giáo trình kế toán quản trị nghề kế toán doanh nghiệp cao đẳng

- Tính chất: Môn học kế toán quản trị là môn học chuyên môn của nghề.Mục tiêu của môn học: - Về kiến thức:+ Trình bày được khái niệm, mục tiêu và nhiệm vụ của kế toán quản trị trongdoanh

BỘ NÔNG NGHIỆP VÀ PHÁT TRIỂN NÔNG THÔN

TRƯỜNG CAO ĐẲNG CƠ GIỚI NINH BÌNH

Ninh Bình

TUYÊN BỐ BẢN QUYỀN

Tài liệu này thuộc loại sách giáo trình nên các nguồn thông tin có thểđược phép dùng nguyên bản hoặc trích dùng cho các mục đích về đào tạo vàtham khảo.

Mọi mục đích khác mang tính lệch lạc hoặc sử dụng với mục đích kinhdoanh thiếu lành mạnh sẽ bị nghiêm cấm.

LỜI NÓI ĐẦU

Kế toán quản trị là môn học chuyên môn của nghề kế toán doanh nghiệp.Môn học này được học sau các môn học: tài chính, thống kê, kế toán hành chínhsự nghiệp, kế toán doanh nghiệp Đây là một bộ phận quan trọng của hệ thốngkế toán được hình thành và phát triển thích ứng với yêu cầu của nền kinh tế thịtrường có cạnh tranh hiện nay Kế toán quản trị có chức năng cung cấp và xử lýthông tin về hoạt động sản xuất kinh doanh một cách cụ thể Là tài liệu cần thiếtđối với cán bộ tài chính kế toán đang thực tế làm việc tại doanh nghiệp.

Giáo trình biên soạn nhằm phục vụ giảng dạy, học tập của giáo viên và sinhviên chuyên ngành kế toán doanh nghiệp Giáo trình do tập thể giáo viên tổ kinhtế biên soạn, đã được hội đồng thẩm định của trường Cao đẳng Cơ giới NinhBình xét duyệt, được viết cô đọng gồm 5 chương:

Chương 1: Những vấn đề chung về kế toán quản trịChương 2: Phân loại chi phí

Chương 3: Phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận và thôngtin thích hợp với quyết định ngắn hạn

Chương 4: Dự toán sản xuất kinh doanh

Chương 5: Xác định chi phí và định giá sản phẩm, dịch vụ

Mặc dù tập thể nhóm biên soạn đã có rất nhiều cố gắng trong quá trình biênsoạn, xong không thể tránh khỏi những khiếm khuyết Nhóm biên soạn rất mongnhận được những đóng góp ý kiến chân thành của bạn đọc.

Trân trọng cảm ơn!

