Bài giảng Kiểm toán tài chính – Bài 3: Quy trình kiểm toán được biên soạn nhằm cung cấp các kiến thức về các giai đoạn của quy trình kiểm toán, bao gồm lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.
Bài 3: Quy trình kiểm tốn BÀI QUY TRINH KIỂM TOÁN Hướng dẫn học Để học tốt này, sinh viên cần tham khảo phương pháp học sau: Học lịch trình mơn học theo tuần, làm luyện tập đầy đủ tham gia thảo luận diễn đàn Đọc tài liệu: Giáo trình Kiểm tốn tài (2014), NXB Đại học Kinh tế quốc dân – GS.TS Nguyễn Quang Quynh PGS.TS Ngơ Trí Tuệ Sinh viên làm việc theo nhóm trao đổi với giảng viên trực tiếp lớp học qua email Tham khảo thông tin từ trang Web môn học Nội dung Bài học giới thiệu vấn đề giai đoạn quy trình kiểm tốn, bao gồm: lập kế hoạch kiểm toán, thực kiểm toán lập báo cáo kiểm toán Mục tiêu Giúp sinh viên hiểu được công việc yêu cầu thực cơng việc giai đoạn kiểm tốn tài Giúp sinh viên nắm bắt yêu cầu lập kế hoạch kiểm tốn cơng việc thực giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Giúp sinh viên nhận thức cách thức thực loại thủ tục kiểm toán giai đoạn thực kiểm toán Giúp sinh viên thấy rõ yếu tố cấu thành báo cáo kiểm toán dạng ý kiến kiểm toán khác kiểm tốn viên sử dụng q trình lập báo cáo kiểm tốn TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 39 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Tình dẫn nhập Tình dẫn nhập Parmalat công ty Ý Calisto Tanzi lập vào năm 1961 Công ty thời tiếng thịnh vượng sụp đổ vào năm 2003 Tanzi biển thủ 800 triệu Euro từ cơng ty để lại lỗ hổng kê kế toán với số tiền lên tới 20 tỷ USD, khiến Parmalat trở thành vụ phá sản lớn từ trước đến Châu Âu Theo thông tin quan điều tra, Parmalat làm đẹp sổ sách mười năm để che giấu khoản lỗ hay khoản thâm hụt tiền công ty Cựu giám đốc tài khai báo với nhà chức trách Ý thân ông Tanzi bỏ túi khoảng 500 triệu euro tiền công ty Dù số đúng, người ta chưa hiểu hàng tỉ euro lại biến đâu Dĩ nhiên, dư luận đặt câu hỏi cơng ty kiểm tốn cho Parmalat làm việc mà không phát gian dối sổ sách kế toán Grant Thormton cơng ty kiểm tốn cho Parmalat thời gian dài (bây cịn kiểm tốn cho Bonlat, cơng ty Parmalat) cịn Deloitte & Touche thực kiểm toán từ năm 1999 đến 2004 Cả hai hãng tuyên bố họ tuân thủ tiêu chuẩn kế toán Ý hợp tác với quan điều tra thân họ bị lừa Chẳng hạn, Grant Thornton nói thư giả mạo từ Bank of America xác nhận Parmalat có tỉ euro tài khoản Bonlat trông giống thật họ không chút ngần ngại đưa khoản tiền vào mục có cơng ty Cơ quan điều tra cho biết năm Parmalat giả mạo hồ sơ khoảng bốn lần, cho thấy khoản tiền lớn tài khoản Bonlat, để đưa vào cân đối cho tập đồn Grant Thornton, chịu trách nhiệm kiểm tốn khoản này, nói họ bị lừa tinh vi dư luận Ý cho nhân viên hãng bị Parmalat mua chuộc yếu nghiệp vụ không phát gian dối Ví dụ Grant Thormton dựa vào thơng tin Bonlat mà không chịu kiểm tra lại với ngân hàng mà Bonlat nói có tiền gửi Sự sụp đổ tập đoàn thực phẩm danh tiếng Parmalat gây nhiều tranh cãi giới học thuật nhà hoạch định sách Với liệu tình nêu trên, phân tích sai lầm mà kiểm toán viên mắc phải tiến hành kiểm tốn 40 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Tình dẫn nhập Halvorson Co., cơng ty kiểm tốn nhỏ bắt đầu tạo dựng nhiều danh tiếng Năm Halvorson công ty Machinetron mời thực kiểm tốn báo cáo tài Al Trent, giám đốc cơng ty, có ý định niêm yết cổ phần Machinetron thị trường chứng khoán tiếp cận với nhiều nhà đầu tư Sản phẩm Machinetron máy móc có kết cấu phức tạp, trọng tải giá trị lớn Mỗi giao dịch bán hàng thực trực tiếp Al Trent khách hàng toán làm nhiều kỳ Việc khách hàng toán làm nhiều kỳ dẫn đến khả bút toán ghi nhận doanh thu có sai phạm trọng yếu Trưởng nhóm kiểm tốn, Bob Lehman, người có nhiều kinh nghiệm lĩnh vực này, nhận rủi ro tiềm ẩn trình ghi nhận doanh thu Lehman yêu cầu tất khoản phải thu cuối năm phải đối chiếu với khách hàng Anh nhận khoản phải thu liên quan đến giao dịch bán hàng đối chiếu xác nhận fax Vào ngày kiểm toán cuối cùng, trước đưa ý kiến kiểm toán, Lehman khăng khăng yêu cầu việc xác nhận khoản phải thu cần phải thực văn Al Trent vô tức giận không đồng ý với yêu cầu kiểm toán viên Luật sư Machinetron đề nghị ban hành văn cam kết fax hồn toàn đầy đủ giá trị pháp lý để xác nhận khoản phải thu Lehman cảm thấy áp lực, đành chấp nhận với đề nghị đồng ý phát hành ý kiến chấp nhận toàn phần với báo cáo tài Machintron Với tình trên, với danh nghĩa kiểm toán viên, bạn xử lý trước đưa ý kiến (kết luận) kiểm tốn TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 41 Bài 3: Quy trình kiểm tốn 3.1 Lập kế hoạch kiểm tốn tài Trong mơn học trước (Kiểm tốn bản), biết kiểm toán trải qua giai đoạn: chuẩn bị kiểm toán, thực hành kiểm toán kết thúc kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán giai đoạn kiểm toán nhằm chuẩn bị tiền đề điều kiện vật chất cho kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán giai đoạn mà KTV thiết phải thực kiểm toán nhằm tạo điều kiện pháp lý điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: KTV Cơng ty kiểm tốn cần lập kế hoạch kiểm tốn để đảm bảo kiểm tốn tiến hành cách có hiệu Như vậy, thấy: việc lập kế hoạch kiểm tốn khơng xuất phát từ yêu cầu thực tế công việc mà quy định thành chuẩn mực đòi hỏi KTV Cơng ty kiểm tốn phải thực để đảm bảo chất lượng hiệu chung kiểm toán Các loại kế hoạch kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, kế hoạch kiểm toán bao gồm loại: o Kế hoạch chiến lược bao gồm định hướng, nội dung trọng tâm phương pháp tiếp cận chung kiểm tốn cấp lãnh đạo cơng ty kiểm tốn dựa hiểu biết tình hình hoạt động môi trường kinh doanh thân đơn vị kiểm toán o Kế hoạch kiểm toán tổng quát việc cụ thể hóa kế hoạch chiến lược phương pháp tiếp cận chi tiết nội dung, lịch trình phạm vi dự kiến thủ tục kiểm toán Mục tiêu việc lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể thực cơng việc kiểm tốn có hiệu theo thời gian dự kiến o Kế hoạch kiểm toán chi tiết (chương trình kiểm tốn) dự kiến chi tiết cơng việc kiểm tốn, thời gian hồn thành phân cơng lao động KTV dự kiến tư liệu, thông tin có liên quan cần sử dụng thu thập Kế hoạch chiến lược thường công việc KTV mà chủ phần hùn thực Trên thực tế, KTV thường lập kế hoạch kiểm toán tổng quát cịn chương trình kiểm tốn có mẫu sẵn cần sửa đổi chút cho phù hợp với đối tượng khách hàng 42 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn 3.1.1 Lập kế hoạch kiểm tốn tài tổng quát 3.1.1.