Hoàn thiện kiểm toán bán hàng tồn kho và giá vốn hàng bán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán DTL

TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN ********** NGUYỄN THỊ LAN HOA HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO VÀ GIÁ VỐN HÀNG BÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DTL Chuyên ngành: Kế toán, kiểm toán phân tích TÓM TẮT LUẬN VĂN THẠC SỸ Hà Nội – 2011 i CHƢƠNG 1: GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU Tính cấp thiết lý lựa chọn Đề tài Trong Báo cáo tài chính, khoản mục hàng tồn kho thường khoản mục quan trọng, việc xác định giá trị hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp đến 1.1 tiêu giá vốn hàng bán nhiều khoản mục hay tiêu khác Báo cáo tài Do tính chất phức tạp phong phú cách hạch toán, ghi chép nghiệp vụ phát sinh việc lưu trữ, quan đến hàng tồn kho nên dễ xảy sai sót gian lận Với lý trên, học viên chọn đề tài “Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Công ty TNHH Kiểm toán DTL” nhằm nâng cao chất lượng cho kiểm toán Tổng quan công trình nghiên cứu có liên quan đến Đề tài: Đề tài “Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài chính” Công ty kiểm toán vừa nhỏ nhiều tác giả nghiên cứu Nhìn chung hầu hết đề tài nghiên cứu theo kết cấu phân tích thực trạng kiểm toán hàng tồn kho hay hai doanh nghiệp khách hàng từ đưa giải pháp đề xuất nhằm hoàn thiện 1.2 Một số điểm hạn chế chung công ty kiểm toán vừa nhỏ Việt Nam như: Một là, Chương trình kiểm toán chưa thiết kế phù hợp cho kiểm toán; hai là, Các thủ tục phân tích giai đoạn lập kế hoạch thực tế thiết kế sơ sài; Ba là, Thủ tục đánh giá hệ thống kiểm soát nội thực không đồng chưa đầy đủ nội dung; Bốn là, Phương pháp chọn mẫu mang nặng tính chủ quan không đảm bảo nguyên tắc khách quan mẫu chọn nhiều không đại diện cho tổng thể Nhận xét: Mục tiêu nghiên cứu Đề tài Xuất phát nghiên cứu thực tế nghiên cứu, tác giả đặt mục tiêu nghiên cứu đề tài sau: Một là, nghiên cứu sở lý luận HTK, giá vốn hàng bán kiểm toán báo cáo tài chính; Hai là, nghiên cứu thực trạng công tác kiểm toán Công ty; Ba là, xác định phương hướng nguyên tắc hoàn thiện bốn đề giải pháp hoàn thiện kiểm toán HTK giá vốn hàng bán kiểm toán BCTC 1.3 1.4 Câu hỏi nghiên cứu ii Với đề tài nghiên cứu trước viết ra, tác giả đề tài phải xác định mục tiêu nghiên cứu đề tài Lựa chọn phương pháp để nghiên cứu? Qua tác giả mong muốn đạt điều từ kết nghiên cứu mình, Các câu hỏi nghiên cứu đặt xuất phát từ mục tiêu nghiên cứu Tác giả đặt câu hỏi nghiên cứu nhằm xác định rõ định hướng nghiên cứu, bước công việc cần phải thực để đạt mục tiêu nghiên cứu 1.5 Đối tƣợng phạm vi nghiên cứu Đề tài Đối tượng nghiên cứu Đề tài Kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Phạm vi nghiên cứu Đề tài: Đề tài thực qua trình tìm hiểu, xem xét file kiểm toán Công ty TNHH Kiểm toán DTL cho năm tài 2010 2011 1.6 Phƣơng pháp luận nghiên cứu Dựa phương pháp quy nạp, diễn giải tác giả nghiên cứu công tác kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán 10 file kiểm toán loại hình doanh nghiệp như: thương mại, gia công, xây lắp, sản xuất, dịch vụ, Từ tác giả lựa chọn ba đơn vị điển hình để trình bày, diễn giải phân tích thực trạng vấn đề nghiên cứu đề xuất giải pháp hoàn thiện Ý nghĩa nghiên cứu Đề tài Với mong muốn tìm điểm chưa mạnh chu trình kiểm toán HTK giá vốn hàng bán để từ đưa giải pháp hoàn thiện, nhằm giảm thiểu rủi ro, gian lận liên quan đến HTK, giá vốn hàng bán Từ nâng cao chất lượng cho kiểm toán 1.7 1.8 Kết cấu nội dung Đề tài Luận văn gồm chương : Chương I: Giới thiệu đề tài nghiên cứu Chương II: Cơ sở lý luận Kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Chương III: Thực trạng kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Công ty TNHH Kiểm