Đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo chính tại Việt Nam hiện nay

Kiểm toán là lĩnh vực đang dần được khẳng định và chiếm vị trí quan trọng trong nền kinh tế Việt Nam. Mặc dù mới ra đời và phát triển trong hơn 15 năm nhưng số lượng các công ty kiểm toán đã ngà

LỜI MỞ ĐẦU1 Lý do chọn đề tài

Kiểm toán là lĩnh vực đang dần được khẳng định và chiếm vị trí quan trọng trong nền kinh tế Việt Nam Mặc dù mới ra đời và phát triển trong hơn 15 năm nhưng số lượng các công ty kiểm toán đã ngày càng gia tăng, chứng tỏ nhu cầu đối với lĩnh vực này ngày càng cao.

Kiểm toán Báo cáo tài chính luôn là dịch vụ truyền thống và chiếm tỷ trọng lớn trong doanh thu của các công ty kiểm toán hiện nay Trước xu thế hội nhập như ngày nay các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam luôn phải đặt ra yêu cầu không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ của mình để có thể đáp ứng được nhu cầu của khách hàng và cạnh tranh với các công ty kiểm toán nước ngoài

Trong đó, đánh giá rủi ro kiểm toán là một bước rất quan trọng để giúp cho các công ty kiểm toán xây dựng một kế hoạch kiểm toán hợp lý góp phần nâng cao chất lượng cũng như hiệu quả của cuộc kiểm toán Việc rủi ro kiểm toán có được đánh giá chính xác hay không có ảnh hưởng quan trọng đến các quyết định của kiểm toán viên và những công việc mà kiểm toán viên phải thực

hiện Chính vì vậy, nhóm chúng em chọn đề tài “Đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo chính tại Việt Nam hiện nay” để thấy được cơ sở lý

luận về phương pháp đánh giá rủi ro và thực trạng đánh giá rủi ro ở một số công ty kiểm toán tại Việt Nam hiện nay.

2 Nội dung của đề tài

Ngoài phần lời mở đầu và phần kết luận, đề tài nghiên cứu gồm 3 phần:

Chương 1: Lý luận cơ bản về kiểm toán báo cáo tài chính và rủi ro kiểm toán.Chương 2: Thực trạng đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Việt Nam hiện nay.

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Việt Nam hiện nay.

3. Phương pháp nghiên cứu của đề tài

Đề tài được nghiên cứu trên cơ sở phương pháp luận của Chủ nghĩa duy vật biện chứng và sử dụng các phương pháp kỹ thuật khác như, phương pháp tư duy lôgic, phương pháp diễn giải, quy nạp, phương pháp so sánh và phân tích để tổng hợp về lý luận và thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC Ngoài ra, đề tài cũng sử dụng phương pháp sơ đồ, bảng biểu để làm rõ và bổ sung thêm cho lý luận cũng như thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC

4 Hướng đóng góp của đề tài nghiên cứu

Đề tài đã hệ thống hóa lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán nói chung và đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong BCTC nói riêng Bên cạnh đó, đề tài đã mô tả được thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại một số công ty Kiểm toán tại Việt Nam Từ đó, đề tài đã đưa ra được nhận xét cho những vấn đề còn tồn tại và phương hướng nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.

Do còn có những hạn chế về mặt kiến thức nên Đề tài nghiên cứu của nhóm chúng em không tránh khỏi những sai sót Chúng em rất mong thầy cô giáo đóng góp ý kiến để Đề tài của chúng em được hoàn thiện hơn Chúng em xin chân thành cảm ơn giảng viên Nguyễn Thị Mỹ đã tận tình hướng dẫn chúng em làm Đề tài nghiên cứu khoa học này.

CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN

1.1 Lý luận chung về kiểm toán báo cáo tài chính

1.1.1. Khái niệm:

Kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về bảng khai tài chính của các đơn vị do các kiểm toán viên có năng lực và trình độ chuyên môn tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực.

1.1.2. Đặc trưng của kiểm toán báo cáo tài chính

Ngoài những đặc trưng chung của kiểm toán thì kiểm toán tài chính cũng có những đặc trưng riêng ngay trong cái chung và từ cái chung về chức năng, đối tượng, phương pháp đến tổ chức kiểm toán:

Về chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến: việc thu thập thông tin trong kiểm toán báo cáo tài chính có vai trò quan trọng, có ảnh hưởng rộng khắp đến lợi ích rất nhiều người sử dụng kết quả kiểm toán Vì vậy, mọi giai đoạn trong kiểm toán tài chính đều hướng đến bằng chứng kiểm toán để đưa ra kết luận kiểm toán.

Về quan hệ chủ thể và khách thể trong kiểm toán tài chính mang tính ngoại kiểm, do đó hiểu biết của chủ thể và khách thể kiểm toán là rất quan trọng và thực hiện ở giai đoạn đầu của kiểm toán.

Về trình tự kiểm toán, bảng khai tài chính mang tính chất tổng hợp, tính công khai, tính thời điểm, và do quan hệ nội kiểm – ngoại kiểm, nên trình tự cụ thể trong mỗi bước kiểm toán đều được triển khai phù hợp với đặc điểm của từng đối tượng.

Về phương pháp kiểm toán, do đặc điểm của đối tượng và của quan hệ chủ thể - khách thể kiểm toán nói trên, kiểm toán tài chính thường sử dụng các phương pháp kiểm toán cơ bản để hình thành các trắc nghiệm kiểm toán cơ bản

nhằm tìm hiểu và đánh giá tình hình hoạt động cũng như hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ Trên cơ sở các phương pháp kiểm toán hình thành bằng chứng kiểm toán.

Về đối tượng kiểm toán, kiểm toán tài chính có đối tượng trực tiếp là bảng khai tài chính.

Bảng 1.1: Những đặc điểm cơ bản của kiểm toán tài chính so với kiểm toán hoạt động

Loại hình

kiểm toán

Mục đích( trong triển khai chức năng)

Thu thập bằng chứng cho những kết luận kiểm toán phục vụ khai hóa tài chính

Góp phần bảo vệ tài sản, bảo đảm tin cậy của thông tin, tuân thủ pháp lý,hiệu quả hoạt

động, hiệu quả quản lý

thểChủ thể

Kiểm toán độc lập, kiểm toán

nhà nước,( kiểm toán nội bộtoán nhà nước, kiểm toán độc Kiểm toán nội bộ và kiểm lập

Khách thể

Doanh nghiệp, cơ quan hoặc tổ chức có bảng khai cần xác minh, cá nhân có tài khoản,

với kế toán

Trình tự theo các bước cơ bản

Gắn với kiểm soát nội bộ và tính tổng quát, tính thời điểm

của bảng khai tài chính

Tùy theo đối tượng kiểm toán cụ thể; tài sản nghiệp vụ và

hiệu quả quản lý.

1.2. Lý luận chung về rủi ro kiểm toán

1.2.1 Khái niệm

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”

rủi ro kiểm toán (Audit Risk - AR) là rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu.

