Vận dụng trọng yếu trong kiểm toán tuân thủ của kiểm toán nhà nước

Nghiên cứu này thực hiện khảo sát lý luận và kinh nghiệm vận dụng trọng yếu tại một số quốc gia trên thế giới qua đó, giúp xác định các nguyên tắc áp dụng trong việc xây dựng chính sách xác định và và vận dụng trọng yếu trong kiểm toán tuân thủ, hiện chưa được xây dựng ban hành và áp dụng trong thực tiễn của KTNN Việt Nam.

NGHIÊN CỨU TRAO ĐỔI VẬN DỤNG TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN TUÂN THỦ CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC TS Đặng Anh Tuấn* Ths Hồ Nhật Khánh* K iểm toán Nhà nước (KTNN) Việt Nam vận dụng khái niệm trọng yếu kiểm tốn hoạt động chun mơn hình thức sơ khai chưa có quy định hướng dẫn Ngày 15/07/2016, KTNN Việt Nam ban hành Hệ thống chuẩn mực Kiểm toán nhà nước (CMKTNN) Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN gồm 39 CMKTNN cho ba lĩnh vực kiểm toán Hệ thống CMKTNN nhiều chuyên gia đánh giá cho ý kiến tiệm cận phù hợp với thông lệ quốc tế kế thừa gần toàn Hệ thống chuẩn mực kiểm tốn khu vực cơng Tổ chức quốc tế quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) ban hành Trong đó, giới thiệu khái niệm trọng yếu, nguyên tắc áp dụng khuôn mẫu khái niệm trọng yếu cần tiếp tục xây dựng hoàn thiện quy trình kiểm tốn hướng dẫn kiểm tốn lĩnh vực loại hình cụ thể Hiện nay, KTNN Việt Nam ban hành 02 Hướng dẫn phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa đánh giá rủi ro xác định trọng yếu kiểm tốn báo cáo gồm báo cáo tốn dự án đầu tư1 báo cáo tài doanh nghiệp2 Tại Đoạn 02, 11, 12 CMKTNN 1320 quy định Kiểm toán viên nhà nước (KTV) phải xây dựng ban hành sách xác định trọng yếu kiểm toán số nội dung bắt buộc cần phải có hướng dẫn cho lĩnh vực loại hình kiểm tốn Vì vậy, nghiên cứu thực khảo sát lý luận kinh nghiệm vận dụng trọng yếu số quốc gia giới qua đó, giúp xác định nguyên tác áp dụng việc xây dựng sách xác định và vận dụng trọng yếu kiểm toán tuân thủ, chưa xây dựng ban hành áp dụng thực tiễn KTNN Việt Nam Từ khoá: Trọng yếu kiểm toán, kiểm toán tuân thủ, KTNN Việt Nam Application of audit materiality in compliance audit of State Audit The State Audit of Vietnam (SAV) has applied the concept of audit materiality in its professional activities even though it was only in the early form even when there were no guidelines On July 15, 2016, the State Audit of Vietnam has issued a system of State Audit Standard with the Decision No 02/2016 /QĐ-KTNN which includes 39 standards for all three areas of audit This new standard system has been highly appreciated by many experts as being asymptotic and consistent with international practices and inheriting almost all of the auditing standards system in the public sector which issued by International Organization of Supreme Audit Institutions (INTOSAI) This system has introduced concept of materiality while principles of application and template of materiality need to be completed in the audit process or audit guidelines in each field and type of audit Up to date, State Audit of Vietnam has also issued two Guidelines on audit approaches based on risk assessment and materiality determination in financial audit including the financial statements of state owned enterprises and investment