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm tốn Theo thơng lệ quốc tế, hàng năm, cơng ty kiểm toán gửi thư chào hàng cung cấp dịch vụ kiểm tốn dịch vụ khác có liên quan tới khách hàng Nếu cơng ty có nhu cầu kiểm tốn gửi thư mời kiểm tốn sau đó, cơng ty kiểm tốn chấp nhận kiểm tốn gửi thư hẹn kiểm toán Thư mời thư hẹn kiểm toán pháp lý ràng buộc hai phía Tuy nhiên, Việt Nam, bị chi phối Luật doanh nghiệp nên công ty thực ký kết hợp đồng kiểm toán khâu thực ký kết hợp đồng kiểm toán Tuy nhiên, trước thực ký kết hợp đồng kiểm toán, cơng ty kiểm tốn phải thực đánh giá khả chấp nhận kiểm tốn Do đó, bước cơng việc khâu chuẩn bị cho kế hoạch kiểm tốn là: a Đánh giá khả chấp nhận kiểm toán KTV phải đánh giá xem việc chấp nhận khách hàng hay tiếp tục khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động kiểm tốn có ảnh hưởng đến uy tín danh tiếng cơng ty kiểm tốn hay khơng Đánh giá khả kiểm tốn bao gồm cơng việc sau: Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khác với xem xét KSNB khách hàng Đây việc cơng ty kiểm tốn tự xem xét, kiểm tra chất lượng hoạt động kiểm tốn Cần xem xét xem có đủ khả để thực kiểm tốn hay khơng (vì số lĩnh vực đặc thù địi hỏi KTV phải có hiểu biết Nếu KTV khơng có kiến thức lĩnh vực khách hàng khơng đủ khả thực kiểm tốn Điều ảnh hưởng đến uy tín danh tiếng cơng ty) Ngồi ra, KTV cần xem xét có đủ khả để đáp ứng yêu cầu Ban Giám đốc doanh nghiệp hay không Khi xem xét, KTV thường dựa yếu tố: o Khả phục vụ tốt khách hàng cơng ty kiểm tốn Thơng thường, cơng ty kiểm toán nên chọn kiểm toán cho doanh nghiệp kinh doanh lĩnh vực mà KTV cơng ty kiểm tốn mạnh Trong cơng ty kiểm tốn, thường chia thành phịng nghiệp vụ để chuyên sâu lĩnh vực Tính độc lập KTV (độc lập quan hệ xã hội; độc lập quan hệ kinh tế; có thái độ độc lập, khách quan q trình thu thập chứng) o Xem xét tính liêm Ban Giám đốc khách hàng Nếu nhân viên doanh nghiệp có hành vi gian lận KTV trao đổi với trưởng phòng Nếu trưởng phòng gian lận KTV trao đổi với Ban Giám đốc Còn Ban Giám đốc gian lận KTV phải hỏi thêm ý kiến tư vấn chun gia pháp luật, phải thơng báo lại hành vi gian lận cho quan pháp luận nhiều trường hợp cần rút khỏi hợp đồng kiểm tốn TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 43 Bài 3: Quy trình kiểm toán KTV cần dựa vào pháp đoán chủ quan để đánh giá tính liêm Ban Giám đốc Nếu Ban Giám đốc thiếu liêm chính, KTV khơng nên dựa vào giải trình Ban Giám đốc tài liệu doanh nghiệp cung cấp Nếu lo ngại tính liêm Ban Giám đốc nghiêm trọng, KTV kết luận: khơng chấp nhận khách hàng kiểm tốn Liên lạc với KTV tiền nhiệm Có hai loại khách hàng: o Khách hàng truyền thống (khách hàng nhiều năm kiểm toán/ khách hàng cũ): KTV phải cập nhật thông tin khách hàng KTV phải lưu ý tới rủi ro kiểm toán rủi ro mức cao KTV nên đưa kết luận khơng tiến hành kiểm tốn Ví dụ: năm trước kiểm tốn, có bất đồng với Ban giám đốc khó khăn đưa kết luận kiểm tốn Năm xuống thấy khơng thể giải Chẳng hạn: khách hàng không cho KTV tham gia chứng kiến kiểm kê sợ can thiệp sâu không cung cấp cho KTV danh mục khách hàng… Hoặc năm ngối có bất đồng với KTV cũ Năm nay, cơng ty kiểm tốn cử nhóm KTV không giải bất đồng o 44 Tốt nên rút khỏi hợp đồng kiểm toán Đối với khách hàng khách hàng tiềm năng: Khách hàng trước chưa kiểm tốn cơng ty kiểm tốn nào: KTV cần thu thập thông tin thông qua: Nghiên cứu tài liệu ngành liên quan hoạt động công ty Liên hệ với bên có liên quan: Ngân hàng, chủ nợ, nhà đầu tư… Liên hệ với cố vấn pháp luật đơn vị khách hàng Cố vấn pháp luật: tư vấn pháp luật cho khách hàng công ty nước ngồi có nhóm tư vấn pháp luật Ở Việt Nam, có không phổ biến hoạt động tư vấn áp dụng với cá nhân Cố vấn pháp luật công ty giống “bộ não” cho công ty Cố vấn đưa lời tư vấn ảnh hưởng tới định công ty KTV nên tham khảo liên hệ với họ Khách hàng trước kiểm toán công ty khác: KTV kế nhiệm phải chủ động liên lạc với KTV tiền nhiệm Việc thiết lập mối quan hệ phải cho phép khách hàng chí KTV tiền nhiệm hạn chế từ chối đưa thông tin họ khách hàng cho phép Những thông tin liên quan cần tìm hiểu bao gồm: Lý thay đổi KTV; Thơng tin tính liêm Ban Giám đốc Nếu khách hàng trước kiểm tốn cơng ty kiểm tốn khác KTV cần liên lạc với KTV tiền nhiệm để biết lý thay đổi KTV khách hàng Liệu có bất đồng xảy khách hàng KTV tiền nhiệm TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn khơng? Lý năm lại khơng tiếp tục kiểm tốn nữa? Liệu có vấn đề lo ngại tính liêm Ban Giám đốc hay khơng Tuy nhiên, trước liên lạc phải đồng ý khách hàng KTV tiền nhiệm cần cân nhắc thơng tin cung cấp Trường hợp KTV tiền nhiệm từ chối khơng cung cấp thơng tin cho KTV kế nhiệm phải đưa lý thỏa đáng Chúng ta lưu ý: Chưa có chuẩn mực quy định độ xác thơng tin cơng ty kiểm tốn đối thủ cạnh tranh thơng tin đưa khơng thể xác 100% trách nhiệm KTV kế nhiệm phải đánh giá độ tin cậy thơng tin bẫy b Nhận diện lý kiểm toán khách hàng Thực chất việc nhận diện lý kiểm tốn cơng ty khách hàng việc xác định người sử dụng BCTC mục đích sử dụng họ Việc làm giúp KTV xác định số lượng chứng kiểm toán cần thu thập mức độ xác ý kiến kiểm toán Lý kiểm toán thường thể rõ thư mời kiểm toán kế hoạch kiểm tốn để nắm rõ lý do, KTV vấn trao đổi trực tiếp với Ban Giám đốc Ủy ban kiểm tốn Trong q trình tiến hành kiểm tốn, KTV thu thập thêm thơng tin để nắm rõ lý kiểm toán khách hàng Lý kiểm toán khách hàng ảnh hưởng lớn đến số lượng chứng kiểm toán cần thu thập mức độ tin cậy chứng Giả sử hàng năm, khách hàng kiểm toán theo luật đầu tư nước ngồi cần số lượng chứng kiểm tốn để cơng khai thị trường chứng khốn đó, nhiều người quan tâm tới kết kiểm tốn địi hỏi kết luận kiểm tốn phải xác c Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực kiểm tốn Có tiêu chuẩn: Về chuyên môn; Về đạo đức; Về tính độc lập; Ít người phải có chứng hành nghề (người phụ trách bắt buộc có chứng cịn trợ lý kiểm tốn khơng cần) Các ngun tắc để lựa chọn nhân viên: Trong nhóm kiểm tốn phải có người có khả giám sát nhân viên Các cơng ty kiểm tốn nên tránh thay đổi KTV kiểm toán cho khách hàng nhiều năm Tuy nhiên, phải lưu ý, Luật Kiểm tốn độc lập có quy định: KTV khơng ký báo cáo