Vì vậy, khi lập kế hoạch kiểm toán cho một hợp đồng kinh tế, kiểm toán viên phải dự kiến các trường hợp rủi ro và những trình tự, những thủ pháp kiểm toán nhằm phát hiện ra những sai lầm nghiêm trọng trong BCTC mà nguồn gốc của nó là các gian lận và sai sót Kiểm toán viên phải lập kế hoạch kiểm toán và thực thi kế hoạch kiểm toán với thái độ thận trọng để rủi ro kiểm toán nếu xảy ra thì cũng ở mức độ chấp nhận được Mức độ rủi ro kiểm toán cao hay thấp quyết định khối lượng công việc kiểm toán cần tiến hành Vì vậy, cần phải tiến hành phân loại rủi ro, xem xét mối quan hệ tác động giữa các loại rủi ro đến khối lượng công việc kiểm toán cần phải tiến hành, cũng như các trình tự và thủ pháp kiểm toán thích hợp để thực hiện kế hoạch kiểm toán.

1.2.2 Các loại rủi ro kiểm toán

a) Rủi ro tiềm tàng( Inherent Risk – IR)

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “ đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”

thì rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ

Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh của khách thể kiểm toán, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách thể kiểm toán Kiểm toán viên không tạo ra cũng không kiểm soát, họ chỉ có thể đánh giá chúng Việc phân tích rủi ro tiềm tàng có một ý nghĩa quan trọng trong khi lập kế hoạch kiểm toán Mức độ rủi ro tiềm tàng là cơ sở lựa chọn các thủ

pháp kiểm toán, xác định khối lượng công việc, thời gian, biên chế và chi phí cần thiết cho một cuộc kiểm toán Sự phân tích, đánh giá rủi ro tiềm tàng được thực hiện hàng năm như là một bộ phận của quá trình lập kế hoạch kiểm toán Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng kiểm toán viên cần phải xem xét, đánh giá một số yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng như:

- Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng:

Rủi ro tiềm tàng đối với một số tài khoản nhất định bị ảnh hưởng bởi bản chất công việc kinh doanh của khách hàng Ví dụ, có khả năng rủi ro lớn hơn về hàng tồn kho lạc hậu ở một số xí nghiệp xuất hàng điện tử so với xí nghiệp luyện kim Rủi ro tiềm tàng có khả năng khác nhau nhiều nhất giữa các doanh nghiệp đối với các tài khoản như tồn kho, các khoản phải thu và tài sản cố định

- Tính liêm chính của Ban quản trị:

Khi ban quản trị bị khống chế bởi một hoặc một số ít cá nhân thiếu liêm chính, khả năng báo cáo tài chính bị báo cáo sai nghiêm trọng tăng lên rất cao Thường thì ban quản trị có một mức độ liêm chính hợp lý nhưng không thể được xem là hoàn toàn trung thực trong mọi cách xử sự

- Động cơ của khách hàng:

Trong nhiều trường hợp, Ban quản trị tin rằng sẽ có lợi nếu báo cáo sai Ví dụ, nếu Ban quản trị nhận được tiền thưởng theo tỷ lệ lợi nhuận thì có thể có xu hướng báo cáo dư lợi nhuận thu Ban quản trị muốn công ty nộp các khoản thuế ít đi Nếu Ban quản trị thiếu trung thực thì họ có thể vì một số động cơ mà lập báo cáo tài chính sai.

- Kết quả của các cuộc kiểm toán lần trước:

Những sai số được tìm thấy trong lần kiểm toán của năm trước có khả năng xuất hiện trở lại trong lần kiểm toán của năm nay cao Điều này là do rất nhiều loại sai số có bản chất hệ thống, việc thay đổi những sai lầm thường có sự

chậm chễ nhất định Do đó, KTV sẽ phải lưu ý đến kết quả của cuộc kiểm toán trong năm trước

- Hợp đồng ban đầu với hợp đồng gia hạn

Các KTV sẽ thu thập được kinh nghiệm và kiến thức về khả năng sai sót sau khi kiểm toán một khách hàng trong vài năm Việc thiếu kết quả kiểm toán của những năm trước sẽ gây cho hầu hết kiểm toán viên phải sử dụng mức rủi ro tiềm tàng cao hơn đối với lần kiểm toán đầu so với kiểm toán sau mà không tìm thấy sai sót nghiêm trọng Hầu hết KTV xây dựng một mức rủi ro tiềm tàng cao trong năm đầu tiên kiểm toán và giảm dần trong những năm sau khi họ đã có kinh nghiệm.

- Các bên có liên quan

Trên thực tế không phải công ty nào cũng hạch toán các nghiệp vụ một cách độc lập mà giữa các nghiệp vụ kinh tế còn liên quan đến nhiều bên như: công ty mẹ-con, những đơn vị mới sát nhập Vì vậy, việc những bên liên quan có vấn đề ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng là điều mà KTV phải chú trọng

- Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên

Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên với khách hàng có khả năng sai sót nhiều hơn các nghiệp vụ hàng ngày vì khách hàng thiếu kinh nghiệm khi vào sổ chúng.

- Số lượng tiền của các số dư tài khoản:

KTV thường cho rằng các số dư tài khoản có số dư bằng tiền lớn thì có khả năng sai sót nhiều hơn những tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ Do đó, rủi ro tiềm tàng thường cao hơn và cần nhiều bằng chứng kiểm toán để kiểm tra hơn

- Cấu tạo của tổng thể:

Các khoản mục cá biệt tạo thành một tổng thể cũng thường ảnh hưởng đến quá trình ước tính của kiểm toán viên về sai sót trọng yếu Ví dụ, hầu hết kiểm toán viên sẽ sử dụng mức rủi ro cố hữu cao hơn đối với các khoản phải thu khi hầu hết các tài khoản đã quá hạn đáng kể so với các khoản phải thu đúng hạn

Trên cơ sở xem xét những yếu tố có ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng, kiểm KTV đánh giá loại rủi ro này trên hai phương diện:

+ Trên phương diện báo cáo tài chính:

Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán;

Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của KTV nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ;

Những áp lực bất thường đối với Ban giám đốc, đối với kế toán trưởng, nhất là những hoàn cảnh thúc đẩy Ban giám đốc, kế toán trưởng phải trình bày báo cáo tài chính không trung thực;

Đặc điểm kinh doanh của đơn vị, như: quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ;

Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị.

+ Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ:

BCTC có thể chứa đựng những sai sót như: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán;

Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinh tế như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu tài sản cố định tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá tài sản cố định;

Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài…;

Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia;

Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ;

Các nghiệp vụ kinh tế, tài chính bất thường khác.

+ Trên phương pháp đánh giá: ở phần lớn các công ty kiểm toán chuyên nghiệp, các KTV tiến hành phân tích và đánh giá rủi ro theo trình tự “từ đỉnh đến đáy”, nghĩa là tiến hành công việc từ trên xuống, xem xét và đánh giá rủi ro của đơn vị tổng thể, sau đó là từng đơn vị kinh doanh, công ty con, đến từng bộ phận, từng khoản mục trong báo cáo tài chính.

b) Rủi ro kiểm soát (Control risk CR)

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 “đánh giá rủi ro và kiểm

soát nội bộ” thì rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện hết và sửa chữa kịp thời Rủi ro kiểm soát tồn tại là do hạn chế

cố hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ Mặc dù hệ thống kiểm soát nội bộ được lập ra do yêu cầu của nhà quản lý nhằm khắc phục những yếu kém trong công ty nhưng trong quá trình hoạt động nó cũng không tránh khỏi bộc lộ những hạn chế như:

Yêu cầu thông thường là chi phí là chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộ không vượt quá những lợi ích mà nó mang lại;

Phần lớn các thủ tục kiểm soát nội bộ thường được thiết lập cho các nghiệp vụ thường xuyên, lặp đi, lặp lại hơn là các nghiệp vụ thường xuyên;

Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí khi thực hiện nhiệm vụ hoặc do không hiểu rõ yêu cầu công việc;

Khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sự thông đồng trong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay ngoài công ty;

Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát của mình lạm dụng quyền lực;

Do thay đổi cơ chế và yêu cầu của quản lý làm cho các thủ tục kiểm soát bị lạc hậu hoặc bị vi phạm.