toán DTL cho số loại hình doanh nghiệp đặc trưng Chương IV: Thảo luận kết nghiên cứu, giải pháp đề xuất kết luận iii CHƢƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO VÀ GIÁ VỐN HÀNG BÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 2.1 Đặc điểm hàng tồn kho giá vốn hàng bán ảnh hƣởng tới kiểm toán Báo cáo tài Đặc điểm hàng tồn kho ảnh hƣởng tới kiểm toán Theo Chuẩn mực kế toán số 02 - Hàng tồn kho Hàng tồn kho định nghĩa tài sản dùng để giữ, để bán kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường, trình sản xuất, kinh doanh dở dang dạng 2.1.1 nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trình sản xuất kinh doanh cung cấp dịch vụ Đặc điểm hàng tồn kho ảnh hưởng tới kiểm toán khía cạnh: Một tính đa dạng hình dáng, kích thước, trọng lượng; Hai HTK có nhiều phương pháp để định giá; Ba HTK đa dạng chủng loại nguyên vật liệu, hàng hóa, ; Bốn HTK bảo quản, cất trữ nhiều nơi khác nhiều người quản lý; Năm HTK bị giảm giá trị yếu tố khách quan chủ quan 2.1.2 Chức chu trình hàng tồn kho Chu trình hàng tồn kho chu trình việc mua hàng kết thúc việc xuất kho thành phẩm, hàng hóa để tiêu thụ Các chức gồm: Chức mua hàng: bắt đầu việc phận có nhu cầu viết phiếu yêu cầu mua Phiếu yêu cầu mua hàng phải kiểm tra cấp có thẩm quyền phê duyệt Sau đến phận mua để lập đơn đặt mua hàng Chức nhận hàng: vật tư mua phải phận nhận hàng kiểm tra chất lượng trước nhập kho Bộ phận nhận hàng phải độc lập với phận mua hàng, phận vận chuyển, phận lưu hàng Chức lưu kho: Tất hàng hóa, vật tư lưu kho sau thực kiểm tra số lượng chất lượng, chủng loại, Chức xuất kho vật tư, hàng hóa: xuất kho phải có phiếu yêu cầu sử dụng vật tư hàng hóa phê duyệt từ phận sử dụng Chức sản xuất: Kế hoạch lịch trình sản xuất xây dựng dựa ước tính nhu cầu thị trường lượng vật tư, hàng hóa tồn kho iv Lưu kho thành phẩm: Khi nhập kho thủ kho phải lập phiếu nhập kho xác định rõ số lượng, sau liên chuyển cho phận kế toán để ghi chép sổ kế toán Tại phận kế toán cần xác định thêm giá thành thành phẩm nhập kho 2.1.3 Kế toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán 2.1.3.1 Kế toán chi tiết hàng tồn kho giá vốn hàng bán Kế toán chi tiết hàng tồn kho hiểu chi tiết mặt số lượng giá trị Ngoài kế toán chi tiết phải theo dõi chi tiết đến loại hàng, mặt hàng, lô hàng, chi tiết theo địa điểm tiêu thụ theo mục đích sử dụng hàng tồn kho Kế toán chi tiết hàng tồn kho theo dõi theo ba phương pháp sau: phương pháp sổ đối chiếu luân chuyển, phương pháp thẻ song song, phương pháp sổ số dư Lựa chọn phương pháp phụ thuộc vào đặc điểm HTK, đặc điểm kinh doanh doanh nghiệp 2.1.3.2 Kế toán tổng hợp hàng tồn kho giá vốn hàng bán Trong hạch toán hàng tồn kho, doanh nghiệp lựa chọn phương pháp kê khai thường xuyên kiểm kê định kỳ tùy thuộc vào đặc thù kinh doanh Phương pháp kê khai thường xuyên: Theo phương pháp nghiệp vụ ghi chép thời điểm phát sinh Do mà thời điểm cung cấp đầy đủ thông tin hàng tồn kho cho nhà quản trị Phương pháp kiểm kê định kỳ: Phương pháp kiểm kê định kỳ phương pháp mà kế toán dựa vào kiểm kê thực tế tồn kho cuối kỳ để xác định giá trị hàng tồn kho xuất dùng kỳ theo công thức sau (1): Giá trị vật tư, Thành phẩm Xuất kỳ = Trị giá vật tư, thành phẩm tồn + đầu kỳ Trị giá vật tư, thành phẩm tăng kỳ Trị giá vật tư, thành phẩm (1) tồn cuối kỳ Phương pháp tính giá hàng tồn kho: Việc tính giá hàng tồn kho áp dụng theo cách sau: phương pháp tính theo giá đính danh; phương pháp bình quân gia quyền; phương pháp nhập trước, xuất trước; phương pháp nhập sau, xuất trước v Kế toán trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Cuối kỳ kế toán năm, giá trị thực hàng tồn kho nhỏ giá gốc phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập số chênh lệch giá gốc hàng tồn kho lớn giá trị thực