2.2.1. Lược sử phát trieơn kê toán cođng cú tài chính ở Vieơt Nam
Sự phát trieơn kê toán cođng cú tài chính có theơ chia thành 4 giai đốn:
2.2.1.1. Giai đốn 1975 – 1988
Sau ngày mieăn Nam được giại phóng, heơ thông tài khoạn kê toán ban hành naím 1970 đã được hướng dăn đeơ vaơn dúng chung trong cạ nước. Trong giai đốn này, nguoăn vôn chụ yêu đeơ phát trieơn kinh tê là nguoăn vôn do nhà nước câp phát theo định mức và kê hốch. Múc tieđu cụa kê toán trong giai đốn này là cung
câp thođng tin moơt cách có heơ thông và toàn dieơn tình hình thực hieơn kê hốch, sạn xuât, kỹ thuaơt, tài chính. Trong heơ thông tài khoạn, ngoài những tài khoạn phạn ánh các đôi tượng kinh tê chụ yêu veă tài sạn và nguoăn vôn, còn có những tài khoạn lieđn quan đên các cođng cú tài chính đaịc trưng cụa neăn kinh tê kê hốch hoá taơp trung như: vay ngađn hàng trong định mức tieđu chuaơn, vay ngađn hàng tređn định mức tieđu chuaơn.
Nhìn chung, đađy là giai đốn neăn kinh tê nước ta vaơn hành theo cơ chê kê hốch hoá taơp trung, khođng hình thành thị trường tài chính và cođng cú tài chính. Do vaơy, các khái nieơm cođng cú tài chính, đaău tư tài chính chưa xuât hieơn trong heơ thông kê toán Vieơt Nam ở giai đốn này.
2.2.1.2. Giai đốn từ 1990 – 1995
Đađy là giai đốn nhà nước chụ trương đoơi mới cơ chê quạn lý kinh tê với múc tieđu “ Xoá bỏ taơp trung quan lieđu bao câp, xađy dựng cơ chê mới phù hợp với quy luaơt khách quan và với trình đoơ phát trieơn cụa neăn kinh tê”
Múc tieđu chính cụa chụ trương này là xoá bỏ cơ chê taơp trung quan lieđu bao câp, xađy dựng cơ chê mới veă quạn lý kinh tê nhaỉm phát huy tính chụ đoơng sáng táo cụa các cơ sở kinh doanh. Thay vì can thieơp quá sađu vào hốt đoơng kinh doanh như trước, Nhà nước chư kieơm soát các thành phaăn kinh tê baỉng luaơt pháp. Có theơ nói đađy là moơt giai đốn chuyeơn từ vieơc quạn lý moơt cách trực tiêp sang quạn lý gián tiêp thođng qua vieơc sử dúng các đòn baơy kinh tê.
Trong giai đốn này moơt sô trái phiêu đã xuât hieơn tređn thị trường chụ yêu là trái phiêu chính phụ, chưa xuât hieơn trái phiêu do cođng ty phát hành.
Vào naím 1989, Boơ tài chính ban hành heơ thông tài khoạn kê toán thông nhât nhaỉm hướng dăn phương pháp kê toán đôi với các đôi tượng mới phát sinh. Có theơ nói đađy là moơt giai đốn rât quan trĩng trong vieơc chuyeơn hoá từ neăn kinh tê kê hốch hoá sang kinh tê thị trường. Tuy nhieđn vì là giai đốn chuyeơn tiêp neđn
vì vaơy trong heơ thông tài khoạn thông nhât khođng có các tài khoạn veă đaău tư tài chính.
2.2.1.3. Giai đốn từ naím 1995 đên naím 2001
Đađy là giai đốn Vieơt Nam có buớc chuyeơn hướng từ neăn kinh tê kê hốch hoá sang neăn kinh tê thị trường theo định hướng xã hoơi chụ nghĩa với chụ trương cụa nhà nước là thu hút vôn đaău tư cụa nước ngoài, các doanh nghieơp phại hốt đoơng trong mođi trường cánh tranh tuađn thụ pháp luaơt. Nhà nước đã caĩt giạm đáng keơ các nguoăn tài trợ cho các DN.
