Quá trình đổi mới cơ chế quản lý kinh tế ở nước ta đã và đang đòi hỏi sự biến đổi về chất của hạch toán kế toán. Với tư cách là bộ phận cấu thành của hệ công cụ quản lý kinh tế, tài chính, hạch toán kế toán không chỉ cần thiết cho các cơ quan quản lý chức năng của Nhà nước mà ngày càng cần thiết cho các nhà quản lý kinh tế, các nhà đầu tư. Vì vậy, việc đổi mới hoàn thiện không ngừng công tác kế toán để phù hợp và đáp ứng với yêu cầu và nội dung của quá trình đổi mới cơ chế quản lý là một vấn đề thực sự bức xúc và cần thiết.
1 MỞ ĐẦU Sự cần thiết đề tài nghiên cứu Quá trình đổi chế quản lý kinh tế nước ta đòi hỏi biến đổi chất hạch toán kế toán Với tư cách phận cấu thành hệ cơng cụ quản lý kinh tế, tài chính, hạch tốn kế tốn khơng cần thiết cho quan quản lý chức Nhà nước mà ngày cần thiết cho nhà quản lý kinh tế, nhà đầu tư Vì vậy, việc đổi hồn thiện khơng ngừng cơng tác kế tốn để phù hợp đáp ứng với yêu cầu nội dung trình đổi chế quản lý vấn đề thực xúc cần thiết Cùng với đổi chung kinh tế, chế quản lý tài có biến đổi chất, mở cho doanh nghiệp quyền chủ động thực hoạt động đầu tư đặc biệt hoạt động đầu tư doanh nghiệp (đầu tư tài chính) Các hình thức đầu tư phong phú đa dạng nhằm theo đuổi mục tiêu "tối đa hóa lợi nhuận tối thiểu hóa rủi ro" Trong hàng loạt hoạt động đầu tư mà doanh nghiệp thực hiện, có hoạt động ngày trở nên phổ biến theo xu chung hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết Đây hoạt động nảy sinh từ Việt Nam chuyển sang chế thị trường, nên thực tế cơng tác kế tốn quản lý hoạt động doanh nghiệp bộc lộ tồn chưa đáp ứng yêu cầu quản lý, chưa thực hòa nhập với chuẩn mực thơng lệ kế tốn giới Trong thân chế độ kế toán, việc hướng dẫn kế tốn hoạt động cịn chưa cụ thể, gây lúng túng cho người sử dụng Về nghiên cứu, từ trước tới chưa có đề tài nghiên cứu riêng độc lập quản lý hoạt động đầu tư tài nói chung hoạt động đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết nói riêng Từ nhận thức tầm quan trọng hoạt động với nhà đầu tư u cầu kiểm sốt hoạt động tơi chọn đề tài: "Hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết doanh nghiệp Việt Nam" làm đề tài nghiên cứu luận án tiến sĩ Mục đích nghiên cứu đề tài - Hệ thống hóa, khái quát làm rõ chất hoạt động đầu tư tài nói chung đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết cấu pháp lý, vai trò người tham gia, ảnh hưởng đến phương pháp kế toán hoạt động Đồng thời, luận án sâu phân tích mơ hình kế tốn giới để từ thấy tác động mơ hình kế tốn đến phương pháp kế tốn khoản đầu tư tài đầu tư theo hình thức liên doanh, liên kết trình bày chuẩn mực kế tốn quốc tế đầu tư Ngồi ra, luận án cịn phân tích lựa chọn mơ hình kế tốn cho hoạt động đầu tư tài phương thức hài hòa quốc gia giới để từ tìm hướng cho hệ thống kế toán Việt Nam - Làm rõ thực trạng kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết Việt Nam chế độ kế toán vận dụng chế độ kế toán thực tế - Học tập, tiếp thu kinh nghiệm kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết theo số mơ hình kế tốn tiên tiến quốc gia có kinh tế thị trường phát triển quốc gia chuyển sang kinh tế thị trường nhằm rút học kinh nghiệm Việt Nam - Đưa giải pháp hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết điều kiện Việt Nam Đối tượng phạm vi nghiên cứu Với mục đích nghiên cứu xác định trên, luận án tập trung trình bày phân tích vấn đề lý luận chung hoạt động đầu tư tài nói chung đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết đề cập đến chuẩn mực kế tốn quốc tế Ngồi ra, tính chất hệ thống đề tài nghiên cứu, luận án trình bày hình thức đầu tư góp vốn liên doanh khơng phải hoạt động đầu tư tài đầu tư góp vốn liên doanh theo hình thức tài sản đồng kiểm sốt đầu tư liên doanh theo hình thức hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm soát Đồng thời, luận án phân tích lựa chọn mơ hình kế toán phương pháp kế toán hoạt động đầu tư theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết số quốc gia giới để đưa định hướng rút học kinh nghiệm cho Việt Nam Qua kết khảo sát trình xây dựng phương pháp kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết từ năm 1989 đến khảo sát thực trạng vận dụng chế độ kế tốn doanh nghiệp nhà nước có hoạt động đầu tư liên doanh, liên kết với đối tác nước (theo Luật đầu tư nước ngoài) để đánh giá thành tựu đạt được, mặt tồn nguyên nhân nhằm đề xuất phương hướng giải pháp hồn thiện phương pháp kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết Tuy nhiên, đề tài nghiên cứu vấn đề phức tạp, phạm vi nghiên cứu rộng Hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết phát sinh nên có hình thức chưa tồn Việt Nam Địi hỏi nội dung hồn thiện cơng tác kế tốn bao gồm nhiều vấn đề Song để trình bày giải vấn đề đưa cách triệt để, luận án tập trung vào nội dung sau: - Về kế toán tài chính: Luận án chủ yếu nghiên cứu đề xuất phương án xây dựng chuẩn mực kế tốn đầu tư góp vốn với liên doanh, liên kết Đồng thời xây dựng, sửa đổi bổ sung chế độ kế toán hành kế tốn khoản đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết, trọng tâm xây dựng tài khoản kế toán đề xuất phương pháp hạch toán phù hợp với đề xuất xây dựng chuẩn mực - Về kế toán quản trị: Trên sở kế thừa kết nghiên cứu luận án kế toán quản trị thời gian qua, luận án đề cập đến hai nội dung thẩm định dự án (để phục vụ cho việc định đầu tư) đánh giá hiệu từ đầu tư (để phục vụ cho việc định mua, bán khoản đầu tư) Ý nghĩa khoa học thực tiễn - Luận án trình bày cách khái quát hệ thống hóa vấn đề quản lý kế tốn hoạt động đầu tư tài theo hình thức đầu tư góp vốn liên doanh, phương pháp kế tốn hoạt động theo thơng lệ chuẩn mực kế toán phổ biến giới - Luận án phân tích ảnh hưởng mơ hình nguyên tắc kế toán đến việc lựa chọn phương pháp kế tốn khoản đầu tư tài nói chung đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết nói riêng Đồng thời, luận án cịn phân tích hồn cảnh lựa chọn quốc gia, từ làm sở đề xuất định hướng cho Việt Nam - Luận án phân tích khái qt thực trạng kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết hệ thống kế toán Việt Nam, rõ nguyên nhân tồn công tác kế tốn - Nghiên cứu thực tiễn cơng tác kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh số quốc gia để hệ thống hóa phương pháp kế toán sử dụng cho kế toán khoản đầu tư tài Đặc biệt việc vận dụng kết kinh nghiệm quốc gia chuyển đổi sang kinh tế thị trường nhằm rút học kinh nghiệm cho Việt Nam Trên sở kết nghiên cứu chuẩn mực kế toán quốc tế, kinh nghiệm kế toán số quốc gia giới thực tế kế toán hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh Việt Nam, luận án đưa quan điểm xây dựng chuẩn mực kế toán khoản đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết giải pháp cụ thể để hồn thiện phương pháp kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh điều kiện Việt Nam Kết cấu luận án Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo phụ lục, luận án gồm chương, 10 mục Chương NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ QUẢN LÝ VÀ KẾ TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH THEO HÌNH THỨC GĨP VỐN LIÊN DOANH, LIÊN KẾT 1.1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ QUẢN LÝ CÁC HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH THEO HÌNH THỨC GÓP VỐN LIÊN DOANH, LIÊN KẾT 1.1.1 Sự cần thiết hoạt động đầu tư liên doanh, liên kết xu quốc tế hóa kinh tế giới Trong kinh tế thị trường phát triển, tính chất phức tạp môi trường kinh doanh đại làm cho việc tiến hành hoạt động kinh doanh tổ chức kinh doanh với tổ chức kinh doanh khác thông qua mối liên kết, liên doanh trở thành chiến lược kinh doanh đắn áp dụng rộng rãi Từ vài năm trở lại đây, thông tin việc thành lập doanh nghiệp liên doanh khơng cịn lạ Việt Nam, chúng diễn thường xuyên tất yếu kinh tế Nền kinh tế thị trường tạo điều kiện cho nhà đầu tư có nhiều hội để lựa chọn, song rủi ro lớn Để đầu tư có hiệu quả, hạn chế rủi ro mức thấp, đầu tư liên doanh, liên kết hình thức tương đối phổ biến, chúng có ưu điểm đáng kể: Thứ nhất: Do nhu cầu vốn đầu tư Do nhu cầu số lượng vốn lớn để tiến hành hoạt động kinh doanh mà doanh nghiệp độc lập khơng có khả đáp ứng Sự tập trung vốn dẫn đến hội thực hoạt động mang lại lợi nhuận nhiều hơn, đồng thời khả tài mạnh rủi ro giảm bớt Việc dịch chuyển vốn không bó hẹp quốc gia mà cịn có xu hướng tồn cầu hóa, vốn thường xun dịch chuyển đến nơi có điều kiện kinh doanh thuận lợi Cho nên nước phát triển hoạt động đầu tư liên doanh, liên kết chiếm vị trí quan trọng kinh tế hoạt động đem lại hiệu rõ rệt thúc đẩy kinh tế phát triển Thứ hai: Do cần thiết hợp tác chuyên môn tay nghề, công nghệ nguồn lực kinh doanh khác Một doanh nghiệp có dự án kinh doanh hấp dẫn ngành nghề chưa kinh doanh, chưa có hiểu biết chun mơn độc lập tiến hành công việc hiệu không cao Trong lúc cố gắng tự phát triển tìm kiếm nguồn lực kinh doanh, chi phí bỏ lớn nhiều so với việc họ chia sẻ lợi ích tiềm tàng thu