chúng Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho thực sở mặt hàng tồn kho, loại dịch vụ có mức giá riêng biệt 2.1.3.3 Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho đóng vai trò quan trọng hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến hàng tồn kho cần ghi chép, phản ánh vào sổ sách cách khoa học tuân thủ quy định Luật kế toán chế độ kế toán hành 2.2 Trình tự Kiểm toán chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Kiểm toán Báo cáo tài 2.2.1 Giai đoạn chuẩn bị, lập kế hoạch 2.2.1.1Mục tiêu phạm vi kiểm toán chu trình hàng tồn kho Có thể khái quát mục tiêu cần đạt thực kiểm toán hàng tồn kho sau: Một là, HTK phản ánh bảng cân đối kế toán thực tồn Hai là, HTK ghi nhận thời điểm lập Báo cáo bao gồm đầy đủ nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hóa, Ba là, HTK phản ánh Bảng cân đối kế toán thuộc quyền sở hữu doanh nghiệp Bốn là, HTK phản ánh theo giá trị thực Năm là, HTK trình bày phân loại đắn hệ thống BCTC 2.2.1.2 Xác định mức độ trọng yếu rủi ro tiềm tàng hàng tồn kho Hàng tồn kho giá vốn hàng bán ảnh hưởng trọng yếu tình hình tài kết kinh doanh doanh nghiệp có khả xảy nhiều sai phạm Các rủi ro liên quan đến hàng tồn kho gồm: rủi ro liên quan đến HTK bị lỗi thời, giảm giá trị; rủi ro liên quan đến sản xuất rủi ro liên quan đến đánh giá HTK vi 2.2.1.3 Đánh giá hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho, xác định giá vốn hàng bán Trong trình kiểm toán yêu cầu KTV phải hiểu hệ thống kế toán hàng tồn kho chi phí, hiểu thủ tục kiểm soát khác hàng tồn kho KTV tiến hành tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB dạng câu hỏi lưu đồ bảng tường thuật 2.2.1.4 Thiết kế chƣơng trình kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán Thực chất chương trình kiểm toán việc thiết kế thủ tục kiểm toán bao gồm thử nghiệm kiểm tra kiểm soát thử nghiệm kiểm tra Chương trình kiểm toán công cụ để hướng dẫn kiểm soát công việc thực kiểm toán viên 2.2.2 Giai đoạn thực kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán 2.2.2.1 Thực thử nghiệm kiểm soát hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Trong giai đoạn thực kiểm toán, thử nghiệm kiểm soát hướng vào tính hiệu lực hệ thống kiểm soát nội bộ, giúp kiểm toán viên thu thập chứng hiệu hoạt động hệ thống KSNB hàng tồn kho, xác định giá vốn hàng bán kỳ phương diện: thiết kế thực 2.2.2.2 Thực thử nghiệm kiểm hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Thử nghiệm thực để phát sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Thử nghiệm gồm kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư khoản mục, giải trình có liên quan quy trình phân tích KTV lập kế hoạch thực thử nghiệm để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu Cụ thể: Thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích đem lại hiệu cao cho kiểm toán viên lại tốn thời gian, chi phí kiểm toán, thực phân tích đơn giản KTV thực phân tích HTK giá vốn cách phân tích xu hướng phân tích hệ số liên quan Thủ tục kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư hàng tồn kho, xác định giá vốn hàng bán gồm: Thứ nhất, Thủ tục kiểm tra chi tiếp nghiệp vụ hàng tồn kho, xác định giá vốn Mục tiêu thực thủ tục kiểm toán chi tiết này: vii Thứ hai, Thủ tục kiểm tra số dư hàng tồn kho gồm hàng đường, hàng gửi bán, hàng hóa thành phẩm tồn kho, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Chẳng hạn thủ tục kiểm kê, gửi thư xác nhận, kiểm tra tính kỳ ghi nhận HTK, thủ tục kiểm tra chi tiết khác, 2.2.3 Kết thúc kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán Kiểm toán viên xem xét kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán liên quan đến HTK giá vốn hàng bán Kiểm toán viên tổng hợp lại toàn kết sau thực thủ tục kiểm toán Dựa chứng kiểm toán đó, KTV đưa ý