Đánh giá rủi ro kiểm soát thực chất là quá trình đánh giá tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc phát hiện và ngăn chặn các gian lện và sai sót quan trọng trong báo cáo tài chính Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV cần đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu trong báo cáo tài chính KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát cao đối với một hay tất cả các cơ sở dẫn liệu khi kiểm toán viên tin rằng:

- Các thủ tục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị đối với một hay tất cả các cơ sở dẫn liệu đó là không có tác dụng;

- Khi kiểm toán viên không có đầy đủ cơ sở đánh giá tác dụng của các thủ tục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị;

KTV có thể đánh giá rủi ro kiểm soát là thấp khi:

- Xác định được các thủ tục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị liên quan đến các cơ sở dẫn liệu là có tác dụng, có khả năng phát hiện và ngăn chặn các gian lận sai sót;

- Có điều kiện và có kế hoạch tiến hành các thử nghiệm để khẳng định sự đánh giá của mình về hệ thống kiểm soát.

Sơ đồ 1.1: Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát

Không thể

giảm

c) Rủi ro phát hiện ( Detection Risk – DR)

Quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát

Mức được chứng minhbằng sự hiểu biết đã có

Mức thấp hơn khả năng dĩ có thểchứng minh đượcMức tối

Mở rộng sự hiểu biếtnếu thấy cần thiếtLập kế hoạch và thực hiện thử

nghiệm các thủ tục kiểm soát

Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có được giảm hơn từ kết quả của

các thử nghiệmkiểm soát hay không

Rủi ro kiểm soát giảm xuống,rủi ro phát hiện tăng lên và phảilập kế hoạch các trắc nghiệm kiểm

toán để thỏa mãn mức rủi ro pháthiện tăng lên này

Rủi ro kiểm soát tăng hơn so với mứcđánh giá ban đầu hoặc ở mức tối đa.Rủi ro phát hiện giảm xuống và phảilập kế hoạch các trắc nghiệm toán để thỏa

mãn mức rủi ro phát hiện thấp hơn này.

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “đánh giá rủi ro và hệ thống kiểm soát nội bộ” thì rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được

Ngược lại với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, KTV phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát rủi ro phát hiện Rủi ro phát hiện phụ thuộc vào:

Mức độ thích hợp của các bước kiểm toán;

Tính hợp lí của việc thực hiện quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành; Mối quan hệ giữa bằng chứng kiểm toán với nhận thức hoặc nhận định và đưa ra kết luận về phần hành đó cũng như về BCTC;

Khả năng phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng nhất trí bên trong doanh nghiệp để thực hiện không đúng các chế độ chính sách do Ban giám đốc đề ra

Nói cách khác, mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ mật thiết với những phương pháp kiểm toán và các bằng chứng mà KTV thu thập được Nguyên nhân chính xảy ra tình trạng này là do các phương pháp kiểm toán mà KTV áp dụng là không phù hợp, hoặc áp dụng sai phương pháp kiểm toán đã chọn, hoặc khi đã có kết quả thực tế của cuộc kiểm toán thì KTV lại đưa ra các đánh giá và nhận xét sai lầm Các nguyên nhân xảy ra rủi ro phát hiện có thể khái quát như sau:

Thứ nhất: Kiểm toán viên áp dụng các bước kiểm toán không phù hợp

Điều này thường xảy ra với các KTV mới vào nghề, thiếu kinh nghiệm hoặc quá trình lập kế hoạch kiểm toán không được thực hiện một cách đúng đắn khiến cho việc thực hiện các quy trình kiểm toán đối với mỗi phần hành trở nên không hợp lí

Thứ hai: Kiểm toán viên đã tìm được bằng chứng, nhưng không tìm

được nguyên nhân gây sai sót dẫn đến kết luận sai về bản chất của khoản

mục hoặc nghiệp vụ đó cũng như BCTC

Thứ ba: Các BCTC bản thân cũng chứa đựng các sai sót, nhưng sự sai sót

đó là do bên trong doanh nghiệp đã có sự thông đồng để làm sai các chính sách và chế độ của Ban quản trị đề ra nên KTV rất khó phát hiện ra gian lận và sai sót

Việc xác định rủi ro phát hiện được thực hiện thông qua mô hình rủi ro kiểm toán:

AR = IR×CR×DR

Với mô hình này, KTV có thể sử dụng để điều chỉnh rủi ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức thấp như mong muốn Khi rủi ro kiểm toán được xác định ở mức mong muốn thì rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Ví dụ, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao thì rủi ro phát hiện được đánh giá ở mức thấp để rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức chấp nhận được Hay khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp thì rủi ro phát hiện có thể được đánh giá ở mức cao hơn nhưng vẫn đảm bảo rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức chấp nhận được.

Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp đến phạm vi kiểm toán và các phương pháp kiểm toán đã thực thi trong quá trình kiểm toán Phạm vi kiểm toán càng được mở rộng, các phương pháp kiểm toán càng thích hợp và chặt chẽ, công việc kiểm toán càng được tuân thủ các chuẩn mực và các nguyên tắc kiểm toán, thì rủi ro phát hiện càng thấp và ngược lại.Tuy nhiên, một số rủi ro phát hiện vẫn thường xảy ra, cho dù có kiểm tra 100% số dư tài khoản hoặc loại nghiệp vụ, vì KTV có thể đã lựa chọn và áp dụng các phương pháp kiểm toán không thích hợp, áp dụng sai các phương pháp hoặc giải thích sai các kết quả kiểm toán Ngoài ra, mức độ rủi ro phát hiện còn liên quan trực tiếp đến thử nghiệm cơ bản của KTV KTV phải dựa vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi thử nghiệm cơ

bản để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được Để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán, KTV cần xem xét:

Nội dung thử nghiệm kiểm soát, ví dụ thủ tục thu thập tài liệu, hoặc xác định thu thập thông tin thu thập từ bên ngoài độc lập với đơn vị có giá trị cao hơn là thu thập tài liệu trong nội bộ đơn vị; hoặc kết hợp kết quả kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư với thủ tục phân tích;

Lịch trình của thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục kiểm tra số dư hàng tồn kho cuối năm được thực hiện vào cuối niên độ kế toán có giá trị cao hơn là thực hiện thủ tục kiểm tra vào thời điểm khác mà phải điều chỉnh.

Phạm vi thử nghiệm cơ bản, ví dụ xác định cỡ mẫu rộng hơn là hẹp.