kinh doanh với hay nhiều doanh nghiệp khác, sẵn sàng cung cấp chuyên môn, tay nghề nguồn lực kinh doanh Việc chia sẻ lợi ích kinh doanh giúp họ đạt tới thành công nhanh Chun mơn, tay nghề, bí cơng nghệ điều kiện để thực hoạt động SXKD, lĩnh vực Sự hợp tác với để tạo lợi ích tối đa cho nhà đầu tư điều mà họ muốn đạt tới Chẳng hạn, doanh nghiệp sản xuất hàng cơng nghiệp khơng có hoạt động bán lẻ muốn phát triển sản phẩm phù hợp cho việc tiêu thụ thông qua tổ chức phân phối bán lẻ, quan tâm tới việc thành lập liên doanh liên kết với doanh nghiệp thiết lập hoạt động bán lẻ để thực việc tiêu thụ sản phẩm Ngồi ra, điều đặc biệt có ý nghĩa nước phát triển Ví dụ: Việt Nam hoạt động liên doanh phát triển lĩnh vực công nghiệp mũi nhọn như: dầu khí, bưu viễn thơng, luyện kim, điện tử, ơtơ Việc tham gia liên doanh ngồi vấn đề thu hút vốn đầu tư việc sử dụng chuyên môn, tay nghề đối tác để phát triển Cho nên thời gian ngắn ngành công nghiệp phát triển với tốc độ đáng kinh ngạc Đồng thời đội ngũ nhân viên, cơng nhân kỹ thuật, kỹ sư nhanh chóng nắm bắt cơng nghệ tự điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh Thứ ba: Do gia tăng rủi ro kinh tế thị trường phát triển Rủi ro kinh doanh luôn tiềm ẩn hoạt động đầu tư nào, kể khoản đầu tư đánh giá chắn tránh khỏi rủi ro Tuy nhiên, doanh nghiệp có hội kinh doanh có khả thu lợi nhuận cao, rủi ro đánh giá thấp tìm cách để tự độc lập thực mà khơng nghĩ đến việc chia sẻ lợi ích cho doanh nghiệp khác Nhưng hội kinh doanh có khả thu lợi nhuận cao rủi ro đánh giá cao, họ liều lĩnh độc lập thực việc liên doanh, liên kết để chia sẻ điều tất yếu Bởi vì, liên doanh ngồi việc chia sẻ lợi ích việc chia sẻ rủi ro vấn đề quan trọng, có nhiều thành viên tham gia vấn đề trở nên đơn giản Rủi ro chia sẻ cho nhiều người có lợi người gánh chịu Thứ tư: Động ngăn chặn cạnh tranh khốc liệt thị trường Việc tham gia liên doanh, liên kết với nhiều thành viên, thành viên tránh cạnh tranh lẫn tránh bên thứ ba xâm nhập thị trường Ngoài ra, việc cạnh tranh giảm bớt qua việc chia sẻ thị trường tham gia hoạt động marketing Thứ năm: Việc tạo vốn cho hoạt động kinh doanh nhờ việc trình bày không đầy đủ khoản nợ bảng cân đối kế tốn Khi xem xét báo cáo tài bên liên doanh, liên kết phần lớn bên liên doanh lập báo cáo tài sở sử dụng phương pháp "giá phí" phương pháp "vốn cổ phần" Theo phương pháp khoản đầu tư ban đầu ghi theo giá phí thông báo khoản mục tài sản chiều bảng cân đối kế toán bên liên doanh Vì số nợ liên doanh khơng bị tính bảng cân đối kế tốn thành viên Tuy nhiên, để liên doanh dành tín dụng thương mại khoản tiền vay tổ chức tín dụng, bên liên doanh thường đứng đảm bảo, vật đảm bảo có giá trị hợp đồng Điều cho thấy nghĩa vụ bên liên doanh việc thực cam kết khoản nợ liên doanh Nhưng khoản nợ liên doanh không xuất bảng cân đối kế toán thành viên lại cải thiện địa vị tài thành viên đó, làm cho thơng tin báo cáo tài có lợi cho bên liên doanh đồng thời liên doanh lại có số vốn hoạt động từ khoản nợ, mà số nợ khơng có bảo đảm liên doanh khơng hợp Ở nước khác luật pháp quy định vấn đề khác Chẳng hạn, Mỹ "Ủy ban trao đổi chứng khốn - SEC" có quy tắc để hạn chế số lượng vốn tạo từ bảng cân đối kế tốn khơng đầy đủ Ngồi việc giới hạn lượng vốn, cịn phải công bố số tài sản số nợ thông tin số vốn hoạt động tổ chức không hợp Việc thông báo thông tin cho phép người đọc báo cáo tài đánh giá tổng số nợ có liên quan đến hoạt động kinh doanh riêng, hoạt động kinh doanh thống bên liên doanh Tóm lại, doanh nghiệp định tự tiến hành hoạt động kinh doanh hay tiến hành thông qua mối liên doanh, liên kết với tổ chức khác, doanh nghiệp phải xác định đánh giá đầy đủ khả chuyên môn, tay nghề, khả tài nguồn vốn cơng ty cần liên doanh, liên kết Đồng thời đánh giá điểm yếu có liên quan tới khả tự doanh nghiệp tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh Nếu điểm yếu đánh giá cao rủi ro tự tiến hành kinh doanh lớn, nên việc tham gia liên doanh, liên kết điều tất yếu Tuy nhiên có nhiều doanh nghiệp không tham gia vào hoạt động liên doanh, họ địch thủ cạnh tranh, họ khơng thích chia sẻ bí mật thương mại thông tin độc quyền họ khơng thích chia sẻ quyền định kinh doanh Nên liên doanh, liên kết dành cho tất nhà đầu tư 1.1.2 Yêu cầu quản lý hoạt động đầu tư tài đầu tư theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết điều kiện 10 1.1.2.1 Các hình thức đầu tư tài Đầu tư tài hiểu cách chung chuẩn mực kế toán quốc tế tài