kiến tính hữu, trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu khoản mục HTK, giá vốn hàng bán trình bày Báo cáo tài CHƢƠNG 3: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO VÀ GIÁ VỐN HÀNG BÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DTL CHO MỘT SỐ LOẠI HÌNH DOANH NGHIỆP ĐẶC TRƢNG 3.1 Giới thiệu chung Công ty TNHH Kiểm toán DTL 3.1.1 Giới thiệu khái quát Công ty DTL thành viên Việt Nam Crowe Horwath International (CHI), mười hãng kiểm toán hang đầu giới chuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán tư vấn DTL thành lập vào tháng 7/2001 các kiểm toán viên nhân viên tư vấn xuất sắt, người nắm vị trí quản lý Công ty kiểm toán lớn giới Việt Nam DTL tổ chức định giá nằm danh sách tổ chức định giá phép cung cấp dịch vụ xác định giá trị doanh nghiệp năm 2008 ban hành Quyết định số 61/QĐ-BTC ngày 10/01/2008 Bộ Tài 3.1.2 Phƣơng pháp kiểm toán DTL Phương pháp kiểm toán DTL phương pháp kiểm toán dựa rủi ro, cho phép Kiểm toán viên tập trung nhiều vào vùng nhiều rủi ro giảm bới vùng rủi ro, giúp Công ty cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp chất lượng cao tiết kiệm thời gian giảm chi phí viii 3.2 Quy định Công ty Kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Từ giai đoạn lập kế hoạch đến thực kiểm toán hàng tồn kho khái quát sau: 3.2.1 Giai đoạn chuẩn bị, lập kế hoạch: Giai đoạn kiểm toán viên phải thu thập hiểu biết khách hàng mà môi trường hoạt động đơn vị kiểm toán Hiểu biết hàng tồn kho, giá vốn hàng bán thông qua tìm hiểu ngành nghề hoạt động sản phẩm/dịch vụ mà khách hàng cung cấp, cách hạch toán theo dõi, quản lý hàng tồn kho, phương pháp tính giá hàng tồn kho, sở xác định giá vốn kỳ, Tất hiểu biết giúp kiểm toán viên hình thành nhận định ban đầu rủi ro xác định liên quan đến hàng tồn kho Một thủ tục bắt buộc kiểm toán viên phải thực giai đoạn lập kế hoạch bước phân tích sơ Báo cáo tài gồm phân tích sơ Bảng cân đối kế toán BCKQKD xu hướng biến động HTK cuối năm so với đầu năm biến động giá vốn năm so với năm trước Ngoài KTV tiến hành phân tích số số quan trọng liên quan đến HTK giá vốn hàng bán hệ số quay vòng HTK, thời hạn HTK bình quân, tỷ lệ lãi gộp Việc thiết kế thủ tục kiểm toán thông qua trình sửa đổi chương trình kiểm toán nhằm mục tiêu kiểm soát rủi ro ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC 3.2.2 Giai đoạn thực kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Với mục tiêu kiểm toán trình bày trên, giai đoạn thực KTV thực thủ tục kiểm toán khoản mục HTK giá vốn sau: Tìm hiểu chu trình hàng tồn kho sách kế toán liên quan như: hàng tồn kho đơn gì, HTK có đặc điểm gì, hệ thống KSNB HTK đơn vị thiết kế hoạt động có hiệu không, cách thức ghi chép phương pháp lựa chọn để tính giá HTK có phù hợp không, Thủ tục kiểm toán chung Lập bảng tổng hợp cho khoản mục hàng tồn kho, đối chiếu số liệu với sổ báo cáo tài Đối chiếu số đầu kỳ với số liệu kiểm toán năm trước ix Thủ tục kiểm toán năm đầu tiên: Thủ tục kiểm toán áp dụng khách hàng mà Báo cáo tài năm trước chưa kiểm toán Công ty kiểm toán khác kiểm toán Thủ tục kiểm tra đánh giá hàng tồn kho: đánh giá mặt số lượng giá trị hàng tồn kho Giống với hàng tồn kho giá vốn hàng bán phải thực số thủ tục kiểm tra sau: Tìm hiểu chu trình tính giá thành, GV hàng bán sách kế toán Thủ tục kiểm toán chung Lập bảng tổng hợp cho khoản mục giá vốn hàng bán, đối chiếu số liệu với sổ báo cáo tài Đối chiếu số đầu kỳ với số liệu kiểm toán năm trước Điều tra giải thích chênh lệch có Soát xét đánh giá tính hợp lý quán sách kế toán mà đơn vị áp dụng Thủ tục kiểm tra như: kiểm tra ghi nhận giá vốn, giao dịch bất thường, kiểm tra tính kỳ trình bày khoản mục giá vốn BCTC 3.3 Áp dụng Chu trình kiểm toán Hàng tồn kho giá vốn hàng bán Kiểm toán Báo cáo tài số Công ty khách hàng DTL