một số vấn đề về hạch toán kế toán Bất động sản đầu tư”.

Ở nước ta hiện nay, hoạt động đầu tư và cho thuê Bất động sản (BĐS) còn khá mới mẻ nhưng trên thế giới hình thức này đã hình thành và phát triển từ rất lâu. Trước xu thế phát triển của loại hình này ở nước ta trong những năm gần đây và trước yêu cầu của sự phát triển, hội nhập với kinh tế thế giới, Bộ Tài chính đã ban hành nhiều văn bản sửa đổi, bổ xung về chế độ kế toán hiện hành của các doanh nghiệp nói chung và của hoạt động đầu tư và cho thuê BĐS nói riêng cho phù hợp với điều kiện kinh tế xã hội mới. Với mong muốn tìm hiểu sâu hơn về vấn đề này, đồng thời cùng luận bàn một số thắc mắc trong chế độ kế toán hiện hành. Tôi xin mạnh dạn trình bày một số vấn đề của chế độ kế toán hiện hành về kế toán BĐS mà tôi đã nghiên cứu và sưu tầm được trong đề án môn học Kế toán Tài chính : “ một số vấn đề về hạch toán kế toán Bất động sản đầu tư”. Mặc dù có sự giúp đỡ của các bạn bè và đã có nhiều cố gắng trong việc thu thập thông tin tuy nhiên các thông tin phần lớn chỉ là thu thập trên sách báo và tạp chí do vậy bài viết sẽ khó để tránh được những sai sót đáng tiếc. Vì vậy rất mong sự thông cảm và đóng góp của cô giáo và các bạn để đề án hoàn thiện hơn. Qua bài viết này em cũng xin chân thành cảm ơn Tiến sĩ Trần Thị Nam Thanh đã giúp đỡ em để em có thể hoàn thiện bài viết này.

Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân LỜI NÓI ĐẦU Ở nước ta nay, hoạt động đầu tư cho thuê Bất động sản (BĐS) mẻ giới hình thức hình thành phát triển từ lâu Trước xu phát triển loại hình nước ta năm gần trước yêu cầu phát triển, hội nhập với kinh tế giới, Bộ Tài ban hành nhiều văn sửa đổi, bổ xung chế độ kế toán hành doanh nghiệp nói chung hoạt động đầu tư cho thuê BĐS nói riêng cho phù hợp với điều kiện kinh tế xã hội Với mong muốn tìm hiểu sâu vấn đề này, đồng thời luận bàn số thắc mắc chế độ kế tốn hành Tơi xin mạnh dạn trình bày số vấn đề chế độ kế tốn hành kế tốn BĐS mà tơi nghiên cứu sưu tầm đề án mơn học Kế tốn Tài : “ số vấn đề hạch toán kế toán Bất động sản đầu tư” Mặc dù có giúp đỡ bạn bè có nhiều cố gắng việc thu thập thông tin nhiên thông tin phần lớn thu thập sách báo tạp chí viết khó để tránh sai sót đáng tiếc Vì mong thơng cảm đóng góp giáo bạn để đề án hoàn thiện Qua viết em xin chân thành cảm ơn Tiến sĩ Trần Thị Nam Thanh giúp đỡ em để em hồn thiện viết Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân MỤC LỤC Phần I: Lời nói đầu Phần II: Nội dung I Các khái niệm chung BĐS đầu tư a) Khái niệm b) Các trường hợp ghi nhận BĐS đầu tư: c) Một số trường hợpBĐS BĐS đầu tư: Tính giá BĐS đầu tư II Kế toán BĐS đầu tư 1.Một số quy định chung hạch toán BĐS đầu tư Các tài khoản sử dụng a) TK 217 - BĐS đầu tư b) TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu tư c) TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư d) TK 1567- Hàng hoá BĐS Hạch toán nghiệp vụ làm tăng BĐS đầu tư a) Hạch toán nghiệp vụ mua BĐS đầu tư theo phương thức trả tiền b) Hạch toán nghiệp vụ mua BĐS đầu tư theo phương thức trả chậm: c) Trường hợp BĐS đầu tư hình thành xây dựng hoàn thành bàn giao: d) Khi chuyển BDS chủ sở hữu sử dụng thành B ĐS đầu tư ghi e) Khi chuyển từ hàng tồn kho thành BĐS đầu tư Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân f) Khi thuê tài với mục đích thuê theo nhiều hợp đồng thuê hoạt động, Kế toán nghiệp vụ làm giảm BĐS đầu tư a) Kế toán chuyển BĐS đầu tư thành BĐS chủ sở hữu sử dụng b) Kế toán chuyển BĐS đầu tư thành hàng hoá BĐS c) Khi hết hạn thuê tài sản tài d) Kế toán lý, nhượng bán BĐS đầu tư Kế toán khấu hao BĐS đầu tư Kế toán cho thuê BĐS đầu tư a) Phản ánh doanh thu cho thuê hoạt động BĐS đầu tư b) Định kỳ tính, trích khấu hao TSCĐ BĐS đầu tư cho thuê hoạt động c) Phản ánh chi phí phát sinh liên quan đến cho thuê hoạt động BĐS đầu tư III Thực trạng giải pháp hoàn thiện 1.So sánh với chuẩn mực kế toán quốc tế tên- IAS 40 Một số tồn