sản doanh nghiệp nắm giữ để làm tăng tài sản nhờ khoản lợi tức, tiền quyền, cổ tức tiền thuê, làm tăng vốn đầu tư thu lợi ích khác cho doanh nghiệp đầu tư lợi ích thu từ quan hệ thương mại tài sản tồn kho, tài sản máy móc thiết bị [13] Đầu tư tài khoản đầu tư bên doanh nghiệp vào thị trường vốn, hoạt động sản xuất kinh doanh chức doanh nghiệp Doanh nghiệp bỏ tiền để nắm giữ cơng cụ tài với mục đích kiểm sốt nguồn lực kinh doanh doanh nghiệp khác để sinh lợi Tuy nhiên tài sản đầu tư tài có nhiều hình thức khác mục đích nắm giữ tài sản nhà đầu tư khác nhau, nên việc phân biệt khoản đầu tư cần thiết Tiêu chuẩn để phân biệt khoản đầu tư thời gian đầu tư, thời gian đầu tư ảnh hưởng đến tính chất tài sản mà nhà đầu tư nắm giữ từ ảnh hưởng tới phương pháp trình bày tài sản báo cáo tài Theo thời gian đầu tư, đầu tư tài phân chia sau: Tài sản đầu tư tài Tài sản đầu tư tài ngắn hạn Tài sản đầu tư tài dài hạn - Chứng khốn trao đổi thị trường - Các khoản cho vay ngắn hạn - Các khoản ứng trước có sinh lợi - Các tài sản dự trữ vàng, đá - Chứng khoán trao đổi - Các khoản cho vay ứng trước - Các khoản đầu tư vào công ty liên kết - Các khoản đầu tư vào liên doanh: Các sở kinh doanh 177 tức đầu tư (ROI) đánh giá sở hiệu sử dụng TSCĐ Theo chúng tơi nhóm bao gồm số sau: - Tỷ lệ lợi tức/tài sản cố định Tỷ lệ lợi tức/ TSCĐ = Lợi tức Tổng TS góp vốn liên doanh bình qn Tổng TS góp VLD (đầu kỳ) + Tổng TS góp VLD (cuối kỳ) Tổng TS góp vốn = liên doanh bình quân - Hiệu suất sử dụng TSCĐ Hiệu suất sử dụng TSCĐ góp vốn liên doanh Doanh thu = NG TSCĐ góp VLD bình qn kỳ Nhóm 3: Các số tài phân tích hiệu khoản đầu tư góp vốn liên doanh "cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát" đầu tư vào cơng ty liên kết Hình thức liên doanh "cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát" đầu tư vào cơng ty liên kết hình thức đầu tư mà bên tham gia đầu tư để thành lập pháp nhân mới, mua cổ phần cơng ty liên doanh, liên kết kiểm sốt cơng ty liên doanh, liên kết theo cổ phần vốn góp Bên nhà đầu tư giống cổ đông công ty liên doanh, liên kết, họ trông đợi vào thu nhập công ty liên doanh, liên kết Để đánh giá hiệu đầu tư tỷ lệ lợi tức đầu tư (ROI) xem xét vốn cổ phần phân tích báo cáo tài cơng ty liên doanh, liên kết Theo chúng tơi, số phân tích nhóm tỷ lệ lợi tức vốn cổ phần: * Tỷ lệ lợi tức vốn cổ phần Tỷ lệ lợi tức/ vốn cổ phần = Lợi tức ròng chia cho bên liên doanh, liên kết Vốn cổ phần trung bình 178 vốn cổ phần trung bình = Vốn cổ phần đầu kỳ + Vốn cổ phần cuối kỳ Việc phân tích số để nhà đầu tư xem xét tình trạng thỏa đáng hội đầu tư với hội đầu tư khác, từ giúp cho nhà đầu tư có định khoản đầu tư tương lai Tóm lại, sử dụng số đánh giá hiệu khoản đầu tư góp vốn liên doanh phải tùy thuộc vào hình thái pháp lý liên doanh để nhà đầu tư phân tích hiệu đầu tư theo số phù hợp Việc tính tốn số dựa vào số liệu năm tài vừa kết thúc, đồng thời để có nhận định tổng quát khoản đầu tư so sánh số liệu kỳ với số liệu kỳ trước, để xem xét biến động hiệu đầu tư Thơng qua giúp cho nhà đầu tư có nhìn tổng quát thị trường vốn nhằm đưa định thích hợp với thời điểm, làm cho rủi ro đầu tư mức thấp b) Xây dựng hệ thống sổ kế toán báo cáo quản trị theo yêu cầu cung cấp thông tin phục vụ cho việc quản trị khoản đầu tư góp vốn tham gia liên doanh, liên kết Hệ thống sổ chi tiết để thu thập, xử lý thơng tin khoản đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết báo cáo quản trị nhằm cung cấp thông tin cho nhà đầu tư để quản trị khoản đầu tư Hệ thống sổ chi tiết xây dựng tuỳ thuộc vào hình thức cấu pháp lý liên doanh, hình thức liên doanh, liên kết khác cách thức quản trị khoản đầu tư, nhu cầu sử dụng thông tin nhà quản trị không giống Do hệ thống sổ kế tốn chi tiết báo cáo quản trị thiết kế phải đáp ứng yêu cầu sử dụng thông tin nhà quản trị Phù hợp với đề xuất KTQT khoản đầu tư góp vốn liên doanh, chúng tơi đề xuất hệ thống sổ kế toán chi tiết báo cáo quản trị theo nhóm cấu pháp lý riêng sau: 179 Nhóm 1: Đầu tư liên doanh theo hình thức "các hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm sốt" Hình thức đầu tư liên doanh đầu tư cho hoạt động sản xuất kinh doanh DN, toàn hệ thống sổ kế tốn chi tiết cho hình thức sử dụng tồn sổ kế toán thiết kế cho hoạt động kinh doanh DN chế độ sổ kế toán hệ thống kế toán DN hành Đồng thời, tùy theo hoạt động kinh doanh phận liên doanh nhu cầu sử dụng thông tin mà bên liên doanh thiết kế sổ kế toán chi tiết đặc thù