GIÁ THÀNH
Chương trình kiểm toán chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành cũng tuân theo phương pháp kiểm toán của công ty. Việc sử dụng các thủ tục kiểm toán như thế nào được sử dụng linh hoạt đối với từng khách hàng
Trong giai đoạn lập kế hoạch: KTV tìm hiểu kỹ về các yếu tố của khách hàng: loại sản phẩm kinh doanh, thị trường chính ở đâu, khách hàng chính, quá trình ghi nhận doanh thu, đánh giá về hệ thống KSNB đối với cả chu trình
Trong giai đoạn thực hiện: Bằng các thủ tục phân tích, thử nghiệm kiểm tra chi tiết hay thử nghiệm kiểm soát, KTV tiến hành kiểm toán đối với khoản mục liên quan đến chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành, như: các tài khoản hàng tồn kho, chi phí sản xuất, giá vốn hàng bán, doanh thu bán hàng.
Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán: KTV xem xét lại có sự kiện đặc biệt nào xảy ra sau ngày kết thúc: như một khách hàng lớn bị phá sản, giá bán một mặt hàng bị giảm sút... KTV đánh giá và đưa ra ý kiến cần thiết.
Bên cạnh đó, có thể thấy rằng thủ tục kiểm toán chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành còn tồn tại một số điểm sau:
* Phương pháp kiểm toán
Về thực chất ở Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn NEXIA ACPA, vẫn thực hiện kiểm toán theo khoản mục: đó là việc kiểm toán khoản mục hàng tồn kho, tuy nhiên người làm phần hành này sẽ kiêm nhiệm các phần khác là chi phí và giá thành, do đó đã dần dần chuyển sang kiểm toán chu kỳ. Tuy nhiên do thực hiện kiểm toán vẫn là theo khoản mục đối với các phần hành khác nên khi thực hiện kiểm toán chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành KTV phải thực hiện kiểm toán luôn cả quá trinh mua hàng và thanh toán của khách hàng, điều này có thể thực hiện riêng ở chu kỳ mua hàng và thanh toán nếu thực hiện kiểm toán theo chu kỳ, dẫn đến người làm phần hành này sẽ phải kiêm nhiệm nhiều
phần hành cùng một lúc, đôi khi không thích hợp trong viêc phân công công việc cũng như không đảm bảo để tất cả các thành viện trong đội kiểm toán có cái nhìn bao quát được toàn bộ hoạt động công ty.
* Thủ tục khảo sát kiểm soát:
Trên thực tế dựa nhiều vào đánh giá chủ quan của KTV đặc biệt là dựa vào thời gian kiểm toán đối với Khách hàng đó: đối với khách hàng lâu năm, thường được áp dụng thủ tục kiểm soát khảo sát, đối với khách hàng mới nếu không quá lớn và có hệ thống KSNB tốt thì thường áp dụng ngay thủ tục kiểm soát cơ bản. Điều này sẽ giảm thiểu rủi ro và đem lại các bằng chứng mang tính thuyết thục hơn, tuy nhiên đôi khi cũng làm mất thời gian và công sức cho KTV nếu khi thực hiện thủ tục kiểm tra cơ bản quá nhiều. Việc áp dụng ngay thủ tục khảo sát cơ bản mà không xem xét đến khảo sát kiểm soát một phần là do thời gian KTV tìm hiểu về đơn vị không nhiều, nên đối với khách hàng mới có quy mô vừa và nhỏ, KTV sẽ tiến hành ngày thủ tục khảo sát cơ bản.
* Thủ tục phân tích:
+ Thủ tục phân tích được áp dụng trong tất cả các giai đoạn kiểm toán. Tuy nhiên, KTV mới chỉ sử dụng thủ tục phân tích được sử dụng qua phân tích biến động và phân tích xu hướng, chưa sử dụng các thông tin phi tài chính.
Cơ sở đưa ra ý kiến ở đây chính là những ý nghĩa mà thủ tục phân tích mang lại trong kiểm toán nói chung và kiểm toán chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành nói riêng.