Đoăng thời trong giai đốn này đã manh nha xuât hieơn thị trường chứng khoán cùng với xu hướng hoơi nhaơp kinh tê quôc tê. Đieơn hình vào naím 1997, Legamex phát hành coơ phiêu thođng qua chính sách coơ phaăn hoá nhưng trong thời gian này, coơ phiêu khođng được giao dịch và nieđm yêt tređn thị trường vì chưa có sàn giao dịch chứng khoán.
Vào ngày 1/11/ 1995 Boơ tài chính ban hành QĐ 1141/BTC/CĐKT veă heơ thông tài khoạn thông nhât, trong đó đã đeă caơp đên các khái nieơm veă đaău tư tài chính. Ngoài ra còn các quy định có lieđn quan đên laơp dự phòng khoạn đaău tư tài chính.
Các quy định có lieđn quan đên cođng cú tài chính trong giai đốn này có theơ bao goăm:
1.Quyêt định 1141/BTC/CĐKT veă vieơc ban hành heơ thông tài khoạn thông nhât
Trong heơ thông tài khoạn kê toán thông nhât ban hành theo QĐ này, có đeă caơp đên các tài khoạn sử dúng đeơ hách toán cođng cú tài chính, cũng như đưa ra các định nghĩa, phađn lối, đánh giá, tài khoạn sử dúng, phương pháp hách toán
2. Các quy định tài chính lieđn quan dự phòng giạm giá chứng khoán trong đaău tư tài chính
Ngoài các quy định trình bày theo QĐ 1141/BTC/CĐKT, còn có các thođng tư hướng dăn laơp dự phòng đaău tư tài chính. Các thođng tư có lieđn quan bao goăm:
- Thođng tư 64 TC/TCDN vào ngày 15 tháng 9 naím 1997
Thođng tư này đeă caơp đên phương pháp tính và hách toán dự phòng giạm giá chứng khoán trong hốt đoơng đaău tư tài chính.
Noơi dung chính cụa thođng tư đeă caơp đieău kieơn laơp dự phòng, phương pháp tính mức dự phòng và phương pháp hách toán.
Noơi dung thođng tư 64TC/TCDN được đính kèm ở phú lúc sô 1
-Thođng tư 107/ 2001/TT- BTC
Sau moơt thời gian áp dúng thođng tư 64TC/TCDN vào thực tê, thođng tư này đã boơc loơ nhieău hán chê như: đã phạn ánh khođng trung thực doanh thu hốt đoơng tài chính cũng như chi phí hốt đoơng tài chính. Chính vì vaơy vào ngày 31 tháng 12 naím 2001, Boơ tài chính ban hành thođng tư 107/2001/TT- BTC. Noơi dung cụa thođng tư cũng taơp trung vào giại quyêt: đieău kieơn laơp dự phòng, phương pháp xác định mức dự phòng, phương pháp hách toán mức dự phòng và phương pháp trình bày tređn báo cáo tài chính. Sự khác bieơt chụ yêu cụa thođng tư 107/2001/TT- BTC so với thođng tư 64 TC/TCDN là ở phương pháp kê toán .
- Phương pháp kê toán veă dự phòng như sau:
Cuôi nieđn đoơ kê toán, kê toán tính toán sô dự phòng giạm giá chứng khoán phại laơp cho naím kê hốch.
+ Nêu sô dự phòng giạm giá phại laơp cho naím kê hốch baỉng sô dư khoạn dự phòng đã laơp naím trước chưa sử dúng thì doanh nghieơp khođng phại trích laơp.
+ Nêu sô dự phòng giạm giá phại trích laơp cho naím kê hốch cao hơn sô dư khoạn dự phòng giạm giá chứng khoán đã trích laơp naím trước chưa sử dúng thì doanh nghieơp trích theđm phaăn cheđnh leơch vào chi phí hốt đoơng tài chính. Ngược lái thì hoàn nhaơp vào doanh thu hốt đoơng tài chính.