theo yêu cầu quản trị Chẳng hạn sổ kế toán chi tiết chi phí kinh doanh chi tiết theo biến phí định phí, chi tiết theo sản phẩm phận… Sổ chi tiết doanh thu theo phận, mặt hàng, nhóm hàng… làm sở xây dựng báo cáo quản trị phận liên doanh Toàn sổ kế toán chi tiết xây dựng theo yêu cầu nhằm mục đích cung cấp thông tin để nhà quản trị định ngắn hạn, liên quan đến chu kỳ kinh doanh không thuộc phạm vi đề tài nghiên cứu, luận án khơng đề cập tới loại sổ kế toán Tuy nhiên để đánh giá hiệu phận liên doanh theo số ROI, đề xuất xây dựng báo cáo trách nhiệm phận liên doanh Nội dung báo cáo trình bày thu nhập tình hình tài phận liên doanh với tính so sánh (số liệu dự toán với thực hiện, đầu kỳ với cuối kỳ, kỳ trước với kỳ này) Các định phí phân bổ (định phí gián tiếp) trình bày riêng biệt với định phí trực tiếp (là định phí phát sinh trực tiếp phận liên doanh) Các tài sản trình bày tài sản mà nhà quản trị phận liên doanh kiểm sốt (Mẫu báo cáo – Phụ lục số 18) Nhóm 2: Đầu tư liên doanh theo hình thức "tài sản đồng kiểm sốt" hình thức đầu tư vào hoạt động sản xuất kinh doanh DN dựa sở kiểm soát tài sản đem góp vốn mà bên liên doanh kiểm sốt chi phí thu nhập từ liên doanh hoạt động kinh doanh DN Do quản lý hoạt động liên doanh theo hình thức quản trị tài 180 sản góp vốn liên doanh Để cung cấp thông tin tài sản phục vụ cho nhà đầu tư q trình định, ngồi việc đánh số TSCĐ để quản lý theo mã số TSCĐ DN, mở thẻ TSCĐ cho tài sản góp vốn liên doanh, sổ kế tốn chi tiết TSCĐ theo loại tài sản (theo chế độ sổ kế toán hành), đề xuất mở sổ TSCĐ theo phận sử dụng Sổ TSCĐ mở theo dõi TSCĐ góp vốn liên doanh nhằm đảm bảo quản lý chặt chẽ tình hình sử dụng tài sản Các thông tin sổ theo dõi TSCĐ bao gồm: loại TSCĐ, NG TSCĐ, số KH TSCĐ tính vào chi phí kinh doanh, người quản lý tài sản… Như sổ TSCĐ mở cho phận liên doanh cung cấp thông tin để đánh giá hiệu sử dụng TSCĐ q trình kinh doanh để từ có biện pháp khai thác phát huy lực TSCĐ (Mẫu sổ TSCĐ - phụ lục số 13) Cuối kỳ kinh doanh để đánh giá hiệu tài sản liên doanh theo số ROI, đề xuất xây dựng báo cáo trách nhiệm phận đầu tư liên doanh Nội dung báo cáo trình bày thu nhập tình trạng tài sản góp vốn liên doanh mang tính so sánh số đầu năm với số cuối kỳ Lợi tức hoạt động tham gia liên doanh xác định sở thu nhập liên doanh nhận kỳ, chi phí tham gia liên doanh phân loại theo định phí biến phí định phí chia thành định phí trực tiếp định phí gián tiếp Tài sản nhà đầu tư kiểm soát đánh giá theo NG, KH lũy kế giá trị lại Chỉ số ROI triển khai sở hiệu TSCĐ góp vốn liên doanh (Mẫu báo cáo – phụ lục 14) Nhóm 3: Đầu tư liên doanh theo hình thức "cơ sở kinh doanh đồng kiểm sốt" đầu tư vào cơng ty liên kết Khác với hai hình thức trên, đầu tư liên doanh theo hình thức "cơ sở kinh doanh đồng kiểm sốt đầu tư vào cơng ty liên kết hoạt động đầu tư tài chính, nhà đầu tư khơng cịn kiểm sốt hoạt động kinh doanh tài sản liên doanh mà kiểm soát tài sản đầu tư tài theo cổ phần vốn góp hay số 181 lượng cổ phiếu mà nhà đầu tư sở hữu công ty liên doanh, liên kết Do để quản trị khoản đầu tư, nhà quản trị cần có thơng tin khoản đầu tư giá phí, giá thị trường, biến động giá, cổ phần tài sản nhà đầu tư thay đổi theo kết hoạt động liên doanh, để từ đánh giá hiệu khoản đầu tư để định phù hợp Để đáp ứng yêu cầu chúng tơi đề xuất mở sổ kế tốn chi tiết khoản đầu tư sau: - Sổ kế toán chi tiết vốn cổ phần liên doanh, liên kết: Sổ kế toán mở nhằm chi tiết số liệu sổ góp vốn liên doanh, liên kết theo sở liên doanh mà nhà đầu tư góp vốn để kiểm sốt vốn góp liên doanh, liên kết theo đối tượng (Mẫu sổ kế toán – phụ lục 15) - Sổ chi tiết cổ phần vốn góp tham gia liên doanh, liên kết: Sổ kế toán mở nhằm theo dõi tài sản đầu tư theo đơn vị tham gia liên doanh, liên kết Mỗi trang sổ mở cho đối tượng theo dõi cổ phần vốn góp suốt q trình liên doanh bao gồm vốn góp ban đầu, vốn góp bổ sung, cổ phần tài sản liên doanh tăng, giảm số vốn liên doanh có cuối kỳ kinh doanh Mục đích sổ kế tốn cho phép nhà đầu tư thấy biến động cổ phần tài sản nhà đầu tư (Mẫu sổ kế tốn – phụ lục 16) Ngồi ra, để đánh giá hiệu tài sản đầu tư theo số ROI, đề nghị xây dựng báo cáo trách nhiệm phận đầu tư Nội dung báo cáo trình bày cổ phần vốn góp nhà đầu tư liên doanh thay đổi liên doanh có lãi lỗ, từ số ROI xác định sở hiệu vốn cổ phần góp cơng ty liên doanh, liên kết (Mẫu báo cáo phụ lục 17) 3.3.3.2 Hồn thiện việc tổ chức cơng tác kế tốn quản trị hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết Tùy theo mơ hình tổ chức cơng tác kế tốn doanh nghiệp mà việc phân cơng trách nhiệm nhân viên kế tốn chia thành hai phận riêng biệt kế tốn tài kế tốn quản trị, theo mơ hình kết 182 hợp kế tốn tài kế tốn quản trị Tuy mơ hình tổ chức khác nhau, song để phục vụ cho định nhà đầu tư liên quan đến khoản vốn góp liên doanh, liên kết, tổ chức cơng tác kế tốn quản trị khoản đầu tư vốn góp liên doanh, liên kết thực ba nhóm, bao gồm: - Nhóm nghiên cứu dự án: nhóm ngồi việc nghiên cứu dự án ngắn hạn liên quan đến định hàng ngày ban giám đốc, cịn có nhiệm vụ nghiên cứu dự án dài hạn doanh nghiệp có dự án liên doanh liên kết, nhằm phục vụ cho định đầu tư dài hạn Khi ban giám đốc đặt vấn đề nghiên cứu, nhóm phải thu thập thơng tin phi tài liên quan tới đầu tư, sách kinh tế vĩ mô Nhà nước, đối tác liên doanh liên kết, thị trường, cạnh tranh, tiến khoa học cơng nghệ, sách thuế, khả tài đối tác để từ xây dựng luận chứng kinh tế kỹ thuật cho dự án tham gia liên doanh thích hợp - Nhóm dự tốn: trách nhiệm nhóm dự toán định ngắn hạn ban giám đốc Ngồi doanh nghiệp có dự án dài hạn phải nghiên cứu dự tốn vốn đầu tư dài hạn Vốn đầu tư dài hạn dự toán nhiều phương án đầu tư liên doanh, liên kết khác nhau, thơng tin tài dự án đầu tư, lập báo cáo dự tốn, sở lựa chọn dự án thích hợp - Nhóm phân tích đánh giá: dự án đầu tư góp vốn liên doanh chia làm hai giai đoạn: + Giai đoạn chuẩn bị đầu tư: vào thông tin nhóm dự tốn cung cấp, tiến hành thẩm định dự án nhằm lựa chọn dự án thích hợp + Giai đoạn thực đầu tư: vào thơng tin tài thực tế kỳ kinh doanh qua phân tích đánh giá hiệu khoản đầu tư góp 183 vốn, để nhà đầu tư có định tiếp theo: tiếp tục nắm giữ khoản đầu tư hay chuyển nhượng, thu hồi, chuyển loại đầu tư Trên chúng tơi thiết lập mơ hình kế tốn quản trị dự án đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết có tính chất định hướng chung, nhằm định ban giám đốc có mối liên quan chặt chẽ đến thơng tin kế tốn quản trị, thơng tin kế tốn quản trị sở quan trọng để ban giám đốc lựa chọn dự án đầu tư liên doanh thích hợp Tuy nhiên để có mơ hình kế tốn quản trị dự án đầu tư góp vốn liên doanh cụ thể doanh nghiệp cịn tùy thuộc vào trình độ tổ chức, quy mơ, điều kiện kinh doanh sách kế toán cụ thể doanh nghiệp 3.4 NHỮNG ĐIỀU KIỆN VÀ BIỆN PHÁP CẦN THIẾT ĐỂ ÁP DỤNG CÁC GIẢI PHÁP HỒN THIỆN KẾ TỐN HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ GÓP VỐN LIÊN DOANH, LIÊN KẾT Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 3.4.1 Đối với Nhà nước 3.4.1.1 Về phương diện quản lý Để thực giải pháp hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết doanh nghiệp Việt Nam điều kiện hội nhập giao lưu kinh tế quốc tế nay, địi hỏi phải có biện pháp can thiệp cụ thể từ phía Nhà nước Để quản lý hoạt động đầu tư tài doanh nghiệp, Nhà nước phải có quy định mang tính pháp lý hình thức đầu tư dựa quyền kiểm soát nhà đầu tư sở đầu tư, thay việc quản lý hoạt động đầu tư tài theo thời gian đầu tư hình thức đầu tư cụ thể hệ thống kế toán doanh nghiệp hành Các quy định theo chúng tơi phải trình bày văn pháp lý, cao luật đầu tư văn luật, khơng nên để hệ thống kế tốn doanh nghiệp Việc phân tích hoạt động đầu tư tài dựa 184 quyền kiểm sốt giúp cho doanh nghiệp trình bày thơng tin tài cách trung thực Giúp cho Nhà nước kiểm sốt hoạt động đầu tư doanh nghiệp hữu hiệu hơn, giúp cho quan kiểm tốn đánh giá mức độ tin cậy thông tin tài trình bày báo cáo tài doanh nghiệp, đồng thời giúp cho nhà đầu tư, chủ nợ đánh giá cách thích hợp hiệu khoản đầu tư mang lại cho doanh nghiệp Ngoài ra, việc phân định theo quyền kiểm soát sở để xây dựng chuẩn mực, chế độ kế tốn, sách kế tốn khoản đầu tư cụ thể doanh nghiệp, phù hợp với thơng lệ chung giới, theo quyền kiểm sốt chia theo mức độ sau: - Nhà đầu tư thông thường: sở hữu vốn sở đầu tư tỷ lệ < 20 % - Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể: sở hữu vốn sở đầu tư tỷ lệ từ 20 % đến 50 % Chia làm trường hợp: + Đầu tư liên kết: nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể sở đầu tư hoàn toàn phụ thuộc vào tỷ lệ sở hữu vốn sở đầu tư + Đầu tư liên doanh: nhà đầu tư có quyền đồng kiểm sốt sở đầu tư thông qua hợp đồng liên doanh - Nhà đầu tư có quyền kiểm sốt: sở hữu vốn sở đầu tư > 50 % 3.4.1.2 Về phương diện kế toán Nhà nước cần phải sớm xây dựng ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán quốc gia để nhằm tạo dựng khuôn khổ pháp lý lĩnh vực kế toán, biện pháp góp