Thứ nhất, thủ tục phân tích giúp KTV hiểu được công việc kinh doanh của khách hàng. Sẽ rất thuận lợi cho KTV và công ty kiểm toán nếu khách hàng được công ty kiểm toán từ lúc bắt đầu hoạt động. Các thông tin về khách hàng được theo dõi từ đầu, các thay đổi quan trọng qua các năm đều được công ty nắm rõ và rủi ro có thể được phát hiện một cách sớm nhất. Tuy nhiên, trên thực tế không diễn ra như vậy, khách hàng kiểm toán có thể không tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính ngay từ khi mới thành lập, hoặc năm trước khách hàng được kiểm toán bởi một công ty khác. Vì vậy, khi tiến hành thử nghiệm cơ bản
việc thực hiện thủ tục phân tích sẽ giúp KTV sẽ có những hiểu biết về các thông tin chưa được kiểm toán trong những năm trước hoặc các thông tin được trình bày trên báo cáo kiểm toán do một công ty khác thực hiện, các biến động về tình hình hoạt động của doanh nghiệp. Chẳng hạn một sự gia tăng đáng kể về số dư hàng tồn kho có thể chỉ ra rằng việc mua có thể phải xem xét lại.
Thủ tục phân tích giúp đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng. Nguyên tắc hoạt động liên tục chỉ ra rằng việc lập các báo cáo tài chính chỉ có ý nghĩa với giả thiết doanh nghiệp hoạt động vô thời hạn hoặc ít nhất sẽ không bị giải thể trong tương lai gần, điều này cũng đồng nghĩa với việc báo cáo kiểm toán mới thực sự có ý nghĩa. Thủ tục phân tích thường có tác dụng cung cấp các dấu hiệu cho thấy khách hàng đang có những khó khăn về tài chính. Chẳng hạn như khi phân tích tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu giữa các kỳ có thể đánh giá hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp.
Thủ tục phân tích giúp KTV có thể nghi ngờ về các sai số có thể xảy ra trên báo cáo tài chính. Những chênh lệch đáng kể ngoài dự kiến giữa số liệu chưa được kiểm toán ở năm hiện hành với số liệu khác được dùng so sánh thường được xem như nhưng dao động bất thường. Những biến động bất thường xảy ra khi những chênh lệch đáng kể không được dự kiến nhưng lại tồn tại hoặc những chênh lệch đáng kể được dự kiến nhưng lại không xảy ra. Trong cả hai trường hợp đó, một trong những lý do có thể xảy ra với một biến động bất thường là sự hiện diện của các sai số về kế toán hoặc sai quy tắc. Như vậy, nếu biến động bất thường lớn, KTV phải xác định lý do của nó và phải tự thỏa mãn có thể là một nguyên nhân của một sự kiện kinh tế hợp lý và đó không phải là một sai số hay sai quy tắc. Và những dao động này có thể nhắc nhở KTV phải kiểm tra chi tiết hơn trong các bước tiếp theo của quá trình kiểm toán.
Thủ tục phân tích giúp KTV giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết. Khi thủ tục phân tích được thực hiện nhưng không làm nổi nên các biến động bất thường thì có nghĩa là khả năng sai số hoặc sai quy tắc trọng yếu trong trường hợp này là nhỏ. Trong trường hợp đó, thủ tục
phân tích cấu thành bằng chứng thật sự để chứng minh cho sự trình bày trung thực của các số dư TK có liên quan và việc tiến hành khảo sát chi tiết các TK này có thể giảm bớt.
Từ những phân tích trên đây có thể cho thấy, thủ tục phân tích nếu thực hiện triệt để sẽ giúp ích rất nhiều trong quá trình kiểm toán, giúp kiểm toán viên có được những bằng chứng thật sự đầy đủ và chính xác nhất nhưng cũng đảm bảo tiết kiệm thời gian và chi phí tối đa. Qua quá trình làm việc tại Công ty tôi nhận thấy rằng: Công ty chưa thiết kế sẵn một chương trình cho thủ tục phân tích, mà thủ tục này thường do KTV thực hiện dựa trên kinh nghiệm hoặc phỏng vấn khách hàng. Do vậy bằng chứng thu được qua thủ tục phân tích chưa đủ tính thuyết phục nên KTV thường tiến hành ngay thủ tục kiểm tra chi tiết thay thế nhằm thu thập được bằng chứng đầy đủ và hiệu lực. Việc thực hiện như vậy vẫn có thể đạt được mục tiêu xong trong một số trường hợp nhất định sẽ tốn nhiều thời gian và công sức. Thêm nữa trong thực hiện thủ tục phân tích KTV cũng mới chỉ đưa ra được những so sánh về số dư cuối kỳ qua các năm của các TK hàng tồn kho, giá vốn hàng bán nhằm nhận biết sự biến động mà chưa có sự so sánh qua các năm, làm như vậy KTV mới có được cách nhìn toàn diện hơn về tình hình biến động của hàng tồn kho, chi phí và giá thành tại doanh nghiệp.