projects At Paragraph 02, 11, 12 1320 SAV’s Standard on Auditing stipulates that state auditors must formulate and promulgate policies to determine the audit materiality and required contents should be included in the above guidelines for each field and type of audit Therefore, this study conducts a critical research and practical experience in a number of countries around the world, thereby helping to identify the principles applied in making policy of defining and applying audit materiality in compliance audit, which has not been developed and applied in practice of the SAV Keywords: Audit materiality, compliance audit, State Audit of Vietnam Ban hành kèm theo Quyết định 01/2018/QĐ-KTNN ngày 12/11/2018 Tổng KTNN Ban hành kèm theo Quyết định 01/2019/QĐ-KTNN ngày 29/01/2019 Tổng KTNN * Kiểm toán nhà nước Khu vực IV 30 Số 138 - tháng 4/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Giới thiệu Trọng yếu khái niệm tảng kiểm tốn nói chung, hoạt động kiểm toán quan kiểm toán tối cao (SAI) Khái niệm trọng yếu sử dụng để lựa chọn chủ đề, đầu mối kiểm toán lập kế hoạch kiểm toán tổng thể hàng năm nhằm xem xét mức độ ưu tiên kiểm toán Trong kiểm toán, trọng yếu kiểm toán vận dụng để xác định nội dung cần báo cáo tới Quốc hội, Chính phủ (người sử dụng BCKT) Trong kiểm tốn tài chính, khái niệm trọng yếu xây dựng vận dụng giúp KTV thiết kế thủ tục kiểm tốn thích hợp, tiết kiệm thời gian hiệu Tuy nhiên, kiểm toán tuân thủ kiểm tốn hoạt động, cịn tồn khác biệt mặt lý luận thực tiễn vận dụng khái niệm trọng yếu Vậy khung khái niệm trọng yếu áp dụng Kiểm tốn nhà nước gì, phụ thuộc vào yếu tố nào, liệu vận dụng khái niệm trọng yếu kiểm toán tài vận dụng cho kiểm tốn tn thủ Nghiên cứu nhằm hai mục đích (1) giải thích khái niệm “giá trị”, “bản chất” “bối cảnh” CMKTNN số 100 dựa quan điểm người sử dụng (2) kết hợp khảo sát kinh nghiệm vận dụng trọng yếu Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) Toà thẩm kế Châu Âu (ECA) để phát triển nguyên tắc hướng dẫn vận dụng trọng yếu kiểm toán tuân thủ KTNN Việt Nam Khái niệm trọng yếu Khái niệm trọng yếu đề cập rộng rãi chuẩn mực kế toán chuẩn mực kiểm toán nhiều quốc gia giới Cùng với rủi ro kiểm toán, khái niệm trọng yếu coi trung tâm thu hút nghiên cứu nhiều năm Mặc dù vậy, chưa có thước đo trọng yếu thoả mãn nhu cầu sử dụng giới nghề nghiệp, quan kiểm toán, người sử dụng báo cáo tài Theo Eugene & Higgs (2002), trọng yếu định nghĩa mơ hồ Ủy ban Chứng khốn Mỹ, Tịa án, Ủy ban Chuẩn mực kế tốn tài Hoa Kỳ (FASB), Hội Kế tốn viên Cơng chứng Hoa Kỳ (AICPA) giới học thuật giới thiệu hàng loạt định nghĩa trọng yếu Holstrum and Messier (1982) cho trọng yếu khái niệm lý thuyết kế tốn có ảnh hưởng quan trọng nghề nghiệp kiểm toán Trong kế toán, trọng yếu là khái niệm chỉ tầm quan trọng của một thông tin kế toán mà trường hợp cụ thể, nếu các thông tin đó bị trình bày sai lệch hoặc bị bỏ sót sẽ làm thay đổi hoặc ảnh hưởng tới quyết định của những người sử dụng thông tin Trong lĩnh vực kiểm toán, trọng yếu mức độ quan trọng yếu tố chi phối việc xác định phạm vi kiểm toán, đề hình thành nên ý kiến kiểm toán Theo CMKTNN số 100, “Trọng yếu liên quan đến kiểm tốn Một vấn đề đánh giá trọng yếu tác động đến định đối tượng sử dụng có chủ đích Xác định