Tuy nhiên, khó có thể loại bỏ hoàn toàn rủi ro phát hiện ngay cả khi kiểm tra chi tiêt toàn bộ các nghiệp vụ và số dư.

Sơ đồ 1.2: Quy trình đánh giá rủi ro phát hiện

Xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn

Tính toán rủi ro phát hiện

Thiết kế thử nghiệm kiểm soátĐánh giá rủi ro

tiềm tàng

Đánh giá rủi rokiểm soát

1.2.3 Đánh giá rủi ro kiểm toán

Mục đích của đánh giá rủi ro kiểm toán là xác định mức rủi ro phát hiện để xác định mức rủi ro phát hiện làm cơ sở cho việc lập kế hoạch các thử nghiệm kiểm toán sẽ áp dụng Rủi ro kiểm toán được xác định ngay sau khi lập kế hoạch kiểm toán Rủi ro kiểm toán mong muốn được xác định một cách chủ quan dựa trên kinh nghiệm của kiểm toán viên và phụ thuộc vào hai yếu tố cơ bản:

- Một là, mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC: theo đó, những BCTC mà được nhiều người đặt niềm tin thì những sai lệch trọng yếu trên BCTC dễ gây tác hại trên phạm vi rộng Do vậy, trong trường hợp này KTV cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận đưa ra của mình.

- Hai là, khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cao kiểm toán công bố: Nếu khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố thì khả năng KTV sẽ liên quan tới các vụ kiện của các bên do sử dụng báo cáo kiểm toán là rất lớn Do vậy, KTV cần đánh giá mức độ rủi ro kiểm toán ở mức thấp hơn để tăng cường các bằng chứng kiểm toán cần thu thập Từ đó, làm tăng tính chính xác của báo cáo kiểm toán, tránh những vụ kiện phát sinh sau khi cuộc kiểm toán kết thúc.

1.3 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro – mô hình rủi ro kiểm toán

Qua việc tìm hiểu các loại rủi ro, chúng ta thấy rằng, rủi ro tiềm tàng và rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát khác với rủi ro phát hiện ở chỗ, các loại rủi ro này tồn tại độc lập và khách quan đối với thông tin tài chính Kiểm toán viên không tạo ra và cũng không thể kiểm soát chúng được, kiểm toán viên chỉ có thể thu thập bằng chứng và đánh giá các loại rủi ro này Mối quan hệ của các loại rủi ro này được thể hiện thông qua công thức:

AR = IR × CR × DR

Với mô hình trên, kiểm toán viên có thể xác định rủi ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức mong muốn Từ đây ta cũng có:

Công thức trên có một ý nghĩa quan trọng đối với KTV trong việc xác định rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán sao cho hợp lý và đủ để bảo đảm duy trì rủi ro phát hiện ở mức cho phép Tuy nhiên, trong việc sử dụng mô hình trên, KTV cần chú ý một số điểm:

KTV không thể giả định rủi ro kiểm toán bằng 0 để không phải thu thập bằng chứng kiểm toán

KTV không thể đặt niềm tin tuyệt đối vào hệ thống kiểm soát nội bộ (CR=0) để không cần thiết đến các bước thu thập bằng chứng kiểm toán.

KTV không thể coi là thận trọng thích đáng nếu như rủi ro của việc phát hiện các sai phạm trọng yếu trong đối tượng kiểm toán ở mức quá cao.

KTV có thể lựa chọn dựa hoàn toàn vào các bằng chứng kiểm toán được thu thập từ các thử nghiệm cơ bản, kể cả khi KTV cho rằng rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở mức cực đại.

Rủi ro kiểm toán và rủi ro phát hiện luôn luôn đi đôi với tính trọng yếu Khi trọng yếu tăng thì rủi ro kiểm toán và rủi ro phát hiện giảm và ngược lại.

Bảng 1.1: Mối quan hệ về các loại rủi ro và bằng chứng kiểm toán

Trường hợp

Rủi rotiềm tàng

Rủi roKiểm soát

Rủi rophát hiện

Rủi rokiểm toán

Số lượng bằng chứng cần thu thập

4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình

1.4 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro

1.4.1. Khái niệm trọng yếu

Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực của các báo cáo tài chính Hay nói cách khác là đi xác minh xem báo cáo tài chính có những sai sót nào, những kiểm toán viên không phải tìm tất cả các sai phạm mà chỉ có trách nhiệm và nghĩa vụ đối với những sai phạm mang tính trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm toán số 320 “ tính trọng yếu trong

kiểm toán” thì trọng yếu là một thuật ngữ để chỉ tầm quan trọng của một thông tin( một số liệu trong báo cáo tài chính) Thông tin được coi là trọng yếu có

nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó thì sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của báo cáo tài chính Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có

1.4.2 Đánh giá tính trọng yếu

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể sai phạm nhưng chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng hay đó là toàn bộ sai sót có thể chấp nhận

được đối với toàn bộ BCTC Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu mang tính trọng yếu giúp kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Cụ thể, nếu KTV ước lượng mức trọng yếu càng thấp thì độ chính xác của các số liệu trên BCTC càng cao và số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhiều và ngược lại.

Việc ước lượng về mức trọng yếu mang tính xét đoán của KTV Do đó, ước lượng ban đầu về mức trọng yếu không mang tính cố định, mà có thể thay đổi trong suốt quá trình kiểm toán nếu KTV thấy mức ước lượng ban đầu là không chính xác hoặc có những thay đổi làm cho mức ước lượng thay đổi Khi xây dựng ban đầu về tính trọng yếu, KTV có thể sử dụng những phương pháp ước lượng sau để xác định mức trọng yếu:

- Ước lượng theo quy mô:

+ Quy mô tuyệt đối: sử dụng một con số tuyệt đối để xác định mức trọng yếu.

+ Quy mô tương đối: là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánh giá với một con số gốc Số gốc ở đây có thể là tổng tài sản, tổng doanh thu, thu nhập thuần trước thuế…

- Ước lượng theo bản chất: thì các khoản mục sau thường xem là trọng yếu:

+ Các khoản mục có gian lận hoặc chứa đựng gian lận.+ Các khoản mục có sai sót nhưng lặp đi lặp lại.