thực KTV lựa chọn đơn vị gồm lĩnh vực thương mại dịch vụ, hoạt động gia công hàng may mặc hoạt động sản xuất bao bì để nghiên cứu 3.3.1 Giai đoạn chuẩn bị, lập kế hoạch Trong giai đoạn yêu cầu kiểm toán viên phải có hiểu biết định khách hàng kiểm toán Các hiểu biết ghi chép biểu như: “Tìm hiểu khách hàng môi trường hoạt động kinh doanh khách hàng”, “Phân tích sơ Báo cáo tài chính”, “Xác định mức độ trọng yếu” Tổng hợp kế hoạch kiểm toán” Nhận xét: Trong giai đoạn lập kế hoạch bước tìm hiểu thông tin khách hàng ba ví dụ ghi lại cẩn thận, thể hiểu biết định kiểm toán viên doanh nghiệp cách khái quát Tuy nhiên hiểu biết ban đầu HTK, xác định giá vốn chưa ghi nhận lại trường hợp Công ty A Sở dĩ hoạt động kinh doanh taxi giá trị hàng tồn kho Báo cáo tài thường khoản mục không trọng yếu x KTV phải lựa chọn tiêu chí phù hợp để xác định mức độ trọng yếu ngưỡng chênh lệch bỏ qua cho khách hàng riêng biệt theo tiêu chí định Ở ba khách hàng vào hoạt động ổn định nên tiêu chí “Doanh thu thuần” tiêu chí phù hợp Còn lại khác tỷ lệ áp dụng để xác định mức trọng yếu đánh giá KTV hiệu hoạt động hệ thống kiểm soát nội Tỷ lệ thay đổi từ 50% đến 75% Thủ tục phân tích sơ thiết kế lại chƣơng trình kiểm toán: Đối với thủ tục chủ yếu phân tích biến động (xu hướng) hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kỳ so với kỳ trước Từ thấy thủ tục phân tích chưa KTV thực đầy đủ không thấy phân tích hệ số liên quan đến HTK, sở phân tích sơ thủ tục kiểm toán đưa mang tính chất chung chung chưa gắn liền với đặc thù riêng hàng tồn kho ghi nhận giá vốn doanh nghiệp 3.3.2 Giai đoạn thực kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Trong giai đoạn thủ tục kiểm toán liên quan đến hàng tồn kho giá vốn gồm: soát xét hệ thống (thử nghiệm kiểm soát), thủ tục phân tích thủ tục kiểm tra 3.3.2.1 Thực thử nghiệm kiểm soát: Thủ tục ghi lại giấy tờ làm việc ghi hệ thống soát xét đánh giá HTKSNB liên quan đến HTK, giá vốn hàng bán hàng tồn kho đơn gồm loại gì, bảo quản nào; quy trình nhập xuất kho chức phòng ban liên quan, Kết quả: sau ghi chép lại thông tin liên quan đến máy hoạt động, quy trình sản xuất, hàng tồn kho, phương pháp tính giá, cách thức kiểm soát số liệu khách hàng kiểm toán viên lại chưa đưa đánh giá hệ thống kiểm soát nội đơn vị liên quan đến hàng tồn kho giá vốn hàng bán góc độ bên thứ ba độc lập như: Quy trình nhập xuất vật tư thiết kế có phù hợp với đặc thù kinh doanh Công ty hay không? Quy trình có đảm bảo chặt chẽ quản lý vật tư, hàng hóa, thành phẩm lượng chất lượng? Trong quy trình kiểm soát đơn vị thực có cần phải bổ sung thêm khâu kiểm soát không?, Trong thủ tục kiểm toán viên dừng lại việc mô tả công việc mà khách hàng làm, chưa đưa nhận định hay đánh giá độc lập từ phía kiểm toán viên xi 3.3.2.2 Thực thủ tục phân tích: Đối với phần hành hàng tồn kho giá vốn hàng bán, thủ tục phân tích thường kiểm toán viên thực : phân tích đối ứng tài khoản, phân tích biến động hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kỳ so với kỳ trước, phân tích hệ số liên quan đến hàng tồn kho, phân tích biến động tỷ lệ lãi gộp (dựa vào tiêu doanh thu giá vốn hàng bán) kỳ so với kỳ trước so sánh tháng với nhau, Nhận xét: Tại Công ty TNHH MTV A Công ty TNHH B, khoản mục hàng tồn kho Công ty A không trọng yếu Công ty B trọng yếu thủ tục phân tích hàng tồn kho gần giống Chủ yếu dừng lại tổng hợp, đối chiếu sổ báo cáo phân tích đối ứng Chưa kiểm toán viên thực phân tích hệ số liên quan đến hàng tồn kho Theo vào thủ tục phân tích giá vốn, sau vẽ sơ đồ kiểm toán viên lại không thích hay có giải thích biến động theo sơ đồ mà vừa trình bày Còn Công ty C, HTK đánh giá khoản mục trọng yếu rủi ro cao nên KTV thực thủ tục phân tích cẩn thận biến động bất thường giải thích rõ nguyên nhân 3.3.2.3 Thực thủ tục kiểm tra (kiểm tra chi tiết) Các thủ tục kiểm tra chi tiết hàng tồn kho giá vốn hàng bán thực gồm: kiểm tra phát sinh tăng, kiểm tra số dư hàng tồn kho, kiểm tra phương pháp tính giá HTK, kiểm tra chi tiết khoản mục hình thành giá vốn, Tại Công ty TNHH MTV A, thủ tục kiểm tra chi tiết gồm: Một là, kiểm tra chi tiết phát sinh tăng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ Hai là, Thủ tục kiểm tra số dư hàng tồn kho thông qua việc tính lại giá xuất kho vật tư đối chiếu hàng tồn kho với Biên kiểm kê ngày 31/12/10 Ba là, Thủ tục kiểm tra chi phí xăng xe giá vốn hoạt động taxi phát sinh năm 2010 Bốn là, Thủ tục kiểm tra chi tiết chi phí thuê giá vốn Năm là, Thủ tục kiểm tra chi tiết chi phí vật tư, phụ tùng tổng giá vốn Tại Công ty TNHH B, thủ tục kiểm tra chi tiết gồm: Một là, Thủ tục kiểm tra đối chiếu với số lượng kiểm kê thực tế Hai là, Thủ tục kiểm tra phát sinh tăng hàng tồn kho Bốn là, Thủ tục kiểm tra tính giá xuất kho hàng tồn kho xii Năm là, Thủ tục kiểm tra tính kỳ ghi nhận hàng tồn kho Sáu là, Thủ tục kiểm tra chi phí sản xuất kinh doanh dở dang gồm xác định đơn giá thành phẩm theo công đoạn ước tính chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Bảy là, Thủ tục kiểm tra trích lập dự phòng hàng tồn kho Tại Công ty TNHH C, thủ tục kiểm tra chi tiết gồm: Một là, Thủ tục kiểm tra chi tiết hàng mua đường thông qua việc kiểm tra chứng từ nhập hàng sau ghi nhận hàng mua đường Hai là, Thủ tục kiểm tra chi tiết phát sinh tăng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ Ba là, Thủ tục kiểm tra, đối chiếu tồn kho thực tế với số lượng kiểm kê mà KTV có tham gia chứng kiến) Bốn là, Thủ tục kiểm tra số dư chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Năm là, Thủ tục kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung Kết thúc kiểm toán Từ chứng kiểm toán thu thập qua thủ tục kiểm toán thực hiện, KTV đưa ý kiến kiểm toán viên hàng tồn kho giá vốn hàng bán Báo cáo kiểm toán 3.3.3 Nhận xét chung: Cũng giống hai loại hình doanh nghiệp trình bày phần trên, sau tìm hiểu quy trình sản xuất đơn vị (qua tìm hiểu năm thông tin từ kiểm toán năm trước) chương trình kiểm toán chưa sửa đổi thiết kế lại cho phù hợp HTK giá vốn đánh giá hai khoản mục trọng yếu Mặc dù KTV có tham gia chứng kiến kiểm kê mà kiểm toán viên chưa thực thủ tục kiểm tra tính kỳ nghiệp vụ nhập xuất hàng tồn kho, ghi nhận giá vốn thủ tục kiểm tra phát sinh sau chưa đầy đủ Kiểm toán viên thực kiểm toán phần hành thực đầy đủ thủ tục theo quy trình kiểm toán mà Công ty đặt Tuy nhiên bên cạch có số điểm cần có giải thích rõ ràng hơn, chẳng hạn như: Giá trị hàng tồn kho thời điểm lập báo cáo tài (31/05/2011) giảm nhiều so với số đầu năm (01/10/2010) nhiên giấy tờ làm việc kiểm toán viên không đưa nhận xét hay lưu ý biến động này, biến động có hợp lý không? xiii Khi kiểm tra phần hành giá vốn hàng bán, doanh nghiệp xây dựng tỷ lệ xác định chi phí sản xuất kinh doanh dở dang cuối kỳ theo tỷ lệ % giá bán sản phẩm Tuy nhiên kiểm toán viên không tiếp cận đến sở tính toán để đưa tỷ lệ Mặc dù kiểm toán viên chưa thực thủ tục phân tích sơ chi phí theo công đoạn để đưa ý kiến, nhận định xem tỷ lệ chấp nhận không CHƢƠNG 4: THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU, CÁC GIẢI PHÁP ĐỀ XUẤT VÀ KẾT LUẬN 4.1 Thảo luận kết nghiên cứu 4.1.1 Nhận xét kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Công ty TNHH Kiểm toán DTL Nhìn chung Công ty TNHH Kiểm toán DTL xây dựng bước kiểm toán, thủ tục kiểm toán chu trình kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán tương đối đầy đủ khái quát Trừ trường hợp doanh nghiệp có hoạt động kinh doanh đặc thù trưởng nhóm kiểm toán phải điều chỉnh sửa lại thủ tục kiểm toán cần thiết cho phù hợp hoạt động kinh doanh đơn vị kiểm toán phù hợp