trọng yếu vấn đề về xét đốn chun mơn phụ thuộc vào phân tích Kiểm toán viên nhà nước yêu cầu đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán Đánh giá trọng yếu liên quan đến khoản mục riêng lẻ liên quan đồng thời đến nhóm khoản mục Trọng yếu thường xem xét hai khía cạnh định lượng định tính Đặc điểm cố hữu khoản mục hay nhóm khoản mục đưa lại vấn đề có tính trọng yếu từ chất vốn có Một vấn đề coi trọng yếu đặc điểm tình mà phát sinh việc xem xét trọng yếu ảnh hưởng đến định liên quan đến cách thức, thời gian phạm vi thực thủ tục kiểm toán đánh giá kết kiểm tốn Các khía cạnh xem xét bao gồm quan tâm bên liên quan, quan tâm xã hội, yêu cầu quy định hậu xã hội” Điểm đáng lưu ý định nghĩa trọng yếu ISSAI 100 vấn đề thay sai sót trọng yếu áp dụng kiểm tốn tài Một “vấn đề” xem trọng yếu hiểu biết chúng ảnh hưởng đến định người sử dụng có chủ đích Theo Hemsen, Stig Kilvik and Paulsrud (2018), khác biệt định nghĩa trọng yếu khu vực công NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN Số 138 - tháng 4/2019 31 NGHIÊN CỨU TRAO ĐỔI chứa đựng hai hàm ý (i) sai sót trọng yếu (ii) thông tin quan trọng liên quan đến định người sử dụng Điểm đáng lưu ý thứ hai khái niệm trọng yếu khu vực cơng (ISSAI 100) là, việc xác định trọng yếu phụ thuộc nhu cầu người sử dụng có chủ đích liên quan đến ba khía cạnh giá trị, chất bối cảnh chúng không định nghĩa cụ thể chuẩn mực liên quan Từ hai đặc điểm nhận thấy, trọng yếu định nghĩa khu vực công rộng hơn, chứa đựng hai yếu tố khách quan chủ quan Yếu tố khách quan chất nội vấn đề xem trọng yếu Bản chất nội vấn đề tự thân có giá trị định khơng hồn tồn bất biến thay đổi theo thời gian phụ thuộc vào bối cảnh cụ thể Chẳng hạn, khoản mục phát sai sót coi gian lận cá nhân thực có động giá trị lớn hay nhỏ Yếu tố chủ quan xem xét trọng yếu nhu cầu người sử dụng thông tin So với người sử dụng BCTC khu vực tư, người sử dụng thơng tin tài khu vực công rộng lớn Hemsen, Stig Kilvik and Paulsrud 32 Số 138 - tháng 4/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN (2018) khẳng định rằng, Cơ quan Kiểm toán Tối cao quan thuộc máy nhà nước, đơn vị kiểm toán SAI đơn vị thuộc khu vực cơng đối tượng kiểm tốn hoạt động quản lý, sử dụng tài tài sản cơng Vì vậy, xem xét trọng yếu cần xác định xem đối tượng sử dụng thông tin cần thiết ai, cho mục đích Điều hàm ý rằng, vấn đề trọng yếu phụ thuộc vào đặc điểm, cấu tổ chức máy đơn vị kiểm toán Các định nghĩa trọng yếu cho thấy có tương đồng định định nghĩa trọng yếu chuẩn mực kiểm toán khu vực tư khu vực cơng, trọng tâm hướng vào người sử dụng thông tin ảnh hưởng tới loại định người sử dụng thông tin Tuy nhiên, định nghĩa tồn số khác biệt mặt lý luận cần phải giải thích rõ liên quan đến ba nội dung (i) khác biệt đối tượng sử dụng báo cáo tài thơng tin hai khu vực tư công; (ii) ảnh hưởng khác biệt đến loại định người sử dụng thông tin hai khu vực (iii) việc áp dụng khái niệm trọng yếu kiểm tốn tn thủ khu vực cơng khác với khu vực tư 3 Kinh nghiệm vận dụng trọng yếu kiểm toán tuân thủ số quốc gia giới 3.1 Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) ban hành hướng dẫn kiểm toán cho loại hình kiểm tốn tn thủ, tài hoạt động Hệ thống khuôn mẫu hướng dẫn thực kiểm toán CAG bao gồm cấp độ (i) Chuẩn mực