+ Các khoản mục ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp

Bảng 1.2: Bảng quy định về mức trọng yếuVị trí của khoản

Trên 10% giá trị trước thuế

Bảng cân đối kế toán

Dưới 10% giá trị tài sản

Từ 10% - 15% giá trị tài sản

Trên 15% giá trị tài sản

Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục:

Sau khi KTV đã có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, KTV cần phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục trên BCTC Mục đích của việc phân bổ này là giúp KTV xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp mức sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Cơ sở tiến hành phân bổ là bản chất các khoản mục, đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kinh nghiệm kiểm toán của KTV và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục

1.4.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Trong một cuộc kiểm toán, mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau: mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại Mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng khi kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình và thủ tục kiểm toán Ví dụ, sau khi lập xong chương trình kiểm toán chi tiết, KTV phát hiện rằng mức trọng yếu phải thấp hơn, do đó rủi ro kiểm toán sẽ phải tăng lên Do đó, KTV phải tăng cường phạm

vi kiểm toán và lựa chọn các phương pháp kiểm toán hữu hiệu hơn để có thể giảm rủi ro phát hiện xuống mức có thể chấp nhận được

1.5 Tầm quan trọng trong việc xác định rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính

- Ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán+ Rủi ro kiếm soát

Trên cơ sở đánh giá rủi ro kiểm soát, KTV thực hiện các phép thử sẽ được áp dụng Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao (CR cao) thì KTV không thể tin tưởng vào HTKSNB mà khi đó KTV sẽ tiến hành các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ Và kiểm toán viên phải cường các thử nghiệm cơ bản để phát hiện những hành vi gian lận và sai sót Trong trường hợp này, kiểm toán viên không cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát (thử nghiệm tuân thủ) Do mục đích của thử nghiệm kiểm soát là thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu và hệ thống kiểm soát và nhằm giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ Trong trường hợp này thì HTKSNB đã không hoạt động hữu hiệu nên sẽ làm tăng các thử nghiệm cơ bản Ngược lại, nếu rủi ro kiểm soát thấp hơn (IR thấp) thì KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm soát để đánh giá xem HTKSN hoạt động hiệu quả ở mức nào và KTV có thể tin bao nhiêu phần trăm vào hệ thống kiểm soát nội bộ Từ đó thử nghiệm cơ bản trên số dư tài khoản và nghiệp vụ sẽ được giảm bớt.

+ Rủi ro tiềm tàng

Tùy theo mục đích của từng cuộc kiểm toán thì KTV sẽ tập trung vào từng khoản mục khác nhau, từ đó rủi ro tiềm tàng sẽ được đánh giá khác nhau Ví dụ như, mục tiêu của cuộc kiểm toán là xác định số thuế phải nộp thì rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản chi phí và doanh thu sẽ được đánh giá cao hơn với mục tiêu của cuộc kiểm toán theo yêu cầu của ngân hàng với cùng loại tài

khoản Khi đó, với mục tiêu là xác định số thuế phải nộp thì KTV sẽ phải tăng cường thu thập các khoản mục ảnh hưởng đến chi phí và doanh thu, vì những khoản mục này nguy cơ chứa đựng những sai sót là lớn hơn những khoản mục khác Còn với mục tiêu cuộc kiểm toán theo yêu cầu của ngân hàng thì những khoản mục tài sản và các khoản phải thu khách hàng sẽ được chú trọng Vì những khoản mục này liên quan trực tiếp đến khả năng thanh toán của khách hàng và rủi ro tiềm tàng với các khoản mục này sẽ cao và do đó KTV sẽ phải thu thập nhiều hơn để đánh giá một cách chính xác.

Với cùng mục tiêu kiểm toán thì đối với mỗi doanh nghiệp kinh doanh các loại hình khác nhau thì rủi ro tiềm tàng trên từng khoản mục cũng được đánh giá khác nhau Thí dụ, cùng kiểm tra hàng tồn kho thì với doanh nghiệp bán rau quả và doanh nghiệp bán hàng quần áo thì rủi ro tiềm tàng đánh giá trên hàng tồn kho cũng khác nhau Với nhau doanh nghiệp kinh doanh rau quả thì rủi ro tiềm tàng của hàng tồn kho là rất lớn do những mặt hàng nguy cơ bị hỏng là cao và do đó kiểm toán viên phải tăng cường thu thập để đánh giá loại hàng tồn kho này.

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI VIỆT NAM2.1 Quá trình phát triển của hoạt động kiểm toán tại Việt Nam

Kiểm toán là thuật ngữ nghề nghiệp và là hoạt động nghiệp vụ đã xuất hiện từ lâu trên thế giới và được chấp nhận ở Việt Nam từ những năm đầu đổi mới (1990) Trong cơ chế quản lý mới, Nhà nước lãnh đạo nền kinh tế không phải bằng biện pháp hành chính, mà bằng luật pháp, bằng đòn bảy và công cụ kinh tế Kinh tế thị trường đòi hỏi hoạt động kinh tế - tài chính phải diễn ra một cách bình đẳng, minh bạch, công khai Thông tin kinh tế - tài chính do hạch toán kế toán xử lý, tổng hợp và cung cấp, phục vụ các quyết định kinh tế phải đảm bảo yêu cầu đầy đủ, trung thực, có độ tin cậy cao

Hệ thống kiểm toán ở Việt Nam – một trong những công cụ quản lý kinh tế – tài chính hữu hiệu, sản phẩm của nền kinh tế thị trường, của hội nhập kinh tế quốc tế đã được hình thành và có những bước phát triển đáng ghi nhận Hệ thống kiểm toán gồm 3 phân hệ cấu thành là kiểm toán Nhà nước (KTNN), kiểm toán độc lập và kiểm toán nội bộ Các phân hệ có vị trí, vai trò và phạm vi hoạt động khác nhau, nhưng cùng thực hiện chức năng kiểm tra, kiểm soát đối với các hoạt động kinh tế – tài chính, có sự tương đồng nhất định về phương

pháp chuyên môn nghiệp vụ

Hoạt động kiểm toán độc lập được hình thành từ năm 1991, KTNN từ năm 1994, kiểm toán nội bộ từ năm 1997 Từ đó đến nay, các phân hệ kiểm toán đã dần khẳng định được vị trí, vai trò và có những đóng góp tích cực đối với quá trình quản lý, sử dụng tiết kiệm, đúng mục đích, có hiệu quả các nguồn lực tài chính và tài sản trong xã hội; góp phần làm lành mạnh các quan hệ tài chính – tiền tệ; thúc đẩy quá trình hội nhập kinh tế quốc tế và hoàn thiện các yếu tố của nền kinh tế thị trường ở VN

Trong tiến trình đổi mới kinh tế của đất nước, cần có nhiều giải pháp để tiếp tục phát triển nhanh và vững chắc hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam Theo chiến lược phát triển kiểm toán độc lập giai đọan 2006-2010 đặt ra mục tiêu tiếp tục nâng cao chất lượng dịch vụ kế toán, kiểm toán, đảm bảo tuân thủ các chuẩn mực quốc tế, được quốc tế thừa nhận và phù hợp với tiến trình mở cửa, hội nhập vào kinh tế khu vực và thế giới Muốn vậy, cần tiếp tục hoàn thiện hệ thống văn bản pháp luật phù hợp với điều kiện phát triển kinh tế Việt Nam và thông lệ quốc tế, đồng thời nâng cao chất lượng đào tạo, phổ cập đến từng đơn vị Tăng cường quản lý Nhà nước về kế toán, kiểm toán đồng thời phát triển mạnh mẽ các tổ chức nghề nghiệp, mở rộng quan hệ quốc tế, từng bước thừa nhận lẫn nhau chứng chỉ hành nghề, cung cấp dịch vụ tại chỗ và cung cấp qua biên giới về dịch vụ kế toán và kiểm toán.