kiểm toán cho khách hàng năm liên tục tính độc lập Lựa chọn KTV có kiến thức kinh nghiệm ngành nghề kinh doanh khách hàng TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 45 Bài 3: Quy trình kiểm tốn d Lập hợp đồng kiểm tốn Theo thơng lệ quốc tế, bên cam kết cung cấp dịch vụ kiểm tốn qua thư hẹn kiểm toán Thư hẹn kiểm toán thường KTV lập gửi cho khách hàng Nếu khách hàng chấp nhận điều khoản họ ký vào thư hẹn gửi trả lại Tuy nhiên, Việt Nam, theo quy định Pháp lệnh hợp đồng kinh tế, bên, bên cung cấp dịch vụ bên sử dụng dịch vụ kiểm toán phải thực ký kết hợp đồng kiểm tốn Hợp đồng kiểm tốn thỏa thuận thức cơng ty kiểm tốn khách hàng việc thực dịch vụ kiểm toán dịch vụ khác có liên quan Nội dung hợp đồng kiểm tốn: Mơ tả mục tiêu phạm vi kiểm toán Thường mục tiêu kiểm toán khẳng định tính trung thực, hợp lý hợp pháp thơng tin tài Phạm vi kiểm tốn giới hạn không gian thời gian đối tượng kiểm toán Trách nhiệm bên có liên quan (Ban giám đốc KTV) Ban Giám đốc có trách nhiệm lập trình bày thơng tin trung thực BCTC Sau có trách nhiệm cung cấp toàn tài liệu mà KTV yêu cầu KTV có trách nhiệm đưa ý kiến tính trung thực hợp lý BCTC KTV không chịu trách nhiệm sai sót thuộc chất hệ thống kế toán KSNB doanh nghiệp Đồng thời, KTV chịu trách nhiệm (cam kết) phát hành vi gian lận, KTV phải đưa giới hạn để giảm thiểu trách nhiệm Hình thức thơng báo kết kiểm toán: Báo cáo kiểm toán Thư quản lý (nếu có) Thời gian tiến hành kiểm tốn Phải rõ thời gian bắt đầu kết thúc kiểm toán, thời hạn phát hành báo cáo kiểm toán Căn tính giá phí cho kiểm tốn hình thức tốn Thơng thường giá phí tính công làm việc KTV Ở Việt Nam, giá phí thường xác định trước thực kiểm tốn 3.1.1.2 Thu thập thơng tin sở Sau ký hợp đồng kiểm toán, KTV bắt đầu lập kế hoạch kiểm tốn Để lập kế hoạch kiểm tốn, trước hết, KTV phải tìm hiểu thông tin sở khách hàng Thông tin sở thơng tin mang tính khái qt ban đầu, thông tin giúp cho việc định kiểm tốn (chứ khơng phải kết luận kiểm tốn khơng phải chứng kiểm tốn) Quyết định kiểm tốn: ví dụ sử dụng tư vấn chuyên gia Những thông tin bao gồm: Tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh khách hàng như: hiểu biết chung kinh tế, hiểu biết lĩnh vực hoạt động, dây truyền công nghệ, cấu tổ chức,… 46 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Hiểu biết ngành nghề, lĩnh vực hoạt động giúp cho trình thực thủ tục phân tích KTV Xem xét lại kết kiểm toán trước hồ sơ kiểm tốn chung Cơng việc giúp KTV theo dõi sách cơng ty, chất số liệu biến động chúng BCTC xem xét hồ sơ kiểm tốn chung, KTV phải cập nhật thêm thơng tin thay đổi đơn vị Quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh khách hàng: KTV nắm quy trình sản xuất kinh doanh khách hàng, bước đầu tiếp cận với nhà quản lý có nhìn tổng thể công việc kinh doanh khách hàng Từ đưa nhận định ban đầu phong cách quản lý, tổ chức máy tổ chức hệ thống thơng tin đơn vị Ví dụ: khách hàng tính giá phân bước KTV phải xuống tận đơn vị khách hàng để khảo sát, tìm hiểu người ta lại tính giá thành phân bước phân bước có phù hợp hay khơng, phân bước có tính bán thành phẩm hay không… Nhận diện bên hữu quan Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 550: Bên hữu quan hiểu phận trực thuộc, chủ sở hữu thức cơng ty khách hàng hay công ty chi nhánh, cá nhân hay tổ chức mà cơng ty có quan hệ Các cá nhân hay tổ chức có khả điều hành, kiểm sốt có ảnh hưởng đáng kể tới sách kinh doanh sách quản trị công ty khách hàng Theo nguyên tắc kế toán, tất quan hệ với bên hữu quan cần phải công khai cho người sử dụng BCTC Vì thế, KTV phải xác định bên liên quan nhận định sơ mối quan hệ nhằm dự đốn vấn đề phát sinh bên hữu quan để xây dựng kế hoạch kiểm tốn phù hợp Ví dụ bên hữu quan: công ty mẹ, khách hàng truyền thống… Dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia Trong kiểm tốn, KTV sử dụng ý kiến chuyên gia số lĩnh vực riêng Khi sử dụng chuyên gia bên ngoài, KTV phải đánh giá lực chun mơn, tính độc lập chuyên gia với khách hàng Trong số trường hợp đặc biệt, chẳng hạn đánh giá tác phẩm nghệ thuật, vàng bạc, đá quý,… KTV sử dụng ý kiến chuyên gia Khi sử dụng ý kiến chuyên gia để đưa kết luận, KTV hoàn toàn phải chịu trách nhiệm kết luận KTV phải đánh giá mức độ tin cậy việc tư vấn chuyên gia 3.1.1.3 Thu thập thông tin nghĩa vụ pháp lý khách hàng Thông tin sở thu thập giúp KTV hiểu mặt hoạt động sản xuất kinh doanh khách hàng cịn thơng tin nghĩa vụ pháp lý giúp cho KTV nắm bắt quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến mặt hoạt động kinh doanh KTV thu thập thông tin nghĩa vụ pháp lý khách hàng, bao gồm: Giấy phép đăng ký kinh doanh giấy phép thành lập để thu thập thông tin lĩnh vực kinh doanh khách hàng TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 47 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Điều lệ cơng ty để nắm thông tin cấu tổ chức, chức năng, nhiệm vụ phòng ban, thủ tục phát hành cổ phiếu, trái phiếu… BCTC, báo cáo kiểm toán, báo cáo tra hay kiểm tra năm hành hay năm trước Thu thập thông tin giúp KTV nắm xu hướng phát triển khách hàng, nhận thức rõ thực trạng hoạt động đơn vị dự kiến phương hướng kiểm tra o BCTC giúp KTV nhận biết tổng quát đánh giá xu hướng biến động tình hình tài đơn vị o Báo cáo kiểm toán, tra kiểm tra: giúp KTV nắm bắt khả xảy sai phạm dự kiến phương hướng kiểm tra Thu thập biên họp hội đồng cổ đông, hội đồng quản trị, Ban giám đốc Các tài liệu cung cấp thông tin quan trọng doanh nghiệp công bố cổ tức, hợp nhất, giải thể đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán,… Qua việc nghiên cứu biên này, KTV xác định kiện có ảnh hưởng quan trọng đến việc hình thành trình bày trung thực thơng tin Báo cáo tài Thu thập hợp đồng cam kết quan trọng khác giúp KTV hiểu rõ hoạt động kinh doanh khách hàng Các hợp đồng cam kết quan trọng như: hợp đồng mua, bán hàng, khế ước, cam kết việc thực hoạt động mối quan tâm hàng đầu phận cá biệt kiểm toán suốt giai đoạn khảo sát chi tiết Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc xem xét sơ hợp đồng giúp KTV tiếp cận với hoạt động khách hàng, hình dung khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài kết hoạt động đơn vị khách hàng 3.1.1.4 Thực thủ tục phân tích Khái niệm: Theo Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam số 