phần tạo mơi trường kinh tế bình đẳng thành phần kinh tế, hình thức sở hữu, nhà đầu tư nước với nhà đầu tư nước ngồi , góp phần hồn thiện hệ thống pháp luật, lành mạnh hóa quan hệ hoạt động tài 185 Hiện thời kỳ soạn thảo ban hành chuẩn mực kế toán Việt Nam Trong lộ trình soạn thảo cơng bố nhóm chuẩn mực kế tốn khoản đầu tư tài nằm giai đoạn 3, có nghĩa thời gian soạn thảo, hội thảo để chuẩn bị công bố Tuy nhiên từ thực tiễn công bố chuẩn mực kế toán giai đoạn chuẩn mực kế toán giai đoạn cho thấy chuẩn mực chưa có dấu hiệu đưa vào thực tế, mà văn pháp luật nhiều nguyên nhân chủ quan lẫn khách quan Từ chúng tơi đưa biện pháp kiến nghị việc cơng bố nhóm chuẩn mực kế tốn tiếp theo, có nhóm chuẩn mực kế tốn khoản đầu tư tài nói chung đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết nói riêng Nội dung giải pháp kế tốn tài đề tài nhằm vào việc định hướng xây dựng chuẩn mực kế toán khoản đầu tư vào đơn vị liên doanh, liên kết xây dựng phương pháp kế toán khoản đầu tư liên doanh liên kết Do muốn giải pháp đưa vào sử dụng cần có giải pháp sau: Thứ nhất: sở để xây dựng chuẩn mực kế toán Việt Nam chuẩn mực kế tốn quốc tế, khơng có nghĩa lệ thuộc hoàn toàn vào chuẩn mực kế toán quốc tế mà phải lựa chọn, đánh giá chuẩn mực cần thiết phù hợp với điều kiện Việt Nam, vấn đề xuất phát từ thực tiễn Việt Nam, khơng có chuẩn mực liên quan chuẩn mực liên quan không phù hợp Đối với khoản đầu tư liên doanh, liên kết nên kết hợp IAS 28 IAS 31 có điều kiện hoàn cảnh gần tương đồng chuẩn mực điều kiện áp dụng Việt Nam Thứ hai: đặc điểm chung nhóm chuẩn mực công bố biên soạn dựa vào chuẩn mực quốc tế, sau dịch tiếng Việt thuật ngữ không Việt hóa, dẫn đến nhiều chỗ người sử dụng chuẩn mực khơng hiểu chuẩn mực Do chúng tối kiến nghị, soạn thảo cần có quy trình để đảm bảo chuyển tải đầy đủ nội dung sang tiếng Việt song 186 phải Việt hóa, đồng thời thể hình thức văn pháp quy Cụ thể: - Dịch nội dung sang tiếng Việt không cần giữ nguyên cấu trúc nguyên tác Việc bám sát nguyên tác chuẩn mực công bố làm cho chuẩn mực trở nên khó hiểu, nên chuyển đổi ngôn ngữ hành văn từ tiếng Anh sang tiếng Việt Những đoạn thuật ngữ khó nên biên soạn lại hồn tồn theo ngơn ngữ Việt Nam Sắp xếp lại bố cục cách trình bày thấy cần thiết - Chuyển đổi sang hình thức văn pháp quy cách phân định rõ sử dụng từ ngữ thích hợp cho loại yêu cầu chuẩn mực Bắt buộc, cho phép lựa chọn giải thích Thứ ba: đồng thời với việc công bố chuẩn mực phải ban hành kịp thời chế độ kế toán hướng dẫn tương ứng với giải pháp tài cần thiết để chuẩn mực vào thực tiễn sống Thứ tư: chuẩn mực kế toán liên quan phải soạn thảo công bố đồng bộ, để tránh tượng số nội dung chuẩn mực liên quan tới chuẩn mực mà công bố khơng đồng tính khả thi chuẩn mực không cao 3.4.2 Đối với doanh nghiệp Các doanh nghiệp phải xây dựng sách kế tốn thích hợp áp dụng doanh nghiệp, phận khơng thể thiếu hệ thống kiểm sốt nội doanh nghiệp Từ trước đến doanh nghiệp khơng trọng việc xây dựng sách kế tốn cho khơng cần thiết Đó sai lầm nghiêm trọng, dẫn đến người quản lý khơng sử dụng cách hữu hiệu vai trị, chức quản lý chức cung cấp thông tin kế tốn Trong sách kế tốn bao gồm sách kế tốn khoản đầu tư tài nói chung đầu tư góp vốn liên doanh liên kết nói 187 riêng Cơ sở để xây dựng sách kế tốn khoản đầu tư góp vốn liên doanh liên kết là: Về kế tốn tài chính: vào chuẩn mực kế tốn khoản đầu tư góp vốn liên doanh liên kết cơng bố chuẩn mực kế tốn Việt Nam, chế độ kế toán khoản đầu tư để xây dựng phương pháp hạch tốn, trình bày báo cáo thông tin khoản đầu tư báo cáo tài phù hợp với đặc điểm doanh nghiệp Về kế tốn quản trị: xây dựng hệ thống thơng tin kế tốn quản trị khoản đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết doanh nghiệp phù hợp với đặc điểm hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết doanh nghiệp nhu cầu sử dụng thơng tin nhà quản trị q trình định giai đoạn chuẩn bị đầu tư, thực kết thúc đầu tư * * * Tóm lại, xuất phát từ yêu cầu thực tiễn Việt Nam tham gia vào thị trường tài tồn cầu chủ yếu thơng qua việc thu hút đầu tư nước qua hoạt động liên doanh, liên kết kinh tế Do việc tạo lập hành lang pháp lý để hoạt động vào khn khổ để Nhà nước kiểm sốt quản lý vấn đề trọng yếu Trong việc hồn thiện văn pháp lý kế toán hoạt động đầu tư tài đầu tư tài theo hình thức liên doanh, liên kết đòi hỏi cấp bách Mục tiêu việc hồn thiện xóa dần cách biệt hệ thống kế toán Việt Nam với hệ thống kế toán phổ biến giới Với mục