2.2 Thực trạng qui trình đánh giá rủi ro kiểm toán tại Việt Nam hiện nay

Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một vấn đề khá phức tạp, mang tính xét đoán của KTV nhiều hơn Trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế, cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam chỉ đưa ra những hướng dẫn chung về trọng yếu và rủi ro, việc đánh giá trọng yếu và rủi ro như thế nào thì từng công ty kiểm toán sẽ có những hướng dẫn cụ thể cho các KTV của mình Ở Việt Nam hiện nay, số lượng công ty kiểm toán cũng khá đông, nhưng không phải công ty nào cũng có hướng dẫn cụ thể về quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro cho nhân viên Hơn nữa các công ty có hướng dẫn thì mối công ty sẽ có quy trình mang những đặc điểm không giống nhau Trong bài nghiên cứu này, nhóm chúng em xin đưa ra 2 ví dụ điển hình cho các công ty kiểm toán ở Việt Nam,

đó là: công ty TNHH Deloitte Việt Nam và Công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC

2.2.1 Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán.

Trong giai này, KTV có thể tham khảo các thông tin trên các báo cáo kiểm toán năm trước (nếu có), để có những hình dung ban đầu của mình về hiện trạng kinh doanh của khách hàng Từ đó để có nhận định một cách đúng đắn hơn về rủi ro khi thực hiện kiểm toán Tuy vậy, cũng cần phải thận trọng về việc xem xét độ tin cậy các thông tin trên các báo cáo kiểm toán năm trước, và cân nhắc về sự phù hợp của các thông tin đó với cuộc kiểm toán năm nay Một mặt do những thay đổi trong hệ thống tổ chức của khách hàng, mặt khác các yếu tố bên ngoài cũng là nguyên nhân làm gia tăng, hay hạn chế các rủi ro kiểm toán có thể xảy ra.

Nhìn chung, trong bước này, KTV cần chú ý đến các vấn đề sau:+ Đặc điểm tính liêm khiết của đội ngũ lãnh đạo

 Đặc điểm và tính liêm khiết trong các lĩnh vực nói chung

 Cam kết của doanh nghiệp về độ tin cậy của thông tin trong BCTC Cam kết của doanh nghiệp về việc thiết kế duy trì quy trình kế toán và

hệ thống thông tin tin cậy.+ Cơ cấu tổ chức và quản lý

Các thông tin trên, cần phải được tìm hiểu kỹ lưỡng với từng khách hàng, nhằm hạn chế rủi ro kiểm soát xảy ra khi lựa chọn khách hàng.

Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán là công việc khá phức tạp Do đó trong hầu hết các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam hiện nay, công việc này do thành viên ban giám đốc thực hiện, hoặc do KTV cao cấp thực hiện có sự thông qua của ban giám đốc.

2.2.2 Qui trình đánh giá trọng yếu trong mối quan hệ với rủi ro kiểm toán2.2.2.1 Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu.

Các công ty kiểm toán Việt Nam kế thừa kỹ thuật về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán từ những hãng kiểm toán lớn, ra đời trước trên thế giới.

Sau khi đã thực hiện tìm hiểu các thông tin về khách hàng và thực hiện phân tích sơ bộ BCTC của đơn vị, KTV sẽ thực hiện ước lượng ban đầu về mức trọng yếu

KTV phải chọn lựa một chỉ tiêu để làm số gốc trong việc xác định mức trọng yếu Các chỉ tiêu này sẽ tùy thuộc vào tính chất của từng cuộc kiểm toán để lựa chon Thông thường sẽ dựa vào chỉ tiêu mà người đọc BCTC quan tâm nhiều hơn.

Đối với AASC

Đối với AASC hướng dẫn KTV đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán BCTC theo “Văn bản hướng dẫn” các chỉ tiêu được sử dụng làm cơ sở cho việc ước lượng ban đầu về trọng yếu và các tỷ lệ quy định tương ứng (trong bảng 2.1)

Đối với mỗi khách hàng cụ thể , sau khi đã thu thập được các thong tin về khách hang, thực hiện phân tích sơ bộ BCTC ,các KTV sẽ lập “Bảng ước tính mức độ trọng yếu”

Sau khi tính được các chỉ tiêu trong bảng, KTV sẽ lựa chon một mức trọng yếu theo ý chủ quan của mình Thông thường KTV sẽ lựa chọn mức

trọng yếu theo chỉ tiêu được đánh giá là ổn định qua các kỳ và được nhiều người sử dụng BCTC quan tâm hoặc chỉ tiêu nhỏ nhất để đảm bảo an toàn KTV sẽ lựa chỉ tiêu sao cho phù hợp trong mỗi cuộc kiểm toán.

Bảng 2.1 Tính mức trọng yếu của AASC

STT Chỉ tiêu

Tỷ lệ % Số tiền Ước tính mức trọng yếu

Thấp nhất Cao nhất Tối thiểu Tối đa

Đối với Deloitte Việt Nam

Khác với AASC, việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu được Deloitte VN chia làm 2 trường hợp:

Trường hợp 1: Với những khách hàng niêm yết trên thị trường chứng khoán, chỉ tiêu được công ty lựa chọn làm số gốc để ước lượng mức trọng yếu ban đầu thường là chỉ tiêu lợi nhuận thuần sau thuế Tuy nhiên nếu doanh nghiệp khách hàng làm ăn thua lỗ hay hòa vốn thì chỉ tiêu được chọn là lợi nhuận thuần trung bình trong vòng 1 số năm liên tục trước đó Khi lựa chọn được số gốc, mức trọng yếu ban đầu (PM – Planning Material), sẽ được xác định bằng 5% - 10% số gốc.

Trường hợp 2: Khách hàng là những công ty không niêm yết trên thị trường chứng khoán Chỉ tiêu để lựa chọn làm số gốc của các khách hàng này phong phú hơn, có thể là: tổng tài sản ngắn hạn, vốn chủ sở hữu, lợi nhuận thuần sau thuế hoặc tổng doanh thu Cụ thể PM được xác định như sau:

- 2% tổng tài sản ngắn hạn hoặc vốn chủ sở hữu

- 10% lợi nhuận sau thuế với giả thiết đơn vị hoạt động liên tục.- Từ 0,5% đến 3% tổng doanh thu theo bảng tỷ lê quy định (bảng 2.2)

Đối với một số công ty kiểm toán khác tại Việt Nam: Hầu hết các công

ty đều đưa ra hướng dẫn cách xác định ước lượng ban đầu về tính trọng yếu (gồm lựa chọn chỉ tiêu làm gốc và đưa ra tỷ lệ tương ứng) Một số công ty như: VAAC, AACC, ACCA, CPA Việt Nam,… đưa ra chỉ tiêu làm gốc và tỷ lệ xác định tương tự như Deloitte VN Một số khác như: T.T.L, ACPA,… thì lại tương tự như AASC

Bảng 2.2: Bảng xác định mức trọng yếu theodoanh thu của Deloitte VN

2.2.2.2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.

Đối với AASC

Sau khi ước lượng ban đầu KTV phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục:

+ Ước lượng ban đầu về trọng yếu được KTV phân bổ cho các khoản mục trên bảng cân đối kế toán

+ Căn cứ để phân bổ mức trọng yếu là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, phí thu thập bằng chứng đối với từng khoản mục và kinh nghiệm của KTV.

+ Đối với các khoản mục nhỏ nằm trong khoản mục chính KTV phân bổ mức trọng yếu theo tỷ trọng giá trị của khoản mục đó trên tổng thể của khoản mục.