520, thủ tục phân tích việc phân tích số liệu, thơng tin, tỷ suất quan trọng Qua tìm xu hướng biến động mối quan hệ có mâu thuẫn với thơng tin liên quan khác có chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến Mục đích thủ tục phân tích giai đoạn này: Thu thập thông tin biến đổi quan trọng kế toán hoạt động kinh doanh khách hàng vừa diễn kể từ lần kiểm toán trước Nhằm tăng cường hiểu biết KTV hoạt động kinh doanh khách hàng, giúp KTV phát vấn đề nghi vấn khả hoạt động liên tục khách hàng Ví dụ: kiểm tốn chi phí quản lý doanh nghiệp, thấy chi phí năm 500 triệu Nhưng đối chiếu với năm trước thấy khoảng 250 triệu đưa nhận định có dấu hiệu sai phạm Sau phải tìm hiểu nguyên nhân lại tăng đột biến Chẳng hạn, năm doanh nghiệp mở thêm chi nhánh việc tăng chi phí quản lý doanh nghiệp chuyện bình thường 48 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn o o o TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Để kiểm tra tính độc lập độ tin cậy liệu tài chính, kiểm tốn viên dựa vào yếu tố sau: Nguồn liệu: Dữ liệu có nguồn độc lập từ bên ngồi có độ tin cậy cao nguồn từ bên Với nguồn liệu từ bên trong, độ tin cậy cao chúng độc lập với người chịu trách nhiệm cho giá trị kiểm toán Những liệu kiểm toán có độ tin cậy cao liệu chưa kiểm toán… Những thủ tục kiểm toán từ năm trước, chứng kiểm toán viên thu thập từ kiểm toán trước Kiểm toán viên mở rộng phạm vi liệu sử dụng, kết hợp với kỹ thuật khác Bước 3: Ước tính giá trị tiêu cần phân tích, sau so sánh với giá trị tiêu sổ sách kế toán Sau xây dựng mơ hình, xác định nguồn liệu độc lập đáng tin cậy để sử dụng mơ hình kiểm tốn viên tiến hành ước tính giá trị so sánh giá trị ước tính với số liệu thực tế đơn vị ghi sổ Việc thực ước tính phải đảm bảo số nguyên tắc sau: Việc ước tính kiểm toán viên phải dựa vào nguồn liệu mà kiểm tốn viên sử dụng sau kiểm tra Sau tính số liệu ước tính tiêu phân tích, kiểm tốn viên so sánh với giá trị ghi sổ đơn vị phát chênh lệch Bước 4: Phân tích nguyên nhân chênh lệch Chênh lệch giá trị ước tính giá trị ghi sổ do: Các ước tính thân kiểm tốn viên tạo chênh lệch Có thể sai sót tài khoản, khoản mục so sánh, sai sót thân hệ thống KSNB, hệ thống thơng tin khơng hồn chỉnh nguyên nhân khác Khi phát chênh lệch, kiểm tốn viên phải tìm nguyên nhân để chứng minh cho chênh lệch sở để kiểm tốn viên đưa kiến nghị sau Để phân tích ngun nhân chênh lệch, kiểm tốn viên cần phải tìm hiểu từ nhiều nguồn thơng tin như: Tiếp xúc với nhân viên khách hàng kiểm toán Kiểm tra lại liệu sử dụng để phân tích, kiểm tra lại giả định phân tích, mơ hình áp dụng phân tích Trong số trường hợp không lý giải chênh lệch, kiểm tốn viên kết hợp với thủ tục kiểm tra chi tiết Bước 5: Xem xét phát qua kiểm toán Bằng chứng mà kiểm tốn viên thu từ thủ tục phân tích cần đánh giá phát qua kiểm toán khơng bao gồm sai sót tài khoản mà bao gồm quan sát hệ thống kiểm sốt nội bộ, hệ thống thơng tin vấn đề khác có liên quan Do vậy, chênh lệch phát kiểm toán cần điều tra tính chất nguyên nhân 69 Bài 3: Quy trình kiểm tốn 3.2.3 Thực thủ tục kiểm tra chi tiết Kiểm tra chi tiết việc áp dụng biện pháp kỹ thuật cụ thể trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toán khoản mục nghiệp vụ tạo nên số dư khoản mục hay loại nghiệp vụ Các kỹ thuật kiểm tra chi tiết bao gồm: o So sánh o Tính tốn o Xác nhận o Kiểm tra thực tế o Tiến hành quan sát o Soát xét lại chứng từ, sổ sách (Xem chi tiết nội dung kỹ thuật Bài 1) Khi thực kiểm tra chi tiết, KTV thực theo trình tự bước: o Bước 1: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết Bước chủ yếu bao gồm công việc chủ yếu sau: Xác định mục tiêu biện pháp kỹ thuật: Thu thập chứng kiểm toán sai phạm trọng yếu sở dẫn liệu thuộc mục tiêu kiểm toán Mục tiêu cuối KTV đưa kết luận BCTC sở chứng kiểm toán thu Các chứng thu trình thực thủ tục kiểm tốn Chính mục tiêu việc thực thủ tục kiểm tra chi tiết thu thập chứng kiểm tốn Ước tính giá trị chênh lệch kiểm toán sở dẫn liệu Báo cáo tài chứa đựng khả có sai phạm trọng yếu Mục tiêu chi tiết mục tiêu thu thập chứng kiểm tốn Có nghĩa thực thủ tục kiểm tra chi tiết, phát thấy sai phạm thực tế không khớp với số ghi sổ đơn vị phải rõ chênh lệch đề nghị đơn vị điều chỉnh Lựa chọn khoản mục tổng thể: Việc kiểm tra chi tiết tốn công không cần thiết phải kiểm tra chi tiết 100% Do đó, từ tổng thể, phải chọn mẫu để tiến hành kiểm tra chi tiết Trong bước lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, phải xác định xem từ tổng thể (các nghiệp vụ phát sinh để hình thành nên số dư hay tổng số phát sinh) chọn mẫu cách chọn mẫu sử dụng gì? Lựa chọn khoản mục tổng thể bao gồm việc xác định số lượng khoản mục (số lượng mẫu) chọn mẫu khoản mục để kiểm tốn nhằm hướng tới tính đầy đủ tin cậy chứng kiểm toán 70 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Việc xác định mẫu chọn cụ thể phải vào tình hình thực khách hàng kinh nghiệm KTV Nghĩa lựa chọn phương pháp chọn mẫu phải dựa vào tình hình thực tế khách hàng, đối tượng kiểm tốn Ví dụ, tình hình sản xuất kinh doanh khách hàng qua tháng năm chọn tháng để kiểm tra chi tiết sau suy rộng cho tổng thể Nhưng nếu, đặc điểm khách hàng kinh doanh theo mùa vụ (ví dụ: ngành du lịch, dịch vụ… tập trung vào tháng hè) khơng thể chọn mẫu tháng để suy rộng cho năm Và việc chọn mẫu phải vào kinh nghiệm KTV, kế thừa cách thức chọn kinh nghiệm lần kiểm toán trước Bước 2: Lựa chọn khoản mục để kiểm tra chi tiết Sau xác định mục tiêu việc kiểm tra chi tiết xác định cách thức số lượng mẫu chọn, KTV tiến hành lựa chọn khoản mục để kiểm tra chi tiết Kiểm tra chi tiết thực với tồn khoản mục chọn mẫu số khoản mục tài khoản để tiến hành kiểm tra Nếu KTV áp dụng biện pháp kiểm tra chi tiết tất khoản mục tài khoản phải chấp nhận mức độ không chắn chứng thu Nếu không tiến hành kiểm tra 100% nghiệp vụ mà chọn mẫu số nghiệp vụ để kiểm tra có rủi ro chứa đựng sai phạm khoản mục không lựa chọn để kiểm tra khơng? Nhưng số lý mà người ta tính tốn để chấp nhận mức rủi ro này: Phải phù hợp với mức phí kiểm tốn; Kết hợp với thủ tục kiểm toán khác, đặc biệt sau thực thủ tục phân tích, khoanh vùng nơi cần tập trung kiểm tra tập trung kiểm tra chi tiết nghiệp vụ nhiều Khi lựa chọn tất khoản mục từ tài khoản để tiến hành kiểm tra KTV lựa chọn số khoản mục sở chọn điển