tiêu giải pháp hồn thiện chương bao gồm: - Nhận thức nội dung hoạt động đầu tư tài đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết Việt Nam - Hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết theo quan điểm kế tốn tài 188 - Hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết theo quan điểm kế toán quản trị Bên cạnh cần tiến hành biện pháp cụ thể từ phía Nhà nước từ phía doanh nghiệp để giải pháp hồn thiện có tính khả thi cao 189 KẾT LUẬN Thị trường tài tiến trình tồn cầu hóa, quốc gia có cách riêng q trình hội nhập để vừa tham gia vào thị trường tài tồn cầu, vừa giữ sắc riêng Q trình tồn cầu hóa kinh tế địi hỏi công cụ quản lý phải đổi để phù hợp Trong hệ thống công cụ quản lý, kế toán phận cấu thành quan trọng Quá trình giao lưu hội nhập kinh tế đưa kế tốn trở thành thứ "ngơn ngữ kinh doanh" thiếu, sở định kinh doanh, định đầu tư vào thị trường vốn Để định đầu tư gặp sai lầm, nhà đầu tư địi hỏi nguồn thơng tin tài mà họ sử dụng phải thống nhất, hợp thức có độ tin cậy cao Điều đạt điều kiện quốc gia xây dựng hệ thống kế toán phải dựa vào chuẩn mực kế toán chung thừa nhận phạm vi tồn cầu Với mục tiêu đó, luận án sâu trình bày phương pháp kế tốn hoạt động đầu tư tài nói chung đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết chuẩn mực kế toán quốc tế số 25, 28, 31, 39 Phân tích ảnh hưởng mơ hình kế tốn ngun tắc kế toán đến phương pháp kế toán đề cập chuẩn mực kế tốn Từ cho phép rút luận điểm quốc gia điều tiết kinh tế thông qua thị trường chứng khoán quốc gia mở cửa thu hút vốn đầu tư trực tiếp nước xây dựng hệ thống kế tốn sở mơ hình kế tốn động Đồng thời xây dựng hệ thống chuẩn mực kế tốn quốc gia nói chung chuẩn mực kế tốn đầu tư tài đầu tư tài theo hình thức góp vốn liên doanh, liên kết nói riêng khơng có phương thức hịa hợp khn mẫu Mỗi quốc gia với đặc điểm kinh tế - xã hội riêng lựa chọn phương thức phù hợp cho Đây sở để đưa định 190 hướng xây dựng chuẩn mực hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam Hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết phát sinh 10 năm từ Việt Nam chuyển sang kinh tế thị trường Trong thời gian chế quản lý có bước phát triển ngày hoàn thiện để đưa hoạt động vào quản lý theo khuôn khổ pháp luật Điều thể hiện, rõ kế toán Thực trạng kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết hệ thống kế toán Việt Nam 10 năm qua, cho thấy kế toán hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết có nhiều bước phát triển Đặc biệt hệ thống kế toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định 1141 Bộ Tài chính, tiếp cận phần với nguyên tắc chuẩn mực chung thừa nhận Tuy nhiên hệ thống kế tốn cịn bất cập chưa theo kịp với phát triển hoạt động, nhiều hoạt động phát sinh từ lâu hệ thống kế tốn khơng có ngun tắc phương pháp kế toán, hệ thống kế tốn doanh nghiệp cịn lệ thuộc nhiều vào chế tài mà chưa có độc lập định Những bất cập trở thành thách thức kinh tế Việt Nam hội nhập với kinh tế tồn cầu Từ phân tích phương pháp kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh, liên kết số hệ thống kế tốn điển hình giới quốc gia Anglo - Sacxon, Pháp, Trung Quốc rút số học kinh nghiệm quý báu để hoàn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh cho hệ thống kế tốn Việt Nam Đó không nên chép khuôn mẫu nào, mà phải vào thực tiễn hoàn cảnh Việt Nam Những học từ Trung Quốc kinh nghiệm tốt cho Việt Nam Vì hồn cảnh văn hóa xã hội Trung Quốc gần Việt Nam, Trung Quốc Việt Nam chuyển sang kinh tế thị trường từ kinh tế kế hoạch hóa tập trung 191 Những giải pháp hồn thiện kế tốn hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh chủ yếu xoay quanh hai giải pháp lớn kế tốn tài kế tốn quản trị Về kế tốn tài chính, luận án đưa định hướng xây dựng chuẩn mực kế toán khoản đầu tư vào đơn vị liên doanh, liên kết, phù hợp với kinh tế Việt Nam hài hịa với thơng lệ chung giới Tuy nhiên để chuẩn mực ban hành thực vào sống, luận án xây dựng phương pháp kế toán cụ thể tài liệu hướng dẫn chuẩn mực điều kiện hoàn cảnh cụ thể Về kế toán quản trị, luận án tập trung vào giải pháp cung cấp thông tin phục vụ cho việc lựa chọn định đầu tư trước thực dự án liên doanh, liên kết định tiếp tục đầu tư hay bán khoản đầu tư thời gian dự án cịn hiệu lực Hồn thiện hệ thống kế toán Việt Nam nghiệp chung chuyên gia kế toán Việt Nam Trong khuôn khổ đề tài nghiên cứu cá nhân với mức độ nhận thức cịn nhiều hạn chế, chúng tơi mong muốn đóng góp phần nhỏ vào nghiệp chung