với hiểu biết xét đoán nghề nghiệp doanh nghiệp Khi so sánh chương trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho va giá vốn hàng bán quy trình mà Công ty DTL thực thủ tục mà VACPA yêu cầu nói thủ tục kiểm toán khoản mục cụ thể hóa đầy đủ nhiều so với yều cầu từ Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam 4.1.2 Kết trình nghiên cứu Quy trình kiểm toán nói chung chu trình kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán nói riêng Công ty TNHH Kiểm toán DTL xây dựng đáp ứng yêu cầu Hội kiểm toán viên hành nghề yêu cầu chuẩn mực kiểm toán Tuy nhiên nghiên cứu trình thực tế áp dụng lại loại hình doanh nghiệp Công ty chưa có kiểm toán công ty làm đầy đủ thủ tục mà công ty đặt Trong trường hợp số lý mà thủ tục kiểm toán không thực không kiểm toán viên đưa lý Tác giả xin số mặt hạn chế trình thực kiểm toán sau: xiv Một là, chƣơng trình kiểm toán: chưa sửa đổi phù hợp với đặc điểm HTK, giá vốn khách hàng Hai là, thủ tục kiểm kê cuối năm: tồn nhiều trường hợp KTV không tham gia kiểm kê không thực thủ tục kiểm toán thay khác Hoặc trường hợp có tham gia chứng kiến kiểm kê HTK lại có tính chất đặc thù mà KTV khả đánh giá không Công ty kiểm toán sử dụng ý kiến chuyên gia Ba là, Tìm hiều đánh giá hệ thống KSNB khách hàng nói chung KSNB hàng tồn kho nói riêng sơ sài, chủ yếu hình thức tường thuật lại Với cách thức dễ bỏ sót nội dung cần tìm hiểu chịu ảnh hưởng nhiều vào trình độ kinh nghiệm KTV Bốn là, vấn đề sử dụng thủ tục phân tích Thủ tục phân tích thủ tục kiểm toán có hiệu cao, giúp KTV tiết kiệm nhiều thời gian chi phí Ngoài qua thủ tục phân tích KTV phát sai sót trọng yếu hay khoanh vùng rủi ro Tuy nhiên thực tế cho thấy KTV thực thủ tục phân tích sơ sài, nhiều kiểm toán viên đưa thủ tục phân tích biến động hay phân tích tỷ lệ, mối quan hệ doanh thu với giá vốn chi phí giá vốn hàng bán lại không giải thích có biến động bất thường Năm là, kỹ thuật chọn mẫu kiểm toán Vì phương pháp kiểm toán chủ yếu dựa sở chọn mẫu, mẫu chọn không khách quan không đại diện cho tổng thể ảnh hưởng không nhỏ đến ý kiến kiểm toán viên Do mẫu chọn kiểm toán phải đảm bảo khách quan, đại diện cho tổng thể Tuy nhiên thực tế thực chọn mẫu theo nghiên cứu chủ yếu thực dựa kinh nghiệm KTV thường theo nguyên tắc số lớn mang nặng tính chủ quan Với phương pháp kiểm toán gặp nhiều hạn chế mẫu lựa chọn không đại diện cho tổng thể, không kiểm soát rủi ro trường hợp số lượng nghiệp vụ liên quan đến HTK nhiều giá trị giao dịch không lớn 4.2 bán Sự cần thiết phải hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài cần thiết bởi: xv Thứ nhất, trình thực kiểm toán tồn nhiều hạn chế phân tích Chương III, xuất phát từ thực tế mà hoàn thiện quy trình kiểm toán nói chung kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán cần thiết Thứ hai, Bản thân hệ thống chuẩn mực kế toán kiểm toán Việt Nam trình hoàn thiện, bổ sung để ngày phù hợp với thông lệ quốc tế thừa nhận Do mà cần hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán nói riêng kiểm toán nói chung tất yếu Ba là, Nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán cho kiểm toán 4.3 Định hƣớng nguyên tắc hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng Việc hoàn thiện phải dựa số nguyên tắc sau: Một là, Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài sở đảm bảo tuân thủ pháp luật quy định có liên quan Hai là, Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán kiểm toán BCTC sở tuân thủ nội dung chuẩn mực kế toán Việt Nam, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VAS), quản lý chất lượng mà VACPA yêu cầu chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp Ba là, Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho, giá vốn hàng bán phải đảm bảo thống chung toàn chu trình kiểm toán Công ty 