Các biện pháp hoàn thiện Phần III: Kết luận PHẦN II: NỘI DUNG I Các khái niệm chung Bất động sản đầu tư a) Khái niệm Theo chuẩn mực 05 ban hành ngày 30 tháng 12 năm 2003 Bộ Tài thì: “Bất động sản đầu tư bất động sản, gồm: Quyền sử dụng đất, nhà, phần nhà nhà đất, sở hạ tầng người chủ sở hữu người thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê chờ tăng để: Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân - Sử dụng sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ sử dụng cho mục đích quản lý; - Bán kỳ hoạt động kinh doanh thông thường b) Các trường hợp ghi nhận BĐS đầu tư: - Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền mua lại) nắm giữ thời gian dài để chờ tăng giá; - Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền mua lại) nắm giữ mà chưa xác định rõ mục đích sử dụng tương lai; - Nhà doanh nghiệp sở hữu (hoặc doanh nghiệp thuê tài chính) cho thuê theo nhiều hợp đồng thuê hoạt động; - Nhà giữ thuê theo nhiều hợp đồng thuê hoạt động; - Cơ sở hạ tầng giữ thuê theo nhiều hợp đồng th hoạt động - Ngồi cịn số trường hợp đặc biệt ghi nhận BĐS đầu tư như: + Thứ nhất: BĐS mà phần doanh nghiệp nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoạt động chờ tăng giá phần sử dụng cho sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ cho quản lý phần tài sản bán riêng rẽ (hoặc cho thuê riêng rẽ theo nhiều hợp đồng thuê hoạt động), doanh nghiệp hạch toán phần tài sản dùng thuê chờ tăng giá BĐS đầu tư phần tài sản dùng cho sản xuất quản lý hạch toán TSCĐ hữu hình TSCĐ vơ hình Trường hợp BĐS khơng bán riêng rẽ phần sử dụng cho kinh doanh cho quản lý khơng đáng kể hạch tốn BĐS đầu tư Ví dụ: Doanh nghiệp có tồ nhà có 80% diện tích chun cho thuê hoạt động 20% diện tích sử dụng làm văn phịng cơng ty tồ nhà hạch toán BĐS đầu tư Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân + Thứ hai: Trường hợp doanh nghiệp cung cấp dịch vụ liên quan cho người sử dụng BĐS doanh nghiệp sở hữu phần tương đối nhỏ toàn thoả thuận doanh nghiệp hạch tốn tài sản BĐS đầu tư Ví dụ: Doanh nghiệp sở hữu nhà cho đơn vị khác thuê làm văn phòng (cho thuê hoạt động) đồng thời cung cấp dịch vụ bảo dưỡng an ninh nhà cho thuê + Thứ ba: Trường hợp, công ty cho công ty mẹ công ty khác công ty mẹ thuê sử dụng nắm giữ BĐS BĐS hạch tốn BĐS đầu tư báo cáo tài riêng cơng ty có BĐS báo cáo tài riêng cơng ty mẹ công ty mẹ cho công ty thuê (nếu thoả mãn định nghĩa BĐS đầu tư), không phản ánh BĐS đầu tư báo cáo tài hợp c) Một số trường hợpBĐS BĐS đầu tư: - BĐS mua để bán kỳ hoạt động kinh doanh thông thường xây dựng để bán tương lai gần- chúng coi hàng hoá BĐS (Kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 02 "Hàng tồn kho"); - BĐS xây dựng cho bên thứ ba (Kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng”); - BĐS chủ sở hữu sử dụng (Kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 03 “Tài sản cố định hữu hình”), bao gồm BĐS nắm giữ để sử dụng tương lai tài sản chủ sở hữu sử dụng, tài sản nắm giữ để cải tạo, nâng cấp sử dụng sau kỳ hoạt động kinh doanh thông thường BĐS chủ sở hữu sử dụng, BĐS cho nhân viên sử dụng (Cho dù nhân viên có trả tiền thuê tài sản theo giá thị trường hay không) BĐS chủ sở hữu sử dụng chờ lý; - BĐS trình xây dựng chưa hồn thành với mục đích để sử dụng tương lai dạng BĐS đầu tư Tính giá BĐS đầu tư Giá trị ban đầu BĐS đầu tư xác định theo nguyên giá Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Nguyên giá BĐS đầu tư bao gồm chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu Nếu BĐS đầu tư mua ngun giá bao gồm giá mua chi phí liên quan trực tiếp, như: Phí dịch vụ tư vấn luật pháp liên quan, thuế trước bạ chi phí giao dịch liên quan khác Nếu BĐS đầu tư tự xây dựng mà thành nguyên giá giá thành thực tế chi phí liên quan trực tiếp BĐS đầu tư tính đến ngày hồn thành cơng việc xây dựng Từ bắt đầu xây dựng ngày hồn thành cơng việc xây dựng doanh nghiệp áp dụng Chuẩn mực