kiểm toán (nguyên tắc tiêu chí nhằm đánh giá chất lượng kết kiểm tốn; (ii) quy trình kiểm tốn (nhằm hướng dẫn trình tự, thủ tục thực bước, nội dung kiểm toán sở chuẩn mực kiểm toán); (iii) Sổ tay hướng dẫn kiểm toán (nhằm hướng dẫn chi tiết cách thức xác định thực thủ tục kiểm toán sở chuẩn mực quy trình kiểm tốn); (iv) Đề cương kiểm tốn (áp dụng cho kiểm toán cụ thể)3 Nếu chuẩn mực kiểm toán CAG ban hành chủ yếu kế thừa từ Chuẩn mực kiểm tốn tài quốc tế (ISA) Uỷ ban Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ban hành (IAASB) Chuẩn mực kiểm toán nhà nước (ISSAI) INTOSAI ban hành, hướng dẫn kiểm toán khác quy định chi tiết cụ thể phù hợp với đặc thù đặc điểm trị, kinh tế xã hội Ấn Độ Liên quan đến việc xác định vận dụng trọng yếu kiểm toán, CAG ban hành đầy đủ quy trình, sổ tay hướng dẫn cho loại hình kiểm tốn tn thủ, tài hoạt động Trong đó, có đề cập đến việc xác định vận dụng trọng yếu yêu cầu bắt buộc loại hình Hướng dẫn kiểm tốn kiểm toán tuân thủ CAG ban hành năm 2016 Trong đó, quy định mặt nguyên tắc, KTV phải xem xét trọng yếu suốt q trình kiểm tốn Trong đó, trọng yếu hiểu “vấn đề” mà KTV cần sử dụng xét đoán nghề nghiệp để xác định mức trọng yếu thông qua hiểu biết yêu cầu người sử dụng BCKT (CAG 2016; p.8) Để xác định trọng yếu KTV cần phải xem xét tình chấp hành luật quy định Nếu việc chấp hành không chấp hành luật quy định (đã xảy dự kiến) ảnh hưởng đến định người sử dụng vấn đề cọi trọng yếu Các yếu tố mà KTV xác định trọng yếu gồm yêu cầu thực nhiệm vụ, lợi ích mong đợi cơng chúng, quy định pháp luật, quy mơ tài cơng, tài sản công mà đơn vị chịu trách nhiệm quản lý sử dụng, số tiền gian lận, biển thủ, thất thoát Từ định nghĩa trọng yếu dựa vấn đề quan trọng ảnh hưởng đến định người sử dụng CAG yêu cầu KTV phải xác định vận dụng trọng yếu ba giai đoạn lập, thực phát hành BCKT * Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải thu thập thơng tin đơn vị kiểm tốn để đánh giá rủi ro thiết lập mức trọng yếu cho việc thiết kế thủ tục kiểm toán (CAG 2016, p.22) Một vấn đề xem trọng yếu số tiền nhỏ không quan trọng thuộc trường hợp sau: - Gian lận, không tuân thủ quy định, vi phạm pháp luật; - Báo cáo khơng đầy đủ, thiếu trung thực tới cấp có thẩm quyền quan lập pháp KTV; - Lạm quyền, định sai thẩm quyền Xác định trọng yếu đánh giá rủi ro giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn đồn kiểm tốn bước kiểm toán tuân thủ nhằm giúp xác định phạm vi, mục tiêu mẫu chọn kiểm tra, đối chiếu đơn vị kiểm tốn có liên quan đến trọng yếu rủi ro Mức trọng yếu xem xét chủ yếu khía cạnh định tính Hướng dẫn yêu cầu KTV phải xây dựng tiêu chí kiểm tốn tương ứng để đo lường nội dung trọng yếu xác định Để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp mục tiêu kiểm toán CAG yêu cầu KTV phải lập chương trình kiểm tốn dạng bảng ma trận cho đơn vị kiểm tốn https://cag.gov.in/sites/default/files/cag_pdf/journal_journal_journal_August_2018/audit-guidance-sai.html NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN Số 138 - tháng 4/2019 33 NGHIÊN CỨU TRAO ĐỔI Bảng Bảng xác định trọng yếu kiểm toán áp dụng cho kiểm toán tuân thủ Mục tiêu kiểm Câu hỏi kiểm tốn Tiêu chí kiểm tốn tổng thể/mục dựa vấn toán đo lường vấn tiêu chi tiết đề trọng yếu đề trọng yếu