hình khoản mục chính, chọn mẫu đại diện kết hợp hai phương pháp Khi lựa chọn khoản mục chính, khoản mục quan trọng để kiểm tra thường đem lại hiệu cao trường hợp sau: Áp dụng phương pháp tiếp cận dựa hệ thống có chứng kiểm tốn chi tiết số liệu từ thủ tục phân tích tổng thể mẫu cần chứng kiểm tốn chi tiết số liệu từ q trình kiểm tốn chi tiết Nghĩa là, sau thực thủ tục phân tích, có chênh lệch số liệu ước tính KTV số đơn vị KTV phải tìm hiểu nguyên nhân, việc kiểm tra chi tiết cần tiến hành kiểm tra chi tiết nghiệp vụ dẫn đến nguyên nhân Tổng thể mẫu bao gồm số lượng nhỏ khoản mục có quy mơ lớn o TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 71 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Nếu cần kiểm tra hết nghiệp vụ có quy mơ lớn kiểm sốt rủi ro Vì nghiệp vụ cịn lại có sai sót khơng mang tính trọng yếu Tổng thể mẫu bao gồm số lượng nhỏ nghiệp vụ không thường xuyên ước tính kế tốn Thơng thường nghiệp vụ khơng nhiều, KTV tiến hành chọn số nghiệp vụ điển hình để kiểm tra Trường hợp KTV áp dụng kiểm toán chọn mẫu đại diện, kỹ thuật phát huy hiệu trường hợp sau: Việc lựa chọn phương pháp tiếp cận kiểm tra chi tiết, có khơng có chứng từ thủ tục phân tích, địi hỏi nhiều chứng kiểm tốn từ thủ tục kiểm tra chi tiết Nghĩa là, với khoản mục, tài khoản mà không thực thủ tục phân tích, khơng có đủ nguồn liệu độc lập phận cấu thành tiêu khơng có mối liên hệ ràng buộc nên khơng xây dựng mơ hình phân tích lựa chọn phương pháp kiểm tra chi tiết mẫu chọn phải mang tính đại diện để suy rộng tổng thể Tổng thể mẫu bao gồm số lượng lớn khoản mục với giá trị tương đối lớn Vì lựa chọn khoản mục để kiểm tra (chọn nghiệp vụ có quy mơ lớn để kiểm tra) phải kiểm tra nhiều mẫu lựa chọn phương pháp chọn mẫu đại diện Tổng thể mẫu chủ yếu bao gồm nghiệp vụ thường xuyên Nếu chủ yếu bao gồm nghiệp vụ thường xuyên, tức nghiệp vụ thường xuyên lặp lặp lại không cần thiết kiểm tra hết cần chọn mẫu đại diện số nghiệp vụ thực kiểm tra Sau thực lựa chọn khoản mục để tiến hành kiểm tra chi tiết, thấy với tài khoản lựa chọn theo hai cách: lựa chọn khoản mục chọn mẫu đại diện Song, dù có thực chọn theo phương pháp tài khoản, kiểm tốn viên phải thực rà sốt tồn nghiệp vụ phát sinh để phát nghiệp vụ bất thường tiến hành kiểm tra chi tiết nghiệp vụ Bên cạnh khoản mục lựa chọn theo phương pháp chọn mẫu, kiểm toán viên lựa chọn thêm khoản mục (các khoản mục bất thường) Các khoản mục khoản mục mà dựa đánh giá, dựa kinh nghiệm hiểu biến tình hình kinh doanh, KTV nhận thấy khoản mục có liên quan tới nghiệp vụ phát sinh khơng thơng thường, khơng dự đốn trước dễ có khả sai phạm Khi thực hiện, KTV phải thu thập chứng phục vụ cho việc đưa kết luận bừng cách kiểm tra kỹ khoản mục 72 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn o TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Để lựa chọn khoản mục chính, KTV cần phải đánh giá, sử dụng kinh nghiệm hiểu biết phải dựa vào hồn cảnh, điều kiện cụ thể Ví dụ khoản mục KTV lựa chọn: Đọc danh mục hóa đơn bán hàng để tìm số thứ tự bị khuyết (sót) phải kiểm tra chi tiết hóa đơn khơng ghi sổ Xem hóa đơn có bị bỏ sót hay khơng, hóa đơn huỷ, hóa đơn hủy xem có lưu đủ liên gốc hay không? Đọc lướt danh mục hàng tồn kho để biết xem có khoản mục hàng tồn kho mà ghi giá trị âm hay khơng có phải tính tốn lại xem đơn vị tính số dư chưa? Áp dụng phương pháp tính giá xuất chưa? Bước 3: Thực biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết khoản mục chọn Sau lựa chọn khoản mục, KTV áp dụng kỹ thuật để kiểm tra khoản mục, nghiệp vụ chọn Các kỹ thuật sử dụng phổ biến thường bao gồm: Xác nhận Phần cần xem lại Bài 1, phần “Các kỹ thuật thu thập chứng kiểm toán” Kiểm tra thực tế: áp dụng phổ biến kiểm tra tài sản, đặc biệt kiểm tra hàng tồn kho Khi tham gia chứng kiến kiểm kê trực tiếp kiểm kê giúp KTV không kiểm tra hàng tồn kho mà cịn có điều kiện quan sát hoạt động kiểm soát đơn vị đặt hàng tồn kho Khi kiểm tra thực tế, KTV cần phải lưu ý vấn đề sau: Tính chất hệ thống thơng tin hoạt động kiểm soát áp dụng hàng tồn kho Chúng ta phải hiểu hệ thống thông tin, biết hoạt động kiểm soát đơn vị áp dụng hàng tồn kho có phù hợp hay không Địa điểm lưu giữ hàng tồn kho tầm quan trọng hàng tồn kho địa điểm Thông thường, hàng tồn kho đơn vị lưu trữ bảo quản nhiều kho bãi khác nhau, KTV phải xem xét địa điểm lưu kho khơng tham gia chứng kiến kiểm kê tất kho chọn mẫu số kho để tham gia kiểm kê Rủi ro tiềm tàng liên quan tới hàng tồn kho Ví dụ, doanh nghiệp kinh doanh máy vi tính, rủi ro tiềm tàng dễ bị giá so với thị trường có khả có rủi ro đánh giá sai giá trị hàng tồn kho Hoặc, doanh nghiệp kinh doanh thực phẩm, hết hạn sử dụng bỏ hoàn toàn rủi ro liên quan trực tiếp tới hàng tồn kho Các hoạt động kiểm soát hướng dẫn kiểm kê kho mà Ban Giám đốc đưa để rủi ro đáng kể 73 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Trước đợt kiểm kê, Ban giám đốc có định kiểm kê hướng dẫn kiểm kê kèm theo Trong đó, quy định phận tham gia kiểm kê, cách thức tiến hành kiểm kê KTV xem xét mức độ phù hợp hoạt động kiểm sốt hướng dẫn q trình thực kiểm kê Thời điểm kiểm kê Càng sát ngày kết thúc niên độ kế tốn hiệu Khả cần tới trợ giúp chuyên gia Ví dụ, kiểm kê tranh nghệ thuật, vàng bạc kim đá quý… Trong trình kiểm tra thực tế, bước kiểm tốn sau thực suốt trình kiểm kê kho: Kiểm tra tính xác tính đầy đủ hồ sơ kiểm kê cách đối chiếu khoản mục chọn từ hồ sơ với hàng tồn kho thực tế đối chiếu khoản mục lựa chọn trực tiếp từ kho hàng với hồ sơ Khi kiểm kê, KTV thực theo hai hướng, khơng kiểm kê toàn chọn số khoản mục HTK danh mục HTK kiểm kê thực tế đối chiếu Hoặc, mặt hàng kiểm kê, sau đối chiếu ngược lại với hồ sơ HTK (thẻ kho) Lấy hồ sơ kho (sổ kho) để kiểm tra so sánh sau Tại thời điểm kiểm kê, kế toán chưa chốt số liệu hàng tồn kho, KTV sử dụng thẻ kho thủ kho để đối chiếu với kết kiểm kê thực tế (vì thủ kho phải cập nhật thường xuyên) sau kiểm kê, lấy báo cáo tổng hợp thủ kho để sau xuống kiểm tốn đối chiếu với số liệu kế toán Ghi biến động hàng tồn kho thời điểm trước sau ngày kiểm kê Trong trình kiểm kê, hoạt động sản xuất kinh doanh doanh nghiệp diễn liên tục hàng tồn kho KTV phải ghi lại phiếu nhập, xuất kho trước sau thời điểm kiểm kê, kiểm toán thực cộng trừ lùi số liệu thời điểm kết thúc niên độ kế toán