kế toán số 03 “Tài sản cố định hữu hình” Chuẩn mực kế tốn số 04 “Tài sản cố định vơ hình” Tại ngày tài sản trở thành BĐS đầu tư áp dụng chuẩn mực (xem đoạn 23 (e) Nếu mua BĐS đầu tư toán theo phương thức trả chậm, nguyên giá BĐS đầu tư phản ánh theo giá mua trả thời điểm mua Khoản chênh lệch tổng số tiền phải toán giá mua trả hạch tốn vào chi phí tài theo kỳ hạn tốn, trừ số chênh lệch tính vào nguyên giá BĐS đầu tư theo quy định Chuẩn mực kế tốn số 16 “Chi phí vay” Lưu ý rằng: Nguyên giá BĐS đầu tư khơng bao gồm chi phí sau: - Chi phí phát sinh ban đầu (trừ trường hợp chi phí cần thiết để đưa BĐS đầu tư tới trạng thái sẵn sàng hoạt động); - Các chi phí đưa BĐS đầu tư vào hoạt động lần đầu trước BĐS đầu tư đạt tới trạng thái hoạt động bình thường theo dự kiến; - Các chi phí khơng bình thường ngun vật liệu, lao động nguồn lực khác trình xây dựng BĐS đầu tư II Kế toán BĐS đầu tư 1.Một số quy định chung hạch toán BĐS đầu tư Khi hạch toán BĐS đẩu tư ta cần lưu ý số điểm sau: Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân - Một BĐS đầu tư ghi nhận tài sản phải thoả mãn đồng thời hai điều kiện sau: + Chắc chắn thu lợi ích kinh tế tương lai; + Nguyên giá BĐS đầu tư phải xác định cách đáng tin cậy - BĐS đầu tư phải xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá Nguyên giá BĐS đầu tư bao gồm chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu - Các chi phí liên quan đến BĐS đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải ghi nhận chi phí sản xuất, kinh doanh kỳ, trừ chi phí có khả chắn làm cho BĐS đầu tư tạo lợi ích kinh tế tương lai nhiều mức hoạt động đánh giá ban đầu ghi tăng nguyên giá BĐS đầu tư - Sau ghi nhận ban đầu, thời gian nắm giữ, cho thuê hoạt động BĐS đầu tư xác định theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế giá trị lại - Việc chuyển từ BĐS đầu tư sang BĐS chủ sở hữu sử dụng hay hàng tồn kho ngược lại thực có thay đổi mục đích sử dụng trường hợp sau: + BĐS đầu tư chuyển sang BĐS chủ sở hữu sử dụng chủ sở hữu bắt đầu sử dụng tài sản này; + BĐS đầu tư chuyển sang hàng tồn kho chủ sở hữu bắt đầu triển khai công việc sửa chữa, cải tạo nâng cấp cần thiết cho mục đích bán; + BĐS chủ sở hữu sử dụng chuyển sang BĐS đầu tư chủ sở hữu kết thúc sử dụng tài sản đó; + Hàng tồn kho chuyển sang BĐS đầu tư chủ sở hữu bắt đầu cho bên khác thuê hoạt động; + BĐS xây dựng chuyển sang BĐS đầu tư kết thúc giai đoạn xây dựng, bàn giao đưa vào đầu tư (trong giai đoạn xây dựng phải tuân theo Chuẩn mực kế toán số 03 - "Tài sản cố định hữu hình") Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân - Khi doanh nghiệp định bán BĐS đầu tư mà khơng có giai đoạn sữa chữa, cải tạo nâng cấp doanh nghiệp tiếp tục ghi nhận BĐS đầu tư BĐS đầu tư bán mà khơng chuyển thành hàng tồn kho - Doanh thu từ việc bán BĐS đầu tư ghi nhận toàn giá bán (giá bán chưa có thuế GTGT trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế) Trường hợp bán BĐS đầu tư theo phương thức trả chậm doanh thu xác định theo giá bán trả (giá bán chưa có thuế GTGT trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế) Khoản chênh lệch giá bán trả chậm giá bán trả thuế GTGT ghi nhận doanh thu tiền lãi chưa thực theo quy định Chuẩn mực kế toán số 14 - "Doanh thu thu nhập khác" - Đối với đơn vị chuyên kinh doanh BĐS kế toán theo trường hợp sau: + Đối với BĐS mua xác định rõ mục đích để bán kỳ kế toán tuân theo Chuẩn mực kế toán số 02 “Hàng tồn kho”; + Đối với BĐS mua chưa xác định rõ mục đích sử dụng tương lai mua để chuyên cho thuê hoạt động (thoả mãn điều kiện ghi nhận BĐS đầu tư) kế tốn tn theo Chuẩn mực kế toán số 05 “BĐS đầu tư” - Riêng doanh nghiệp ngân hàng, tổ chức tín dụng tổ chức tài khác, việc kế toán BĐS đầu tư hướng dẫn văn riêng mà không áp dụng theo quy định thông tư 23( 30 tháng năm 2005 Bộ Tài chính) Các tài khoản sử dụng a) TK 217 - BĐS đầu tư Tài khoản dùng để phản ánh số có tình hình biến động tăng, giảm