+ Đối với khoản mục lớn KTV sẽ phân chia thành 3 nhóm khác nhau với các hệ số trong đó

Hệ số 1 tương ứng chỉ nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát là trung bình và cao, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là thấp;

Hệ số 2 chỉ nhóm có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát là thấp và trung bình, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là trung bình;

Hệ số 3 là nhóm tương ứng với rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát thấp và chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán cao.

Sau khi phân chia các khoản mục vào các nhóm đi với các hệ số khác nhau KTV sử dụng công thức để phân bổ mức trọng yếu.

Mức trọng yếu Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu Số dư Hệ sốphân bổ cho = × từng × từngkhoản mục X ∑ số dư từng × hệ số đi kèm từng khoản khoản khoản mục khoản mục mục mục

Sau khi phân bổ xong ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho từng khoản mục chính trên bảng cân đối kế toán, KTV sẽ sử dụng mức trọng yếu được phân bổ này kết hợp với rủi ro kiểm toán đã đánh giá cho từng khoản mục để thiết kế các thử nghiệm kiểm toán cho từng khoản mục này.

Với Deloitte Việt Nam

Deloitte VN không thực hiện phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục, mà đối với các khoản mục này KTV sử dụng mức sai sót tiền tệ cho phép (MP – Monetary Precision)

Mức sai sót tiền tệ cho phép được tính trên cơ sở PM nhưng nó ít hơn PM 1 lượng Phần ít hơn đó giúp KTV xác định những sai phạm có thể chấp nhận được Tổng các sai sót hoặc báo cáo sai của khách hàng nhỏ hơn hoặc bằng MP thì công ty sẽ nhận cuộc kiểm toán.

Nhìn chung cũng như đa số các công ty khác, khi xác định PM và MP, KTV chỉ thực hiện việc lựa chọn các khoản mục, sau đó nhập dữ liệu và hệ thống máy tính sẽ tự động tính ra PM và MP.

Các công ty kiểm toán khác tại Việt Nam cũng có cách phân bổ khác nhau về mức trọng yếu Sau khi phân bổ các công ty thực hiện ước tính tổng sai sót cho từng khoản mục.

2.2.2.3 Ước tính sai sót cho từng khoản mục

Đối với AASC

Sau khi tiến hành các thử nghiệm kiểm toán đã được thiết kế KTV sẽ ước tính tổng số sai sót trong từng khoản mục Tuy nhiên AASC chưa có những quy định cụ thể để xác định giá trị chênh lệch có thể bỏ qua hay có thể chấp nhận được mà công việc này phụ thuộc vào xét đoán cuả KTV Khi phát hiện ra sai phạm , KTV chia sai phạm thành 2 trường hợp :

- Trường hợp 1: sai phạm có bằng chứng chắc chắn (thường là những sai phạm phát hiện qua thủ tục kiểm tra chi tiết) thì KTV đều yêu cầu khách hàng điều chỉnh (trừ sai phạm là quá nhỏ theo xét đoán của KTV)

- Trường hợp 2: sai phạm không có bằng chứng chắc chắn ( thường là những sai phạm được phát hiện qua thủ tục phân tích ước tính của KTV ) Với sai phạm loại này, AASC chưa có hướng dẫn cụ thể cho cac KTV để xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được mà tùy thuộc vào xét đoán của KTV KTV sẽ căn cứ vào mức trọng yếu được phân bổ cho khoản mục đang kiểm tra để ước tính xem nếu kết hợp chênh lệch này với các sai phạm khác trong khoản mục đó hay không Nếu không vượt quá thì có thể chấp nhận chênh lệch này mà không cần điều tra thêm Ngược lại, nếu vượt quá mức trọng yếu được phân bổ cho khoản mục thì các KTV sẽ điều tra thêm, thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết bổ sung để có các bằng chứng chắc chắn và yêu cầu khách hàng điều chỉnh.

Đối với Deloitte VN

Các sai phạm do KTV phát hiện được chia làm 2 loại:

- Những sai phạm có bằng chứng chắc chắn: những sai phạm có quy mô nhỏ hơn 2% giá trị MP và không có tính hệ thống, không ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC xét trên khía cạnh định tính thì KTV có thể bỏ qua, không yêu cầu

khách hàng điều chỉnh, không tập hợp vào sai sót cho khoản mục đó Còn lại tất cả các sai phạm có bằng chứng cụ thể có giá trị lớn hơn 2% giá trị MP đều được KTV yêu cầu khách hàng điều chỉnh dù không ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC.

- Những sai phạm chưa có bằng chứng chắc chắn, KTV phải tính toán giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được (được gọi là threshold) Giá trị này là phần chênh lệch tối đa giữa giá trị ước tính của KTV và giá trị thực tế có thể chấp nhận được và không cần tìm nguyên nhân.

Nếu độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=0,7 thì:

Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được = số dư khoản mục × 20%Nếu độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=2 thì:

Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được = số dư khoản mục × 15%

Trong đó R được đánh giá sau khi KTV đã đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát (được trình bày trong phần đánh giá rủi ro kiểm toán) Trên cơ sở so sánh mức chênh lệch có thể chấp nhận được và mức chênh lệch thực tế KTV sẽ đưa ra yêu cầu điều chỉnh với khách hàng và tổng hợp các sai phạm không được điều chỉnh cho từng khoản mục.

Đa số các công ty kiểm toán còn lại ở Việt Nam đều áp dụng việc ước tính sai sót cho từng khoản mục giống như AASC hoặc Deloitte VN.

Bảng 2.3: Hướng dẫn tính giá trị chênh lệchcó thể chấp nhận của Deloitte VN

Số lượng khoản mục

được phân tách

Kiểm tra chi tiết ở mức độ thấp(R = 0,7)

Kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình (R=2)

Giá trị chênh lệch có thể

chấp nhận được (%MP)

Nếu số dư khoản mục lớn

hơn MP nhân với

Giá trị chênh lệch có thể

chấp nhận được

Nếu số dư khoản mục lớn

hơn MP nhân với

2.2.2.4 Ước tính tổng sai phạm trên toàn bộ BCTC

Trên cơ sở ước tính tổng sai sót trong từng khoản muc KTV tổng hợp các sai sót của các khoản mục trên BCTC Con số tổng hợp này sẽ được dùng để so sánh với ước lượng ban đầu về trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu đã được điều chỉnh.

2.2.2.5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.

Trước khi thực hiện công việc so sánh này, KTV của các công ty đều thực hiện xem xét lại mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu đã chính xác chưa, có cần phải điều chỉnh không Sau đó mới thực hiện so sánh với sai số tổng hợp được ước tính cho toàn bộ BCTC

Việc ước tính tổng sai phạm trên toàn bộ BCTC cũng như so sánh với ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh ) về tính trọng yếu được các KTV của các công ty thực hiện theo đúng chuẩn mực.

Khi tiến hành công việc so sánh này sẽ có hai trường hợp xảy ra:

Trường hợp 1: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC nhỏ hơn mức ước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trong yếu thì KTV sẽ không phải thực hiện thêm các thử nghiệm kiểm toán và có thể đưa ý kiến chấp nhận toàn phần về BCTC.