Phương pháp phân tích thu thập liệu Bằng chứng kiểm toán Nguồn: Hướng dẫn kiểm tốn tài Kiểm tốn Nhà nước Ấn Độ năm 2016 Sau vận dụng trọng yếu để xác định phạm vi, mục tiêu, nội dung tiêu chí kiểm tốn, bước - Mức độ, tầm quan trọng quy mô bao gồm số tiền thước đo định lượng khác; tiếp theo, KTV xác định đơn vị cần kiểm - Bản chất việc khơng tn thủ pháp luật; tốn Tại đơn vị kiểm toán việc định mẫu chọn kiểm toán đối chiếu phải lập kế hoạch kiểm toán chi tiết tiến hành thận trọng theo phương pháp tiếp cận từ xuống phương pháp trung tâm * Trong giai đoạn thực kiểm toán, KTV có trách nhiệm thực thủ tục kiểm toán để thu thập đầy đủ chứng kiểm toán thích hợp liên quan nội dung trọng yếu kiểm toán nhằm trả lời cho câu hỏi kiểm toán, liệu rằng, thông tin từ chứng kiểm tốn thu thập có phù hợp với tiêu chí kiểm tốn thiết lập Nếu có chứng kiểm tốn cho thấy tồn việc khơng tn thủ pháp luật, KTV phải sử dụng xét đốn chun mơn để xem xét hồn cảnh, khía cạnh định lượng định tính Các yếu tố mà KTV phải xem xét áp dụng sử dụng xét đốn chun mơn để vận dụng trọng yếu gồm: - Nguyên nhân dẫn đến việc không tuân thủ pháp luật; - Tác động hậu từ việc không tuân thủ pháp luật; - Quan điểm mức độ nhạy cảm hành vi không tuân thủ pháp luật; - Nhu cầu kỳ vọng quan lập pháp, công chúng người sử dụng BCKT KTV khuyến khích lập bảng ma trận kết kiểm tốn theo mẫu biểu thức nhằm cung cấp liên kết logic kế hoạch kiểm toán kết thực kiểm toán liên kết mục tiêu, tiêu chí, chứng kiểm tốn ý kiến đánh giá thực q trình kiểm tốn sở để hình thành ý kiến kiểm tốn Bảng ma trận lập cho đơn vị kiểm toán bao gồm kết luận ưu điểm tồn hạn chế đơn vị theo mẫu Bảng Bảng Bảng xác kết kiểm toán kiểm toán tuân thủ Bảng ma trận kết kiểm toán Mục tiêu kiểm Câu hỏi kiểm tốn Tiêu chí kiểm tốn tổng thể/mục dựa vấn toán đo lường vấn tiêu chi tiết đề trọng yếu đề trọng yếu Bằng chứng kiểm toán Kết luận kiểm tốn Nguồn: Hướng dẫn kiểm tốn tài Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ 34 * Trong giai đoạn lập phát hành BCKT, KTV quan, kịp thời ý kiến tham gia từ đơn vị phải xem xét trọng yếu cho mục đích lập BCKT kiểm toán (nếu phù hợp) Đánh giá mức trọng yếu đảm bảo thoả mãn nguyên tắc đầy đủ, khách sử dụng để định hình thức trình Số 138 - tháng 4/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN bày BCKT Chẳng hạn, phát kiểm tốn thông công chúng Trường hợp người sử dụng xắp xếp theo thứ tự giảm dần dựa mức thông tin không cung cấp cung độ trọng yếu phát kiểm toán (CAG cấp cho KTV thông tin, vấn đề trọng 2016, p.36) yếu cần quan tâm KTV phải sử dụng xét đốn 3.2 Tồ Thẩm kế Châu Âu (ECA) Tòa Thẩm kế Châu Âu (ECA) tổ chức thứ năm Liên minh Châu Âu (EU), thành lập vào năm 1977 Luxembourg, có nhiệm vụ chủ yếu kiểm tốn thu - chi ngân sách, cơng quỹ đề xuất, phân bổ, quản lý chi tiêu có mục đích, đối tượng hiệu quả; kiểm tra tổ chức, cá nhân nhận hỗ trợ, tài trợ từ công quỹ Liên minh Châu Âu để báo cáo tới Ủy ban Châu Âu Chính phủ quốc gia thuộc Liên minh bao gồm gian lận, tham nhũng không tuân thủ pháp luật ECA độc lập với quan, tổ chức kiểm toán quyền độc lập tự lựa chọn đối tượng, chủ đề kiểm tốn Có ba hình thức kiểm tốn mà ECA chủ yếu áp dụng kiểm tốn tài chính, kiểm tốn tuân thủ kiểm toán hoạt động4 Để hoạt động kiểm toán đảm