho rủi ro đó ở mức
độ thấp nhất có thể. Và khi chọn mẫu Kiểm toán viên cần chú ý đến sự cần thiết phải xuất hiện của mọi thành phần trong tổng thể: các thành phần thích hợp cho mục đích kiểm tra, các thành phần đặc trưng, các phần tử đặc biệt… Việc chọn mẫu tại Công ty VAE là chọn mẫu dựa theo chọn mẫu ngẫu nhiên và dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên do Công ty chưa xây dựng phần mềm kiểm toán chọn mẫu. Do đó, để nâng cao chất lượng chọn mẫu trong quá trình kiểm toán chu trình hàng tồn kho thì kiểm toán viên nên tiến hành chọn mẫu theo nhiều phương pháp sao cho mẫu chọn mang tính đại diện cao cho tổng thể. Các phương pháp chọn mẫu có thể là:
+ Chọn mẫu xác suất. + Chọn mẫu phi xác suất.
Trong phương pháp chọn mẫu xác suất có ba cách chọn: chọn mẫu dựa vào bảng số ngẫu nhiên, chọn dựa vào chương trình vi tính và chọn mẫu hệ thống. Trong phương pháp chọn mẫu phi xác suất có cách chọn theo khối và chọn theo nhận định của kiểm toán viên.
Bên cạnh việc thực hiện chọn mẫu theo nhận định của kiểm toán viên thì Công ty kiểm toán cũng nên thực hiện chọn mẫu kiểm toán theo phương pháp xác suất như chọn mẫu dựa theo bảng số ngẫu nhiên, chọn dựa vào chương trình máy vi tính và chọn mẫu theo hệ thống để làm tăng cao khả năng đại diện của mẫu cho tổng thể.
Sử dụng kỹ thuật phân tích
Thực trạng: Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên không sử dụng
nhiều thủ tục phân tích mà chủ yếu so sánh số dư năm nay với số dư năm trước
Giải pháp: Các thủ tục phân tích cho biết xu hướng hoạt động cũng
như cho kiểm toán viên nhận biết và có cái nhìn ban đầu đối với hàng tồn kho, sử dụng thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên tiết kiệm được thời gian, chi phí và hạn chế bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết. Vì vậy, ngoài so sánh số
liệu đầu năm với số liệu cuối năm. Kiểm toán viên có thể so sánh số liệu của 3 năm trở lên, như thế sẽ cho ta thấy rõ hơn xu hướng biến động về hàng tồn kho của doanh nghiệp. Ngoài ra, kiểm toán viên có thể so sánh số liệu của Công ty với số liệu của ngành, số liệu theo kế hoạch, định mức hay số liệu ước tính của kiểm toán viên. Bên cạnh đó, kiểm toán viên có thể so sánh tính hợp lý ví dụ như hợp lý giữa doanh thu và giá vốn, hợp lý giữa chi phí vận chuyển hàng hoá và giá bán hàng hoá…
Một trong những thủ tục phân tích đó là phân tích các tỷ suất kinh tế, tuy nhiên, kiểm toán viên ở đây đã không áp dụng ví dụ kiểm toán viên có thể tiến hành tính vòng quay hàng tồn kho để đánh giá được mức tiêu thụ, tính tỷ trọng hàng tồn kho trên tổng tài sản biến động qua các năm…
Đối với việc kiểm toán số dư đầu năm
Kiểm toán số dư đầu năm là công việc phức tạp, tốn nhiều thời gian và bị hạn chế nhiều từ khách hàng kiểm toán, vì vậy, đối với khách hàng năm đầu tiên thì kiểm toán viên thường phải ngoại trừ hoặc tiến hành những thủ tục kiểm toán bổ sung đối với số dư đầu năm, tuy nhiên điều này vẫn có thể gây ra rủi ro về phía Công ty kiểm toán.
Vì vậy, trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, khảo sát khách hàng, VAE cấn phải xem xét và cân nhắc về thời gian cũng như là phí kiểm toán để đảm bảo thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung và kiểm toán lại số dư đầu năm của khách hàng năm đầu đảm bảo kết quả kiểm toán.
Kiểm toán viên cần xem xét các số dư đầu năm có phản ánh theo đúng chế độ kế toán được áp dụng năm trước và được áp dụng nhất quán trong năm nay hay không? Nếu có sự thay đổi, kiểm toán viên phải kiểm tra quyết định thay đổi cũng như giải trình về sự thay đổi đó.
Nếu Báo cáo tài chính năm trước của đơn vị được kiểm toán đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác, kiểm toán viên có thể kiểm tra số
dư đầu năm bằng cách đối chiếu số dư trên Báo cáo tài chính cuả đơn vị với Báo cáo tài chính đã được kiểm toán của kiểm toán viên năm trước.
Nếu Báo cáo tài chính năm trước chưa được kiểm toán hoặc đã được kiểm toán nhưng kiểm toán viên không tin tưởng vào kết quả kiểm toán đó, kiểm toán viên thực hiện một số thủ tục kiểm toán khác như giám sát kiểm kê thực tế, đối chiếu số lượng nhập xuất trong năm để tính ra số dư cuối năm (đối với kiểm tra số dư hàng tồn kho); gửi thư xác nhận (đối với kiểm tra số dư khoản phải thu, tiền gửi ngân hàng)…
Trên đây là một số kiến nghị được đưa ra nhưng để thực hiện được nó thì về phía Công ty Kiểm toán phải có các biện pháp xây dựng chính sách phát triển, nâng cao trình độ của đội ngũ kiểm toán viên, xây dựng chương trình kỹ thuật kiểm toán thống nhất áp dụng trong toàn bộ Công ty, đồng thời xây dựng hệ thống tài liệu riêng phục vụ công tác đào tạo nhân viên.
Còn về phía cơ quan quản lý Nhà nước thì phải khẩn trương tạo dựng
và hoàn thiện đầy đủ, đồng bộ khuôn khổ pháp lý cho hoạt động và sử dụng kết quả của kiểm toán độc lập, soạn thảo và ban hành một văn bản pháp lý đủ mạnh làm cơ sở cho việc kiểm tra chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập và các dịch vụ do tổ chức kiểm toán độc lập cung cấp, cụ thể hoá chiến lược phát triển và chiến lược hội nhập của kiểm toán Việt Nam phù hợp với các cam kết quốc tế và điều kiện của Việt Nam, tuyên truyền, giải thích cho các doanh nghiệp thấy được quyền lợi của các doanh nghiệp khi sử dụng các dịch vụ kiểm toán.
KẾT LUẬN
Kiểm toán hàng tồn kho có một ý nghĩa hết sức quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính. Với vị trí quan trọng, tính phức tạp và khả năng sai