Ngoài ra, như đã nói ở trên, ở Công ty việc sử dụng thủ tục phân tích chưa thực hiện nhiều đối với các tỷ suất: như số vòng quay hàng tồn kho…Nếu các tỷ số trên được tính toán cho ra những kết quả hợp lý hoặc nằm trong dự đoán của KTV, của khách hàng thì chúng sẽ cung cấp những bằng chứng để thỏa mãn các mục tiêu kiểm toán như tính hiện hữu, tính đầy đủ, tính chính xác số học…Ngược lại, nếu kết quả so sánh chỉ ra những kết quả bất thường, nằm ngoài dự đoán sẽ chỉ dẫn cho KTV phải điều tra sâu hơn.
* Chọn mẫu trong quá trình kiểm tra
Mặc dù công ty đã có phần mềm chọn mẫu, tuy nhiên trong một số trường hợp, đặc biệt là đối với kiểm toán Chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành, việc chọn mẫu chủ yếu vẫn phụ thuộc vào ý kiến chủ quan của KTV: chọn những nghiệp vụ có giá trị lớn, phát sinh
vào thời điểm cuối năm (hoặc đầu năm sau), giá trị kiểm tra thường đạt 70% tổng giá trị nghiệp vụ phát sinh, điều này có thể dẫn đến phải kiểm tra rất nhiều chứng từ.
* Đánh giá sai pham và đưa bút toán điều chỉnh:
Việc đánh giá sai pham của KTV và đưa ra bút toán điều chỉnh dựa trên mức trọng yếu đã được tính toán ở giai đoạn lập kế hoạch. Tuy nhiên, trong quá trình kiểm toán, KTV tiến hành kiểm tra trên cơ sở chọn mẫu, đặc biệt là với chu kỳ hàng tồn kho, chi phí và giá thành với số lượng nghiệp vụ lớn, hầu hết các thủ tục của KTV đều phải thực hiện trên cơ sở chọn mẫu, do đó những sai sót mà KTV nhận thấy từ mẫu không thể hiện đó là những sai sót trên quy mô tổng thể, việc KTV chỉ đánh giá sai sót đó với mức trọng yếu được đưa ra để lập bút toán điều chỉnh là chưa hợp lý. Đối với những sai phạm nhỏ, KTV phải thực hiện viêc ước tính cho quy mô tổng thể, phải thực hiện khả năng xét đoán để ước tính được sai phạm tổng thể có trên mức trọng yếu hay không? Công việc này trên thực tế không được tiến hành ở Công ty Nexia ACPA.
* Kiểm tra việc trích lập dự phòng đối với hàng tồn kho
Theo VAS 04 thì việc trích lập dự phòng đối với hàng tồn kho là một ước tính kế toán, vì vậy, ngoài việc phải xem xét việc trích lập có đúng và đủ không thì điều quan trọng mà KTV phải thực hiện trước đó là kiểm tra tính hợp lý của chính sách trích lập do đơn vị đề ra. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, việc trích lập dự phòng nhằm hai mục đích chính: đó là khoản bù đắp cho những tổn thất có thể xuất hiện trong tương lai, và thứ hai là nhằm đảm bảo việc trình bày giá trị hàng tồn kho không vượt quá giá trị thuần có thể thực hiện được. Tuy nhiên, chuẩn mực cũng quy định, khoản trích lập dự phòng không được quá lớn. Trên thực tế, việc các doanh nghiệp thực hiện việc trích lập dự phòng đối với HTK vẫn còn là điều mới lạ, và hầu hết là thực hiện theo kiến nghị của KTV. Tuy nhiên, do thời gian của các cuộc kiểm toán là ngắn, chỉ 4-5 ngày, nên đôi khi không đủ thời gian để đưa ra chính sách phù hợp nhất với hoạt động kinh doanh của đơn vị. Kế đó là việc đánh giá mức trích lập dự phòng, KTV phải đánh giá xem việc trích lập như vây có quá lớn hay không? Cùng
với đó là đánh giá sự cần thiết phải trích lập dự phòng. Như ở khách hàng ABC, có thể thấy, năm trước doanh nghiệp đã thực hiện trích lập dự phòng đối với Công cụ dụng cụ, tuy nhiên không sử dụng và năm nay lại tiếp tục trích lập, như vậy, nhiệm vụ của KTV là phải xem xét mục đích của việc trích lập cũng như sự cần thiết của việc trích lập dự phòng. Hơn nữa, việc trích lập dự phòng cho NVL, công cụ dụng cụ theo chuẩn mực kế toán Việt Nam thì nếu giá bán của sản phẩm do nguyên vật liệu đó sản xuất ra vẫc có giá bán cao hơn giá thành thì không cần phải thực hiện trích lập dự phòng. Vì vậy, KTV cũng cần phải xem xét đến các yếu tố này, đảm bảo cho các khoản dự phòng không quá lớn, làm giảm lợi nhuận.
