Vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải thu khách hàng của các doanh nghiệp dịch vụdo Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện

Vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải thu khách hàng của các doanh nghiệp dịch vụdo Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU

Nền kinh tế Việt nam đang có những bước chuyển mình mạnh mẽ trước

xu thế hội nhập toàn cầu hóa Trong bối cảnh đó, kiểm toán càng thể hiện rõ nét

vai trò của mình trong quá trình kiểm soát, quản lý, tăng hiệu qủa hoạt động của

nền kinh tế Để thực hiện tốt chức năng và nhiệm vụ của mình, kiểm toán cần

phải liên tục kiện toàn tổ chức, cải tiến hoạt động của mình để phù hợp với tình

hình mới Một trong những vấn đề đó là hoàn thiện kỹ thuật kiểm toán để Kiểm

toán viên (“KTV”) có thể làm việc hiệu quả nhất Trong kiểm toán, thử nghiệm

cơ bản được đánh giá là thử nghiệm then chốt và cốt lõi vì nó đem lại những

bằng chứng kiểm toán thích đáng giúp KTV đưa ra ý kiến về các thông tin tài

chính của doanh nghiệp

Trong kiểm toán Báo cáo tài chính (“BCTC”), khoản mục phải thu khách

hàng là một khoản mục chứa đựng nhiều rủi ro khi kiểm toán Chính vì thế, việc

vận dụng tốt các thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải thu khách

hàng sẽ giúp KTV thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp về tính trung thực và

hợp lý của khoản mục này một cách hiệu quả nhất

Ngày nay, cùng với sự tăng trưởng nhanh chóng của nền kinh tế, các

ngành dịch vụ cũng phát triển như vũ bão, hàng loạt các doanh nghiệp hoạt động

trong lĩnh vực này được thành lập Chính vì thế, các khách hàng loại này của các

công ty kiểm toán ngày một nhiều Nhận thức được điều đó, qua thời gian thực

tập ở Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA em quyết định chọn Đề tài:

“Vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải thu khách

hàng của các doanh nghiệp dịch vụ do Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kiểm

toán và Tư vấn ACPA thực hiện” để giúp mình có cơ hội tìm hiểu sâu hơn về

vấn đề này

Trong Chuyên đề thực tập của em, ngoài Lời mở đầu và Kết luận còn ba

phần chính sau:

Ch ương I: Những vấn đề lý luận về thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán

các kho ản phải thu khách hàng;

Ch ương II: Thực trạng vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các

kho ản phải thu khách hàng của các doanh nghiệp dịch vụ do Công ty TNHH

Ki ểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện;

Ch ương III: Hoàn thiện việc vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán

các kho ản phải thu khách hàng của các doanh nghiệp dịch vụ do Công ty TNHH

Ki ểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện

Trong chuyên đề này, phạm vi nghiên cứu vận dụng thử nghiệm cơ bản

trong kiểm toán các khoản phải thu khách hàng được giới hạn trong kiểm toán

các doanh nghiệp dịch vụ Trên cơ sở kết hợp lý luận với thực tiễn, lý thuyết với

tình hình thực tế tại đơn vị thực tập, với hiểu biết của bản thân em muốn đưa ra

một số đóng góp để hoàn thiện kỹ thuật kiểm toán nhằm nâng cao hiệu quả làm

việc của KTV

Để hoàn thành Chuyên đề thực tập này, em đã được sự giúp đỡ tận tình

của giáo viên hướng dẫn và toàn thể các anh chị ở Công ty ACPA Do hạn chế

về thời gian và hiểu biết nên chuyên đề của em không thể tránh khỏi những

thiếu sót Em rất mong sự đóng góp ý kiến của các anh chị để báo cáo này hoàn

thiện hơn

Em xin chân thành cảm ơn!

CHƯƠNG I NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ THỬ NGHIỆM CƠ BẢN TRONG

KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG

1 Khái quát về thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải thu

khách hàng

1.1 Khái niệm thử nghiệm cơ bản

Thử nghiệm cơ bản là thẩm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền phản

ánh trên bảng tổng hợp bằng việc kết hợp các phương pháp kiểm toán chứng từ

và ngoài chứng từ theo trình tự và cách thức xác định

Cho dù thử nghiệm cơ bản là thử nghiệm then chốt và cốt lõi trong mọi

cuộc kiểm toán tài chính song không phải chúng được thực hiện với mọi khoản

mục trong mọi quan hệ: Trên thực tế, các thông tin tài chính thường đã được xác

minh nhiều lần thông qua hệ thống tự kiểm tra (bao gồm kế toán và kiểm toán

nội bộ) và ngoại kiểm (Kiểm toán độc lập, Kiểm toán Nhà nước) Mối quan hệ

này tạo khả năng cho việc giảm tối đa các thử nghiệm cơ bản Bên cạnh đó,

trong nhiều cuộc kiểm toán cũng không cần đòi hỏi phải thực hiện số lượng lớn

các thử nghiệm cơ bản nếu KTV thấy các thông tin trên bảng khai tài chính đáng

tin cậy Mặt khác, việc tiết kiệm thời gian, nâng cao hiệu quả kiểm toán cũng đòi

hỏi giảm những công việc lặp lại, không hiệu quả Vì vậy trong kiểm toán đã

hình thành kiểm toán tuân thủ hay thử nghiệm tuân thủ

Thử nghiệm tuân thủ là dựa vào kết quả kiểm soát nội bộ khi hệ thống này

tồn tại và hoạt động có hiệu lực Để khẳng định sự tồn tại và hiệu lực này cần

khảo sát, thẩm tra và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Cần phải khẳng định

thử nghiệm tuân thủ chỉ được thực hiện khi hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và

được đánh giá là hoạt động có hiệu lực Tuy nhiên trong trường hợp này thử

nghiệm cơ bản vẫn được thực hiện Trong trường hợp ngược lại, hệ thống kiểm

soát nội không tồn tại hoặc được đánh giá là hoạt động không có hiệu lực thì

kiểm toán sẽ không thực hiện kiểm toán tuân thủ, tăng cường thử nghiệm cơ bản

với quy mô lớn để đảm bảo độ tin cậy của các kết luận kiểm toán

1.2 Nội dung của thử nghiệm cơ bản

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530 “Lấy mẫu kiểm toán và

các thủ tục lựa chọn khác” thì “thử nghiệm cơ bản bao gồm hai loại là thủ tục

phân tích và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư Thử nghiệm cơ bản chỉ

liên quan đến giá trị các khoản mục Mục đích của thử nghiệm cơ bản là thu

thập bằng chứng để phát hiện các sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến BCTC”

(4, trang 245)

Về thủ tục phân tích: Theo Chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ SAS 56

(AU329) (3, trang 189), thủ tục phân tích được hiểu là sự đánh giá về các thông tin

tài chính dựa trên việc nghiên cứu và các mối liên hệ hợp lý giữa các thông tin

tài chính và thông tin phi tài chính bao gồm các so sánh giữa các số liệu được

ghi sổ với các ước tính của KTV

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 520 (4, trang 2371), thủ tục phân

tích hay quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất

quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan

hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so

với giá trị đã dự kiến

Tóm lại, thủ tục phân tích có thể được hiểu là quá trình đánh giá các thông

tin tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng

tin cậy giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài

chính với các thông tin phi tài chính

Trong quá trình thực hiện quy trình phân tích, KTV có thể sử dụng nhiều

phương pháp khác nhau từ việc so sánh giản đơn đến các kỹ thuật phân tích

phức tạp Thủ tục phân tích được áp dụng đối với BCTC hợp nhất, báo cáo của

đơn vị thành viên hoặc từng thông tin riêng lẻ của BCTC

Thủ tục phân tích bao gồm 3 loại: Kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu

hướng, phân tích tỷ xuất Thủ tục phân tích gồm ba công việc sau:

M ột là: Dự đoán

Hai là: So sánh các thông tin tương ứng kỳ này với kỳ trước; So sánh

giữa thực tế với kế hoạch của đơn vị; So sánh giữa thực tế với ước tính của

KTV; So sánh thực tế của đơn vị với các đơn vị trong cùng ngành có cùng quy

mô hoạt động, hoặc số liệu thống kê, định mức cùng ngành

Ba là: Sử dụng xét đoán nghề nghiệp của KTV để điều tra và đánh giá về

các chênh lệch

Trong kiểm toán tài chính, thủ tục phân tích là một trong các thử nghiệm

cơ bản để phát hiện các sai phạm trọng yếu tồn tại trên bảng khai tài chính Theo

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520, thủ tục phân tích được sử dụng cho

các mục đích sau:

M ột là: Giúp KTV xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ

tục kiểm toán khác

Hai là: Quy trình phân tích được thực hiện như là một thử nghiệm cơ bản

khi việc sử dụng thủ tục này có hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết trong việc

giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của BCTC

Ba là: Quy trình phân tích để kiểm tra toàn bộ BCTC trong khâu soát xét

cuối cùng của cuộc kiểm toán

Thông thường, thủ tục phân tích trải qua các giai đoạn chủ yếu sau:

Bước một: Phát triển mô hình, chúng ta xác định biến tài chính và biến

hoạt động cùng với mối quan hệ giữa chúng Căn cứ vào mục đích cụ thể của

việc xây dựng thủ tục phân tích và nguồn thông tin về các dữ liệu để xây dựng

mô hình Như vậy, với mỗi mô hình cần xác định rõ việc sử dụng mô hình là để

dự đoán số dư tài khoản (“TK”) phải thu khách hàng ở hiện tại hay dự đoán thay

đổi của năm nay so với năm trước Việc dự đoán thay đổi so với năm trước sẽ có

hiệu lực nếu số dư các khoản phải thu khách hàng đã được kiểm toán Khi đó có

thể loại trừ khỏi mô hình những biến độc lập không thay đổi qua các năm

Khi kết hợp các biến độc lập có liên quan, mô hình sẽ cho ta nhiều thông

tin hơn, do đó dự đoán sẽ chính xác hơn Ngược lại, mô hình quá giản đơn, điều

đó cũng đồng nghĩa với việc giảm độ chính xác của mô hình Do vậy, để xây

dựng được một mô hình hiệu quả, KTV cần phát triển mô hình theo hướng chi

tiết hoá dữ liệu, thậm chí chi tiết hoá thành nhiều mô hình nhỏ hơn

Bước hai: Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp

vụ

Tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ sử dụng trong

mô hình có ảnh hưởng trực tiếp đến độ chính xác của các dự đoán và tới bằng

chứng thu được từ thủ tục phân tích

Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần chi tiết hoá các dự tính Các dự

tính này càng chi tiết thì tính độc lập với các TK được dự tính tăng lên, điều này

làm cho độ tin cậy cao hơn Để đánh giá tính tin cậy của dữ liệu cần xem xét

trên những mặt như:

M ột là: Nguồn của dữ liệu: Dữ liệu có nguồn độc lập từ bên ngoài có độ

tin cậy cao hơn từ nguồn bên trong; Với nguồn dữ liệu từ bên trong, sẽ tin cậy

hơn nếu chúng độc lập với người chịu trách nhiệm cho giá trị được kiểm toán;

Những nguồn dữ liệu được kiểm toán có độ tin cậy cao hơn nguồn chưa được

kiểm toán

Hai là: Tính kế thừa và phát triển của thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những

năm trước

Ba là: Mở rộng phạm vi dữ liệu sử dụng

Bước ba: Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ

Dựa theo mô hình và trên cơ sở dữ liệu độc lập, tin cậy có thể so sánh ước

tính này với giá trị ghi sổ Khi so sánh cần quan tâm đến những vấn đề sau:

M ột là: Tính thường xuyên của việc đánh giá mối quan hệ đang được

nghiên cứu Mối quan hệ này càng được đánh giá thường xuyên thì tính nhất

quán và độ tin cậy của mối quan hệ trong phân tích càng cao

Hai là: Tính biến động tất yếu và tính động bất thường

Bước bốn: Phân tích nguyên nhân chênh lệch

Chênh lệch phát sinh có thể do số dư TK phải thu khách hàng chứa đựng

sai sót hoặc nó được hình thành từ chính những ước tính trong phân tích Do đó

cần tìm hiểu nguyên nhân từ những nhân viên của khách thể kiểm toán, ít nhất là

những minh chứng cho những vấn đề quan trọng Nếu qua tiếp xúc vẫn không

tìm được lời lý giải thích chính đáng thì cần xem xét lại giả định và dữ liệu để sử

dụng ước tính Nếu vẫn còn chênh lệch, qua xem xét quá trình triển khai thủ tục

phân tích thì lời giải và bằng chứng cần được giải quyết qua các thủ tục kiểm tra

chi tiết số liệu

Bước năm: Xem xét những phát hiện qua kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán thu thập được từ thủ tục phân tích cần được đánh

giá do phát hiện qua kiểm toán không chỉ bao gồm các sai sót trong TK mà còn

cả những sai sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống thông tin cũng như

các vấn đề khác Do vậy mọi chênh lệch được phát hiện trong kiểm toán cần

được điều tra về tính chất và nguyên nhân của cơ sở dẫn liệu và mục tiêu kiểm

toán cùng với tình hình của khách hàng Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam

số 520, trường hợp thủ tục phân tích phát hiện ra những sai lệch trọng yếu hoặc

những mối liên hệ không hợp lý giữa các thông tin tương ứng hoặc có chênh

lệch lớn so với dự tính, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán để thu thập

đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp

Trong trường hợp thủ tục phân tích phát hiện được các biến động bất

thường, những chênh lệch trọng yếu hoặc mối liên hệ không hợp lý giữa các

thông tin tương ứng hoặc có chênh lệch lớn so với dự tính, KTV cần thực hiện

thủ tục kiểm tra chi tiết để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp

Về thủ tục kiểm tra chi tiết: Trong thử nghiệm cơ bản, kiểm tra chi tiết

các nghiệp vụ và số dư chính là sự kết hợp giữa trắc nghiệm độ tin cậy của

thông tin trong trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm tiếp số dư Có thể khái

quát cách hiểu về thủ tục kiểm tra chi tiết theo hai loại quan điểm chính như sau:

Theo quan điểm thứ nhất, kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp

kỹ thuật cụ thể của trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc

nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số

dư trên khoản mục hay loại nghiệp vụ

Với cách định nghĩa này, kiểm tra chi tiết được xem là một thủ tục kiểm

toán được áp dụng trong KTTC nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán và thực

hiện các thử nghiệm kiểm toán

Theo quan điểm thứ hai, trong cuốn “Sổ tay kiểm toán – sách chuyên

khảo” thì “kiểm tra chi tiết là việc áp dụng một hay nhiều trong số bảy kỹ thuật

kiểm toán đối với từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư TK hay loại

hình nghiệp vụ” Các kỹ thuật áp dụng thường xuyên khi tiến hành các biện

pháp kiểm tra chi tiết là so sánh, tính toán, xác nhận, điều tra, kiểm tra thực tế

Như vậy, cả hai quan điểm trên đều chỉ rõ KTV cần hướng tới việc áp

dụng các kỹ thuật kiểm tra chi tiết (như so sánh, tính toán, xác nhận, kiểm tra

thực tế và quan sát, soát xét lại chứng từ, sổ sách) vào từng khoản mục, nghiệp

vụ tạo nên số dư TK cần kiểm tra Song, việc kiểm tra toàn bộ khoản mục,

nghiệp vụ chỉ thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô nhỏ, số lượng nghiệp

vụ ít và có tính chất không phức tạp Khi doanh nghiệp được kiểm toán có quy

mô lớn, số lượng nghiệp vụ phát sinh nhiều thì KTV không kiểm tra chi tiết toàn

bộ các nghiệp vụ Việc kiểm tra chi tiết lúc này dựa trên cơ sở kiểm tra chọn

mẫu một số nghiệp vụ cùng loại

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530 “Lấy mẫu kiểm toán và

các thủ tục lựa chọn khác” thì “khi kiểm tra chi tiết, KTV có thể lấy mẫu kiểm

toán và các thủ tục khác để kiểm tra một hay nhiều cơ sở dẫn liệu của BCTC

hoặc ước tính độc lập về một khoản tiền.” (4, trang 245)

Bản chất của kiểm tra chi tiết số dư và nghiệp vụ là nhằm tìm kiếm bằng

chứng để có cơ sở đưa ra ý kiến liệu các số dư TK có được trình bày trung thực

và không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu hay không Song, KTV làm việc

này không phải bằng cách kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ tạo nên số dư TK mà

bằng cách kiểm tra mẫu một số nghiệp vụ hoặc áp dụng các thử nghiệm thích

hợp trên cơ sở xem xét mối quan hệ giữa hiệu quả kiểm toán và chi phí kiểm

toán Do vậy, phương pháp chọn mẫu kiểm toán được sử dụng nếu bản chất và

mức độ trọng yếu của số dư TK không đòi hỏi phải kiểm toán toàn bộ và cần

đưa ra kết luận về số dư đó dựa trên mẫu chọn trên cơ sở xem xét đến chi phí và

hiệu quả của cuộc kiểm toán

Như vậy, bản chất của kiểm tra chi tiết là đưa ra kết luận về số dư TK

được kiểm tra thông qua phương pháp chọn mẫu kiểm toán Phương pháp kiểm

tra chi tiết mang lại hiệu quả cao trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán Tuy

nhiên, vai trò đó của kiểm tra chi tiết được thể hiện khác nhau ở các cuộc kiểm

toán khác nhau

Trước hết, vai trò của thủ tục này thể hiện ở phạm vi áp dụng của nó

Kiểm tra chi tiết có thể áp dụng với từng khoản mục trong tổng số hoặc một

nhóm các khoản mục Thông thường, để đạt được hiệu quả kiểm toán cao, KTV

bắt đầu tiến hành các thử nghiệm phân tích, đến trắc nghiệm công việc qua trắc

nghiệm trực tiếp số dư

Kiểm tra chi tiết thường có hiệu lực đối với những mục tiêu kiểm toán

liên quan đến các nghiệp vụ không thường xuyên và số lượng các nghiệp vụ

phát sinh lớn Trường hợp không phát hiện sai sót trọng yếu khi thực hiện các

thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm phân tích đối với các nghiệp vụ thường

xuyên, KTV cũng cần áp dụng phương pháp kiểm tra chi tiết để có bằng chứng

chắc chắn cho các kết luận của mình

Vai trò của kiểm tra chi tiết không chỉ thể hiện ở phạm vi sử dụng nó mà

quan trọng hơn là xem xét vai trò của kiểm tra chi tiết trong mối liên hệ với thủ

tục phân tích, trong mối quan hệ với một số kiểu mẫu bằng chứng, trong tương

quan về chi phí cho một cuộc kiểm toán và trong các cuộc kiểm toán khác nhau

Nói chung khi thực hiện kiểm tra đối với các khoản phải thu thường được

thực hiện trên bảng phân tích tuổi nợ đối với các khoản phải thu Trước tiên

KTV phải kiểm tra số tổng cộng trên bảng phân tích tuổi nợ các khoản phải thu,

tuy nhiên số tổng cộng này phải được cân đối với số dư trên sổ tổng hợp Ngoài

ra một mẫu các số dư cá biệt phải được đối chiếu với các sổ chi tiết về số tiền,

thời hạn thanh toán, tên khách hàng, và các thông tin liên quan khác Nếu như hệ

thống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả thì thủ tục này có thể rút ngắn thời

Các khoản phải thu trên BCTC là một phần tài sản của doanh nghiệp mà

doanh nghiệp sẽ thu được trong tương lai, do vậy việc hiểu và hạch toán đúng

đắn các khoản phải thu là vô cùng quan trọng

Các khoản phải thu khách hàng là các khoản phát sinh trong quá trình bán

sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ khi thời điểm bán hàng và thời điểm thu tiền không

cùng một thời điểm Các khoản phải thu khách hàng là một loại tài sản của

doanh nghiệp bị người mua chiếm dụng mà đơn vị có trách nhiệm phải thu hồi

Bản chất của các khoản phải thu khách hàng là các khoản thu từ bán hàng

và cung cấp dịch vụ nhưng chưa thu tiền ngay, đây là một hình thức tín dụng

trong mua bán hàng hóa Thời hạn thanh toán của các khoản phải thu khách

hàng tuỳ thuộc vào chính sách tín dụng của từng đơn vị và áp dụng đối với từng

khách hàng cụ thể Nợ phải thu khách hàng là một loại tài sản khá nhạy cảm với

những gian lận như bị nhân viên chiếm dụng hay bị tham ô Mặt khác, nợ phải

thu khách hàng là khoản mục liên quan mật thiết đến kết quả kinh doanh Chính

vì vậy đây là một trong những cách thức để khai khống doanh thu và lợi nhuận

Các khoản phải thu khách hàng được ghi nhận theo giá trị thuần có thể thực hiện

được Song việc lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi cho nợ phải thu khách

hàng dựa vào ước tính của các nhà quản lý nên có nhiều khả năng sai sót và khó

kiểm tra

Bản chất của các khoản dự phòng phải thu khó đòi làm tăng chi phí quản

lý doanh nghiệp do đó làm giảm lợi nhuận trong kỳ báo cáo vì vậy việc lập dự

phòng phải tuân thủ nghiêm ngặt những quy định của chế độ tài chính hiện

hành Các doanh nghiệp lập dự phòng cho các khoản phải thu để đề phòng nợ

phải thu thất thu khi khách hàng không có khả năng trả nợ và nhằm xác định giá

trị thực của khoản tiền nợ phải thu

Việc ghi nhận các khoản phải thu khách hàng phải tuân thủ những nguyên

tắc sau:

Nguyên t ắc 1: Khi theo dõi và hạch toán các khoản phải thu phải chi tiết

theo từng đối tượng cụ thể, không được phép bù trừ các khoản công nợ phải thu,

phải trả giữa các đối tượng khác nhau (trừ khi có sự thoả thuận giữa các đối

tượng với doanh nghiệp)

Nguyên t ắc 2: Phải tổng hợp tình hình thanh toán với người mua theo tính

chất nợ phải thu hay nợ phải trả trước khi lập báo cáo kế toán

Nguyên t ắc 3: Đối với các khoản công nợ phải thu khách hàng có nguồn

gốc ngoại tệ thì phải vừa theo dõi được bằng ngoại tệ, vừa phải quy đổi thành

tiền Việt Nam theo tỷ giá thích hợp và thực hiện điều chỉnh tỷ giá khi lập báo

cáo kế toán cuối năm

Để theo dõi các khoản phải thu khách hàng, kế toán sử dụng TK 131

“Phải thu khách hàng” Kết cấu của TK này như sau:

Bên Nợ phản ánh số tiền bán vật tư, sản phẩm, hàng hoá, lao vụ, dịch vụ

phải thu khách hàng; Số tiền thừa mà doanh nghiẹp phải trả lại cho khách hàng;

Điều chỉnh khoản chênh lệch do tỷ giá ngoại tệ tăng với các khoản phải thu

khách hàng có nguồn gốc ngoại tệ

Bên Có phản ánh số tiền đã thu ở khách hàng (kể cả tiền ứng trước của

khách hàng); Số chiết khấu thanh toán, số chiết khấu thương mại, giảm giá hàng

bán và giá bán của hàng đã tiêu thụ bị trả lại trừ vào nợ phải thu; Các nghiệp vụ

khác làm giảm khoản phải thu khách hàng (như chênh lệch tỷ giá, thanh toán bù

trừ, xoá sổ nợ khó đòi…)

TK 131 có thể đồng thời vừa dư bên Nợ vừa dư bên Có

Dư Nợ: Phản ánh số tiền doanh nghiệp còn phải thu khách hàng

Dư Có: Phản ánh số tiền người mua đặt trước hoặc trả thừa

Các khoản phải thu khách hàng phát sinh từ quá trình bán hàng nên có

quan hệ rất chặt chẽ với quá trình này tạo nên chu trình bán hàng- thu tiền Song,

quá trình thu tiền có “độ trễ” so với quá trình bán hàng nên số tiền ghi trên

khoản mục này của Bảng Cân đối tài sản, cũng là số dư của các TK phải thu ở

khách hàng là số luỹ kế từ thời điểm phát sinh và thời hạn thanh toán khác nhau,

các khoản phải thu khách hàng liên quan đến nhiều người mua có những đặc

điểm, điều kiện kinh doanh, quản lý và khả năng thanh toán khác nhau và có thể

dẫn đến các khoản nợ quá hạn, nợ khó đòi hoặc không đòi được ở người mua

Do vậy, việc trình bày, thuyết minh rõ các khoản phải thu cần được coi là kiểm

soát nội bộ Kiểm soát được các khoản này để đảm bảo việc thu được tiền,

doanh nghiệp phải theo dõi, giám đốc thường xuyên trên các bản kê, nhật ký;

Cuối kỳ cần lập ra bảng cân đối giữa doanh thu với các khoản đã thu tiền và các

khoản còn phải thu, bảng cân đối giữa khoản nợ quá hạn với các thời hạn khác

nhau… Mục đích chính của công việc kiểm soát là góp phần giải quyết quan hệ

thanh toán sòng phẳng đồng thời đảm bảo hiệu quả kinh doanh Theo đó, mục

tiêu chung khi kiểm toán các khoản phải thu khách hàng là thu thập được các

loại bằng chứng kiểm toán để chứng minh cho tính trung thực và hợp lý của các

khoản phải thu khách hàng Nói cách khác, kiểm toán các khoản phải thu khách

hàng nhằm đảm bảo khoản phải thu khách hàng được trình bày trên BCTC đã

được phản ánh một cách trung thực và hợp lý, xét trên khía cạnh trọng yếu Các

mục tiêu này cụ thể như sau:

Bảng 1: Mục tiêu kiểm toán các khoản phải thu khách hàng

Mục tiêu hợp lý chung Số dư các TK bán hàng và thu tiền đều hợp lý

Tính trọn vẹn Các khoản phải thu đã phát sinh phải được ghi nhận

đầy đủ

Tính hiệu lực Các khoản phải thu được ghi nhận trên bảng kê hoặc

bảng cân đối bán hàng thu tiền theo thời hạn đều có thật

Mục tiêu quyền và

nghĩa vụ

Các khoản phải thu khách hàng tại thời điểm báo cáo đều thuộc quyền sở hữu của đơn vị

Tính chính xác số học Các khoản phải thu được ghi chép, chuyển sổ, cộng

sổ chính xác, có sự nhất quán giữa sổ chi tiết và số cái nợ phải thu

Mục tiêu tính giá Các khoản phải thu khách hàng đều được tính toán

đúng Mặt khác các khoản dự phòng phải được tính toán hợp lý để giá trị thuần của khoản phải thu khách hàng gần đúng với giá trị thuần có thể thực

Mục tiêu kiểm toán đặc thù của các khoản phải thu khách hàng được xác

định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm chung của khoản mục này, cùng với

việc xem xét hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản

phải thu khách hàng Tuy nhiên, mục tiêu kiểm toán đặc thù của các khoản phải

thu khách hàng còn phụ thuộc vào tình hình thực tế tại từng khách hàng cụ thể

và các xét đoán của KTV Một mục tiêu chung có thể tương ứng với nhiều mục

tiêu đặc thù khác nhau

Mối quan hệ của kiểm toán các khoản phải thu khách hàng với kiểm toán

các khoản mục khác: Các khoản phải thu khách hàng là phát sinh từ quá trình

bán hàng nhưng chưa thu được tiền nên nó quan hệ chặt với các khoản mục khác

trong chu trình bán hàng thu tiền Nếu các khoản phải thu khách hàng chiếm tỷ

trọng lớn trong tổng tài sản, điều này sẽ gây ra việc mất khả năng thanh toán

nhanh vì lượng tiền và tương đương tiền sẽ ít Khi khoản phải thu khách hàng

giảm do thu được tiền hàng thì số dư tiền sẽ tăng lên tương ứng Số dư khoản

phải thu khách hàng tăng thì điều đó đồng nghĩa với việc doanh thu cũng tăng,

thuế giá trị giá tăng đầu ra (nếu có) cũng tăng lên Do vậy kiểm toán các khoản

phải thu khách hàng liên hệ mật thiết với kiểm toán khoản mục doanh thu, tiền

và thuế phải nộp cho nhà nước

2.2 Đặc điểm vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải

thu khách hàng

2.2.1.V ận dụng thử nghiệm cơ bản trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán

Theo chuẩn mực kiểm toán hiện hành, các thủ tục phân tích được áp dụng

cho tất cả các cuộc kiểm toán và chúng thường thực hiện trong suốt cuộc kiểm

toán từ khâu lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán đến kết thúc kiểm

toán

Sau khi thu thập các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của

khách hàng, KTV tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin

đã thu thập được để phục vụ cho việc lập kế hoạch về bản chất, về thời gian, về

nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm

toán Các thủ tục phân tích thường dùng trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán

nhằm vào các mục đích sau:

M ột là: Thử nghiệm cơ bản thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và

những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng

vừa mới diễn ra kể từ lần trước kiểm toán

Hai là: Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của

khách hàng và giúp KTV xác định vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên

tục của công ty khách hàng

Ba là: Đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trên BCTC của

khách hàng

Việc xây dựng các thủ tục phân tích bao gồm các bước đặc thù như xác

định mục tiêu, thiết kế các cuộc khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quả

và đưa ra kết luận

Thủ tục phân tích gồm ba loại: Kiểm tra tính hợp lý, phân tích ngang

(phân tích xu hướng), phân tích dọc (phân tích tỷ suất)

Th ứ nhất: Kiểm tra tính hợp lý thường bao gồm những so sánh cơ bản

như: So sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán… Từ kết quả so

sánh, tiến hành điều tra các chênh lệch lớn giữa thực tế và kế hoạch giúp KTV

phát hiện những sai sót trong những thông tin về các khoản phải thu khách hàng

được trình bày trên báo cáo tài chính

So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân của ngành

Nghiên cứu mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và thông tin phi tài

chính

So sánh số liệu ước tính của khách hàng và số liệu ước tính của KTV

Th ứ hai: Phân tích ngang là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị

số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC Các chỉ tiêu phân tích được sử dụng bao

gồm:

So sánh các số liệu kỳ này với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau Từ đó

KTV thấy được những biến động bất thường và xác định được các lĩnh vực cần

quan tâm KTV có thể so sánh các số liệu các khoản phải thu khách hàng của kỳ

này với kỳ trước trong quan hệ với các khoản doanh thu của hàng bán chịu để

xem xét xu hướng biến động của khoản mục này KTV có thể kết hợp các thông

tin tài chính khách của khách hàng để tìm hiểu về số vốn mà khách hàng bị

chiếm dụng

Phân tích cơ cấu nợ phải thu khách hàng trong tổng doanh thu trong kỳ,

có thể so sánh với các kỳ trước để KTV có cái nhìn sơ lược về kết quả của chính

sách tài chính mà khách hàng đang áp dụng

So sánh giá trị các các khoản nợ quá hạn của kỳ này với kỳ truớc, từ đó

KTV có thể đánh giá về hệ thống kiểm soát của doanh nghiệp đối với các khoản

phải thu khách hàng đã hợp lý chưa Ví dụ thực hiện thủ tục phân tích đối với

khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi: So sánh chi tiết các khoản nợ phân theo

nhóm tuổi, các khoản nợ còn tồn đọng (là các khoản nợ phải thu, phải trả đã quá

hạn thanh toán, doanh nghiệp đã áp dụng các biện pháp xử lý như đối chiếu xác

nhận, đôn đốc thanh toán nhưng vẫn chưa thanh toán được) vào cuối năm nhưng

vẫn chưa trả được các tháng đầu năm sau Xem xét mức biến động của khoản dự

phòng phải thu khó đòi, trích lập dự phòng năm nay với năm trước, đánh giá khả

năng thu hồi của các khoản công nợ khó đòi

Căn cứ vào dự toán doanh thu của khách hàng và chính sách tài chính tín

dụng mà doanh nghiệp áp dụng, so sánh số liệu phải thử nghiệm cơ bản khách

hàng theo dự đoán với số liệu phải thử nghiệm cơ bản khách hàng trên thực tế

Th ứ ba: Phân tích dọc là cách thức so sánh số dư các TK hoặc các loại

hình nghiệp vụ

Các tỷ suất tài chính thường dùng trong giai đoạn này là tỷ suất về khả

năng thanh toán, tỷ suất về khả năng sinh lời…

=

+ =

Ví dụ như:

M ột là: Phân tích cơ cấu nợ phải thu ngắn hạn trên tổng số nợ phải thu

của doanh nghiệp để xem xét khả năng thu hồi các khoản phải thu khách hàng

trong thời gian gần đây của khách hàng Đây cũng là yếu tố ảnh hưởng tới khả

năng thanh toán của khách hàng

Hai là: Phân tích ảnh hưởng của các khoản phải thu khách hàng đối với

khả năng thanh toán của doanh nghiệp

Ba là: Phân tích tỷ suất vòng quay thu hồi nợ phải thu và thời gian thu hồi

nợ phải thu trong kỳ kế toán để xem xét các chính sách tín dụng mà công ty áp

dụng nhằm thu hồi nợ nhanh và hiệu quả không

Trong đó:

2.2.2 V ận dụng thử nghiệm cơ bản trong giai đoạn thực hiện kế hoạch

ki ểm toán

2.2.2.1 Th ủ tục phân tích

Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, thủ tục phân tích là một kỹ thuật

quan trọng Kỹ thuật này cũng đòi hỏi rất nhiều sự phán đoán của KTV Trước

khi kiểm tra chi tiết về các khoản tăng, giảm số dư TK phải thu khách hàng

trong kỳ, KTV cần đảm bảo rằng số kiệu trên các sổ chi tiết bằng với số liệu trên

các sổ tổng hợp Trên cơ sở đó, KTV tiến hành lập bảng phân tích trong đó liệt

kê số dư đầu kỳ và số dư chi tiết về số phát sinh tăng, giảm trong kỳ kiểm toán

để từ đó tính ra số dư cuối kỳ Số dư đầu kỳ sẽ được kiểm tra thông qua sự đối

chiếu với tài liệu kiểm toán năm trước Các tài sản tăng hoặc giảm trong kỳ sẽ

được KTV thu thập thêm bằng chứng chi tiết

Số dư các khoản phải thu cuối năm

2

Số dư các khoản

phải thu bình quân

Các khoản phải thu khách hàng có nguồn gốc từ doanh thu bán chịu nên

khi kiểm toán các khoản phải thu phải gắn với doanh thu của khách hàng Khi

thực hiện thủ tục phân tích KTV thường dùng những thủ tục sau:

Tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu: KTV thường tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu

và so sánh với số liệu của ngành hoặc năm trước để xem xét sự biến động trong

tình hình kinh doanh của khách hàng, những thay đổi chính sách về giá bán, tín

dụng trong thanh toán, cũng có thể đây là sai sót trong số liệu kế toán

Tỷ số vòng quay của nợ phải thu (như đã trình bày ở phần 1.2.2.1)

Việc so sánh số liệu này với số liệu của ngành hoặc số liệu của năm trước

có thể giúp KTV hiểu biết về hoạt động kinh doanh cũng như dự đoán khả năng

sai sót trong BCTC của khách hàng Khả năng tồn tại các khoản phải thu khó

đòi, liên quan đến việc lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi; Sai lệch trong

số liệu kế toán như trùng lặp hay bỏ sót các khoản phải thu khách hàng…

So sánh số dư quá hạn năm nay so với năm trước: Thủ tục này giúp KTV

ghi nhận những biến động trong thu hồi nợ và khả năng có sai lệch trong số liệu

nợ phải thu KTV có thể mở rộng thủ tục này bằng cách phân tích bảng phân

tích số dư theo tuổi nợ cuối kỳ và đầu kỳ để ghi nhận những biến động của các

khoản phải thu quá hạn theo những mức thời gian khác nhau

Tính chi phí dự phòng trên tổng số dư các khoản phải thu khách hàng

Trong thủ tục này, KTV cần so sánh tỷ số này của năm nay so với năm trước

Từ đó KTV có thể đánh giá sự hợp lý của việc dự phòng các khoản phải thu khó

đòi

So sánh số dư khoản phải thu khách hàng cùng với việc so sánh doanh thu

của năm nay so với năm trước để thấy được sự hợp lý của các khoản nợ này

Tính cơ cấu các khoản phải thu trong tổng số dư các khoản phải thu như

cơ cấu khoản phải thu khách hàng trên tổng số dư các khoản phải thu, cơ cấu các

khoản phải thu khác trong tổng số dư các khoản phải thu và so sánh số liệu này

với số liệu của năm trước để tìm hiểu xu hướng biến động của các khoản phải

thu khách hàng

Phân tích các chính sách bán chịu khách hàng, đơn vị đã mở rộng hay thu

hẹp các chính sách này Phân tích sự ảnh hưởng của nó tới khả năng thu hồi nợ

Từ đó xem xét ảnh hưởng đến khả năng thanh toán của công ty khách hàng

2.2.2.2 Th ủ tục kiểm tra chi tiết

Thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán các khoản phải thu khách hàng

bao gồm các kỹ thuật sau:

Gửi thư xác nhận các khoản phải thu: là thủ tục (cách thức) quan trọng

nhất để đáp ứng các mục tiêu hiệu lực, đánh giá và kịp thời (đúng thời hạn)

Theo thông lệ quốc tế, xác nhận các khoản phải thu (điều tra để xác minh) cùng

với việc xem xét hiện vật (kiểm kê) các tài sản là hai yêu cầu phổ biến Xác

nhận này được kết hợp với các thủ tục kiểm soát để xác minh và phát hiện

những sai phạm liên quan đến các khoản thu không có thật, đến số tiền còn chưa

rõ ràng hoặc đã trở thành các khoản nợ khó đòi hay không đòi được Mặc dù xác

nhận này không đảm bảo phát hiện mọi sai lầm nói trên nhưng vẫn tin cậy hơn

các thủ tục kiểm soát vì nó tạo ra bằng chứng từ người độc lập ở bên ngoài đơn

vị được kiểm toán Tuy nhiên, xác nhận này ít có khả năng phát hiện hết các

khoản bỏ sót do nó dựa vào một bảng kê các khoản phải thu trong đó thường

không có nghiệp vụ bỏ sót và có thể khoản bỏ sót này bản thân người mua cũng

không có liên quan hoặc không xác minh được Do đó, việc kết hợp giữa thủ tục

kiểm soát một cách hệ thống với xác nhận là đòi hỏi tất yếu Tất nhiên các thủ

tục kiểm soát cho thấy hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực thì xác

nhận các khoản phải thu cần được giảm bớt và ngược lại

Khi áp dụng thủ tục xác nhận cho khoản phải thu, KTV phải quyết định

về loại xác nhận, về ngày thực hiện, và về kích cỡ mẫu chọn và về những khoản

mục phải chọn

V ề loại xác nhận: Có hai loại thông dụng cho xác nhận khoản phải thu đó

là xác nhận khẳng định và xác nhận phủ định

Xác nhận dạng khẳng định: là loại xác nhận ghi rõ số tiền và yêu cầu

khách nợ xác nhận là đúng hoặc bằng bao nhiêu

Xác nhận phủ định: là loại xác nhận không ghi rõ số nợ phải thu mà yêu

cầu khách nợ ghi rõ số nợ phải thu hoặc có ý kiến khác

Với xác nhận khẳng định, khi chưa nhận được trả lời, thường phải làm

thêm những trình tự xác minh Do đó, xác nhận này là bằng chứng đáng tin cậy

hơn xác nhận phủ định

V ề thời gian (định ngày): Thư xác nhận được gửi đến người mua để trắc

nghiệm số dư của các TK phải thu ghi trên Bảng Cân đối tài sản Do vậy, ngày

gửi thư xác nhận cần gần với ngày lập Bảng Tuy nhiên, có thể do yêu cầu về

mặt thời gian nên thư xác nhận có thể gửi vào ngày trước khi lập Bảng Trường

hợp này có thể chấp nhận nếu hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu và không có

rủi ro dẫn đến mất khả năng thanh toán Nếu quyết định xác nhận khoản phải thu

trước ngày cuối năm thì cần trắc nghiệm những nghiệp vụ xảy ra giữa ngày xác

nhận và ngày lập Bảng Cân đối tài sản

V ề kích cỡ mẫu chọn: Khi chọn mẫu các khoản mục phải chọn để gửi thư

xác nhận thì KTV cần chú ý đến các khoản mục như: Khoản mục có tính chất

trọng yếu, khoản mục có quy mô lớn (có số dư lớn), khoản mục có độ dài thời

gian (kéo dài nhiều tháng), khoản mục được trả vào ngày kết thúc niên độ

Có nhiều nhân tố ảnh hưởng đến số lượng các xác nhận phải gửi đi như:

Nhân t ố 1: Tính trọng yếu của các khoản phải thu: Nếu số dư của các

khoản phải thu có quy mô lớn so với số dư các tài sản khác thì kích cỡ mẫu chọn

lớn hơn

Nhân t ố 2: Số lượng các khoản phải thu: Tất nhiên, số xác nhận gửi đi sẽ

nhiều với đơn vị bán hàng với quy mô lớn, chủng loại hàng hóa nhiều và quan

hệ mua bán mở rộng ở nhiều người mua và ngược lại

Nhân t ố 3: Mức đồng đều về quy mô các khoản phải thu: Nếu tất cả các

TK phải thu có quy mô xấp xỉ nhau thì xác nhận cần có sẽ ít hơn khi quy mô các

TK này rải ra hàng loạt số tiền khác nhau Với xác nhận phủ định thì giấy xác

nhận gửi đi rõ ràng phải lớn hơn xác nhận khẳng định

Nhân t ố 4: Những kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ cùng các

trắc nghiệm ứng dụng

Nhân t ố 5: Những kết quả xác nhận của những năm trước

Nhân t ố 6: Khả năng phá sản của khách hàng và những nhân tố tương tự

ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán dự kiến

Duy trì vi ệc kiểm soát của KTV trong xác nhận: Để đảm bảo thu nhận

được các ý kiến khách quan của người mua và chất lượng của bằng chứng xác

nhận, KTV nắm quyền kiểm soát từ khâu gửi đến khâu nhận giấy xác nhận

Trường hợp công ty được kiểm toán đảm nhận một vài khâu phụ trợ nào đó

cũng cần có kiểm tra của KTV Địa chỉ nhận giấy xác nhận phải là địa chỉ của

Công ty kiểm toán; Giấy xác nhận được gửi qua bưu điện cũng là yếu tố tạo cơ

sở cho việc thu thập ý kiến khách quan Nếu giấy yêu cầu xác nhận bị trả lại, cần

xem xét kỹ lý do: Có thể người mua đã thay đổi địa chỉ thật song cũng có khả

năng gian lận trong bán hàng và thu tiền

Theo dõi và x ử lý các khoản không trả lời: Thường được thực hiện theo

trình tự chặt chẽ Thông thường, nếu không nhận được giấy xác nhận gửi lần thứ

nhất, cần gửi tiếp lần thứ hai Nếu sau lần thứ hai vẫn không nhận được, cần có

cách thức hỗ trợ để xét tính hiệu lực của số dư TK Theo đó, với mọi xác nhận

khẳng định không được phản hồi từ người mua có thể thực hiện bằng một trong

các cách hỗ trợ sau:

Tr ắc nghiệm các khoản thu tiền mặt tiếp theo: Có thể giấy xác nhận

không được phản hồi là do khoản phải thu không có hiệu lực hoặc đã có thỏa

thuận trả tiền vào thời gian xác nhận Do đó, việc xem xét các bằng chứng thu

tiền mặt tiếp theo sau qua đối chiếu các chứng từ nhận tiền và Sổ chi tiết các

khoản phải thu là một cách thức hỗ trợ tích cực cho cả các giấy xác nhận khoản

phải thu chưa được phản hồi và cả các khoản không ăn khớp giữa nghiệp vụ bán

hàng không thu được tiền với số tiền đã thu với bằng chứng cụ thể

Th ẩm tra các chứng từ bán hàng và thu tiền như: Hóa đơn bán hàng để

định rõ bên mua và ngày lập hóa đơn để tính tiền cho người mua; Chứng từ vận

chuyển để xác định hiệu lực của nghiệp vụ vận chuyển

Việc thực hiện bằng các cách thức hỗ trợ này tùy thuộc vào tính trọng yếu

của những khoản xác nhận không được phản hồi, vào loại sai lầm phát hiện

được trong xác nhận đã được trả lời cùng đánh giá của KTV về hệ thống kiểm

soát nội bộ Tuy nhiên, trong điều kiện bình thường nên làm cách thức hỗ trợ

vừa để xác minh bổ xung, vừa làm cơ sở suy luận từ mẫu chọn đến quần thể

mẫu

Khi có kết quả xác nhận, cần xác định lý do dẫn đến các khoản chênh lệch

giữa sổ sách và xác nhận Thông thường chênh lệch này bao gồm:

Khoản tiền phải thu ghi sổ đã được thanh toán: Yếu tố này xuất hiện có

thể do tiền còn đang chuyển, tiền đã tới nhưng chưa ghi sổ, bỏ sót không ghi sổ,

gian lận để biển thủ tiền thu bán hàng

Người mua chưa hoặc không nhận được hàng: Độ trễ của ghi sổ so với

thời điểm bán hàng thường do bên bán ghi sổ vào ngày vận chuyển còn bên mua

ghi sổ vào ngày nhận hàng Vì vậy, cần khảo sát cụ thể để nhận định ranh giới

giữa hàng đang trên đường với hàng không vận chuyển hoặc không đến người

mua

Hàng bán bị trả lại: Chênh lệch giữa sổ sách với xác nhận có thể bao gồm

khoản hàng bán bị trả lại do ghi chép không đúng hoặc thủ tục giao trả chưa

hoàn tất Để xác minh rõ chênh lệch cần khảo sát yếu tố này như các phần

chêch lệch khác

Sai lệch trong quá trình ghi sổ hoặc bán hàng: Nghiệp vụ bán hàng được

ghi sổ khi vận chuyển Có thể sau đó lại phát sinh sai sót như: tính giá hàng hóa,

hàng hóa hư hỏng, người mua không nhận đủ số lượng hàng Cần khảo sát sự

định giá và trọn vẹn của các loại nghiệp vụ tương tự như vậy

K ết thúc việc xác nhận: Sau khi thu thập và xử lý xác nhận, kể cả các thủ

tục hỗ trợ, cần thẩm tra lại hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở phân tích sự phù

hợp giữa những sai lệch vừa phát hiện với đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm

soát này Đồng thời cần thực hiện khoa học việc suy rộng từ mẫu chọn đến quần

thể khoản phải thu ngay cả khi chêch lệch từ xác minh không ảnh hưởng nhiều

đến khoản mục phải thu Trên cơ sở đó có quyết định cuối cùng về số dư các

khoản phải thu qua xác nhận và tập hợp những bằng chứng kèm theo

Đối với khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi

Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản dự phòng nợ phải thu

khó đòi KTV thực hiện kiểm tra xem xét các cơ sở trích lập dự phòng về nợ khó

đòi và chi phí nợ khó đòi; Điều tra xem xét các khoản bán chịu quá hạn và lớn

bất thường; Duyệt xét lại các thủ tục xác nhận từ khách hàng, đặc biệt là đối với

các khoản công nợ còn đang tranh chấp Từ đó KTV tìm các dấu hiệu chỉ dẫn về

những khoản nợ không thu hồi đựơc; tổng cộng tất cả những khoản nợ khó đòi

được ước tính dựa trên các thủ tục kiểm toán đã thực hiện; xem xét các sự kiện

sau ngày kết thúc niên độ để xem việc trích lập các khoản dự phòng có cao hơn

so với thực tế không? Từ đó KTV tiến hành tính toán lại mức dự phòng đã lập

và kết luận khả năng thu hồi các khoản công nợ

Những khoản phải thu đã xoá sổ và khoản thu không ghi sổ

Các khoản hàng bán hàng không thể thu được tiền cần xoá sổ là tổn thất

tài chính của doanh nghiệp Điều này do nhiều nguyên nhân khác nhau kể cả khả

năng xảy ra thiếu xót trong thủ tục bán hàng hay khả năng gian lận để biển thủ

khoản tiền thực tế đã thu Do vậy, cần trắc nghiệm toàn diện các khoản tiền hàng

đã xoá sổ Thủ tục thông thường cho những trắc nghiệm này là thẩm tra lại việc

xét duyệt xóa sổ của người có trách nhiệm Nếu cần thiết có thể xem xét cả môi

trường kiểm soát và thủ tục kiểm soát đặt biệt là đặc tính của người giao quyền

xét duyệt và quan hệ kinh tế cùng sự phân cách nhiệm vụ giữa người ghi sổ với

người phê duyệt xoá sổ

Khả năng sai phạm trong ghi sổ các khoản phải thu còn chứa đựng việc cố

ý ghi nhận những khoản thực tế đã thu tiền thành các khoản phải thu để biển thủ

số tiền đã thu hoặc che dấu khoản tiền mặt thâm hụt Khi đó buộc phải kiểm tra

các chứng từ đặc biệt là các giấy báo hoặc báo cáo thu tiền mà ở đó cần chú ý

vào tên người nhận tiền, số tiền đã nhận và ngày ghi trên giấy báo Từ đó đối

chiếu giữa những chứng từ này với những sổ nhật ký thu tiền và giấy biên nhận

số tiền đã nộp Nhược điểm của phương pháp này là tốn thời gian do đó nên kết

hợp với việc khảo sát và đánh giá những yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ

về thu tiền

2.2.3 V ận dụng thử nghiệm cơ bản trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Giai đoạn kết thúc kiểm toán là một giai đoạn đóng vai trò rất quan trọng

trong cuộc kiểm toán vì ngay cả khi các giai đoạn khác của cuộc kiểm toán được

thực hiện tốt, giai đoạn kết thúc kiểm toán lại bị thực hiện sơ sài thì chất luợng

của cuộc kiểm toán đó cũng không cao

Do vậy, Chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ 56 (AU 329) yêu cầu rằng Thủ tục

phân tích soát xét phải được thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

(David Richiute and Assurance services, Ohio South Western 2001, trang 159)

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 520 cũng quy định: “KTV phải

thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét

tổng thể về cuộc kiểm toán.”

Th ứ nhất: Mục tiêu cơ bản của thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc

kiểm toán để giúp kiểm toán đánh giá lại lần cuối các thông tin liên quan tới các

khoản phải thu khách hàng được trình bày trên BCTC và phát hiện ra những sai

phạm chưa được phát hiện ở giai đoạn trước, trước khi tiến hành đưa ra ý kiến

về sự trung thực, hợp lý của khoản mục phải thu khách hàng

Th ứ hai: Thủ tục phân tích đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động kinh

doanh của khách hàng Thủ tục này rất hữu hiệu trong việc giúp KTV phát hiện

ra những khó khăn về tài chính của khách hàng Như các khoản phải thu khách

hàng là quá lớn trong tổng tài sản mà khả năng thu hồi các khoản này là rất ít

Điều đó, ảnh hưởng tới khả năng quay vòng vốn, khả năng thanh toán, khả năng

mở rộng sản xuất… của khách hàng Điềi đó không chỉ ảnh hưởng tới kế hoạch

kiểm toán mà còn chỉ ra nghi vấn về khả năng tiếp tục hoạt động của khách

hàng

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV thực hịên thủ tục phân tích để

có kết luận tổng quát về sự phù hợp của khoản mục các khoản phải thu khách

hàng trên khía cạnh trọng yếu với những hiểu biết của mình về tình hình kinh

doanh của khách hàng Ví dụ tỷ xuất nợ phải thu so với nợ phải trả, số vòng

quay các khoản phải thu, hệ số nợ phải thu so với tiền hàng bán chịu, thời gian

thu tiền Từ đó KTV xem xét việc sử dụng thêm những công việc kiểm toán bổ

sung

CHƯƠNG II THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỬ NGHIỆM CƠ BẢN TRONG

KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG DO CÔNG TY

TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN ACPA THỰC HIỆN

1 Đặc điểm của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA

1.1 Lịch sử hình thành và phát triển của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư

vấn ACPA

Với xu thế hội nhập toàn cầu hoá hiện nay, nền kinh tế Việt Nam đang

vận động và phát triển mạnh mẽ Trong bối cảnh đó, rất nhiều công ty mới ra

đời đòi hỏi sự lớn mạnh tương xứng của lĩnh vực kiểm toán Để đáp ứng nhu

cầu của thị trường cũng như xu thế phát triển chung cả về số lượng và chất

lượng của các công ty kiểm toán, Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA

(ACPA Auditing & Consulting Co., Ltd.) ra đời Công ty TNHH Kiểm toán và

Tư vấn ACPA chính thức đi vào hoạt động từ ngày 14/4/2004, theo Giấy phép

kinh doanh số 1002012231 do Sở Kế hoạch và Đầu tư Thành phố Hà Nội cấp

Theo đó, Công ty có tư cách pháp nhân, có TK giao dịch tại Ngân hàng

Vietcombank, có quyền ký và phát hành báo cáo kiểm toán Trụ sở chính của

Công ty tại tầng 18, Tháp Quốc tế Hoà Bình, 106 Hoàng Quốc Việt, Hà Nội,

Việt Nam (trước đây là tầng 7, Toà nhà Đồng Tâm, 29 Hàn Thuyên, Hà Nội,

Việt Nam)