Phú lúc sô 2: trích yêu noơi dung thođng tư 107/2001/TT-BTC
Nhìn chung trong giai đốn này, Boơ tài chính đã đưa ra khá nhieău quy định kê toán có lieđn quan đên cođng cú tài chính. Các quy định này khođng chư tìm thây trong heơ thông tài khoạn kê toán thông nhât mà còn trong các cơ chê tài chính có lieđn quan. Các quy định này bước đaău đã phạn ánh sự phát trieơn cụa thị trường tài chính và cođng cú tài chính.
Thê nhưng, cùng với sự phát trieơn kinh tê, các quy định trong heơ thông tài khoạn kê toán thông nhât và cơ chê tài chính khođng theo kịp sự phát trieơn ngày càng đa dáng với nhieău lối cođng cú tài chính phức táp. Các quy định veă kê toán hốt đoơng đaău tư tài chính theo QĐ 1141/BTC-CĐKT ban hành vào ngày 15/1/1995 trở neđn chưa đaăy đụ, chưa đoăng boơ và thực sự chưa hoà nhaơp với nguyeđn taĩc và thođng leơ kê toán quôc tê. Đaịïc bieơt là khođng có chuaơn mực đeơ giại quyêt kê toán cođng cú tài chính, dăn đên vieơc hách toán, xử lý vân đeă đaău tư giữa các doanh nghieơp khođng đoăng boơ. Đoăng thời cũng chư đeă caơp đên hai lối đaău tư tài chính – ngaĩn hán và dài hán – làm cho báo cáo tài chính chưa phạn ánh trung thực.
3. Giai đốn naím 2002 đên nay
Đađy là giai đốn Boơ Tài Chính đã ban hành các chuaơn mực kê toán. Tính đên nay đã có 26 chuaơn mực kê toán được ban hành. Vieơc ban hành chuaơn mực kê toán nhaỉm giúp cho các doanh nghieơp ghi nhaơn đánh giá và trình bày các đôi tượng kê toán moơt cách đoăng boơ, nhât quán. Táo thuaơn tieơn cho nhà nước trong quá trình kieơm tra, kieơm soát.
Lieđn quan đên cođng cú tài chính, các quy định có theơ keơ ra bao goăm:
(1) Chuaơn mực kê toán: trong heơ thông chuaơn mực kê toán có các chuaơn mực lieđn quan đên cođng cú tài chính như chuaơn mực sô 07: kê toán các khoạn đaău tư vào cođng ty lieđn kêt, chuaơn mực sô 08: thođng tin tài chính veă những khoạn vôn
góp lieđn doanh, chuaơn mực sô 25: báo cáo tài chính hợp nhât và kê toán khoạn đaău tư vào cođng ty con.
(2) Quyêt định 15/2006/QĐ – BTC ngày 20 tháng 2 naím 2006
Sự ra đời cụa chuaơn mực kê toán Vieơt Nam đã đưa đên xuât hieơn nhieău tài khoạn mới cũng như thay đoơi phương pháp hách toán, chẳng hán như thuê thu nhaơp doanh nghieơp, dự phòng nợ tieăm tàng,….
Chính vì vaơy vào ngày 20 tháng 3 naím 2006, Boơ Tài chính đã ban hành QĐ 15/2006/QĐ- BTC veă vieơc ban hành heơ thông tài khoạn thông nhât thay thê heơ thông tài khoạn kê toán ban hành theo QĐ 1141/BTC-CĐKT. Lieđn quan đên cođng cú tài chính, QĐ 15/2006/QĐ-BTC đã neđu moơt sô các thay đoơi caín bạn lieđn quan đên định nghĩa, tieđu chuaơn phađn lối khoạn đaău tư, phương pháp hách toán khoạn đaău tư…
(3) Các quy định tài chính
Ngoài các quy định trong chuaơn mực kê toán, vào ngày 27 tháng 2 naím 2006, Boơ tài chính ban hành thođng tư 13/2006/TT-BTC hướng dăn veă trích laơp dự phòng giạm giá hàng toăn kho, đaău tư tài chính.
So với thođng tư 107/2001/TT-BTC, đieơm mới cụa thođng tư 13/2006/TT-BTC là đã đeă caơp đên vieơc laơp dự phòng đôi với khoạn vôn đaău tư vào đơn vị kinh tê khác
Như vaơy có theơ thây, cùng với sự phát trieơn cụa neăn kinh tê, heơ thông kê toán Vieơt Nam ngày càng hoàn thieơn và phù hợp với thođng leơ quôc tê.
2.2.2. Thực tráng kê toán cođng cú tài chính
Đaịc đieơm noơi baơt nhât trong giai đốn này là sự xuât hieơn cụa heơ thông chuaơn mực kê toán.
Các quy định lieđn quan đên cođng cú tài chính có theơ keơ ra goăm:
(1) Chuaơn mực kê toán: trong xu thê toàn caău hoá, đeơ hoơi nhaơp vào neăn kinh tê thê giới, Boơ tài chính đã ban hành 26 chuaơn mực kê toán trong đó có các chuaơn mực kê toán lieđn quan đên hốt đoơng đaău tư vôn vào các toơ chức kinh tê cú theơ như: VAS 07: kê toán các khoạn đaău tư vào cođng ty lieđn kêt, VAS 08: thođng tin tài chính veă những khoạn vôn góp lieđn doanh, VAS 25: báo cáo tài chính hợp nhât và kê toán khoạn đaău tư vào cođng ty con.
Các chuaơn mực này đã giại quyêt moơt sô vân đeă cơ bạn veă định nghĩa, phađn lối khoạn đaău tư, phương pháp đánh giá và phương pháp kê toán đôi với các khoạn đaău tư tài chính. Cú theơ:
- Veă định nghĩa theo QĐ15/2006/QĐ-BTC
• Đaău tư tài chính ngaĩn hán là vieơc bỏ vôn mua các chứng khoán có giá trị với múc đích hưởng lãi mà thời hán thu hoăi vôn khođng quá moơt naím hoaịc moơt chu kỳ kinh doanh và các lối đaău tư khác khođng quá moơt naím.
• Đaău tư tài chính dài hán goăm các hốt đoơng đaău tư vào cođng ty con, góp vôn lieđn doanh, đaău tư vào cođng ty lieđn kêt, đaău tư vào coơ phiêu, trái phiêu… mà thời hán thu hoăi vôn tređn moơt naím hoaịc nhieău hơn moơt chu kỳ kinh doanh nhaỉm các múc đích như chia xẹ lợi ích, phađn tán rụi ro trong kinh doanh, taíng thu nhaơp cho doanh nghieơp.
- Veă phương pháp đánh giá và tieđu thức phađn lối được quy định ở các chuaơn mực VAS 07 – kê toán các khoạn đaău tư vào cođng ty lieđn kêt, VAS 08- thođng tin tài chính veă những khoạn vôn góp lieđn doanh, và VAS 25 – Báo cáo tài chính hợp nhât và kê toán khoạn đaău tư vào cođng ty con.
• Phương pháp đánh giá
Tât cạ các khoạn đaău tư goăm đaău tư chứng khoán ngaĩn hán hay đaău tư tài chính dài hán phại ghi nhaơn theo giá gôc.
Chi phí lieđn quan đên đaău tư tài chính khođng làm taíng giá trị cụa khoạn đaău tư được ghi nhaơn vào chi phí tài chính.
• Tieđu thức phađn lối khoạn đaău tư
Theo các chuaơn mực tređn quy định, tùy theo mức đoơ đaău tư mà xác định tính chât khoạn vôn đaău tư, cú theơ như:
Tỷ leơ quyeăn bieơu quyêt = x 100% Vôn đaău tư cụa nhà đaău tư
Toơng vôn đaău tư cụa toơ chức kinh tê mà DN đaău tư
Nêu mức đoơ đaău tư > 50% tỷ leơ quyeăn bieơu quyêt thì đaău tư vào cođng ty con
Nêu 20% tỷ leơ quyeăn bieơu quyêt < mức đoơ đaău tư < 50% tỷ leơ quyeăn bieơu quyêt thì DN đaău tư vào cođng ty lieđn kêt
Nêu mức đoơ đaău tư < 20% tỷ leơ quyeăn bieơu quyêt thì đađy là khoạn đaău tư dài hán khác.