bảo chất lượng, hiệu quả, ECA ban hành cấp độ hướng dẫn nghề nghiệp kiểm toán gồm (i) chuẩn mực kiểm toán (áp dụng theo chuẩn mực INTOSAI có tham chiếu chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) lĩnh vực kiểm toán tài chính; (ii) Sổ tay hướng dẫn kiểm tốn (hiện ECA ban hành hai sổ tay, áp dụng cho kiểm tốn tài tn thủ hai áp dụng cho kiểm toán hoạt động); (iii) hướng dẫn chi tiết việc áp dụng thủ tục kiểm toán giai đoạn kiểm tốn (10 hướng dẫn) chun mơn để xác định trọng yếu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán (ECA 2017, p.21) KTV cần phải xem xét trọng yếu ba giai đoạn trình kiểm tốn hai khía cạnh định tính định lượng Về mặt định lượng hướng dẫn quy định, KTV phải xác định mức trọng yếu mặt giá trị Giá trị trọng yếu xác định tích số tỷ lệ phần trăm (thường từ 0,5%-2%) sở (tiêu chí) xác định trọng yếu (thường tổng khoản chi thu) Về mặt định tính, kiểm toán viên phải xem xét trọng yếu dựa vào chất vấn đề, kiện, khoản mục nghiệp vụ hoàn cảnh Bản chất vấn đề xem xét coi trọng yếu liên quan đến lạm quyền, gian lận quản lý, khơng tn thủ pháp luật, cố tình trình bày sai thiếu thông tin Bối cảnh để xem xét vấn đề có trọng yếu hay khơng phụ thuộc vào người sử dụng mức độ quan tâm họ đến thơng tin trình bày BCKT Đối với loại hình kiểm tốn tn thủ, sách trọng yếu ECA quy định mức tối đa cho hành vi khơng tn thủ pháp luật chấp nhận được, xác định theo tỷ lệ 2%, trung bình từ 0,5%-2% Tỷ lệ 2% KTV áp dụng để đánh giá xem hệ thống KSNB đơn vị có ngăn ngừa, phát xử lý kịp thời sai sót khơng tn thủ pháp luật gây hay không Trường hợp, KTV điểm yếu hệ thống KSNB đơn vị điểm yếu khơng dẫn đến sai sót trọng yếu có sai sót khơng vượt q mức Tất Hướng dẫn kiểm tốn ECA 2%, KTV kết luận hệ thống KSNB “hữu yêu cầu KTV xác định trọng yếu phải tập trung hiệu” Trường hợp KTV phát điểm yếu hệ vào người sử dụng thông tin (ECA 2017, p.21) thống KSNB dẫn tới khơng phát sai sót Nghĩa là, KTV phải thu thập thông tin kỳ vọng trọng yếu cao 2% thấp 2% người sử dụng thông tin Trong EU, người sử KTV chưa thể tiến hành toàn thủ tục dụng thơng tin BCKT Nghị viện Châu kiểm tốn, đó, KTV đánh giá hệ thống KSNB Âu, Hội đồng, ủy ban Tổ chức khác thuộc đơn vị “hữu hiệu phần” “không EU, thành viên thuộc EU, phương tiện truyền hữu hiệu” https://europa.eu/european-union/about-eu/institutions-bodies/european-court-auditors_en NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN Số 138 - tháng 4/2019 35 NGHIÊN CỨU TRAO ĐỔI Phân tích thảo luận kinh nghiệm vận dụng trọng yếu từ lý luận thực tiễn để vận dụng cho KTNN Việt Nam 4.1 Bài học kinh nghiệm Một là, chuẩn mực kiểm toán nguyên tắc nghiệp vụ, sách thực tiễn ln tồn khoảng cách quan rõ sách tiếp cận trọng yếu dựa nhu cầu mong đợi người sử dụng thông tin BCKT, phân loại quy định rõ đâu người sử dụng BCKT quan trọng cần ưu tiên để thu thập thông tin cho việc xác lập xét đốn tính trọng yếu định Do vậy, để áp dụng vào thực tế cần Tuy nhiên, hướng dẫn trọng yếu hai hướng dẫn chi tiết Vì vậy, KTNN Việt Nam quan chưa phân loại cụ thể (i) trường hợp cần phải ban hành hướng dẫn chi tiết cách thức xác trọng yếu có ảnh hưởng số liệu tài hành định vận dụng trọng yếu loại hình vi khơng tuân thủ pháp luật, lạm quyền để áp dụng kiểm toán lĩnh vực kiểm