Công ty được thành lập bởi các KTV ưu tú với hơn 10 năm kinh nghiệm

làm việc tại các công ty lớn trên thế giới như Công ty Arthur Andersen Việt

Nam và Công ty TNHH KPMG Việt Nam Với đội ngũ nhân viên chuyên

nghiệp và giàu tâm huyết, áp dụng phương pháp kiểm toán tiên tiến nhất nên chỉ

trong thời gian ngắn, Công ty dần chứng minh là một trong những hãng kiểm

toán hàng đầu Việt Nam

ACPA luôn nỗ lực để cung cấp những dịch vụ với chất lượng tốt nhất, đáp

ứng tiêu chuẩn quốc tế với phương châm “Sự tín nhiệm của khách hàng là thành

công của chúng tôi” (Your trust, our success) Điều đó cũng được thể hiện trong

tên của Công ty ACPA với chữ cái A nghĩa là chất lượng hạng A (A quality) và

CPA là KTV (Certified Public Accountant)

Đến ngày 10/06/2006, Công ty đã thành lập Văn phòng tại Thành phố Hồ

Chí Minh (tầng 5, Toà nhà Starview, 63A Đường Nam Kỳ Khởi Nghĩa, Quận 1,

Thành phố Hồ Chí Minh) Đặc biệt, để quốc tế hoá chất lượng dịch vụ, ACPA

đã tham gia và trở thành thành viên chính thức của Tập đoàn Kiểm toán Quốc tế

Nexia International

Nexia International là tập đoàn kế toán- kiểm toán và tư vấn trên toàn thế

giới Tập đoàn được thành lập từ năm 1971 bởi hai hãng nổi tiếng ở Luân Đôn

và NewYork- Oppenhenin Appel Dixon & Associates USD và Spicer & Pegles

UK Hiện nay, Nexia là một trong 10 hãng kiểm toán hàng đầu thế giới với 334

văn phòng trên 92 quốc gia

Nexia International đã chính thức phê duyệt đơn xin ra nhập của ACPA

vào ngày 18/12/2006 Lợi ích của các thành viên Nexia bao gồm:

M ột là: Chia sẻ phương pháp làm việc hiện đại và tiên tiến nhất

Hai là: Các thành viên luôn có sự trợ giúp của các chuyên gia hàng đầu

của tập đoàn trong hoạt động của mình

Ba là: Luôn được cập nhật các thông tin về kế toán - kiểm toán cũng như

các thông tin tài chính thế giới

B ốn là: Các thành viên có cơ hội nâng cao trình độ nhân viên của mình

thông qua các chương trình đào tạo của Nexia

N ăm là: Các chương trình trao đổi nhân viên (Secondment) làm cho đội

ngũ các KTV, các chuyên gia tư vấn đa dạng và linh động hơn

Sáu là: Từ Nexia, các thành viên được cung cấp thông tin về khách hàng

một cách nhanh nhất, chính xác nhất

B ẩy là: Sử dụng tên tuổi của Nexia, các thành viên có thể làm nổi bật

được thương hiệu của mình trong giới kinh doanh quốc tế nói chung và thị

trường kiểm toán, tư vấn nói riêng

1.2 Tổ chức kinh doanh và các thành tựu đạt của Công ty TNHH Kiểm

toán và Tư vấn ACPA

1.2.1 Ch ức năng nhiệm vụ của Công ty

Thế mạnh của Công ty là cung cấp các dịch vụ kiểm toán, kế toán, tư vấn

thuế, tài chính, ngân hàng và nguồn nhân lực cho khách hàng với chất lượng

cao, ổn định và chi phí hợp lý

Các dịch vụ Công ty cung cấp gồm:

Th ứ nhất: Các dịch vụ kế toán, kiểm toán bao gồm: Kiểm toán và rà soát

BCTC; Kiểm toán hoạt động; Đánh giá và tư vấn hệ thống kiểm soát nội bộ;

Báo cáo thẩm định, đánh giá doanh nghiệp; Kiểm tra báo cáo theo luật định và

các báo cáo đặc biệt khác; Đánh giá rủi ro; Các dịch vụ về kế toán

Th ứ hai: Các dịch vụ tư vấn doanh nghiệp bao gồm: Tư vấn tài chính

doanh nghiệp; Tư vấn về sát nhập, mua bán và cổ phần hoá doanh nghiệp; Tư

vấn huy động vốn doanh nghiệp; Tư vấn các dịch vụ thanh toán trong nước và

quốc tế; Tư vấn xây dựng cơ cấu các khoản vay; Báo cáo thẩm định đặc biệt; Tư

vấn quản lý các nghiệp vụ kinh doanh; Tư vấn quản lý rủi ro; Tư vấn và xúc tiến

các dự án đầu tư

Th ứ ba: Các dịch vụ về nguồn nhân lực bao gồm: Tư vấn phát triển nguồn

nhân lực; Tư vấn tuyển dụng; Tư vấn thiết kế cơ cấu tổ chức; Tư vấn đào tạo

nhân viên

1.2.2 Tình hình kinh doanh c ủa Công ty

V ề thị trường: Hiện nay thị trường của Công ty là thị trường trong nước

với các khách hàng chính là các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (chiếm

99% tổng số khách hàng), trong số đó có tới 90% là khách hàng Nhật Khách

hàng Nhật có tiếng là khó tính trong việc lựa chọn dịch vụ Họ luôn đòi hỏi chất

lượng dịch vụ tốt và tính cam kết cao Việc lựa chọn khách hàng Nhật góp phần

tạo đà cho Công ty nâng cao chất lượng hoạt động của mình Tổng số khách

hàng của Công ty tăng lên theo từng năm Năm 2005 là 70, tới đầu năm 2007

con số đó là gần 100 khách hàng

Công ty sử dụng phương pháp kiểm toán tiên tiến, điều đó đã tạo ra chất

lượng cao cho các dịch vụ mà Công ty cung cấp Với thế mạnh về chất lượng,

tiến độ cam kết và mức phí hợp lý nên ACPA có số lượng khách hàng Nhật khá

lớn, chỉ sau Big Four Nhân tố khách quan cần xét tới đó là chủ trương chính

sách của Đảng và Nhà Nước ưu tiên phát triển mạnh các ngành dịch vụ như

ngân hàng, tài chính, kế toán, tư vấn luật, bảo hiểm Với sự ra đời của Nghị định

105 NĐ/CP đã mở ra cơ hội phát triển cho các công ty kiểm toán chung và

ACPA nói riêng Theo nghị định này, BCTC của các công ty nhà nước bắt buộc

phải kiểm toán, hơn nữa quá trình cố phẩn hoá và sự phát triển tất yếu của thị

trường chứng khoán Việt Nam sẽ tạo ra thị trường kiểm toán rộng lớn tuân thủ

nghiêm ngặt các chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, luôn lấy chất lượng dịch vụ

cung cấp làm hàng đầu

Tuy nhiên, do quá trình thành lập và hoạt động chưa lâu, Công ty còn gặp

một số hạn chế về nguồn lực nên 2 loại hình dịch vụ mà Công ty chủ yếu tập

trung khai thác là dịch vụ về kế toán, kiểm toán và dịch vụ tư vấn thuế Do hạn

chế về quy mô do mới được thành lập và hoạt động trong thời gian ngắn (2 năm)

nên Công ty chưa đủ nguồn lực để cung cấp dịch vụ cho các Tổng công ty lớn

Song với sự nỗ lực của toàn thể nhân viên cùng với việc gia nhập Tập đoàn kiểm

toán quốc tế Nexia International, ACPA đang từng bước hoàn thiện và phát triển

mình cả về số lượng và chất lượng để đáp ứng đòi hỏi ngày càng cao của khách

hàng về các loại dịch vụ được cung cấp

Bắt đầu đi vào hoạt động chính thức từ tháng 4 năm 2004, tuy thời gian

hoạt động chưa lâu nhưng với sự nỗ lực của cả bộ máy hoạt động, ACPA đã thu

được những thành tựu đáng kể Theo chế độ kế toán áp dụng tại Công ty, năm

tài khóa của Công ty kết thúc vào ngày 30 tháng 6 hàng năm Kết quả hoạt động

của Công ty được thể hiện như bảng 2 sau:

Bảng 2: Bảng kết quả hoạt động của Công ty ACPA

Chỉ tiêu

Doanh thu

Lợi nhuận (triệu đồng)

Tổng (triệu VNĐ)

Doanh thu từ hoạt động kiểm toán (%)

Doanh thu

từ dịch vụ

tư vấn (%) Năm tài chính 1

Năm tài chính 2

Trong năm 2007, Công ty có chiến lược mở rộng lĩnh vực hoạt động sang

các lĩnh vực tài chính ngân hàng, tư vấn phần mềm quản trị doanh nghiệp

(software selection & implementation), tư vấn về nguồn nhân lực (recruitment),

tư vấn về phát hành cổ phiếu (IPO) Việt Nam ra nhập Tổ chức Thương mại

quốc tế WTO, đây là cơ hội lớn cho việc bùng nổ dòng FDI vào nước ta Năm

2006, lượng FDI vào Việt Nam là 10 tỷ USD Đến năm 2007, con số đó là rất

khả quan Các dự án quốc tế tài trợ, các dự án của Ngân hàng Quốc tế

(WorldBank), quỹ tiền tệ quốc tế (IMF) cũng gia tăng với tốc độ nhanh chóng

Bên cạnh đó xu hướng cổ phần hoá và xu hướng niêm yết trên thị trường chứng

khoán của các công ty cũng như xu hướng mở rộng quy mô của các công ty tư

nhân sẽ tạo điều kiện cho thị trường kiểm toán, cung cấp dịch vụ tư vấn sôi động

hơn Trong bối cảnh đó ACPA cũng xác định chiến lược mở rộng lĩnh vực hoạt

động sang những thị trường tiềm năng nói trên

Chiến lược của Công ty về nhân lực là mở rộng đội ngũ công nhân viên cả

về chiều rộng và chiều sâu Hàng năm, số lượng nhân viên của ACPA tăng theo

tỷ lệ 36% Hiện nay, Công ty có 36 người, tới tháng 6 năm 2007 dự kiến là 50

người, dự tính trong 2 năm tới con số đó là 80 - 100 người Bên cạnh đó, ACPA

còn nâng cao trình độ của nhân viên bằng nhiều hình thức khác nhau Công ty

luôn khuyến khích và tạo điều kiện cho nhân viên tham gia các chương trình đào

tạo: Do chính Công ty tổ chức, các khoá học do Nexia cung cấp hay các khoá

học thạc sĩ quản trị kinh doanh (MBA) hoặc ACCA Hàng năm, Công ty trích

1-2% tổng doanh thu phục vụ cho công tác đào tạo và phát triển nhân viên Hiện

nay, Công ty là thành viên của Tập đoàn kiểm toán độc lập quốc tế Nexia

International, đây là cơ hội tốt để ACPA quốc tế hoá chất lượng dịch vụ đồng

thời khẳng định tên tuổi của mình không chỉ thị trường trong nước mà còn vươn

ra thị trường quốc tế

1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư

vấn ACPA

Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý:

Công ty ACPA tổ chức bộ máy quản lý theo cơ chế tập trung Tất cả các

công việc đều được quản lý một cách trực tiếp Bộ máy được thiết lập một cách

gọn nhẹ, khoa học và năng động phù hợp với quy mô vừa và nhỏ của Công ty

Cơ cấu tổ chức bộ máy của Công ty được thể hiện qua sơ đồ sau:

Sơ đồ 1.1 Bộ máy tổ chức quản lý của Công ty

Bộ máy quản lý của Công ty được tổ chức theo mô hình trực tuyến chức

năng, gồm có Tổng giám đốc, các phó tổng giám đốc và 4 phòng chính:

Phòng Hành chính- Tổng hợp

Phòng Kế toán Kiểm toán

Tổng Giám đốc

Phó Tổng Giám đốc

Phòng Tư vấn

Bộ phận

Tư vấn Thuế

Bộ phận Tư vấn Tài chính – Ngân hàng

Bộ phận

soát xét

chất lượng

Văn phòng TP.HCM

Tổng giám đốc: Ông Nguyễn Chí Trung phụ trách việc điều hành mọi

hoạt động của Công ty và là đại diện pháp lý của Công ty trong các giao dịch

với khách hàng cũng như với Nhà nước Tổng Giám đốc trực tiếp quản lý hoạt

động của Phòng Hành chính Tổng hợp, Phòng Kiểm toán, Bộ phận Soát xét chất

lượng đồng thời thông qua phó giám đốc đánh giá hiệu quả của Bộ phận Tư vấn

Phó tổng giám đốc: Gồm ba người đó là Ông Hoàng Khôi, Ông Ngụy

Quốc Tuấn, và Ông Phạm Quốc Hưng Ông Ngụy Quốc Tuấn chịu trách nhiệm

điều hành, quản lý hoạt động của Văn phòng tại Thành phố Hồ Chí Minh Ông

Hoàng Khôi và Ông Phạm Quốc Hưng quản lý các hoạt động của Phòng Tư vấn

Phòng Tư vấn thực hiện những công việc liên quan đến dịch vụ tư vấn

thuế, đầu tư, tài chính, lựa chọn và triển khai phần mềm quản lý, đánh giá giá trị

doanh nghiệp trước khi niêm yết trên thị trường chứng khoán cho khách hàng

Phòng Kiểm toán thực hiện toàn bộ hoạt động liên quan đến việc cung

cấp dịch vụ kiểm toán, kế toán cho các khách hàng Phòng Kiểm toán có ba chủ

nhiệm Kiểm toán là Ông Nguyễn Mạnh Tuấn, Ông Lê Thế Việt và Ông Nguyễn

Tuấn Nam thực hiện quản lý và điều hành mọi hoạt động tại Phòng Kiểm toán

đồng thời chịu trách nhiệm báo cáo lên Tổng giám đốc về kết quả công việc

kiểm toán tại các khách hàng

Bộ phận Soát xét chất lượng thực hiện việc rà soát kết quả cung cấp dịch

vụ kiểm toán cũng như tư vấn một cách độc lập đối với tất cả các nhân viên đã

trực tiếp tham gia vào quá trình cung cấp dịch vụ kiểm toán, thuế cho khách

hàng Bộ phận này do Ông Lê Minh Thắng phụ trách

Phòng Hành chính-Tổng hợp thực hiện công việc kế toán cũng như các

công việc văn phòng khác tại Công ty

Văn phòng tại Thành phố Hồ Chí Minh thực hiện toàn bộ các hoạt động

liên quan chủ yếu tới cung cấp dịch vụ kiểm toán và kế toán, do Ông Ngụy

Quốc Tuấn điều hành và chịu trách nhiệm báo cáo lên Tổng giám đốc về kết quả

hoạt động của văn phòng

Đội ngũ nhân viên và môi trường văn hoá Công ty

Sau sự phá sản của Công ty mẹ Arthur Andersen ở Mỹ, các thành viên

của Arthur Andersen Việt Nam với lòng yêu nghề và tâm huyết muốn đem hiểu

biết và kinh nghiệm của mình để phục vụ khách hàng, các thành viên chủ chốt

của Công ty đã trở thành những nhà sáng lập nên ACPA Từ 6 nhân viên ban

đầu tới nay Công ty đã có 36 nhân viên tách ra làm 3 bộ phận Bộ phận Hành

chính -Tổng hợp: 3 người Bộ phận Tư vấn: 4 người Bộ phận Kiểm toán- Kế

toán là 29 người Nhân viên của Công ty là những người năng động, nhạy bén,

được tuyển chọn kỹ càng trực tiếp bởi Ban giám đốc theo tiêu chí “Trung- Tín-

Trí- Tâm” Không chỉ dừng lại ở việc lựa chọn, Ban giám đốc còn rất chú trọng

tới việc đào tạo nhân viên để tạo nên một môi trường làm việc hiệu quả nhất

Một điểm khác biệt dễ nhận thấy giữa ACPA với các công ty khác đó là

môi trường làm việc và văn hoá công ty Ở đó, mỗi nhân viên đều có cơ hội và

được khuyến khích học tập, làm việc, và phát triển năng lực của mình Làm việc

ở ACPA là một cơ hội lớn để học hỏi, tích lũy kinh nghiệm Công ty có quy

trình đánh giá năng lực của nhân viên rất chặt chẽ và khoa học Môi trường làm

việc “mở” khuyến khích việc hỏi- đáp, trao đổi của nhân viên để tăng cường

việc hỗ trợ, bổ xung cho nhau ACPA rất tôn trọng quyền bình đẳng cá nhân,

không phân biệt vị trí, chức vụ Mọi nhân viên đều có quyền thẳng thắn phát

biểu ý kiến góp phần xây dựng công ty lớn mạnh với khẩu hiệu “Think straight,

talk straight” (trung thực,thẳng thắn) Nhân viên công ty đều được trang bị máy

tính xách tay và các trang thiết bị cần thiết cho công việc Văn hoá công ty còn

thể hiện trong cách bài trí văn phòng, “logo”, “slogan” ("Your trust, our

success"-"Sự tín nhiệm của khách hàng là thành công của chúng tôi") và quy

định về trang phục vủa nhân viên Tất cả những thứ đó đã và đang tạo ra một

môi trường làm việc rất chuyên nghiệp và là nền tảng cho sự phát triển lớn mạnh

của Công ty sau này

1.4 Đặc điểm tổ chức công tác kế toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư

vấn ACPA

ACPA mang đặc điểm của một công ty vừa và nhỏ, do đó để tiết kiệm chi

phí nhưng vẫn đảm bảo tính khoa học trong việc hạch toán kế toán, Công ty tổ

chức bộ máy kế toán nhỏ và gọn Phụ trách bộ máy này gồm 2 người Kế toán

trưởng là Ông Lê Thế Việt, phụ trách chung mọi công việc kế toán và giám sát

thực hiện công việc của kế toán viên Bà Vũ Thị Hà, kế toán viên, có chức năng

ghi chép sổ sách kế toán và hạch toán mọi nghiệp vụ phát sinh

Công ty áp dụng hình thức Nhật ký chung trong công tác kế toán Với đặc

điểm của một công ty kiểm toán, công việc bận rộn theo mùa, do đó để thuận

tiện cho việc ghi chép kế toán, năm tài chính của công ty là từ 1/7 đến 30/6 hàng

năm ACPA sử dụng phần mềm kế toán chuyên dụng cho những doanh nghiệp

vừa và nhỏ, có tính bảo mật cao rất phù hợp với đặc điểm của những công ty

cung cấp dịch vụ tư vấn và kiểm toán như ACPA

Về kế hoạch tài chính: Cứ sau 9 tháng của năm tài chính hiện hành, kế

toán lập dự toán doanh thu, chi phí cho năm tiếp theo dựa trên kế hoạch mở rộng

công ty, kế hoạch mua sắm tài sản cố định và phân tích các hợp đồng của năm

tới.Trung bình một quý Hội đồng thành viên họp để phê duyệt dự toán doanh

thu cho phù hợp với khả năng của Công ty, đánh giá khả năng khách hàng tiếp

tục chấp nhận dịch vụ của Công ty trong năm tiếp theo nếu khả năng này lớn

hơn 50% thì phí của dịch vụ cung cấp cho khách hàng sẽ được tính vào dự toán

doanh thu năm tiếp theo Cứ 3 tháng dự toán doanh thu được cập nhật một lần

Về chi phí, Công ty có chi phí khá ổn định và gồm các khoản chính sau: Chi phí

thuê văn phòng, chi phí tiền lương, chi phí thuê xe, chi phí hợp tác kinh doanh,

chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí văn phòng phẩm

Mức phí kiểm toán: Công ty duy trì mức phí kiểm toán cạnh tranh với Big

Four nhưng vẫn phù hợp với mức phí trung bình có thể chấp nhận được Mức

phí này được tính dựa trên sự tìm hiểu thông tin về khách hàng Ví dụ: Kế hoạch

mở rộng kinh doanh của khách hàng, nếu khách hàng mở rộng kinh doanh thì

phí kiểm toán tăng, nếu khách hàng bắt đầu đi vào hoạt động thì phí kiểm toán

tăng 40-50% so với những năm trong giai đoạn trước hoạt động và ngược lại

Hoặc dựa trên đánh giá rủi ro của khách hàng, nếu rủi ro thấp thì phí kiểm toán

thấp và ngược lại

Sơ đồ 1.2: Bộ máy kế toán của Công ty

2 Tình hình vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải

thu khách hàng do Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện

2.1 Quy trình kiểm toán chung của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn

ACPA

Quy trình kiểm toán mà công ty đang áp dụng được thiết lập dựa trên việc

đánh giá rủi ro “risk- based audit” Quy trình kiểm toán của Công ty ACPA

được mô tả theo Sơ đồ 2.1 sau:

Phòng Hành chính - Kế toán

Kế toán trưởng

Kế toán viên

Sơ đồ 2.1 Quy trình kiểm toán chung của Công ty ACPA

Theo Sơ đồ, quy trình kiểm toán của ACPA gồm 4 bước:

o Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng

o Đánh giá rủi ro kiểm soát

o Xác định rủi ro kiểm toán

o Kiểm soát rủi ro kiểm toán

Và được chi tiết theo Sơ đồ 2.2 như sau :