Kiểm tra nguyên nhân dẫn đến chênh lệch đáng kể sổ sách kết kiểm kê Khi kiểm kê xong, KTV phải với kế toán thủ kho để đối chiếu kết kiểm kê, phát chênh lệch giải thích ln chênh lệch Ngun nhân dẫn đến chênh lệch, nguyên nhân: Nhóm ngun nhân khách quan Ví dụ: hàng hóa tồn kho lâu ngày bị hư hỏng, mối mọt xem xét nguyên nhân khách quan KTV phải xem xét đến định mức tiêu hao, định mức hao hụt Nhóm nguyên nhân chủ quan Lúc này, người ta phải xem xét đến trách nhiệm: trách nhiệm vật chất, trách nhiệm hành hay trách nhiệm hình việc làm hao hụt vật tư 74 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn o o TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Ngoài ra, hàng tồn kho đơn vị bên thứ ba độc lập giữ hộ, KTV gửi thư xác nhận, yêu cầu bên thứ ba xác nhận số lượng chất lượng hàng tồn kho mà bên thứ ba giữ hộ Ví dụ: hàng tồn kho gửi đại lý Bước 4: Đánh giá chứng kiểm toán KTV cần phải đánh giá chứng kiểm toán thu từ trình kiểm tra chi tiết, sai phạm xác định từ trình kiểm tra chi tiết, bao gồm: Những sai sót tài khoản, khoản mục; Những sai sót chức năng, hoạt động hệ thống kiểm soát nội bộ; Những sai sót hệ thống cung cấp thơng tin; Những chứng tính khách quan Ban giám đốc Do tính chất phức tạp sai phạm phát Do đó, có chênh lệch KTV phải điều tra tính chất, ngun nhân phải cân nhắc tính trọng yếu sở dẫn liệu báo cáo tài mục tiêu kiểm toán cụ thể Bước 5: Xử lý chênh lệch kiểm toán Xử lý chênh lệch kiểm toán tiến hành tùy thuộc vào loại chênh lệch kiểm tốn, phân loại theo kỳ tốn có: chênh lệch năm chênh lệch năm trước: Chênh lệch năm bao gồm chênh lệch kiểm tốn khơng thống giá trị, cách phân loại, trình bày hay thuyết minh khoản mục hay tổng số báo cáo tài chênh lệch lỗi hay sai sót phát Đây chênh lệch nguyên nhân hồn tồn liên quan đến năm nay, khơng liên quan tới năm trước, chênh lệch lỗi phát sinh năm ảnh hưởng đến tình hình tài năm Những chênh lệch thơng thường KTV phát sử dụng thủ tục kiểm toán Chênh lệch năm trước chênh lệch kiểm toán từ kỳ trước mà khách hàng không điều chỉnh nên ảnh hưởng đến thu nhập tài sản đầu kỳ năm Những loại chênh lệch kiểm toán bao gồm: Những chênh lệch năm trước điều chỉnh năm Ví dụ: Vi phạm tính kỳ doanh thu, doanh thu năm trước ghi nhận vào năm ngược lại Những chênh lệch quán năm gây ảnh hưởng đến Bảng cân đối kế tốn khơng có ảnh hưởng tới Báo cáo kết hoạt động sản xuất kinh doanh Ví dụ: Thường xuyên báo cáo cao khoản dự phịng tài sản (ví dụ: đầu tư chứng khốn) Những chênh lệch làm tăng thêm sai sót báo cáo kết hoạt động sản xuất kinh doanh năm 75 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Ví dụ: Báo cáo cao khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho năm trước báo cáo thấp dự phòng năm Những chênh lệch luỹ kế Bảng cân đối kế tốn Ví dụ: Trích khấu hao TSCĐ với thời gian khơng xác (q dài nhanh) Sau phát sai phạm, KTV cần đánh giá mức độ trọng yếu sai phạm: Nếu sai phạm trọng yếu, KTV đề nghị ban giám đốc đơn vị điều chỉnh: Nếu Ban giám đốc đơn vị chấp nhận điều chỉnh theo KTV lập lại BCTC KTV đưa ý kiến chấp nhận toàn phần Nếu Ban giám đốc khơng chấp nhận điều chỉnh KTV tùy theo mức độ ảnh hưởng sai phạm đến BCTC, KTV định đưa ý kiến chấp nhận phần ý kiến không chấp nhận Nếu sai phạm khơng trọng yếu, KTV bỏ qua đưa ý chấp nhận toàn phần BCTC Tuy nhiên, trước đưa kết luận cuối cùng, KTV cần tổng hợp lại chênh lệch không sửa đổi (kể sai phạm không trọng yếu) để đánh giá xem tổng hợp sai phạm không trọng yếu có ảnh hưởng trọng yếu tới mức KTV cần thay đổi ý kiến kiểm toán đưa hay không Chú ý: Đối với chênh lệch không sửa đổi, KTV phải lập tóm tắt tính trọng yếu chênh lệch xem xét ảnh hưởng chúng đến BCTC 3.3 Kết thúc kiểm toán Sản phẩm cuối kiểm tốn báo cáo kiểm tốn, có trình bày ý kiến KTV BCTC kiểm toán Trong giai đoạn kết thúc kiểm tốn, cơng việc quan trọng lập Báo cáo kiểm toán báo cáo tài 3.3.1 Khái niệm Báo cáo kiểm tốn Báo cáo kiểm toán loại báo cáo văn KTV lập công bố để nêu rõ ý kiến thức BCTC đơn vị kiểm toán 3.3.2 Các yếu tố báo cáo kiểm tốn Tên địa cơng ty kiểm toán Báo cáo kiểm toán cần phải nêu rõ tên, biểu tượng, địa giao dịch, số điện thoại, số fax số hiệu liên lạc khác công ty chi nhánh chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm tốn Trường hợp có hai hay nhiều cơng ty kiểm tốn tham gia kiểm tốn ký báo cáo kiểm tốn công ty phải ghi hết Số hiệu Báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán cần phải ghi rõ số hiệu phát hành, số hiệu đăng ký thức hệ thống văn cơng ty chi nhánh theo năm 76 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Tiêu đề báo cáo kiểm toán Tiêu đề Báo cáo kiểm tốn phải thích hợp, rõ ràng để phân biệt báo cáo kiểm tốn với loại hình báo cáo khác Báo cáo kiểm tốn có tiêu đề khác nhau: Ví dụ: Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài cơng ty cho năm tài kết thúc ngày Hoặc: Báo cáo kiểm tốn kiểm toán viên độc lập Người nhận báo cáo kiểm toán Trong báo cáo kiểm toán phải ghi rõ người nhận báo cáo kiểm toán phù hợp với thư hẹn/ hợp đồng kiểm toán Người nhận báo cáo kiểm tốn người ký hợp đồng thực kiểm tốn Hội đồng quản trị, Ban giám đốc Chúng ta có dịng: Kính gửi: Kiểm tốn theo mục đích người th Ví dụ: Kiểm toán theo hợp đồng với Ngân hàng để ngân hàng có cho vay vốn hay khơng Báo cáo kiểm tốn phục vụ cho mục đích mà khơng phục vụ cho mục đích khác Đoạn mở đầu báo cáo kiểm toán báo cáo tài Trong đoạn mở đầu báo cáo kiểm tốn phải ghi rõ báo cáo tài đối tượng kiểm toán phải rõ ngày lập niên độ tài mà báo cáo tài phản ánh Hơn nữa, KTV phải khẳng định rõ việc lập báo cáo tài thuộc trách nhiệm Ban giám đốc công ty kiểm toán họ phải chịu trách nhiệm tính trung thực hợp lý báo cáo tài Cịn trách nhiệm KTV đưa ý kiến độc lập báo cáo tài kiểm toán dựa kết kiểm toán Ví dụ: Về đoạn mở đầu “Chúng tơi kiểm tốn báo cáo tài kèm theo Công ty Cổ phần Sản xuất Thương mại VAS, lập ngày , từ trang đến trang , bao gồm Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/2014, Báo cáo kết hoạt động kinh doanh, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu (nếu có), Báo cáo lưu chuyển tiền tệ cho năm tài kết thúc ngày Bản thuyết minh báo cáo tài Trách nhiệm Ban Giám đốc Ban Giám đốc Công ty chịu trách nhiệm việc lập trình bày trung thực hợp lý báo cáo tài Cơng ty theo chuẩn mực kế tốn, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam quy định pháp lý có liên quan đến việc lập trình bày báo cáo tài chịu trách nhiệm kiểm soát nội mà Ban Giám đốc xác định cần thiết để đảm bảo cho việc lập trình bày báo cáo tài khơng có sai sót trọng yếu gian lận nhầm lẫn Trách nhiệm Kiểm tốn viên Trách nhiệm chúng tơi đưa ý kiến báo cáo tài dựa kết kiểm tốn Chúng tơi tiến hành kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Các chuẩn mực yêu cầu tuân thủ chuẩn mực TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 77 Bài 3: Quy trình kiểm tốn quy định đạo đức nghề nghiệp, lập kế hoạch thực kiểm toán để đạt đảm bảo hợp lý việc liệu báo cáo tài cơng ty có cịn sai sót trọng yếu hay khơng” Phạm vi thực kiểm toán Đoạn phải nêu rõ phạm vi công việc thủ tục thực trình kiểm toán phải rõ thực kiểm toán cách khẳng định việc thực kiểm toán tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam chuẩn mực kiểm toán quốc tế thừa nhận rộng rãi Ví dụ: Về phạm vi công việc thủ tục thực “Công việc kiểm toán bao gồm thực thủ tục nhằm thu thập chứng kiểm toán số liệu thuyết minh báo cáo tài Các thủ tục kiểm toán lựa chọn dựa xét đoán kiểm toán viên, bao gồm đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài gian lận nhầm lẫn Khi thực đánh giá rủi ro này, kiểm toán viên xem xét kiểm sốt nội cơng ty liên quan đến việc lập trình bày báo cáo tài trung thực, hợp lý nhằm thiết kế thủ tục kiểm tốn phù hợp với tình hình thực tế, nhiên khơng nhằm mục đích đưa ý kiến hiệu kiểm soát nội cơng ty Cơng việc kiểm tốn bao gồm đánh giá tính thích hợp sách kế tốn áp dụng tính hợp lý ước tính kế tốn Ban Giám đốc đánh giá việc trình bày tổng thể báo cáo tài Chúng tơi tin tưởng chứng kiểm tốn mà thu thập đầy đủ thích hợp làm sở cho ý kiến kiểm tốn chúng tơi” Đoạn ý kiến Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ ý kiến kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn báo cáo tài đơn vị kiểm tốn liệu báo cáo có trình bày trung thực hợp lý xét khía cạnh trọng yếu hay khơng, có tn thủ ngun tắc kế tốn thừa nhận rộng rãi khơng, có tn thủ chế độ kế tốn Việt Nam hay khơng Đây đoạn quan trọng báo cáo kiểm tốn Có loại ý kiến: nghiên cứu chi tiết loại ý kiến phần sau Địa điểm thời gian lập Báo cáo kiểm toán phải ghi rõ ngày, tháng, năm kết thúc tồn cơng việc kiểm toán Mặt khác phải ghi rõ địa điểm công ty chi nhánh chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán Chú ý: Ngày ký báo cáo kiểm tốn khơng phép ký trước ngày ký báo cáo tài giám đốc đơn vị kiểm tốn Trong trường hợp báo cáo tài điều chỉnh lập lại theo kiến nghị KTV ngày ký BCTC trùng với ngày ký báo cáo kiểm tốn 78 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Chữ ký đóng dấu Báo cáo kiểm toán phải ghi rõ tên Kiểm toán viên đăng ký hành nghề quan có thẩm quyền có trách nhiệm lập báo cáo kiểm tốn tên giám đốc người uỷ quyền cơng ty Kiểm tốn chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán Dưới chữ ký phải ghi rõ họ tên, số hiệu giấy đăng ký hành nghề Bên cạnh chữ ký giám đốc người uỷ quyền cơng ty Kiểm tốn phải có dấu công ty chi nhánh phát hành báo cáo kiểm toán 3.3.3 Các loại ý kiến Báo cáo kiểm tốn 3.3.3.1 Ý kiến chấp nhận tồn phần (unquatified opinion) Ý kiến chấp nhận toàn phần đưa trường hợp KTV cho BCTC đơn vị kiểm toán phản ánh trung thực hợp lý dựa khía cạnh trọng yếu tình hình tài đơn vị kiểm tốn kết quả, dịng tiền đơn vị trình bày phù hợp với chế độ tài kế tốn hành nguyên tắc kế toán thừa nhận rộng rãi Ý kiến chấp nhận toàn phần hàm ý tất thay đổi ngun tắc kế tốn sách kế toán đơn vị kiểm toán ảnh hưởng thay đổi xem xét, đánh giá cách đầy đủ đơn vị nêu rõ phần thuyết minh báo cáo tài Ý kiến chấp nhận tồn phần cịn áp dụng trường hợp BCTC đơn vị kiểm toán có tồn sai phạm trọng yếu phát KTV đơn vị kiểm toán điều chỉnh theo kiến nghị KTV BCTC sau điều chỉnh KTV chấp nhận Ví dụ: Đoạn ý kiến với ý kiến chấp nhận toàn phần: “Theo ý kiến chúng tôi, báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý, khía cạnh trọng yếu tình hình tài Công ty Cổ phần Sản xuất Thương mại VAS ngày 31/12/2014, kết hoạt động kinh doanh tình hình lưu chuyển tiền tệ cho năm tài kết thúc ngày, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam quy định pháp lý có liên quan đến việc lập trình bày báo cáo tài chính” 3.3.3.2 Ý kiến chấp nhận phần/ Ý kiến kiểm toán ngoại trừ (Qualified Opinion) Báo cáo kiểm toán đưa ý kiến chấp nhận phần trường hợp KTV cho BCTC phản ánh trung thực hợp lý tình hình tài chính, kết kinh doanh, dịng tiền đơn vị xét khía cạnh trọng yếu ko bị ảnh hưởng yếu tố tùy thuộc (hoặc yếu tố ngoại trừ) mà KTV nêu báo cáo kiểm toán Trường hợp có yếu tố ngoại trừ: KTV có bất đồng với Ban giám đốc cơng việc kiểm tốn bị giới hạn quan trọng không liên quan đến số lượng lớn khoản mục tới mức mà phải đưa ý kiến khơng chấp nhận Ví dụ: Ý kiến kiểm toán ngoại trừ TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 79 Bài 3: Quy trình kiểm tốn “Cơ sở ý kiến kiểm tốn ngoại trừ Cơng ty chưa trích lập dự phịng giảm giá hàng tồn kho, dẫn đến khoản mục “Hàng tồn kho” (Mã số 140) Bảng cân đối kế toán phản ánh theo giá gốc XXX1 VND thay phải phản ánh theo giá trị thực Việc ghi nhận khơng tn thủ chuẩn mực kế tốn, chế độ kế tốn (doanh nghiệp) Việt Nam Các tài liệu cơng ty cho thấy, phản ánh theo giá trị thực khoản mục “Hàng tồn kho” Bảng cân đối kế toán giảm XXX2 VND Đồng thời, Báo cáo kết hoạt động kinh doanh, tiêu “Giá vốn hàng bán” tăng XXX2 VND, tiêu “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hành” “Lợi nhuận sau thuế” giảm tương ứng XXX3 VND (3) Ý kiến kiểm toán ngoại trừ Theo ý kiến chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng vấn đề nêu đoạn “Cơ sở ý kiến kiểm toán ngoại trừ”, báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý, khía cạnh trọng yếu tình hình tài Cơng ty Cổ phần Sản xuất Thương mại VAS ngày 31/12/2014, kết hoạt động kinh doanh tình hình lưu chuyển tiền tệ cho năm tài kết thúc ngày, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam quy định pháp lý có liên quan đến việc lập trình bày báo cáo tài chính.” Trường hợp có yếu tố tùy thuộc: Là yếu tố khơng chắn phụ thuộc vào kiện tương lai nằm khả kiểm sốt đơn vị KTV Ví dụ khoản doanh thu bị trả lại tương lai ảnh hưởng đến kết kinh