toán mức trọng yếu tỷ lệ tiêu chí xác định trọng Hai là, để nâng cao vai trị tính trọng yếu, phần lớn SAI chọn cách áp dụng chuẩn mực kiểm tốn ISSAI INTOSAI làm khn mẫu hướng dẫn tảng, đó, chuẩn mực kiểm tốn có định nghĩa trọng yếu, ngun tắc xác định vận dụng trọng yếu kiểm toán yếu mặt định lượng; (ii) trường hợp phát hành vi không tuân thủ pháp luật, lạm quyền không ảnh hưởng đến số liệu tài cách thức xác định trọng yếu mặt định lượng Hiện hướng dẫn quy định KTV phải sử dụng xét đoán chun mơn tài chính, tn thủ hoạt động Mặc dù, INTOSAI để đánh giá mức trọng yếu trường hợp ban hành nguyên tắc vận dụng khái niệm trọng 4.2 Các nguyên tắc vận dụng trọng yếu yếu kiểm toán, hướng dẫn tham chiếu áp dụng chuẩn mực quốc tế kiểm tốn báo cáo tài IAASB (có hướng dẫn khía cạnh định lượng xác định mức trọng yếu) Đối với kiểm toán tuân thủ kiểm toán hoạt động, chuẩn mực kiểm toán ISSAI gợi mở cách thức áp dụng khái niệm trọng yếu việc lựa chọn chủ đề, đối tượng đơn vị kiểm toán (cấp độ trọng yếu tổng thể) chọn mẫu kiểm toán chi tiết đơn vị (trọng yếu thực hiện) Tuy nhiên, ISSAI 3000 ISSAI 4000 chưa có hướng dẫn chi tiết cách thức xác lập trọng yếu mặt định lượng giao kiểm tốn tn thủ Việc có ngun tắc xác định vận dụng trọng yếu quy định chuẩn mực khó đủ cho KTV áp dụng thực tiễn Do vậy, cần phải ban hành sách xác định trọng yếu giúp KTV thực thực tế Hướng dẫn phải giúp KTV vận dụng khái niệm trọng yếu từ chuẩn mực, nghĩa quy định đâu đối tượng sử dụng thông tin, cách thức thu thập thông tin mong đợi nhu cầu người sử dụng, sở (tiêu chí) xác định trọng yếu phương pháp xác nhiệm vụ dở dang cho SAI hướng dẫn cho định trọng yếu lĩnh vực kiểm toán cụ thể KTV thực phù hợp với đặc điểm thể chế kinh Trong kiểm toán tuân thủ, qua tổng kết lý luận tế, trị quốc gia Ba là, qua khảo sát kinh nghiệm kiểm toán CAG CEA cho thấy (i) quan ban 36 tiếp cận định tính; (iii) hướng dẫn trọng yếu (cơ sở lý thuyết), kinh nghiệm thực tiễn số quốc gia giới, phương pháp luận tiếp cận phù hợp để xây dựng nguyên tắc vận dụng hành hướng dẫn cụ thể nhiều so với trọng yếu hoạt động kiểm toán KTNN chuẩn mực kiểm toán; (ii) hai quan Việt Nam phải phù hợp với đặc thù thể chế việc bổ sung ví dụ hướng dẫn sở xác định giá trị trị, kinh tế, pháp luật Việt Nam Việc xây dựng trọng yếu kiểm tốn tài chính, cịn bổ sung hướng dẫn xác định trọng yếu kiểm toán thêm sở xác định trọng yếu kiểm toán tuân thủ phải thoả mãn tối thiểu nguyên tuân thủ trọng tâm dựa nhiều vào cách tắc định sau: Số 138 - tháng 4/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Nguyên tắc 1: Phải định nghĩa rõ ràng đầy đủ “vấn đề trọng yếu” lĩnh vực kiểm toán tuân thủ sở thu thập đầy đủ thông tin xác định mức trọng yếu dựa nhu cầu người sử dụng BCKT bối cảnh cụ thể KTV sử dụng xét đốn chun mơn mình; Ngun tắc 2: Chính sách xây dựng trọng yếu phải đảm bảo bao gồm yếu tố (i) đối tượng sử dụng BCKT lĩnh vực ai, mức độ ưu tiên; (ii) nguồn thông tin, sở pháp lý nhằm xác định yêu cầu sử dụng thông tin BCKT người sử dụng; (iii) dấu hiệu giúp nhận biết vấn đề trọng yếu sở định tính; (iv) tiêu chí cơng thức xác định mức trọng yếu mặt định lượng; (v) phương pháp phân tích, đánh giá hỗ trợ KTV xác định vấn đề trọng yếu; Nguyên tắc 3: Chính sách xác định trọng yếu áp dụng kiểm tốn tn thủ phải phù hợp với mơ hình xác định trọng yếu kế thừa từ Hướng dẫn phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa đánh giá rủi ro xác định trọng yếu kiểm toán báo cáo toán dự án đầu tư kiểm tốn tài doanh nghiệp Tổng KTNN ban hành thể khía cạnh sau: - Xác định đầy đủ loại trọng yếu trọng yếu tổng thể; trọng yếu chi tiết; trọng yếu thực hiện; ngưỡng sai sót bỏ qua (góc độ tài chính, phi tài tuân thủ pháp luật); - Tuân thủ đầy đủ phù hợp với quy trình xác định trọng yếu hướng dẫn lĩnh vực khác; Nguyên tắc 4: Chính sách xác định trọng yếu áp dụng kiểm toán tuân thủ phải bổ sung nội dung chưa hướng dẫn trong kiểm tốn báo cáo tài gồm: - Hướng dẫn xác định, phân loại, đánh giá mức độ ưu tiên người sử dụng BCKT khía cạnh đo lường nhu cầu mong đợi người sử dụng thơng tin hai khía cạnh (i) đối tượng sử dụng thơng tin BCKT có lợi ích trực tiếp; (ii) mức độ quan tâm họ nào; - Đối với Hướng dẫn trọng yếu áp dụng kiểm tốn tài KTNN Việt Nam có quy định cần xem xét đánh giá hành vi không tuân thủ pháp luật, vi phạm thẩm quyền có ảnh hưởng tới số liệu tài cần phải xác định số liệu để kiến nghị xử lý khác Tuy nhiên, chưa có hướng dẫn xác định mức trọng yếu hành vi khơng ảnh hưởng trực tiếp đến việc trình bày số liệu tài Do đó, xây dựng Hướng dẫn vận dụng trọng yếu lĩnh vực kiểm toán này, KTNN nên bổ sung sở xác định trọng yếu nên tiếp cận dựa vào quy định xử lý vi phạm hành chính, quy định xử lý vi phạm khác TÀI LIỆU THAM KHẢO Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/07/2016 ban hành Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán nhà nước (CMKTNN 100, 1320,1450); Comptroller and Auditor General of India (CAG), (2016), Compliance Auditing Guidelines, C&AG of India, 2016; Dezoort & cộng (2006) Accountability & auditors’ materiality judgements: the effects of differential pressure strength on conservatism, variability, and effect Accounting, Organisation and Society, vol.31, iss.1, pp 373 – 390; Eugene & Higgs (2002), What Does “Materiality” Really Mean?,   in  Journal of Corporate Accounting & Finance 13(4):61 71, April 2002; Hemsen, Stig Kilvik and Paulsrud (2018), Materiality - mapping the road from SAIs to their users; Holstrum, G and Messier, W (1982) A review and integration of empirical research on materiality Auditing: a journal of practice and theory (Fall): 45–63; ISSAI 100, Basic Principles in Government Auditing, Organization of Supreme Audit Institutions, INTOSAI For more information visit www.issai.org; Tòa Thẩm kế Châu Âu (ECA 2017), Financial and Compliance Audit Manual, ECA, 2017 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 138 - tháng 4/2019 37 ... nghiệm vận dụng trọng yếu kiểm toán tuân thủ số quốc gia giới 3.1 Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) ban hành hướng dẫn kiểm toán cho loại hình kiểm tốn tn thủ, tài... khái niệm trọng yếu Vậy khung khái niệm trọng yếu áp dụng Kiểm tốn nhà nước gì, phụ thuộc vào yếu tố nào, liệu vận dụng khái niệm trọng yếu kiểm toán tài vận dụng cho kiểm tốn tn thủ Nghiên cứu... người sử dụng (2) kết hợp khảo sát kinh nghiệm vận dụng trọng yếu Kiểm toán Nhà nước Ấn Độ (CAG) Toà thẩm kế Châu Âu (ECA) để phát triển nguyên tắc hướng dẫn vận dụng trọng yếu kiểm toán tuân thủ