BĐS đầu tư doanh nghiệp theo nguyên giá Lê Minh Duy Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Tài khoản mang kết cấu tài khoản phản ánh tài sản: Bên Nợ: Nguyên giá BĐS đầu tư tăng kỳ Bên Có: Nguyên giá BĐS đầu tư giảm kỳ Số dư bên Nợ: Nguyên giá BĐS đầu tư doanh nghiệp cuối kỳ b) TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu tư Tài khoản phản ánh giá trị hao mòn BĐS đầu tư trình nắm giữ chờ tăng giá, cho thuê hoạt động doanh nghiệp Kết cấu nội dung phản ánh: Bên Nợ: Giá trị hao mịn BĐS đầu tư giảm Bên Có: Giá trị hao mịn BĐS đầu tư tăng trích khấu hao chuyển số khấu hao lũy kế BĐS chủ sở hữu sử dụng thành BĐS đầu tư Số dư bên Có: Giá trị hao mịn BĐS đầu tư có doanh nghiệp c) TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Tài khoản 511 - Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ bổ sung thêm tài khoản cấp TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Tài khoản dùng để phản ánh doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư doanh nghiệp Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư phản ánh vào tài khoản bao gồm: - Doanh thu cho thuê hoạt động BĐS đầu tư số tiền cho thuê tính theo kỳ báo cáo; - Doanh thu bán BĐS đầu tư giá bán BĐS đầu tư Kết cấu nội dung phản ánh: Lê Minh Duy Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Bên Nợ: - Số thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp (nếu có); - Kết chuyển doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư sang TK 911 “Xác định kết kinh doanh” Bên Có: Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư phát sinh kỳ Tài khoản khơng có số dư cuối kỳ d) TK 1567- Hàng hoá BĐS Tài khoản dùng để phản ánh giá trị có tình hình biến động loại hàng hoá BĐS doanh nghiệp không chuyên kinh doanh BĐS Kết cấu nội dung phán ánh TK: Bên Nợ: - Trị giá thực tế hàng hoá BĐS mua để bán; - Giá trị lại BĐS đầu tư chuyển thành hàng tồn kho; - Chi phí sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục đích bán ghi tăng giá gốc hàng hoá BĐS chờ bán - Trị giá thực tế hàng hoá BĐS thừa phát kiểm kê Bên Có: - Trị giá thực tế hàng hoá BĐS bán kỳ, chuyển thành BĐS đầu tư; - Trị giá thực tế hàng hoá BĐS thiếu phát kiểm kê Số dư bên Nợ: Trị giá thực tế hàng hố BĐS cịn lại cuối kỳ Ngồi cịn sử dụng số TK khác như: 241, 156(7) Hạch toán nghiệp vụ làm tăng BĐS đầu tư a) Hạch toán nghiệp vụ mua BĐS đầu tư theo phương thức trả tiền ngay: Lê Minh Duy 10 Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Trường hợp 2: Bên mua trả chậm: - Đối với doanh nghiệp tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ: +) Khi bán BĐS đầu tư trả chậm, trả góp ghi nhận doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư kỳ kế toán theo giá bán trả ngay, phần chênh lệch giá bán trả chậm, trả góp với giá bán trả thuế GTGT ghi vào tài khoản “Doanh thu chưa thực hiện”, ghi: Nợ TK 111, 112, 131 Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư (Giá bán trả chưa có thuế GTGT) Có TK 3387 -Doanh thu chưa thực (Số chênh lệch giá bán trả chậm, trả góp với giá bán trả thuế GTGT) Có TK 333 - Thuế khoản phải nộp Nhà nước (3331– Thuế GTGT) +) Định kỳ, tính, xác định kết chuyển doanh thu tiền lãi bán BĐS đầu tư trả chậm, trả góp kỳ, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài +) Khi thực thu tiền bán BĐS đầu tư trả chậm, trả góp gồm phần chênh lệch giá bán trả chậm, trả góp giá bán trả ngay, ghi: Nợ TK 111, 112 Có TK 131 - Phải thu khách hàng - Đối với BĐS đầu tư bán trả chậm, trả góp không thuộc diện chịu thuế GTGT chịu thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp: +) Khi bán BĐS đầu tư trả chậm, trả góp ghi nhận doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư kỳ kế toán theo giá bán trả ngay, phần chênh lệch giá bán Lê Minh Duy 17 Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân trả chậm, trả góp giá bán trả (có thuế GTGT) ghi nhận doanh thu chưa thực hiện, ghi: Nợ TK 111, 112, 131 Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư (Giá bán trả có thuế GTGT) Có TK 3387 - Doanh thu chưa thực (Số chênh lệch giá bán trả chậm, trả góp giá bán trả có thuế GTGT) +) Cuối kỳ, xác định số thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Có TK 333- Thuế khoản phải nộp NN (3331 – Thuế GTGT phải nộp) Sơ đồ hạch toán trường hợp giảm BĐS đầu tư +) Định kỳ, tính, xác định kết chuyển doanh thu tiền lãi bán hàng trả chậm, trả góp, ghi: TkNợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực 217 Tk 211/213 Có TK 515 -đầu tư thành BĐS chủ sở hữu Chuyển BĐS Doanh thu hoạt động tài +) Khi thực thu tiền bán hàng trả chậm, trả góp gồm phần lãi bán hàng trả chậm, trả góp, ghi: TK1567 Nợ TK 111, 112 Có Chuyển BĐS đầu thu hàng hố BĐS( GTCL) TK 131- Phải tư thành khách hàng TK2147 TK 632 Hao mòn luỹ kế Hao mòn luỹ kế Giảm BĐS đầu tư lý nhượng bán trả lại BĐS hết hạn thuê tài Lê Minh Duy 18 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Kế toán khấu hao BĐS đầu tư - Định kỳ tính, trích khấu hao BĐS đầu tư nắm giữ chờ tăng giá, cho thuê hoạt động, ghi: Nợ TK 632- Giá vốn hàng bán (Chi tiết chi phí kinh doanh BĐS đầu tư) Có TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu tư Đồng thời, ghi đơn bên Nợ TK 009 - Nguồn vốn khấu hao TSCĐ (Chi tiết khấu hao BĐS đầu tư) - Trường hợp giảm giá B§S đầu tư đồng thời với việc ghi giảm nguyên giá BĐS đầu tư phải ghi giảm giá trị hao mòn luỹ kế BĐS đầu tư Kế toán cho thuê BĐS đầu tư a) Phản ánh doanh thu cho thuê hoạt động BĐS đầu tư Lê Minh Duy 19 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Trường hợp 1: Trường hợp cho thuê hoạt động BĐS đầu tư thu tiền trước cho thuê nhiều kỳ, doanh thu kỳ kế toán xác định tổng số tiền cho thuê hoạt động BĐS đầu tư thu chia cho số kỳ thu tiền trước cho thuê hoạt động BĐS đầu tư • Đối với đơn vị tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thuế - Khi nhận tiền khách hàng trả trước hoạt động cho thuê hoạt động BĐS đầu tư cho nhiều kỳ, ghi: Nợ TK 111, 112 (Tổng số tiền nhận được) Có TK 3387 - Doanh thu chưa thực (theo giá chưa có thuế GTGT) Có TK 333 - Thuế khoản phải nộp Nhà nước (3331) - Đồng thời, tính kết chuyển doanh thu kỳ kế toán thực hiện, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư - Sang kỳ kế tốn tiếp sau, tính kết chuyển doanh thu kỳ kế toán sau, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư (Doanh thu kỳ kế toán) - Số tiền phải trả lại cho khách hàng hợp đồng cung cấp dịch vụ cho thuê hoạt động BĐS đầu tư không thực (nếu có), ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực (Giá chưa có thuế GTGT) Nợ TK 531 - Hàng bán bị trả lại (Trường hợp ghi doanh thu kỳ theo giá chưa có thuế GTGT) Lê Minh Duy 20 Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Nợ TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Số tiền thuế GTGT hoạt động cho thuê tài sản khơng thực hiện) Có TK 111, 112, 331… (Tổng số tiền trả lại) • Đối với đơn vị tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp: - Khi nhận tiền khách hàng trả trước hoạt động cho thuê hoạt động BĐS đầu tư cho nhiều năm, ghi: Nợ TK 111, 112… (Tổng số tiền nhận được) Có TK 3387 - Doanh thu chưa thực (Tổng số tiền nhận được) Đồng thời, tính kết chuyển doanh thu kỳ kế tốn thu tiền, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư - Sang kỳ kế tốn sau, tính kết chuyển doanh thu kỳ kế toán sau, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư (Doanh thu kỳ kế toán) - Cuối kỳ kế tốn, tính phản ánh số thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp - Số tiền phải trả lại cho khách hàng hợp đồng cung cấp dịch vụ cho thuê hoạt động BĐS đầu tư khơng thực (nếu có), ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực Nợ TK 531 - Hàng bán bị trả lại (Trường hợp ghi doanh thu kỳ) Lê Minh Duy 21 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Có TK 111, 112… (Tổng số tiền trả lại) Trường hợp 2: Trường hợp cho thuê hoạt động BĐS đầu tư thu tiền cho thuê hoạt động theo kỳ: • Đối với đơn vị tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thuế: - Khi phát hành hoá đơn toán tiền cho thuê hoạt động BĐS đầu tư, ghi: Nợ TK 131 - Phải thu khách hàng Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp - Khi thu tiền, ghi: Nợ TK 111, 112 Có TK 131- Phải thu khách hàng • Đối với đơn vị tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp: - Khi phát hành hoá đơn dịch vụ cho thuê BĐS đầu tư (cho thuê hoạt động), ghi: Nợ TK 131 - Phải thu khách hàng Có TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư - Khi thu tiền, ghi: Nợ TK 111, 112 Có TK 131 - Phải thu khách hàng - Cuối kỳ kế tốn, tính phản ánh số thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp Lê Minh Duy 22 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân b) Định kỳ tính, trích khấu hao TSCĐ BĐS đầu tư cho thuê hoạt động , ghi: Nợ TK 632- Giá vốn hàng bán (Chi tiết chi phí kinh doanh BĐS đầu tư) Có TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu tư Đồng thời, ghi đơn bên Nợ TK 009 - Nguồn vốn khấu hao TSCĐ (Chi tiết khấu hao BĐS đầu tư) c) Phản ánh chi phí phát sinh liên quan đến cho thuê hoạt động BĐS đầu tư, ghi: - Nếu chi phí phát sinh không lớn, ghi: Nợ TK 632- Giá vốn hàng bán (Chi tiết chi phí kinh doanh BĐS đầu tư) Nợ TK 133 - Thuế GTGT khấu trừ (Nếu có) Có TK 111, 112, 331, 334,… - Nếu chi phí phát sinh nhiều cần phải tính giá thành dịch vụ cho thuê BĐS đầu tư thực theo hướng dẫn kế toán cho thuê tài sản cho thuê hoạt động (Mục D Phần I – Thông tư số 105/2003/TT-BTC ngày 4/11/2003 Hướng dẫn kế toán thực sáu (06) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 Bộ trưởng Bộ Tài chính) III Thực trạng giải pháp hồn thiện 1.So sánh với chuẩn mực kế tốn quốc tế tên- IAS 40 * Hai chuẩn mực hồn tồn giống điểm sau • Phạm vi chuẩn mực • Xác định giá ban đầu (Đoạn 18, VAS 05 đoạn 20, IAS 40): theo nguyên giá BĐS đầu tư chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu, không bao gồm chi phí phát sinh ban đầu, chi phí đưa BĐS đầu tư vào hoạt động lần đầu trước BĐS đầu tư đạt đến trạng thái hoạt động bình thường theo dự kiến, chi phí khơng bình thường trình xây dựng BĐS đầu tư Lê Minh Duy 23 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân • Điều kiện thủ tục lý BĐS đầu tư : * Bên cạnh điểm giống hai chuẩn mực có điểm khác biệt đáng ý là: - IAS 40, BĐS đầu tư ghi nhận ban đầu theo giá gốc doanh nghiệp phép lựa chọn hai mơ hình ghi nhận giá trị BĐS đầu tư sau ghi nhận ban đầu, là: - Mơ hình Giá gốc (Cost Model) - Mơ hình Giá trị hợp lý (Fair Value Model) Và VAS 05 lựa chọn Mơ hình Giá gốc để ghi nhận giá trị BĐS đầu tư sau ghi nhận ban đầu + Mơ hình Giá gốc ( Cost Model) Áp dụng mơ hình Giá gốc có nghĩa BĐS đầu tư ghi nhận ban đầu theo giá gốc, định kỳ tính trích khấu hao vào chi phí kinh doanh kỳ BĐS đầu tư theo dõi theo Nguyên giá, Hao mòn Giá trị lại Khi áp dụng mơ hình BĐS đầu tư theo dõi đánh Tài sản cố định thơng thường Doanh nghiệp + Mơ hình Giá trị Hợp lý (Fair Value Model) Khi áp dụng Mơ hình Giá trị hợp lý, BĐS đầu tư ghi nhận ban đầu theo Giá gốc đánh giá lại theo Giá trị hợp lý thời điểm lập Bảng cân đối kế toán Chênh lệch Giá gốc Giá trị hợp lý hạch toán khoản Thu nhập/chi phí kỳ kinh doanh Một số tồn Hiện áp dụng chế độ kế toán thực tiễn xuất số bất cập: Thứ nhất: áp dụng mơ hình Giá gốc thực tế gặp nhiều vướng mắc Chẳng hạn, BĐS đầu tư Tồ nhà văn phịng cho thuê, theo dõi theo ba tiêu nguyên giá, khấu hao luỹ kế giá trị lại Nhưng gần Lê Minh Duy 24 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân kết thúc thời gian hoạt động Tồ nhà theo ước tính ban đầu, giá trị tồ nhà cịn cao nguyên giá (giá gốc) ban đầu, nhiều nguyên nhân chi phí sửa chữa lớn hàng năm tu bổ nhà, giá đất giá trị xây lắp tăng cao, Lúc giá trị lại theo dõi theo Mơ hình Giá gốc nhỏ nhiều so với giá trị thực tế BĐS thị trường Mặt khác, theo nguyên tắc trích khấu hao nguyên giá trừ giá trị thu hồi ước tính việc trích khấu hao hàng năm BĐS đầu tư chưa hợp lý Bên cạnh việc áp dụng mơ hình giá gốc làm cho doanh nghiệp đặc biệt doanh nghiệp Nhà nước bị định giá thấp giá thị trường tiến hành cổ phần hố Mơ hình giá trị hợp lý giải bất cập Hai là: Về trích khấu hao BĐS Trên thực tế, tồn nhận thức quan niệm khác đối tượng trích khấu hao BĐSĐT Trước hết, theo VAS 05, BĐSĐT định nghĩa gồm BĐS, quyền sử dụng nhà, đất, phần nhà nhà đất, sở hạ tầng người chủ sở hữu người thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê chờ tăng để: ( a ) Sử dụng sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ sử dụng cho mục đích quản lý, ( b ) Bán kỳ hoạt động kinh doanh thơng thường Cũng theo chuẩn mực này, BĐSĐT khái quát gồm BĐS nắm giữ chờ tăng giá dài hạn, BĐS nắm giữ thuê hoạt động, BĐS nắm giữ chưa xác định mục đích BĐS nắm giữ cho thuê hoạt động Như vậy, thuật ngữ “nắm giữ” bao hàm cho tất dạng thức BĐSĐT Về nguyên tắc, giá trị BĐSĐT sau ghi nhận ban đầu xác định theo nguyên giá, số hao mòn lũy kế giá trị lại Tuy nhiên, cách thể VAS 05 với Thông tư số 23, đặt biệt tiệm cận theo mức độ chi tiết dần Thông tư số 23 khiến nhiều người quan niệm, BĐS trình nắm giữ chờ tăng giá cho thuê hoạt động Lê Minh Duy 25 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân phải tiến hành trích khấu hao, cịn BĐS nắm giữ thuê BĐS nắm giữ chưa xác định rõ mục đích khơng phải trích khấu hao Quan niệm khơng hồn tồn theo tinh thần Thông tư 23 Tuy nhiên, trích khấu hao BĐS nắm giữ chờ tăng giá, nắm giữ thuê nắm giữ chưa rõ mục đích làm cho kết kinh doanh không phản ánh chất Luận điểm xuất phát từ lý do: Thứ nhất, kinh tế, tài sản hao mòn, chuyển dịch giá trị vào giá trị sản phẩm sử dụng để tạo sản phẩm cung cấp dịch vụ Tài sản mua chưa đưa vào sử dụng, chưa phải trích khấu hao Thứ hai, ngun tắc phù hợp kế tốn địi hỏi doanh thu phải ghi nhận phù hợp với chi phí mà góp phần tạo chi phí phải ghi nhận phù hợp với doanh thu góp phần tạo Do vậy, việc trích khấu hao BĐS nắm giữ chở tăng giá, BĐS nắm giữ thuê BĐS chưa xác định rõ mục đích tính vào giá vốn hàng bán ( TK 632 ) tài sản nắm giữ chưa tạo doanh thu khơng tn thủ ngun tắc phù hợp kế tốn mà làm phản ánh sai lệch chất thơng tin Ví dụ sau làm rõ luận điểm này: Giả sử đầu năm 2005, công ty A mua nhà với giá tỷ đồng với mục đích chờ tăng giá dài hạn, ( thời gian sử dụng hữu ích nhà 50 năm ) Cuối năm 2007, công ty bán nhà với hai mức giả định tỷ đồng 4,85 tỷ đồng Về kinh tế, dễ dàng nhận thấy việc đầu tư vào BĐS hay không đem lại lợi nhuận cao cho công ty, công ty hòa vốn mức giá tỷ đồng bị lỗ mức giá 4,85 tỷ đồng Tuy nhiên, thực trích khấu hao BĐS cơng ty lại có mức lãi 0,15 tỷ đồng bán mức giá tỷ đồng hòa vốn bán mức 4,85 tỷ đồng Lê Minh Duy 26 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Rõ ràng, kết không phản ánh thực chất, làm cường điệu kết kinh doanh hoạt động đầu tư BĐSĐT Mặt khác, khấu hao trích kỳ, doanh thu lại ghi nhận kỳ doanh thu thực hiện, vậy, làm cho kết kinh doanh doanh nghiệp kỳ bị ảnh hưởng sai lệch, kết kỳ có trích khấu hao doanh thu chưa thực bị suy giảm kết kỳ doanh thu thực bị cường điệu Việc trích khấu hao cịn vấn đề theo quy định củaThông tư số 128/2003/TT-BTC, TSCĐ trích khấu hao vào chi phí hợp lý xác định thu nhập chịu thuế phải bảo đảm điều kiện là: TSCĐ phải sử dụng vào sản xuất kinh doanh; có đầy đủ hố đơn, chứng từ giấy tờ hợp pháp khác chứng minh TSCĐ thuộc quyền sở hữu sở kinh doanh Việc áp dung BĐS tình hình thực tế cịn số bất cập hoá đơn, chứng từ giấy tờ hợp pháp (các tài sản đất khơng có giấy chứng nhận sở hữu lịch sử để lại, số lý khác …) Trong trường hợp doanh nghiệp hạch tốn chế độ khơng có đủ điều kiện để tính trích khấu hao vào chi phí hợp lý để tính thu nhập chịu thuế khơng có giấy tờ hợp pháp chứng minh Do vậy, khơng có hướng dẫn cụ thể dẫn đến khó khăn cho khơng doanh nghiệp Ba là: số văn chồng chéo Ví dụ theo QĐ15-BTC tài khoản ngoại bảng khơng cịn tài khoản 009- nguồn vốn khấu hao Tuy nhiên thông tư 23 hướng dẫn hạch tốn khấu hao BĐS đầu tư cịn tồn tài khoản Các biện pháp hoàn thiện Việc ban hành chuẩn mực, thơng tư góp phần hồn thiện máy kế tốn doanh nghiệp Tuy nhiên việc vận dụng chúng thực tiễn tồn số bất cập Vì em xin đưa số giải pháp nhằm hoàn thiện chế độ kế toán hành BĐS đầu tư: Lê Minh Duy 27 Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân Thứ nhất: việc trích khấu hao, để đảm bảo tính trung thực thơng tin, đồng thời, tuân thủ nguyên tắc phù hợp kế tốn, việc tiến hành trích khấu hao tài sản BĐSĐT nên thực BĐS cho thuê hoạt động, BĐSĐT khác xem việc đầu tư dài hạn, có giảm giá, giá, hao mịn vơ hình tài sản thực trích dự phịng giảm giá BĐSĐT, tính vào chi phí kỳ Nền kinh tế thị trường Việt Nam ngày phát triển mạnh mẽ, hoạt động đầu tư, kinh doanh BĐS có tác động lớn đến kinh tế Thứ hai: cần thiết lập thị trường định giá theo tiêu chuẩn quốc tế cập nhật hàng ngày Vì điều tạo mơi trường tốt cho mơ hình Giá trị hợp lý hoạt động Ba là: Các nhà làm luật cần cẩn trọng việc văn bản, tránh trồng chéo Cuối cùng: Cần xây dựng phát triển đội ngũ người làm kế toán trang bị đầy đủ chuyên môn nghiệp vụ đạo đức nghề nghiệp nhằm đạt đựơc công nhận khu vực quốc tế, nhằm đưa hệ thống CMKT vào thực tiễn cách nhanh chóng Đây vấn đề cốt lõi q trình đổi Do đó, cơng tác đào tạo, bồi dưỡng kiến thức lý luận thực tiễn CMKT trường đại học, tổ chức nghề nghiệp, DN cần tiến hành sớm, thường xuyên có phối hợp với nhau… Lê Minh Duy 28 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân PHẦN II: KẾT LUẬN Hoạt động kinh doanh BĐS ngày trở thành phận quan trọng hoạt động kinh doanh toàn doanh nghiệp Và việc hạch tốn BĐS đóng vai trị quan trọng việc hạch toán doanh nghiệp Tuy Bộ Tài Chính bước đầu ban hành văn liên quan đến vấn đề bước đầu tạo hành lang pháp lý cho hoạt động kinh doanh BĐS Nhưng Lê Minh Duy 29 Đề án môn học Kế tốn tài Kế tốn 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân phủ nhận hạn chế tồn áp dụng văn thực tế Do để công tác hạch tốn BĐS đầu tư có hiệu địi hỏi người làm cơng tác kế tốn phải nắm vững chế độ kế tốn tµi chính, thường xun cập nhật chế độ kế toán vận dụng cho phù hợp với điều kiện thực tiễn yêu cầu quản lý đơn vị Việc nghiên cứu đề tài thực có ý nghĩa thân tơi lẽ giúp tơi mở rộng vốn kiến thức cịn hạn chế đồng thời giúp tơi có thêm hiểu biết xu phát triển kế toán Việt Nam Những kinh nghiệm hiểu biết bạn đồng hành đường tiếp cận với công việc người kế tốn tương lai - nghề mà tơi lựa chọn Danh mục tài liệu tham khảo Lê Minh Duy 30 Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân 1) Giáo trình ghi kế tốn tài 2) Giáo trình ghi lý thuyết hạch tốn kế tốn 3) Thơng tư 23/2005/TT- BTC ngày 30/03/2005 4) VAS05 - BĐS đầu tư Quyết định 234/2003/QĐ-BTC (Ban hành 06 Chuẩn mực kế tốn đợt 3).30/12/2003 Bộ Tài 5) Thông tư số 128/2003/TT-BTC ngày 22/12/2003 Bộ Tài thuế TNDN 6) Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC 7) Quyết định số 206/2003/QĐ-BTC ngày 12/12/2003 Bộ Tài ban hành Chế độ quản lý, sử dụng trích khấu hao TSCĐ 8) Sách báo, tạp chí kế tốn 9) Thơng tin trang Web Lê Minh Duy 31 Đề án mơn học Kế tốn tài ... tư 1 .Một số quy định chung hạch toán BĐS đầu tư Khi hạch toán BĐS đẩu tư ta cần lưu ý số điểm sau: Lê Minh Duy Đề án mơn học Kế tốn tài Kế toán 47A - Đại học Kinh tế Quốc dân - Một BĐS đầu tư... hữu sử dụng b) Kế toán chuyển BĐS đầu tư thành hàng hoá BĐS c) Khi hết hạn thuê tài sản tài d) Kế toán lý, nhượng bán BĐS đầu tư Kế toán khấu hao BĐS đầu tư Kế toán cho thuê BĐS đầu tư a) Phản... trường hợpBĐS BĐS đầu tư: Tính giá BĐS đầu tư II Kế toán BĐS đầu tư 1 .Một số quy định chung hạch toán BĐS đầu tư Các tài khoản sử dụng a) TK 217 - BĐS đầu tư b) TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu tư c) TK