Nêu mức đoơ đaău tư cụa các nhà đaău tư là ngang nhau và thành laơp neđn cơ sở kinh doanh đoăng kieơm soát thì khoạn đaău tư là vôn góp lieđn doanh.
(2) Thođng tư hướng dăn
Đoăng thời với vieơc ban hành các chuaơn mực kê toán, Boơ tài chính đã ban hành thođng tư 23/2005/TT- BTC ngày 30/3/2005 hướng dăn trong vieơc xử lý những nghieơp vú phát sinh lieđn quan đên cođng cú tài chính nhaỉm táo sự đoăng boơ giữa các doanh nghieơp.
- Đôi với khoạn đaău tư chứng khoán ngaĩn hán
TK 121 – đaău tư chứng khoán ngaĩn hán TK 1211- Coơ phiêu
TK 1212 –trái phiêu, tín phiêu, kỳ phiêu TK 515 – Doanh thu hốt đoơng tài chính
TK 635 – Chi phí hốt đoơng tài chính
• Phương pháp hách toán
Khi mua chứng khoán, caín cứ vào toàn boơ chi phí bỏ ra đeơ có được chứng khoán, kê toán ghi taíng khoạn đaău tư chứng khoán ngaĩn hán đoăng thời ghi giạm khoạn tieăn đã bỏ ra đaău tư.
Định kỳ, khi nhaơn lãi, coơ tức thì kê toán ghi taíng doanh thu hốt đoơng tài chính.
Khi nhượng bán chứng khoán đaău tư, kê toán caín cứ vào giá bán và giá trị ghi soơ đeơ ghi nhaơn lãi hay loê nhượng bán vào tài khoạn doanh thu hốt đoơng tài chính hay chi phí hốt đoơng tài chính.
Khi chứng khoán đáo hán, ghi giạm giá trị ghi soơ chứng khoán và đoăng thời phạn ánh lãi, coơ tức vào doanh thu hốt đoơng tài chính.
- Đôi với khoạn đaău tư vào cođng ty lieđn kêt
• Tài khoạn sử dúng
TK 223 – Đaău tư vào cođng ty lieđn kêt TK 515 – Doanh thu hốt đoơng tài chính TK 635 – Chi phí hốt đoơng tài chính
• Phương pháp kê toán
Khi đaău tư vào coơ phiêu, kê toán ghi taíng khoạn đaău tư vào cođng ty lieđn kêt đoăng thời ghi giạm tieăn maịt hay tieăn gởi ngađn hàng.
Khi chuyeơn nhượng moơt phaăn khoạn đaău tư hay mua theđm coơ phiêu, tùy theo mức đoơ đaău tư hieơn tái mà ghi taíng khoạn đaău tư vào cođng ty con, đaău tư dài hán khác. Đoăng thời nêu phát sinh lãi (loê) thì ghi nhaơn vào doanh thu hốt đoơng tài chính (chi phí hốt đoơng tài chính).
- Đôi với khoạn đaău tư vào cođng ty con
• Tài khoạn sử dúng
TK 221 – Đaău tư vào cođng ty con
• Phương pháp kê toán
Khi đaău tư vào coơ phiêu caín cứ vào mức đoơ đaău tư nêu thoạ mãn là đaău tư vào cođng ty con thì kê toán ghi taíng khoạn đaău tư vào cođng ty con.
Định kỳ, nhaơn thođng báo coơ tức, kê toán ghi taíng doanh thu hốt đoơng tài chính hay boơ sung vào khoạn vôn đaău tư tùy theo sự thoạ thuaơn giữa beđn đaău tư và beđn nhaơn đaău tư.
Khi DN chuyeơn nhượng moơt phaăn khoạn đaău tư thì caín cứ vào mức đoơ đaău tư