Nhóm biên soạn

1 An Thị Hạnh2 Đỗ Quang Khải3 Nguyễn Thị Nhung

MỤC LỤC

LỜI NÓI ĐẦU 3

CH¦¥NG 1: NH÷NG VÊN §Ò CHUNG 7

1 Khái niệm, mục tiêu và nhiệm vụ của kế toán quản trị 7

1.1 Khái niệm của kế toán quản trị 7

1.2 Vai trò của kế toán quản trị 9

1.3 Mục tiêu của kế toán quản trị 10

2 Kế toán quản trị, kế toán tài chính và kế toán chi phí 11

2.1 Kế toán tài chính và kế toán quản trị 11

2.2 Kế toán chi phí với kế toán quản trị 13

2.3 Kế toán quản trị với các môn khoa học khác 14

3 Vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện các chức năng quản lý 14

3.1 Quá trình quản lý và chức năng quản lý 14

3.2 Phương pháp nghiệp vụ của kế toán quản trị 15

3.3 Tổ chức hệ thống bộ máy kế toán quản trị 17

CHƯƠNG 2: PHÂN LOẠI CHI PHÍ 19

1 Khái niệm và đặc điểm 19

1.1 Khái niệm 19

1.2 Đặc điểm 20

2 Phân loại chi phí 20

2.1 Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động 20

2.2 Phân loại theo mối quan hệ với thời kỳ xác định lợi nhuận 22

2.3 Phân loại theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí 23

2.4 Phân loại theo cách ứng xử chi phí 23

2.5 Phân loại khác sử dụng trong kiểm tra và ra quyết định 34

1.4 Đòn bẩy kinh doanh 44

2 Phân tích điểm hòa vốn 45

2.1 Khái niệm 45

2.2 Phương pháp xác định điểm hòa vốn 46

2.3 Đồ thị hòa vốn 50

2.4 Số dư an toàn 52

3 Một số ứng dụng của việc phân tích mối quan hệ chi phí khối lượng và lợi nhuận vào việclựa chọn dự án 53

3.1 Thay đổi định phí và doanh thu 53

3.2 Thay đổi biến phí và doanh thu 53

3.3 Thay đổi định phí giá bán và doanh thu 54

3.4 Thay đổi định phí biến phí và doanh thu 54

3.5 Thay đổi định phí, biến phí, giá bán và doanh thu 55

3.6 Xác định giá bán cho các trường hợp đặc biệt 55

4 Thông tin thích hợp cho việc ra quyết định kinh doanh ngắn hạn 56

4.1 Khái niệm về quyết định ngắn hạn và đặc điểm của nó 56

4.2 Thông tin thích hợp 58

4.3 Thông tin thích hợp với việc ra quyết định kinh doanh ngắn hạn 58

CHƯƠNG 4: DỰ TOÁN SẢN XUẤT KINH DOANH 60

1 Khái quát về dự toán sản xuất kinh doanh 60

1.1 Khái niệm và vai trò của dự toán 60

1.2 Hệ thống dự toán sản xuất kinh doanh ở doanh nghiệp 61

1.3 Trình tự lập dự toán sản xuất kinh doanh 61

2 Xây dựng các định mức chi phí sản xuất kinh doanh 62

2.1 Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 62

2.2 Định mức chi phí nhân công trực tiếp 63

2.3 Định mức chi phí sản xuất chung 64

3 Lập dự toán sản xuất kinh doanh 66

3.1 Dự toán tiêu thụ 66

3.2 Dự toán sản xuất 67

3.3 Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 69

3.4 Dự toán chi phí nhân công trực tiếp 70

3.5 Dự toán chi phí sản xuất chung 72

3.6 Dự toán thành phẩm tồn kho cuối kỳ 73

3.7 Dự toán chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp 74

3.8 Dự toán tiền 76

3.9 Dự toán sản xuất kinh doanh 80

3.10 Dự toán bảng cân đối kế toán 80

CHƯƠNG 5: XÁC ĐỊNH CHI PHÍ VÀ ĐỊNH GIÁ SẢN PHẨM 89

1 Phương pháp xác định chi phí 89

1.1 Xác định chi phí theo công việc 89

2 Định giá sản phẩm và dịch vụ 96

2.1 Những nhân tố chủ yếu đến quyết định giá bán 96

2.2 Xác định giá bán sản phẩm sản xuất hàng loạt 96

2.3 Xác định giá bán dịch vụ 97

2.4 Định giá sản phẩm mới 98

2.5 Xác định giá bán sản phẩm trong các trường hợp đặc biệt 99

CHƯƠNG TRÌNH MÔN HỌC

KẾ TOÁN QUẢN TRỊ

Mã môn học: MH28

Vị trí, tính chất, ý nghĩa và vai trò của môn học:

- Vị trí: Môn học Kế toán quản trị được bố trí giảng dạy sau khi học xongcác môn học cơ sở.

- Tính chất: Môn học kế toán quản trị là môn học chuyên môn của nghề.

Mục tiêu của môn học:

- Về kiến thức:

+ Trình bày được khái niệm, mục tiêu và nhiệm vụ của kế toán quản trị trong

doanh nghiệp;

+ Trình bày được các loại chi phí phát sinh trong doanh nghiệp;

+ Trình bày được các phương pháp xác định chi phí và đánh giá sản phẩm.

- Về kỹ năng:

+ Thu thập được các thông tin trong quyết định kinh doanh ngắn hạn; + Tính được các chỉ tiêu về chi phí, định giá sản phẩm, quyết định giá bán sảnphẩm;

+ Phân tích và lựa chọn được thông tin cần cung cấp cho đối tượng sửdụng;

+ Phân tích được các thông tin cho nhà quản lý trong việc lập kế hoạchđiều hành, tổ chức thực hiện kế hoạch và quản lý hoạt động kế toán tài chínhtrong nội bộ doanh nghiệp;

+ Vận dụng được các thông tin kinh tế trong việc ra quyết định kinhdoanh ngoài thực tế.

- Về năng lực tự chủ và trách nhiệm: Có ý thức học tập nghiêm túc; tuân thủ chế

độ kế toán do Nhà nước ban hành.

Nội dung của môn học:

CH¦¥NG 1: NH÷NG VÊN §Ò CHUNG VÒ KÕ TO¸N QU¶N TRÞ

Giới thiệu:

Chương 1 nhằm trang bị cho người học những kiến thức về vai trò, mụctiêu, nhiệm vụ của kế toán quản trị, giới thiệu phương pháp hạch toán kế toán đểthực hành ghi chép vào hoạt động chủ yếu trong đơn vị kế toán.

Mục tiêu:

- Trình bày được khái niệm, mục tiêu và nhiệm vụ của kế toán quản trị;

- Phân biệt được sự giống và khác nhau giữa kế toán quản trị kế toán tàichính và kế toán chi phí;

- Vận dụng được vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện chứcnăng quản lý;

- Lựa chọn và sử dụng các kỹ thuật nghiệp vụ cơ bản về kế toán quản trị,đo lường kết quả của các mặt hoạt động, các đơn vị, các nhà quản trị và nhânviên trong tổ chức;

- Trung thực, nghiêm túc trong nghiên cứu.