S ơ đồ 2.2 Chi tiết quy trình kiểm toán của Công ty ACPA

(1) Liên hệ các rủi ro được phát hiện với các thủ tục kiểm soát

(2) Đánh giá sự thiết kế phù hợp của các thủ tục kiểm soát

(3) Kiểm tra sự hoạt động hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát

(4) Rủi ro được giảm đến mức chấp nhận được

2.1.1 Tìm hi ểu hoạt động kinh doanh của khách thể kiểm toán

(Understand the Business)

Bước này sẽ cung cấp nền tảng cho việc đánh giá hiệu quả của hoạt động

quản lý rủi ro và phân tích điều kiện kinh doanh và quá trình xử lý thông tin

Quá trình này cũng giúp nhóm kiểm toán xác định và khoanh vùng những sai

BAF BPR BIF

Thủ tục kiểm soát tầm cao

Thủ tục kiểm soát đặc biệt

Xác định và tìm nguyên nhân rủi ro Đối chiếu với BCTC

Các yêu cầu chuyên môn

phạm, gian lận và khả năng sai sót mà có thể ảnh hưởng đến hoạt động kiểm

toán BCTC và khả năng đưa ra các biện pháp để nâng cao hiệu quả hoạt động

kinh doanh của khách hàng Đặc biệt bước này xác định và phân biệt những TK

trọng yếu, rủi ro cao và những TK ít rủi ro mà áp dụng các thủ tục kiểm toán

phù hợp tiếp theo

Th ứ nhất: Xem xét tính trọng yếu

Đánh giá tính trọng yếu (Materiality) và sai sót có thể chấp nhận được

(Tolerable error) cung cấp cơ sở cho thực hiện các công việc để xác định rủi ro

và phạm vi của cuộc kiểm toán

Thứ hai: Thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro

Chủ nhiệm kiểm toán xác định rủi ro tiềm tàng làm cơ sở cho cuộc kiểm

toán bằng cách sử dụng mẫu đánh giá ban đầu về rủi ro (Initial Risk Assement)

Thứ ba: Tìm hiểu hoạt động kinh doanh:

Giai đoạn này cung cấp hệ thống để phân tích tình hình kinh doanh và các

quy trình hoạt động kinh doanh chủ yếu Thông qua giai đoạn này sẽ giúp cho

nhóm kiểm toán nhận dạng và xác định được điểm khởi đầu của các sai sót trọng

yếu, các rủi ro về thất bại kinh danh và gian lận mà chúng có ảnh hưởng đến

cuộc kiểm toán BCTC, và các cơ hội để cải thiện kinh doanh của khách hàng

Giai đoạn này cũng xác định các TK với mức độ trọng yếu thấp để thực hiện các

thủ tục kiểm tra chi tiết theo yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán

2.1.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát (Assess Client Risk Controls)

Nhiệm vụ của bước này là tạo cơ sở để đánh giá rủi ro sai phạm kiểm soát

ảnh hưởng như thế nào đến quy trình xử lý thông tin và các ước lượng cụ thể

Đánh giá rủi ro kiểm soát cũng giúp cho nhóm kiểm toán dựa vào các thủ tục

kiểm soát để giảm rủi ro đến mức có thể chấp nhận được những thủ tục mà

thường thể hiện phương pháp hiệu quả và đầy đủ trong kiểm toán BCTC Quá

trình này cũng cung cấp thông tin để KTV có thể đưa ra các kiến nghị có giá trị

trong thư quản lý để có thể cải thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh

nghiệp

Chi tiết các bước công việc cần thực hiện trong giai đoạn này bao gồm:

• Xác định rủi ro kiểm soát dựa trên các thủ tục kiểm soát cơ bản:

• Đánh giá sự thiết kế phù hợp của các thủ tục kiểm soát

• Đánh giá sự hoạt động của các thủ tục kiểm soát

2.1.3 Th ực hiện các thử nghiệm cơ bản

Trong bước này, nhóm kiểm toán phải sử dụng những phán đoán chuyên

môn của mình để xác định xem những khoản mục nào mà các thủ tục kiểm soát

nội bộ không hiệu quả trong việc giảm rủi ro sai phạm đến mức có thể chấp

nhận được, tạo ra rủi ro kiểm toán còn lại Các bước công việc bao gồm:

B ước một: Thực hiện thủ tục phân tích:

Bao gồm phân tích sự biến động (so sánh số dư TK kỳ này so với kỳ

trước, so với dự toán và so với chuẩn chung của ngành, so sánh có thể thực hiện

theo chi nhánh, theo bộ phận và theo dây chuyền sản xuất), so sánh các tỷ suất

tài chính (tính toán các tỷ suất như tỷ suất khả năng thanh toán, tỷ suất thể hiện

cơ cấu vốn…), trắc nghiệm sự hợp lý (so sánh giá trị thực tế với giá trị dự đoán)

B ước hai: Thực hiện trắc nghiệm trực tiếp số dư:

KTV kết hợp kiểm tra giữa việc sử dụng các phương pháp cân đối, phân

tích và đối chiếu trực tiếp với kiểm kê hàng tồn kho và điều tra thực tế nhằm xác

định lại độ tin cậy của các số dư hàng tồn kho tại thời điểm cuối kì

B ước ba: Phân bổ lại các giá trị chênh lệch lên các TK tương ứng và tính

toán l ại số dư cuối kỳ

2.1.4 Th ực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung (Perform Additional Audit

Procedures)

Bước thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung này thường được thực hiện

với những TK không trọng yếu, có mức rủi ro thấp Ngoài ra các thủ tục kiểm

toán bổ sung cũng được thực hiện để đáp ứng các yêu cầu chuyên môn và các

quy định trong chuẩn mực trong giai đoạn báo cáo Các công việc thường được

thực hiện trong giai đoạn này bao gồm:

B ước một: Đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động trong tương lai của

khách hàng

B ước hai: Tìm hiểu các bên thứ ba có liên quan đến hoạt động của khách

hàng

B ước ba: Đánh giá rủi ro gian lận (fraud risk)

B ước bốn: Xem xét lại các sự kiện xảy ra sau ngày lập BCTC của khách

hàng (Subsequent events)

2.2 Quy trình thực hiện thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải

thu từ khách hàng

2.2.1 Gi ới thiệu về khách hàng

Việt nam đang trên đà phát triển, cùng với các ngành công nghiệp sản

xuất, ngành dịch vụ cũng chiếm một vai trò quan trọng trong nền kinh tế Hiện

nay, có rất nhiều nhà đầu tư quan tâm đến lĩnh vực này, cùng với đó để đáp ứng

nhu cầu thị trường nhiều doanh nghiệp dịch vụ đã ra đời Với xu thế đó, các

khách hàng của kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực dịch vụ cũng tăng lên nhanh

chóng Chính vì vậy, em chọn hai công ty trong lĩnh vực dịch vụ để phân tích

trong bài báo cáo này

Công ty A:

Công ty A là công ty 100% vốn nước ngoài được thành lập tại Việt Nam

theo Giấy phép Đầu tư do Ban Quản lý các Khu Công nghiệp và Chế xuất Hà

Nội cấp năm 2002 Thời hạn của Giấy phép Đầu tư là 45 năm kể từ ngày cấp

Giấy phép Đầu tư đầu tiên Công ty A có trụ sở ở Khu Công nghiệp Thăng

Long, huyện Đông Anh, thành phố Hà Nội, Việt Nam

Tổng số vốn đầu tư và vốn pháp định được phê duyệt của Công ty tương

ứng là 16.440.000 Đô la Mỹ và 9.000.000 Đô la Mỹ Các BCTC được trình bày

bằng Đồng Việt Nam (VNĐ)

Hoạt động chính của Công ty là chuyên cung cấp dịch vụ sửa chữa khuôn

để sản xuất các linh kiện, phụ tùng ô tô, xe máy Công ty A chỉ có một khách

hàng duy nhất là Công ty Z Công ty là công ty duy nhất mà Z thuê sửa chữa

khuôn Hiện nay, thị trường chính của Công ty là thị trường Việt Nam Mục tiêu

chiến lược của Công ty là cung cấp những sản phẩm có chất lượng tốt nhất

Công ty B:

Công ty B là công ty liên doanh được thành lập tại Việt Nam theo Giấy

phép Đầu tư do Ban quản lý các Khu Công nghiệp và Chế xuất Hà Nội cấp năm

2002 Thời hạn hoạt động là 45 năm kể từ ngày cấp Giấy phép Đầu tư Công ty B có trụ sở chính tại Khu Công nghiệp Thăng Long, huyện Đông Anh,

thành phố Hà Nội, Việt Nam Công ty có một chi nhánh tại Thành phố Hồ Chí

Minh và một văn phòng đại diện tại Thành phố Hải Phòng

Tổng số vốn đầu tư và vốn pháp định được phê duyệt của Công ty theo

quy định trong Giấy phép Đầu tư lần lượt là 500.000 Đô la Mỹ và 150.000 Đô la

Mỹ

Hoạt động chính của Công ty là phát triển sửa đổi phần mềm ứng dụng và

cung cấp dịch vụ tích hợp hệ thống, dịch vụ lắp đặt phần cứng, thiết bị mạng và

các dịch vụ hỗ trợ sau bán hàng (bao gồm chuyển giao công nghệ, hướng dẫn sử

dụng, bảo hành và bảo trì) Công ty có khoảng 100 khách hàng, trong đó 95% là

khách hàng Nhật Bản Hiện nay, Công ty có rất nhiều đối thủ cạnh tranh như:

Fujitsu, FPT, NTT, KDDI… Các BCTC được trình bày bằng Đồng Việt Nam

(VNĐ)

Điểm khác biệt giữa hai Công ty A và B là: Nếu như Công ty A chỉ có

một khách hàng duy nhất thì số khách hàng của Công ty B lên tới con số hàng

trăm Điều này dẫn tới sự khác nhau trong kiểm toán các khoản phải thu khách

hàng của hai công ty Với số lượng khách hàng ít như Công ty A, KTV không

cần chọn mẫu khách hàng để gửi thư xác nhận như Công ty B

2.2.2 Vi ệc vận dụng thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán các khoản phải

thu t ừ khách hàng

Giai đoạn lập kế hoạh kiểm toán

Sau khi thu thập những thông tin cơ sở về khách hàng, KTV tiến hành thủ

tục phân tích đối với khoản mục phải thu khách hàng Thủ tục phân tích này

được thực hiệntrong giấy tờ làm việc Z500 Mục đích của thủ tục này là đánh

giá rủi ro của khách hàng về khả năng có sai sót hay gian lận trong khoản mục

phải thu khách hàng Từ đó có những định hướng cho việc kiểm toán khoản mục

này trong giai đoạn sau