Trường hợp 2: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC gần bằng ( đảm bảo nguyên tắc thận trọng, hạn chế rủi ro kiểm toán) hoặc lớn hơn mức ước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trọng yếu thì KTV sẽ xem xét xem có những khoản mục nào có tổng số sai sót ước tính cao Đối với những khoản mục này, KTV sẽ tăng cường các thủ tục kiểm toán và mở rộng quy mô mẫu chọn để phát hiện thêm các sai sót có bằng chứng chắc chắn để yêu cầu khách hàng điều chỉnh và sau đó khẳng định lại ước tính về tổng số sai sót của khoản mục đó Nếu khác hàng không chấp nhận điều chỉnh và các thủ tục kiểm toán bổ sung vẫn khẳng định có sai sót trọng yếu trong các khoản mục này thì KTV sẽ đưa ra kết luận kiểm toán thuộc loại “ ý kiến chấp nhận từng phần “ hoặc “ ý kiến bác bỏ”.

2.2.3 Đánh giá rủi ro kiểm toán

2.2.3.1 Đánh giá rủi ro trên phương diện BCTC.a Thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn.

Rủi ro kiểm toán mong muốn sẽ được thiết lập dựa trên hai khía cạnh cơ bản là: mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC của khách hàng và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố

Trên thực tế AASC và một số công ty khác như A&C, AFC xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn dựa trên các yếu tố sau:

+ Quy mô của khách hàng;+ Số công nợ ;

+ Khả năng thanh toán;+ Tốc độ tăng doanh thu ;+ Năng lực của Ban quản trị;+ Kinh nghiệm của KTV.

Quy mô khách hàng và số lượng người sử dụng BCTC được xác định dựa trên các chỉ tiêu trên BCTC như tổng vốn đầu tư ban đầu, tổng tài sản KTV cũng thực hiên xem xét, phân tích sơ bộ các chỉ tiêu tài chính trên Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh của năm kiểm toán hiện hành và so sánh với số liệu của năm trước để đánh giá quy mô công nợ, khả năng thanh toán, doanh thu, lợi nhuận và tình hình biến động của các chỉ tiêu này Thông thường với khách hàng có quy mô lớn thì KTV sẽ xác định có nhiều người quan tâm tới các chỉ tiêu trên BCTC.

Mặc dù có phân tích sơ bộ BCTC nhưng các công ty kiểm toán Việt Nam chưa chú trọng tới vấn đề thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn này Trong mỗi cuộc kiểm toán, các công ty đều xác định mức rủi ro kiểm toán chung chung và áp dụng cho hầu hết cuộc kiểm toán Chẳng hạn, với Deloitte VN, ACCA, CPA Việt Nam,… luôn ấn định mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho

mỗi cuộc kiểm toán là thấp để đạt được dộ tin cậy kiểm toán ở mức tối đa (khoảng trên 95%).

b Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTC

Đối với AASC

AASC đánh giá rủi ro tiềm tàng ở ba mức rủi ro: Mức cao, mức trung bình, mức thấp Việc đánh giá một khách hàng được xếp vào mức rủi ro nào dựa vào các tiêu thức sau:

+ Tiêu thức thứ 1: tính liêm chính và đặc điểm của ban giám đốc; + Tiêu thức thứ 2: bản chất kinh doanh của khách hàng;

+ Tiêu thức thứ 3: các ước tính kế toán;

+ Tiêu thức thứ 4: các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên

Dựa trên những hướng trên những nhân tố ảnh hưởng đó KTV tìm hiểu về khách hàng Sau đó có thể tổng hợp những hiểu biết của mình về khách hàng để trả lời các câu hỏi đưa ra phục vụ cho việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diên BCTC Các câu hỏi KTV đưa ra để đánh giá về rủi ro tiềm tàng bao gồm:

 Lĩnh vực hoạt động của công ty?

 Cơ cấu tổ chức của khách hàng như thế nào ?

 Chính sách kế toán của công ty khách hàng đang áp dụng? Thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị đang áp dụng? Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc?

 Trình độ của kế toán trưởng và nhân viên phòng kế toán, KTV nội bộ  Quan hệ giữa công ty khách hàng và KTV?

 KTV có nghi ngờ về tính liêm chính của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc không?

 Khách hàng có ý định lừa dối KTV? Sự thay đổi về thị trường , sự cạnh tranh?

 Ý kiến của KTV trên Báo cáo kiểm toán năm trước?

 Liệu Ban Giám đốc và nhân viên phòng kế toán có áp lực bất thường nào không?

 Khả năng công ty báo cáo sai kết quả tài chính hay giá trị tài sản? Sự thay đổi nhân sự trong Ban Giám đốc, Hội đồng quản trị và

phòng kế toán?

Từ những tiêu chí đó AASC đưa ra mẫu bảng hỏi:

Bảng2.4: Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTCcủa AASC

CÔNG TY DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁNAUDITING ACCOUNTING FINANCE SERVICE CÓNULTANCY (AASC)Tên khách hang: Tham chiêu:

Niên độ kế toán: Người thực hiên:Khoản muc: Ngày thực hiên:Công việc: Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC

1 Lĩnh vực hoạt động của công ty?

3 Chính sách kế toán của công ty đang áp dụng?

5 Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban giám đốc?

6 Trình độ của Kế toán truởng và nhân viên phòng kế toán,KTV nội bộ (nếu có)?7 Quan hệ giữa công ty khách hàng và KTV?

8 KTV có nghi ngờ về tính liêm chính của hội đồng quản trị và Ban giám đốc không?

9 Khách hàng có ý định lừa dối KTV?

13 Khả năng Công ty báo cáo sai kết quả tài chính hay giá trị tài sản?

14 Sự thay đổi nhân sự trong Ban giám đốc ,Hội đồng quản trị và Phòng kế toán?

Kết luận

Nguời kiểm tra:Ngày thực hiện:

Căn cứ vào từng câu trả lời đối với mỗi vấn đề cụ thể, đặc biệt là xem xét tầm quan trọng của vấn đề đó tới các thông tin trên BCTC, KTV sẽ đánh giá rủi ro tiềm tàng.

Đối với Deloitte VN

Deloitte VN đánh giá rủi ro tiềm tàng ở ba mức rủi ro: mức trung bình, cao hơn mức trung bình và rủi ro cao nhất.

 Mức trung bình: Hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp có thể đứng vững, triển vọng lâu dài Các chính sách kế toán ít thay đổi, đội ngũ kế toán có trình độ tốt.

 Cao hơn trung bình: Doanh nghiệp có mức rủi ro cao hơn thông thường nhưng chưa nghiêm trọng.

 Rủi ro cao nhất: KTV nhận thấy rằng kiểm toán có thể bị mất uy tín hoặc sẽ vướng mắc trong quá trình kiểm toán, lúc này công ty sẽ không chấp nhận kiểm toán với những khách hàng có rủi ro rất cao.Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng mỗi khách hàng, Deloitte VN tìm hiểu các thông tin sau:

 Tính liêm chính của ban giám đốc; Bản chất kinh doanh của khách hàng; Các ước tính kế toán;

 Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên.

Trong mỗi cuộc kiểm toán, các KTV của Deloitte Việt Nam sẽ dựa trên những hướng dẫn trên để tìm hiểu về khách hàng Sau đó kiểm toán viên tổng hợp những hiểu biết của mình về khách hàng để trả lời các câu hỏi đưa ra phục vụ cho việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTC.