Hoàn thiện chế độ kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết

LỜI NÓI ĐẦU Nền kinh tế thị trường phát triển ln đòi hỏi nguồn vốn đầu tư ngày nhiều điều tạo hội cho nhà đầu tư bỏ vốn vào hoạt động kinh doanh với mục đích kiếm hiệu sử dụng vốn cao Có nhiều hình thức khác để nhà đầu tư bỏ vốn kinh doanh thích hợp với mình, hình thức đầu tư phổ biến như: Đầu tư vào công ty liên kết, góp vốn liên doanh, đầu tư vào cơng ty vv Các hình thức đầu tư khác chủ yếu quyền chi phối sách tài hoạt động kinh doanh nhà đầu tư với bên nhận đầu tư Trong hình thức đầu tư vào công ty liên kết diễn mạnh mẽ Việt Nam Trước thực tiễn phát triển hoạt động đầu tư vào công ty liên kết tiến trình hội nhập với khu vực, với giới đòi hỏi chế độ tài - kế tốn Việt Nam phải có cải cách hồn thiện để đáp ứng với yêu cầu thực tế Để doanh nghiệp hồn thành tốt cơng tác kế tốn mình, thời gian qua Bộ Tài Chính ban hành chuẩn mực kế toán Việt Nam số 07 (VAS 07): “Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết ”, sau ban hành thơng tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30 tháng năm 2005 để hướng dẫn thực chuẩn mực gần định 15/QĐ-BTC ngày 20 tháng năm 2006 việc ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp thay cho định 1141/QĐ-BTC ngày tháng 11 năm 1995 Mặc dù chế độ kế tốn Việt Nam có cải tiến số điểm cần hồn thiện Vì nội dung đề án em xin trình bày chế độ kế toán Việt Nam khoản đầu tư vào công ty liên kết với hai nội dung kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết báo cáo tài riêng báo cáo tài hợp nhà đầu tư; qua đưa số ý kiến để góp phần hồn thiện chế độ kế toán khoản đầu tư Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 PHẦN I: CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HIỆN HÀNH VỀ CÁC KHỎAN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT 1.1 Những vấn đề chung 1.1.1 Những khái niệm Công ty liên kết: Là cơng ty nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể khơng phải cơng ty hay liên doanh nhà đầu tư Ảnh hưởng đáng kể: Là quyền tham gia nhà đầu tư vào việc đưa định sách tài hoạt động của bên nhận đầu tư khơng kiểm sốt sách Kiểm sốt: Là quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể: Nhà đầu tư trực tiếp: Nhà đầu tư nắm trực tiếp từ 20% đến 50% quyền biểu vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư mà khơng có thoả thuận khác coi có ảnh hưởng đáng kể bên nhận đầu tư Trường hợp nhà đầu tư nắm giữ 20% quyền biểu vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư có thoả thuận bên nhận đầu tư nhà đầu tư việc nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể kế tốn khoản đầu tư theo quy định chuẩn mực kế toán 07: “Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết” Trường hợp nhà đầu tư nắm giữ 50% quyền biểu công ty liên kết có thoả thuận việc nhà đầu tư khơng nắm quyền kiểm sốt bên nhận đầu tư nhà đầu tư phải kế tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết theo chuẩn mực kế toán 07 Nhà đầu tư gián tiếp: Nhà đầu tư nắm giữ gián tiếp thông qua công ty từ 20% đến 50% quyền biểu bên nhận đầu tư khơng Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 phải trình bày khoản đầu tư báo cáo tài riêng mình, mà trình bày khoản đầu tư báo cáo tài hợp nhà đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể thường thể biểu sau: - Có đại diện Hội đồng quản trị cấp quản lý tương đương cơng ty liên kết; - Có quyền tham gia vào q trình hoạch định sách; - Có giao dịch quan trọng nhà đầu tư bên nhận đầu tư; - Có trao đổi cán quản lý; - Có cung cấp thông tin kỹ thuật quan trọng 1.1.2 Xác định tỷ lệ quyền biểu nhà đẩu tư vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư 1.1.2.1 Trường hợp tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư công ty liên kết tỷ lệ vốn góp nhà đầu tư cơng ty liên kết Tỷ lệ quyền Tổng vốn góp nhà đầu tư biểu nhà đầu tư trực công ty liên kết = x 100% tiếp công Tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết ty liên kết Tỷ lệ quyền biểu Tổng vốn góp cơng ty nhà đầu nhà đầu tư công ty liên kết tư gián tiếp công ty liên kết = x 100% Tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.1.2.2 Trường hợp tỷ lệ quyền biểu khác với tỷ lệ vốn góp có thoả thuận khác nhà đầu tư công ty liên kết Quyền biểu nhà đầu tư xác định vào biên thoả thuận nhà đầu tư công ty liên kết 1.1.3 Các phương pháp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết 1.1.3.1 Phương pháp giá gốc Nội dung phương pháp: Nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc Sau ngày đầu tư, nhà đầu tư ghi nhận cổ tức, lợi nhuận chia vào doanh thu hoạt động tài theo nguyên tắc dồn tích Các khoản khác từ cơng ty liên kết mà nhà đầu tư nhận cổ tức lợi nhuận chia coi phần thu hồi khoản đầu tư ghi giảm giá gốc khoản đầu tư Điều kiện áp dụng: Phương pháp giá gốc áp dụng kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư 1.1.3.2 Phương pháp vốn chủ sở hữu Nội dung phương pháp: Các khoản đầu tư vào công ty liên kết ghi nhận ban đầu theo giá gốc Sau đó, vào cuối năm tài lập trình bày báo cáo tài hợp nhất, giá trị ghi sổ khoản đầu tư điều chỉnh tăng giảm tương ứng với phần sở hữu nhà đầu tư lãi lỗ công ty liên kết sau ngày đầu tư Cổ tức, lợi nhuận chia từ công ty liên kết ghi giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết báo cáo tài hợp Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết phải điều chỉnh lợi ích nhà đầu tư thay đổi có thay đổi vốn chủ sở hữu công ty liên kết không phản ánh Báo cáo kết hoạt đông kinh doanh công ty liên kết Ví dụ thay đổi vốn chủ sở hữu cơng ty liên kết bao gồm khoản Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 phát sinh từ việc đánh giá lại tài sản cố định khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá hối đoái quy đổi ngoại tệ điều chỉnh chênh lệch phát sinh hợp kinh doanh (khi mua khoản đầu tư) Điều kiện áp dụng: Phương pháp vốn chủ sở hữu áp dụng kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết lập trình bày báo cáo tài hợp nhà đầu tư, trừ khi: -Khoản đầu tư dự kiến lý tương lai gần (dưới 12 tháng); -Công ty liên kết hoạt động theo quy định hạn chế khắt khe dài hạn làm cản trở đáng kể việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư Trong trường hợp này, khoản đầu tư phản ánh theo giá gốc Báo cáo tài hợp nhà đầu tư 1.1.4 Căn để ghi sổ kế tốn, lập trình bày báo cáo tài nhà đầu tư 1.1.4.1 Căn để ghi sổ kế tốn, lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư Đối với khoản đầu tư vào công ty cổ phần niêm yết thị trường chứng khoán, việc ghi sổ nhà đầu tư vào số tiền thực trả mua cổ phiếu bao gồm chi phí liên quan trực tiếp đến việc mua cổ phiếu thơng báo thức Trung tâm giao dịch chứng khốn việc cổ phiếu cơng ty niêm yết thuộc phần sở hữu nhà đầu tư Đối với khoản đầu tư vào công ty cổ phần chưa niêm yết thị trường chứng khoán, việc ghi sổ vào giấy xác nhận sở hữu cổ phiếu giấy thu tiền bán cổ phiếu công ty đầu tư chứng từ mua khoản đầu tư Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 Đối với khoản đầu tư vào loại hình doanh nghiệp khác việc ghi sổ vào biên góp vốn, chia lãi (hoặc lỗ) bên thoả thuận chứng từ mua bán khoản đầu tư Nhà đầu tư ghi nhận khoản lợi nhuận chia từ công ty liên kết nhận thơng báo thức Hội đồng quản trị công ty liên kết số cổ tức hưởng số lợi nhuận chia kỳ theo nguyên tắc dồn tích 1.1.4.2 Căn để ghi sổ kế tốn, lập trình bày báo cáo tài hợp nhà đầu tư Đối với khoản đầu tư trực tiếp vào công ty liên kết, nhà đầu tư vào báo cáo tài cơng ty liên kết tài liệu có liên quan mua khoản đầu tư Đối với khoản đầu tư gián tiếp vào công ty liên kết thông qua công ty con, nhà đầu tư vào báo cáo tài cơng ty tài liệu thông tin phục vụ cho việc hợp nhất, báo cáo tài cơng ty liên kết tài liệu liên quan công ty mua khoản đầu tư vào công ty liên kết Trong hai trường hợp trên, cuối năm tài chính, nhà đầu tư vào Báo cáo kết hoạt động kinh doanh công ty liên kết để xác định ghi nhận phần lãi (hoặc lỗ) cơng ty liên kết báo cáo tài hợp Đồng thời vào Bảng cân đối kế tốn cơng ty liên kết để xác định điều chỉnh tăng giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư tương ứng với phần sở hữu thay đổi vốn chủ sở hữu công ty liên kết không phản ánh Báo cáo kết hoạt động kinh doanh công ty liên kết Trường hợp mua khoản đầu tư, có chênh lệch giá mua khoản đầu tư giá trị ghi sổ tài sản xác định tương Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 ứng với phần sở hữu khoản đầu tư mua, thời điểm mua, kế toán phải xác định khoản chênh lệch thành phần sau đây: -Chênh lệch giá trị hợp lý giá trị ghi sổ tài sản xác định cơng ty liên kết, đồng thời khoản chênh lệch phải xác định cho nhân tố, như: Chênh lệch giá trị ghi sổ giá trị hợp lý tài sản cố định, hàng tồn kho, -Phần chênh lệch lại (giá mua khoản đầu tư trừ giá trị hợp lý tài sản xác định được, có) gọi lợi thương mại (hoặc lợi thương mại âm) Nhà đầu tư phản ánh khoản chênh lệch giá mua khoản đầu tư giá trị ghi sổ tài sản xác định cơng ty liên kết tài khoản sổ kế toán phục vụ cho việc lập báo cáo tài riêng nhà đầu tư mà mở sổ kế toán chi tiết để theo dõi tính tốn số chênh lệch (nếu có) phân bổ hàng năm phục vụ cho việc lập báo cáo tài hợp (nếu nhà đầu tư phải lập báo cáo tài hợp nhất) Sổ theo dõi chi tiết khoản chênh lệch nằm hệ thống sổ kế toán phục vụ cho việc lập báo cáo tài hợp 1.2 Những vấn đề cụ thể 1.2.1 Kế toán khoản đầu tư cơng ty liên kết lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư 1.2.1.1 Tài khoản sử dụng: Tài khoản223: “Đầu tư vào công ty liên kết” Tài khoản 223 “Đầu tư vào công ty liên kết” dùng để phản ánh giá trị khoản đầu tư vào cơng ty liên kết tình hình biến động (tăng giảm) giá trị khoản đầu tư Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.2.1.1.1 Những quy định hạch toán vào tài khoản 223 -Việc kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư thực theo phương pháp giá gốc -Giá gốc khoản đầu tư vào cơng ty liên kết bao gồm phần vốn góp giá thực tế mua khoản đầu tư cộng chi phí mua (nếu có), chi phí mơi giới, giao dịch, thuế, phí , lệ phí vv -Trường hợp góp vốn vào cơng ty liên kết tài sản cố định, vật tư, hàng hố giá gốc khoản đầu tư ghi nhận theo giá trị thoả thuận bên góp vốn thống đánh giá Khoản chêch lệch giá trị ghi sổ tài sản số định, vật tư, hàng hoá giá đánh lại ghi nhận xử lý sau: + Khoản chêch lệch giá đánh lại lớn giá trị ghi sổ vật tư, hàng hoá hạch toán vào thu nhập khác; Khoản chêch lệch giá đánh lại nhỏ giá trị ghi sổ vật tư, hàng hố hạch tốn vào chi phí khác; +Khoản chêch lệch lớn giá đánh lại giá trị lại tài sản cố định hạch tốn tồn vào thu nhập khác; Khoản chêch lệch nhỏ giá đánh lại giá trị lại tài sản cố định hạch tốn tồn vào chi phí khác -Kế tốn phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết -Từ thời điểm nhà đầu tư khơng coi có ảnh hưỏng đáng kể công ty liên kết, nhà đầu tư phải kết chuyển giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết sang tài khoản khác có liên quan Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.2.1.1.2 Kết cấu nội dung phản ánh tài khoản 223 “Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết” Bên nợ: Giá gốc khoản đầu tư tăng Bên có: -Giá gốc khoản đầu tư giảm nhận lại vốn đầu tư thu hồi khoản lợi ích ngồi lợi nhuận chia; -Giá gốc khoản đầu tư giảm bán, lý toàn phần khoản đầu tư Số dư bên nợ: Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết nắm giữ cuối kỳ 1.2.1.2 Phương pháp kế toán số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu 1-Khi đầu tư vào công ty liên kết hình thức mua cổ phiếu góp vốn tiền, vào số tiền thực tế chi, nhà đầu tư ghi : Nợ TK 223 - Đầu tư vào cơng ty liên kết Có TK 111, 112, 2- Trường hợp nhà đầu tư nắm giữ khoản đầu tư 20% quyền biểu vào công ty xác định, nhà đầu tư mua thêm cổ phiếu góp thêm vốn vào cơng ty để trở thành nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể bên nhận đầu tư, nhà đầu tư ghi : Nợ TK 223 - Đầu tư vào cơng ty liên kết Có TK 228 - Đầu tư dài hạn khác (Toàn khoản đầu tư 20%) Có TK 111, 112, (Số tiền đầu tư thêm) 3- Khi đầu tư vào công ty liên kết hình thức góp vốn vật tư, hàng hố, tài sản cố định, vào giá trị đánh lại vật tư, hàng hoá, tài sản cố định thoả thuận nhà đầu tư công ty liên kết, ghi: Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 Nợ TK 223 - Đầu tư vào công ty liên kết Nợ TK 214 - Hao mòn tài sản cố định Nợ TK 811 - Chi phí khác (Nếu giá đánh lại vật tư, hàng hoá, tài sản cố định nhỏ giá trị ghi sổ vật tư, hàng hố, giá trị lại tài sản cố định) Có TK 152, 153, 156, 211, 213, Có TK 711 - Thu nhập khác (Nếu giá đánh lại vật tư, hàng hoá, tài sản cố định lớn giá trị ghi sổ vật tư, hàng hoá, giá trị lại tài sản cố định) 4- Khi nhận thơng báo thức cơng ty liên kết cổ tức, lợi nhuận chia, nhà đầu tư ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (Khi nhận thông báo công ty liên kết) Nợ TK 223 - Đầu tư vào công ty liên kết (Nếu nhận cổ tức cổ phiếu) Có TK515 - Doanh thu hoạt đơng tài Khi thực nhận tiền, ghi: Nợ TK 111, 112, Có TK 138 - Phải thu khác 5- Trường hợp nhận khoản khác từ cơng ty liên kết ngồi cổ tức, lợi nhuận chia, nhà đầu tư hạch tốn giảm trừ giá gồc đầu tư, ghi: Nợ TK 111, 112, 152, Có tài khoản 223 - Đầu tư vào công ty liên kết 6- Khi nhà đầu tư mua thêm vốn cơng ty liên kết để có quyền kiểm sốt cơng ty liên kết, nhà đầu tư kết chuyển giá gốc khoản đầu tư sang tài khoản 221 “Đầu tư vào công ty con”, ghi: Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 tương ứng với phần sở hữu vốn chủ sở hữu công ty liên kết sau ngày đầu tư: Trường hợp vốn chủ sở hữu công ty liên kết tăng, giảm đánh giá lại tài sản, nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu khoản tăng, giảm chênh lệch đánh giá lại tài sản, ghi: - Nếu vốn chủ sở hữu công ty liên kết tăng đánh giá lại tài sản, nhà đầu tư phải điều chỉnh tăng giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu mình, ghi: Tăng khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết,liên doanh” Tăng khoản mục “Chênh lệch đánh giá lại tài sản” - Nếu vốn chủ sở hữu công ty liên kết giảm đánh giá lại tài sản, nhà đầu tư phải điều chỉnh giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu mình, ghi: Giảm khoản mục “Chênh lệch đánh giá lại tài sản” Giảm khoản mục “Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết” Trường hợp vốn chủ sở hữu công ty liên kết tăng, giảm chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu khoản tăng, giảm chênh lệch tỷ giá, ghi: - Nếu có lãi chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, ghi: Tăng khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” Tăng khoản mục “Chênh lệch tỷ giá hối đối” - Nếu có lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái quy đổi ngoại tệ, ghi: Giảm khoản mục “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” Giảm khoản mục “Đầu tư vào liên kết, liên doanh” Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.2.2.2.4 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư sử dung báo cáo tài cơng ty liên kết khơng lập ngày với báo cáo tài nhà đầu tư Trường hợp báo cáo tài cơng ty liên kết không lập ngày với báo cáo tài nhà đầu tư, lập báo cáo tài hợp nhất, nhà đầu tư phải thực điều chỉnh ảnh hưởng kiện giao dịch trọng yếu nhà đầu tư công ty liên kết phát sinh ngày lập báo cáo tài nhà đầu tư ngày lập báo cáo tài cơng ty liên kết Trường hợp giao dịch trọng yếu nhà đầu tư công ty liên kết dẫn đến làm tăng phần sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận lỗ công ty liên kết, ghi: Tăng khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” Tăng khoản mục “Lợi nhuận chưa phân phối” - Trường hợp giao dịch trọng yếu nhà đầu tư công ty liên kết làm giảm phần sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận lỗ công ty liên kết, ghi: Giảm khoản mục “Lợi nhuận chưa phân phối” Giảm khoản mục “ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” Đồng thời phần lợi nhuận lỗ phải ghi vào khoản mục “Phần lợi nhuận lỗ công ty liên kết, liên doanh” Báo cáo kết kinh doanh hợp Trường hợp xác định ảnh hưởng kiện giao dịch trọng yếu nhà đầu tư công ty liên kết, nhà đầu tư phải trình bày lý diễn giải khác thuyết minh Báo cáo tài hợp Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.2.2.2.5 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư nhà đầu tư cơng ty liên kết sử dụng sách kế tốn khác Trường hợp có khác biệt việc áp dụng sách kế tốn cho giao dịch kiện tương tự nhà đầu tư công ty liên kết, nhà đầu tư phải điều chỉnh phần lợi nhuần lỗ cơng ty liên kết cách chuyển đổi sách kế tốn cơng ty liên kết sách kế toán nhà đầu tư Khoản chênh lệch phát sinh từ việc chuyển đổi sách kế tốn điều chỉnh vào giá trị khoản đầu tư, ghi: +Nếu khác biệt áp dụng sách kế toán dẫn đến tăng lợi nhuận thuộc sở hữu nhà đầu tư công ty liên kết, ghi: Tăng khoản mục “Đầu tư vào công tyliên kết, liên doanh” Tăng khoản mục “Lợi nhuận chưa phân phối” +Nếu khác biệt áp dụng sách kế tốn dẫn đến giảm lợi nhuận thuộc sở hữu nhà đầu tư công ty liên kết, ghi: Giảm khoản mục “Lợi nhuận chưa phân phối” Giảm khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” Đồng thời phần tăng, giảm lợi nhuận phải phản ánh vào khoản mục “Phần lợi nhuận lỗ công ty liên kết, liên doanh” Báo cáo kết kinh doanh hợp 1.2.2.3.Trình bày khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Báo cáo tài hợp Giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết ghi nhận theo giá gốc khoản điều chỉnh vào cuối năm tài phản ánh khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” Trong Bản thuyết minh báo cáo tài hợp nhất, nhà đầu tư phải trình bày: -Danh sách công ty liên kết kèm theo thông tin phần sở hữu tỷ lệ (%) quyền biểu quyết, tỷ lệ khác với tỷ lệ (%) phần sở hữu; Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 -Phương pháp kế toán sử dụng để kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Báo cáo tài hợp PHẦN II: HỒN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TỐN CÁC KOHẢN ĐẦU TƯ VÀO CƠNG TY LIÊN KẾT 2.1 Hạch tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết theo chuẩn mực kế toán quốc tế theo kế toán Mỹ 2.1.1 Hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo chuẩn mực toán quốc tế ( IAS 28) Theo IAS 28 đơn vị liên kết công ty chịu ảnh hưởng lớn nhà đầu tư, công ty liên doanh nhà đầu tư Ảnh hưởng quan trọng quyền tham gia vào định sách tài hoạt động đơn vị đầu tư, khơng có quyền kiểm sốt sách Sự tồn ảnh hưởng quan trọng này, số yếu tố khác, thể qua: -Nắm giữ (trực tiếp họăc gián tiếp) 20% quyền biểu trừ khơng có ảnh hưởng quan trọng thể -Đại diện cho quan quản lý -Tham gia vào q trình hoạch định sách -Có giao dịch quan trọng bên -Trao đổi cán quản lý -Cung cấp thông tin kỹ thuật thiết yếu Khi hạch toán khoản đầu tư vào đơn vị liên kết sử dụng hai phương pháp: Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 -Phương pháp hạch toán theo vốn: Là phương pháp mà theo khoản đầu tư lúc đầu ghi theo nguyên giá điều chỉnh cho thay đổi phần tài sản người đầu tư đơn vị đầu tư diễn sau có khoản đầu tư Giá trị ghi sổ ghi giảm theo phần phân phối (ví dụ cổ tức) -Phương pháp hạch toán theo nguyên giá: Là phương pháp ghi khoản đầu tư theo chi phí bỏ ban đầu Báo cáo kết hoạt động kinh doanh phản ánh mức thu nhập mà nhà đầu tư nhận từ phần phân phối lợi nhuận luỹ kế đơn vị đầu tư phát sinh sau ngày có khoản đầu tư Phần phân chia vượt phần lợi nhuận làm giảm giá trị ghi sổ Trong báo cáo tài tổng hợp, đơn vị liên kết thường hạch toán theo phương pháp vốn Tuy nhiên phương pháp không áp dụng khoản đầu tư mua giữ để đem bán lại tương lai gần hoạt động đơn vị liên kết phải tuân thủ hạn chế ngặt nghèo mang tính chất lâu dài Trong báo cáo tài độc lập nhà đầu tư báo cáo đơn vị liên kết hình thức: ghi nhận theo chi phí bỏ ban đầu, sử dụng phương pháp hạch toán theo vốn, hạch toán tài sản tài dùng để bán 2.1.2 Hạch tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết theo kế toán Mỹ Theo kế toán Mỹ khoản đầu tư dài hạn ghi chép ban đầu theo nguyên giá, phù hợp với nguyên tắc kế toán chấp nhận cách rộng rãi (GAAP) Phương thức ghi chép khoản đầu tư vào cổ phiếu tuỳ thuộc vào quy mô khoản đầu tư so với cổ phần công ty đầu tư Thông thường đầu tư dài hạn chia làm ba loại: Loại 1: Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu với mục đích đơn kiếm lời với giá trị cổ phiếu nắm giữ nhỏ 20% tổng giá trị cổ phần có quyền biểu Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 Loại 2: Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu nhằm tạo ảnh hưởng đáng kể khoản đầu tư nhằm mục đích tác động đến hoạt động kinh doanh cơng ty đầu tư cách đáng kể Khi nhà đầu tư nắm giữ 20% tổng giá trị cổ phần xem có ảnh hưởng đáng kể Loại 3: Đầu tư dài hạn cổ phiếu nhằm nắm quyền kiểm sốt, khoản đầu tư khơng thực với mục đích kiếm lời, mà với mục đích kiểm sốt cơng ty đầu tư Được xếp vào loại khoản đầu tư chiếm 50% tổng giá trị cổ phần bên đầu tư Như khoản đầu tư vào công ty liên kết xếp vào loại “có ảnh hưởng đáng kể” bên nhận đầu tư kế toán theo phương pháp vốn Nội dung phương pháp vốn: Nhà đầu tư ghi chép việc mua ban đầu theo nguyên giá Nhà đầu tư ghi nhận khoản lãi đạt công ty đầu tư kiện gia tăng vốn tài khoản đầu tư, đồng thời ghi có tài khoản lãi từ đầu tư.Ngược lại, công ty đầu tư bị lỗ nhà đầu tư ghi giảm vốn tài khoản đầu tư đồng thời ghi nợ tài khoản lỗ từ đầu tư Nhà đầu tư nhận lợi tức cổ phiếu tài khoản tài sản tiền ghi tăng tài khoản đầu tư ghi giảm Nhìn chung việc hạch tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết theo chế độ kế tốn Việt Nam có số điểm hồn tồn phù hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế với kế toán Mỹ việc quy định khoản đầu tư vào công ty liên kết áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu Tuy nhiên điều khác theo chuẩn mực kế toán quốc tế kế toán Mỹ hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết báo cáo tài riêng nhà đầu tư sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu trừ số trường hợp định nhà đầu tư áp dụng phương pháp giá gốc sẵn sàng Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 để bán theo chế độ kế tốn Việt Nam phương pháp vốn chủ sở hữu sử dụng lập báo cáo tài hợp nhà đầu tư lập báo cáo tài riêng nhà đầu tư phương pháp giá gốc áp dụng 2.2 Đánh giá chế độ hạch toán khoản đầu tư vào công ty liên kết ý kiến đóng góp để hồn thiện Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 07 (VAS 07) “Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết”, thông tư 23/2005/TT-BTC hướng dẫn thực chuẩn mực định 15/2006/QĐ-BTC quy định hướng dẫn rõ việc hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết tạo điều kiện thuận lợi cho doanh nghiệp việc hạch tốn, lập báo cáo tài riêng lập báo cáo tài hợp mình.Tuy nhiên chế độ kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết số điểm hạn chế cần hoàn thiện Thứ nhất: Vấn đề xác định tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư Theo quy định thông tư 23/2005/TT-BTC tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư xác định theo hai trường hợp: Tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư tỷ lệ vốn góp tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư khác với tỷ lệ vốn góp Đối với trường hợp thứ nhất, tổng vốn góp nhà đầu tư cơng ty liên kết tổng vốn góp cơng ty nhà đầu tư công ty liên kết tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết cơng thức tính tỷ lệ quyền biểu chưa quy định cách cụ thể cho công ty cổ phần Đối với công ty cổ phần, tỷ lệ quyền biểu xác định vào tỷ lệ cổ phiếu có quyền biểu nhà đầu tư công ty liên kết tỷ lệ cổ phiếu có quyền biểu cơng ty nhà đầu tư công ty liên kết Tỷ lệ vốn góp khơng ngang với tỷ lệ số cổ phiếu Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 có quyền biểu mà nhà đầu tư nắm giữ Vì thơng tư hướng dẫn khơng quy định cách cụ thể nên tỷ lệ quyền biểu tính theo cách khác với kết khác Ví dụ , ngày 1/1/2006 công y X đầu tư vào công ty Y hình thức mua cổ phiếu phổ thơng có quyền biểu (mua 3000 cổ phiếu, mệnh giá cổ phiếu 10000VND, giá mua 12000VND) Tổng số cổ phiếu phổ thông có quyền biểu dang lưu hành cơng ty Y 10000 (với tổng mệnh giá 100000000 VND), lợi nhuận chưa phân phối luỹ năm 2006 công ty Y 20000000VND Cách thứ nhất, xác định tỷ lệ quyền biểu theo tỷ lệ vốn góp khơng ý đến tổng vốn góp bên đầu tư theo mệnh giá Tỷ lệ quyền biểu X Y =(3000x12000)/ (100000000+20000000+3000x2000)x100%=28,57% Cách thứ hai, xác định tỷ lệ quyền biểu theo tỷ lệ vốn góp có ý đến tổng vốn góp bên đầu tư xác định theo mệnh giá Tỷ lệ quyền biểu X Y =(3000x10000)/( 10000x10000) x 100 %=30 % Kết cách tính thứ hai giống kết tính vào số cổ phiếu có quyền biểu quyết.Cụ thể, vào số cổ phiếu có quyền biểu tỷ lệ quyền biểu xác định sau: Tỷ lệ quyền biểu X Y =(3000/10000)x100%=30% Chính kết khác nên xác định tỷ lệ quyền biểu theo cơng thức thơng tư hướng dẫn phải ghi để rõ tổng vốn góp nhà đầu tư cơng ty liên kết, tổng vốn góp công ty nhà đầu tư công ty liên kết tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết xác định theo mệnh giá cổ phiếu trường hợp công ty liên kết Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 công ty cổ phần Việc hướng dẫn cụ thể nhằm đảm bảo tính thống tập đồn xác định pham vi liên kết Thứ hai, vấn đề xác định lợi ích nhà đầu tư gián tiếp Theo quy định Thơng tư, phần lợi ích nhà đầu tư gián tiếp xác định theo công thức sau: Phần lợi nhuần lỗ nhà đầu tư gián tiếp cơng ty liên kết =(Tổng vốn góp công ty nhà đầu tư công ty liên kết/Tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết) x 100% xTổng lợi nhuận lỗ kỳ công ty liên kết Tuy nhiên công thức dùng xác định lợi ích công ty công ty liên kết không dùng để xác định phần lợi nhuận lỗ nhà đầu tư gián tiếp công ty liên kết có diện cổ đơng thiểu số vốn chủ sở hữu công ty Trường hợp lợi ích nhà đầu tư gián tiếp cơng ty liên kết xác định theo công thức sau: Phần lợi nhuận lỗ nhà đầu tư gián tiếp công ty liên kết = Tỷ lệ lợi ích cơng ty mẹ cơng ty x Tỷ lệ lợi ích công ty công ty liên kết x tổng lợi nhuận lỗ kỳ công ty liên kết Trong đó: Tỷ lệ lợi ích cơng ty mẹ cơng ty = (Tổng vốn góp công ty mẹ công ty /Tổng vốn chủ sở hữu công ty ) x 100% Tỷ lệ lợi ích cơng ty cơng ty liên kết =(Tổng vốn góp cơng ty công ty liên kết/Tổng vốn chủ sỏ hữu công ty liên kết) x 100 % Trường hợp công ty cơng ty cổ phần phần vốn góp vốn chủ sở hữu cơng thức xác định vào tổng mệnh giá cổ phiếu Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 Ví dụ, công ty P nắm giữ 65% quyền sở hữu công ty Q, công ty Q nắm giữ 30% quyền sở hữu công ty G Trong năm tài chính, lợi nhuận cơng ty G 500000000 VND.Với giả định phần lợi nhuận năm cơng ty P cơng ty G tính sau: Lợi nhuận P G =70% x 30% x 70000 = 14700 Thứ ba, vấn đề chuyển đổi qua lại hai phương pháp: Phương pháp vốn chủ sở hữu phương pháp giá gốc Thông tư 23/2005/TT-BTC Bộ tài ban hành hướng dẫn rõ ràng cụ thể phưong pháp vốn chủ sở hữu phương pháp giá gốc chưa hướng dẫn rõ kế toán nhà đầu tư thay đổi mức độ đầu tư năm tài chuyển từ “có ảnh hưởng đáng kể” sang “khơng ảnh hưởng đáng kể” ngược lại Điều đồng nghĩa với việc chuyển phương pháp kế toán cho khoản đầu tư đó, chuyển đổi từ “Phương pháp vốn chủ sở hữu” sang “Phương pháp giá gốc” ngược lại Sau cách thức chuyển đổi qua lại “Phương pháp vốn chủ sở hữu” “Phương pháp giá gốc” để góp phần hồn thiện chế độ kế tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết Chuyển đổi từ “Phương pháp vốn chủ sở hữu” sang “Phương pháp giá gốc” Hình thức chuyển đổi áp dụng trường hợp: Nhà đầu tư chuyển từ “ảnh hưởng đáng kể” sang “khơng có ảnh hưởng đáng kể” Cụ thể nhà đầu tư bán bớt cổ phần làm cho tỷ lệ vốn góp cơng ty liên kết giảm xuống thấp 20% việc áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu khơng phù hợp công ty liên kết hoạt động theo quy định hạn chế khắt khe dài hạn gây cản trở đáng kể việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư Phương pháp chuyển đổi sau: -Điều chỉnh giảm lợi tức chưa nhận Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 -Điều chỉnh giảm chênh lệch không khấu trừ (trong trường hợp phần lợi ích bên đầu tư tài sản bên nhận đầu tư nhỏ giá trị đầu tư) -Điều chỉnh tăng chênh lệch không điều chỉnh (trong trường hợp phần lợi ích bên đầu tư tài sản bên nhận đầu tư lớn giá trị đầu tư) Chuyển đổi từ “Phương pháp giá gốc” sang “Phương pháp vốn chủ sở hữu” Hình thức chuyển đổi áp dụng trường hợp: Nhà đầu tư từ “ảnh hưởng không đáng kể” sang nhà đầu tư “có ảnh hưởng đáng kể” Cụ thể nhà đầu tư mua thêm cổ phần để đạt mức độ có ảnh hưởng đáng kể Phương pháp chuyển đổi: Điều chỉnh giá trị ghi sổ khoản đầu tư giá trị sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận ròng công ty liên kết cách ghi giảm giá trị khoản đầu tư tương ứng với lợi tức mà nhà đầu tư nhận Trong trường hợp nhà đầu tư treo khoản lỗ từ cơng ty liên kết chưa xử lý, phải loại trừ khoản lỗ trước chuyển sang phương pháp vốn chủ sở hữu Qua cách thức chuyển đổi từ “ Phương pháp vốn chủ sở hữu” sang “Phương pháp giá gốc” ngược lại, giúp doanh nghiệp có phương pháp kế tốn cho khoản đầu tư vào cơng ty liên kết phù hợp trình bày Báo cáo tài hợp doanh nghiệp từ nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể chuyển thành nhà đầu tư khơng có ảnh hưởng đáng kể ngược lại thời điểm năm tài Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 KẾT LUẬN Trong điều kiện hội nhập việc đầu tư liên cơng ty có hoạt động đầu tư vào công ty liên kết diễn ngày mạnh mẽ Để đáp ứng với yêu cầu thực tế Bộ tài ban hành chế độ kế toán phù hợp để quy định hướng dẫn doanh nghiệp việc hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết để có thơng tin đáng tin cậy báo cáo tài riêng báo cáo tài hợp Chế độ quy định rõ việc xác định khoản đầu tư khoản đầu tư vào công ty liên kết; cách xác định tỷ lệ quyền biểu quyết, cách xác đinh lợi ích nhà đầu tư trực tiếp nhà đầu tư gián tiếp công ty liên kết; phương pháp kế toán điều kiện áp dụng phương pháp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết vv Tuy nhiên chế độ kế tốn số điểm cần hoàn thiện để tạo điều kiện tốt cho doanh nghiệp cơng tác kế tốn Với đề án này, em trình bày rõ nội dung chế độ kế toán khoản đầu tư vào cơng ty liên kết qua đưa số ý kiến để góp phần hồn thiện nhận thức hạn chế thiếu kinh nghiệm thực tiễn nên không tránh khỏi thiếu sót Em mong đóng góp thầy giáo để đề án hồn thiện Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo Khoa Kế tốn đặc biệt Ths Lê Kim Ngọc trực tiếp hướng dẫn em thực đề án Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 07 “ Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết” ban hành theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 Bộ trưởng Bộ tài Thơng tư 23/2005/TT-BTC ngày 30/03/2005 Bộ trưởng Bộ tài hướng dẫn thực hiên sáu (06) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 Bộ trưởng Bộ tài Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 ban hành chế độ kế tốn doanh nghiệp Bộ trưởng Bộ tài Giáo trình kế tốn tài doanh nghiệp Nhà xuất đại học Kinh Tế Quốc Dân - 2006 Các chuẩn mực kế toán quốc tế Nhà xuất Chính Trị Quốc Gia - 2002 Kế tốn Mỹ -Trường đại học Kinh Tế thành phố Hồ Chí Minh Nhà xuất Thống Kê – 2003 Tạp chí kế toán số 63, tháng 12 -2006 Hội nhập với nguyên tắc kế toán kiểm toán quốc tế Nhà xuất Chính Trị Quốc Gia – 2005 Các Website: www.tapchiketoan.com www.webketoan.com Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 MỤC LỤC Trang LỜI NÓI ĐẦU PHẦN I: CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HIỆN HÀNH VỀ CÁC KHỎAN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT 1.1 Những vấn đề chung 1.1.1 Những khái niệm 1.1.2 Xác định tỷ lệ quyền biểu nhà đẩu tư vốn chủ sở hữu bên nhận đầu tư 1.1.2.1 Trường hợp tỷ lệ quyền biểu nhà đầu tư công ty liên kết tỷ lệ vốn góp nhà đầu tư cơng ty liên kết 1.1.2.2 Trường hợp tỷ lệ quyền biểu khác với tỷ lệ vốn góp có thoả thuận khác nhà đầu tư công ty liên kết 1.1.3 Các phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết 1.1.3.1 Phương pháp giá gốc 1.1.3.2 Phương pháp vốn chủ sở hữu .4 1.1.4 Căn để ghi sổ kế toán, lập trình bày báo cáo tài nhà đầu tư 1.1.4.1 Căn để ghi sổ kế toán, lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư 1.1.4.2 Căn để ghi sổ kế tốn, lập trình bày báo cáo tài hợp nhà đầu tư 1.2 Những vấn đề cụ thể 1.2.1 Kế tốn khoản đầu tư cơng ty liên kết lập trình bày báo cáo tài riêng nhà đầu tư 1.2.1.1 Tài khoản sử dụng: Tài khoản223: “Đầu tư vào công ty liên kết” 1.2.1.1.1 Những quy định hạch toán vào tài khoản 223 1.2.1.1.2 Kết cấu nội dung phản ánh tài khoản 223 “Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết” 1.2.1.2 Phương pháp kế toán số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu 1.2.2 Kế toán khoản đầu tư v cơng ty liên kết lập trình bày báo cáo tài hợp nhà đầu tư 12 1.2.2.1 Những nguyên tắc chung 12 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 1.2.2.2.Phương pháp xác định ghi nhận khoản điều chỉnh lập trình bày báo cáo tài hợp nhà đầu tư với khoản đẩu tư vào công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu 15 1.2.2.2.1 Xác định ghi nhận phần lợi nhuận lỗ nhà đầu tư công ty liên kết khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối năm tài trước liền kề 15 1.2.2.2.2 Xác định ghi nhận phần lợi nhuận lỗ năm báo cáo nhà đầu tư công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu .16 1.2.2.2.3 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vốn chủ sở hữu công ty liên kết thay đổi không phản ánh Báo cáo kết kinh doanh công ty liên kết 18 1.2.2.2.4 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư sử dung báo cáo tài cơng ty liên kết không lập ngày với báo cáo tài nhà đầu tư 20 1.2.2.2.5 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư nhà đầu tư công ty liên kết sử dụng sách kế tốn khác .21 1.2.2.3.Trình bày khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Báo cáo tài hợp 21 PHẦN II: HỒN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TỐN CÁC KOHẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT 22 2.1 Hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo chuẩn mực kế toán quốc tế theo kế toán Mỹ 22 2.1.1 Hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo chuẩn mực toán quốc tế ( IAS 28) .22 2.1.2 Hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo kế toán Mỹ .23 2.2 Đánh giá chế độ hạch toán khoản đầu tư vào công ty liên kết ý kiến đóng góp để hồn thiện 25 KẾT LUẬN 30 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 31 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel : 0918.775.368 ... trực công ty liên kết = x 100% tiếp công Tổng vốn chủ sở hữu công ty liên kết ty liên kết Tỷ lệ quyền biểu Tổng vốn góp công ty nhà đầu nhà đầu tư công ty liên kết tư gián tiếp công ty liên kết. .. pháp kế toán sử dụng để kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Báo cáo tài hợp PHẦN II: HỒN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN CÁC KOHẢN ĐẦU TƯ VÀO CƠNG TY LIÊN KẾT 2.1 Hạch tốn khoản đầu tư vào công ty liên. .. liên kết lỗ đầu tư gián tiếp = x 100% x kỳ công ty Tổng vốn chủ sở hữu liên kết công ty liên kết công ty liên kết Trường hợp công ty liên kết công ty cổ phần, xác định phần lợi nhuận lỗ nhà đầu tư