4.4 Các giải pháp đề xuất nhằm hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho giá vốn hàng bán kiểm toán Báo cáo tài Qua thời gian làm việc Công ty TNHH Kiểm toán DTL, tác giả xin đưa số ý kiến nhằm nâng cao hiệu cho kiểm toán nói chung kiểm toán khoản mục hàng tồn kho, giá vốn hàng bán nói riêng: 4.4.1 Hoàn thiện chương trình kiểm toán Chương trình kiểm toán nên viết riêng cho loại hình doanh nghiệp giúp kiểm toán viên nhiều việc xác định thủ tục cần phải làm Tuy nhiên với thủ tục cụ thể hóa giấy tờ làm việc giảm thiểu tối đa thời gian cho kiểm toán viên việc hoàn thiện trình bày giấy tờ làm việc để lưu file kiểm toán theo yêu cầu 4.4.2 Sử dụng ý kiến chuyên gia đánh giá giá trị hàng tồn kho xvi Xuất phát từ đặc điểm hàng tồn kho phức tạp cách thức bảo quản, đặc tính kỹ thuật, cách thức ghi chép tính giá, Tuy nhiên kiểm toán viên có đầy đủ hiểu biết chuyên sâu tất chủng loại hàng tồn kho khách hàng Ví dụ hàng tồn kho giá trị công trình xây dựng thực dở dang, xăng dầu, than, điện, Đôi thủ tục kiểm kê đơn xác định mặt số lượng mà không xem xét đến chất lượng, tình trạng thực tế giá trị mặt hàng Trong trường hợp đặc thù Công ty kiểm toán nên sử dụng chuyên gia để định giá hàng tồn kho xác hơn, từ cung cấp chứng kiểm toán đáng tin cậy 4.4.3 Hoàn thiện thủ tục đánh giá hệ thống kiểm soát nội Về thủ tục tìm hiểu môi trường hoạt động khách hàng đánh giá hệ thống kiểm soát nội nói chung Hàng tồn kho nói riêng Công ty nên xây dựng tiêu chí đánh giá hệ thống kiểm soát nội dạng bảng câu hỏi giúp kiểm toán viên dễ dàng kiểm soát công việc tránh bị bỏ sót số nội dung thay sử dụng bảng tường thuật 4.4.4 Hoàn thiện thủ tục phân tích Từ phân tích thực trạng Chương thấy KTV thực thủ tục phân tích giai đoạn lập kế hoạch thực kiểm toán sơ sài, bỏ sót nhiều tiêu Ngoài sau tính toán thay đổi, hệ số lại giải thích Vì tác giả nhận thấy cần phải trọng thủ tục Đặc biệt giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên xác định khu vực rủi ro giảm thiểu thời gian thực thủ tục giai đoạn thực kiểm toán 4.4.5 Hoàn thiện kỹ thuật chọn mẫu kiểm toán thử nghiệm chi tiết Hiện Công ty có sử dụng phần mềm CMA để giúp cho kiểm toán viên, trợ lý kiểm toán thực chọn mẫu ngẫu nhiên dễ dàng, nhanh chóng khách quan Công ty nên có chiến lược áp dụng đồng cho nhân viên sử dụng tránh tình trạng sử dụng không quán Vì thực tế nhân viên thường chọn mẫu theo chủ quan (xét đoán nghề nghiệp) cá nhân Với cách chọn mẫu mẫu không đại diện cho tổng thể đưa kết luận chưa hợp lý 4.4.6 Chú trọng thủ tục kiểm toán chứng từ xvii Đó điều tra, điều tra sử dụng ngày rộng rãi lĩnh vực kiểm toán Điều tra phương pháp xác định lại tài liệu thực trạng để đến kết luận kiểm toán Phương pháp điều tra khoản mục hàng tồn kho vấn chủ yếu Việc vấn thường trọng vào vấn người trực tiếp làm nhiệm vụ xuất kho (thủ kho); người trực tiếp sử dụng loại hàng tồn kho (bộ phận sản xuất phận bán hàng); vấn nhân viên bảo vệ quan 4.4.7 Nâng cao trình độ, lực chuyên môn cho nhân viên Hiện nhân DTL có tỷ lệ 1KTV/7 nhân viên Ngoài trình độ Senior thường đến năm kinh nghiệm Có rât nhiều kiểm toán thực trưởng nhóm kinh nghiệm trợ lý kiểm toán (chủ yếu trường) Do ảnh hưởng nhiều đến chất lượng kiểm toán Do vậy, để có tảng phát triển Công ty kiểm toán phải trọng đến trình đào tạo, nâng cao trình độ chuyên môn cho nhân viên Trước hết sau mùa kiểm toán Công ty nên tập hợp lại vấn đề gặp phải để trao đổi, thảo luận nhằm nâng cao hiểu biết nhân viên, nhằm đưa phương hướng xử lý cho tình tương tự Công ty nên xây dựng tiêu chí phù hợp để đánh giá nhân viên định kỳ Ngoài sử dụng phiếu thăm dò để biết nhu cầu nhân viên, cấp bậc muốn đào tạo Trên sở kết đánh giá nhân viên phiếu thăm dò để xây dựng chương trình đào tạo phù hợp cho cấp bậc nhân viên 4.5 Kết luận