doanh đơn vị vấn đề liên quan tới tính liên tục hoạt động kinh doanh đơn vị Việc đưa yếu tố tùy thuộc giúp KTV giảm bớt rủi ro làm cho người sử dụng BCTC tiếp tục theo dõi kiện xảy 3.3.3.3 Ý kiến bác bỏ (ý kiến trái ngược/ ý kiến không chấp nhận) Ý kiến bác bỏ đưa KTV cho BCTC đơn vị khơng trình bày cách trung thực, hợp lý xét khía cạnh trọng yếu, vấn đề mà KTV khơng đồng ý với ban giám đốc vấn đề quan trọng liên quan tới số lượng lớn khoản mục trọng yếu đến mức KTV kết luận ý kiến dạng chấp nhận phần chưa đủ để thực tính chất mức độ sai phạm BCTC Ví dụ: Ý kiến kiểm tốn trái ngược “Cơ sở ý kiến kiểm toán trái ngược Báo cáo tài kiểm tốn phản ánh khoản đầu tư dài hạn khác vào công ty A3T, số tiền XXX1 VND khoản cho vay đối tượng, số tiền XXX2 VND Tại thời điểm lập báo cáo, công ty A3T tuyên bố phá sản khả tốn Tuy nhiên, cơng ty chưa xem xét, đánh giá ảnh hưởng vấn đề báo cáo tài cơng ty Theo đánh giá chúng tơi, vấn đề nêu có ảnh hưởng trọng yếu đến nhiều khoản mục Báo cáo tài cơng ty, cụ thể:… (3) 80 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Ý kiến kiểm tốn trái ngược Theo ý kiến chúng tơi, tầm quan trọng vấn đề nêu “Cơ sở ý kiến kiểm toán trái ngược”, báo cáo tài khơng phản ánh trung thực hợp lý, khía cạnh trọng yếu tình hình tài công ty ngày 31/12/2014, kết hoạt động kinh doanh tình hình lưu chuyển tiền tệ cho năm tài kết thúc ngày, khơng phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam quy định pháp lý có liên quan đến việc lập trình bày báo cáo tài chính” 3.3.3.4 Ý kiến từ chối đưa ý kiến Loại ý kiến đưa có giới hạn phạm vi kiểm tốn mà mức giới hạn quan trọng Ví dụ: việc thiếu lượng lớn tài liệu thông tin tới mức KTV ko thể thu thập đầy đủ thích hợp chứng Kiểm tốn để đưa kết luận BCTC bị giới hạn Ban quản lý vấn đề cụ thể Ví dụ ý kiến từ chối đưa ý kiến “Cơ sở việc từ chối đưa ý kiến Chúng bổ nhiệm làm kiểm tốn sau ngày 31/12/20x1, đó, chúng tơi khơng thể chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho thời điểm đầu năm cuối năm Bằng thủ tục kiểm tốn thay thế, chúng tơi khơng thể đưa ý kiến số lượng hàng tồn kho thời điểm 31/12/20x0 20x1, với giá trị ghi nhận Bảng cân đối kế toán XXX1 VND XXX2 VND Ngồi ra, việc cơng ty áp dụng hệ thống phần mềm máy tính để theo dõi tài khoản phải thu vào tháng 9/20x1 dẫn đến nhiều sai sót khoản phải thu Tại ngày lập báo cáo kiểm toán này, Ban Giám đốc đơn vị trình chỉnh sửa khiếm khuyết hệ thống sai sót khoản phải thu Chúng xác nhận kiểm tra phương pháp thay khác tài khoản phải thu ghi nhận Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/20x1 với tổng số tiền XXX3 VND Do vấn đề nêu trên, xác định điều chỉnh cần thiết hàng tồn kho khoản phải thu ghi nhận chưa ghi nhận, yếu tố liên quan Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết hoạt động kinh doanh, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu (nếu có) Báo cáo lưu chuyển tiền tệ (3) Từ chối đưa ý kiến Do tầm quan trọng vấn đề nêu đoạn “Cơ sở việc từ chối đưa ý kiến”, thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp để làm sở đưa ý kiến kiểm tốn Do đó, chúng tơi khơng thể đưa ý kiến kiểm tốn báo cáo tài đính kèm” Chú ý: Mỗi KTV đưa ý kiến ko phải ý kiến chấp nhận tồn phần phải mơ tả rõ ràng Báo cáo kiểm tốn tất lý chủ yếu dẫn đến ý kiến định lượng (nếu có thể) ảnh hưởng đến BCTC TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 81 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Tóm lược cuối Trong trường hợp, quy trình kiểm tốn tài thực theo giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán; thực kiểm toán; kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán, bao gồm: kế hoạch kiểm toán chiến lược, kế hoạch kiểm toán tổng quát thiết kế chương trình kiểm tốn Các cơng việc lập kế hoạch kiểm toán: o Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán (gồm: Đánh giá khả chấp nhận kiểm toán; Nhận diện lý kiểm toán khách hàng; Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực kiểm toán; Lập hợp đồng kiểm tốn) o Thu thập thơng tin sở o Thu thập thông tin nghĩa vụ pháp lý khách hàng o Thực thủ tục phân tích o Đánh giá trọng yếu rủi ro kiểm toán o Nghiên cứu kiểm soát nội khách hàng đánh giá rủi ro kiểm soát o Thiết kế chương trình kiểm tốn Giai đoạn thực kiểm tốn, kiểm tốn viên kết hợp sử dụng loại thủ tục kiểm toán: o Thủ tục kiểm soát: thực kiểm tra để thu thập chứng kiểm toán thiết kế phù hợp vận hành hữu hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội o Thủ tục phân tích: chủ yếu sử dụng dạng phân tích ước tính o Thủ tục kiểm tra chi tiết: áp dụng biện pháp kỹ thuật cụ thể trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toán khoản mục nghiệp vụ tạo nên số dư khoản mục hay loại nghiệp vụ Kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên phải lập báo cáo kiểm toán để trình bày ý kiến kiểm tốn thức báo cáo tài kiểm tốn Có dạng ý kiến kiểm tốn: ý kiến chấp nhận tồn phần; ý kiến kiểm toán ngoại trừ; ý kiến kiểm toán trái ngược; ý kiến từ chối đưa ý kiến 82 TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 Bài 3: Quy trình kiểm tốn Câu hỏi ơn tập Trình bày bước cơng việc lập kế hoạch kiểm tốn Trình bày nội dung đánh giá rủi ro tiềm tàng lập kế hoạch kiểm tốn Phân tích yếu tố ảnh hưởng đến ước lượng rủi ro kiểm toán mong muốn Các kỹ thuật vận dụng thực thủ tục kiểm soát Thủ tục kiểm tra chi tiết gì? Quy trình thực thủ tục kiểm tra chi tiết nào? So sánh chứng thu từ ba loại thủ tục kiểm tốn: thủ tục kiểm sốt, thủ tục phân tích, thủ tục kiểm tra chi tiết? Hãy trình bày yếu tố báo cáo kiểm toán báo cáo tài Ý kiến kiểm tốn chấp nhận tồn phần báo cáo tài kiểm toán viên đưa trường hợp nào? TXKTKI02_Bai3_v1.0016101206 83 ... tốn tài thực theo giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán; thực kiểm toán; kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán, bao gồm: kế hoạch kiểm toán. .. kiểm tốn tài Trong mơn học trước (Kiểm tốn bản), biết kiểm toán trải qua giai đoạn: chuẩn bị kiểm toán, thực hành kiểm toán kết thúc kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán giai đoạn kiểm toán nhằm... ro kiểm sốt o Thiết kế chương trình kiểm toán Giai đoạn thực kiểm toán, kiểm toán viên kết hợp sử dụng loại thủ tục kiểm toán: o Thủ tục kiểm soát: thực kiểm tra để thu thập chứng kiểm toán