Như vậy, có thể thấy, đối với việc trích lập dự phòng, KTV mới chỉ xem xét việc tuân thủ chính sách do đơn vị đề ra mà chưa đánh giá mức phù hợp cũng như cần thiết của chính sách đó.
3.3 PHƯƠNG HƯỚNG HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHU KỲ
HÀNG TỒN KHO, CHI PHÍ VÀ GIÁ THÀNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN NEXIA ACPA.
Thứ nhất, kết hợp phương pháp kiểm toán của công ty và NEXIA International.
Khi đã trở thành thành viên của NEXIA International, bên cạnh những lợi ích kể trên, công ty cũng phải đối mặt với nhiều khó khăn khác. Trong đó, quan trọng nhất là làm sao kết hợp linh hoạt phương pháp của hai bên mà vẫn giữa được những nét đặc trưng riêng cho NEXIA ACPA. Để có thể áp dụng được những yếu tố mới, đòi hỏi có sự nhạy bén, sáng tạo và sự đóng góp nhiệt tình của các KTV trong công ty. Bên cạnh đó, thị trường kiểm toán Việt Nam hiện nay đang rất sôi động với nhiều hãng kiểm toán lớn trên thế giới. NEXIA ACPA có thể học hỏi kinh nghiệm từ các hãng kiểm toán này như : KPMG Việt Nam, Earst & Young Việt Nam, PwC Việt Nam….
Thứ hai, xây dựng phần mềm kiểm toán
Xây dựng phần mềm kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán số 401 “Thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học” KTV và công ty kiểm tra công việc kiểm toán thực hiện. Trong mỗi cuộc kiểm toán cụ thể, KTV và công ty kiểm toán phải đánh giá sự cần thiết có những kỹ năng chuyên sâu về hệ thống máy tính để phục vụ cho cuộc kiểm toán”. Hiện nay, hầu hết các doanh nghiệp đều đưa phần mềm kế toán vào sử dụng. Việc sử dụng phần mềm mang lại rất nhiều tiện ích, giảm thiểu sai sót đáng kể so với kế toán thủ công. Tuy nhiên, với những sai phạm mà kế toán cố tình gây ra như sửa chữa hệ thống phần mềm thì KTV khó có thể dựa trên chương trình kiểm toán đã thiết kế để phát hiện sai sót. Trong trường hợp đó, nếu sử dụng phần mềm kiểm toán sẽ giúp KTV giảm thiểu được rất nhiều công sức, thời gian mà hiệu quả công việc cao. Hiện nay, ở Việt Nam có rất ít các công ty sử dụng phần mềm kiểm toán. Đa số các công ty kiểm toán mới chỉ xây dựng được chương trình kiểm toán riêng. Việc sử dụng phần mềm bên cạnh đem lại các lợi ích nói trên, nhưng lại làm giảm tính năng động và sự can thiệp khách quan của KTV. Tuy nhiên, trong tương lai sắp tới, công ty dự định sẽ xây dựng phần mềm kiểm toán chuyên dụng, phù hợp với mục tiêu hoạt động của NEXIA ACPA.
Thứ ba, Tìm hiểu về hệ thống KSNB của khách hàng
Tìm hiểu về hệ thống KSNB của khách hàng là một khâu quan trọng trong qui trình kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán số 400- đoạn 02 chỉ rõ: “KTV phải có sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả..” Khi tìm hiểu về hệ thống