Khác với các thông tin của kế toán tài chính chủ yếu phục vụ cho các đốitượng bên ngoài doanh nghiệp, kế toán quản trị cung cấp thông tin thoả mãn nhucầu của các nhà quản trị doanh nghiệp, là những người mà các quyết định vàhành động của họ ảnh hưởng trực tiếp đến sự thành bại của doanh nghiệp đó Kếtoán quản trị không những cung cấp thông tin cho các nhà quản trị cấp cao để raquyết định kinh doanh, quyết định đầu tư và sử dụng các nguồn lực mà còn cungcấp cả các thông tin về các mặt kỹ thuật để các nhà quản lý thừa hành sử dụngthực thi trách nhiệm của mình.

Xuất phát điểm của kế toán quản trị là kế toán chi phí, nghiên cứu chủ yếuvề quá trình tính toán giá phí sản phẩm như giá phí tiếp liệu, giá phí sản xuất;nhằm đề ra các quyết định cho phù hợp, xác định giá trị hàng tồn kho và kết quảkinh doanh theo từng hoạt động Dần dần cùng với sự phát triển của khoa họcquản lý nói chung, khoa học kế toán cũng có những bước phát triển mạnh mẽ,đặc biệt từ năm 1957 trở lại đây, nhiều quốc gia có nền kinh tế phát triển trên thếgiới đã đi sâu nghiên cứu, áp dụng và sử dụng những thông tin kế toán phục vụcho yêu cầu quản lý Sự phát triển mạnh mẽ của kế toán đã đặt ra hướng nghiêncứu các công cụ kiểm soát và lập kế hoạch, thu nhận và xử lý thông tin phục vụcho việc ra quyết định quản trị gọi là kế toán quản trị.

Như vậy, kế toán quản trị là một khoa học thu nhận, xử lý và cung cấpthông tin về hoạt động sản xuất, kinh doanh một cách cụ thể, phục vụ cho cácnhà quản lý trong việc lập kế hoạch, điều hành, tổ chức thực hiện kế hoạch vàquản lý hoạt động kinh tế, tài chính trong nội bộ doanh nghiệp.

Từ đó rút ra bản chất của kế toán quản trị như sau:

- Kế toán quản trị không chỉ thu nhận, xử lý và cung cấp các thông tin vềcác nghiệp vụ kinh tế đã thực sự hoàn thành, đã ghi chép hệ thống hoá trong cácsổ kế toán mà còn xử lý và cung cấp các thông tin phục vụ cho việc ra quyếtđịnh quản trị Để có được các thông tin này, kế toán quản trị phải sử dụng cácphương pháp khoa học để phân tích, xử lý chúng một cách cụ thể, phù hợp vớinhu cầu thông tin của nhà quản trị Hệ thống hoá các thông tin theo một trình tựdễ hiểu và giải trình quá trình phân tích theo các chỉ tiêu cụ thể, phục vụ chocông tác quản trị doanh nghiệp.

- Kế toán quản trị chỉ cung cấp những thông tin về hoạt động kinh tế tàichính trong phạm vi yêu cầu quản lý nội bộ của một doanh nghiệp Những thôngtin đó chỉ có ý nghĩa đối với những người, những bộ phận và những nhà điềuhành, quản lý doanh nghiệp, không có ý nghĩa đối với các đối tượng bên ngoài.Vì vậy người ta nói kế toán quản trị là loại kế toán dành cho những người làmcông tác quản trị, trong khi đó kế toán tài chính không phục vụ trực tiếp mụcđích này.

- Kế toán quản trị là một bộ phận của công tác kế toán nói chung và là mộtcông cụ quan trọng không thể thiếu được đối với công tác quản lý nội bộ doanhnghiệp.

1.2 Vai trò của kế toán quản trị

Kế toán quản trị cung cấp những thông tin kế toán cho các nhà quản lýnhằm đạt được những mục tiêu của tổ chức đã đề ra Nhà quản lý nhận đượcthông tin này dưới hình thức như: báo cáo doanh thu, báo cáo chi phí, báo cáogiá thành, các dự toán, các báo cáo hoạt động hàng tháng Báo cáo kế toán quảntrị cung cấp thông tin phục vụ cho ba chức năng chủ yếu : hoạch định, kiểm soátvà ra quyết định Nó cho phép các nhà quản trị sự hiểu biết chính xác và cụ thểhơn về những vấn đề cần giải quyết Các nhà quản trị sử dụng thông tin kế toánquản trị vào mục đích kiểm soát thông qua việc tác động vào việc hình thànhquyết định của các thành viên, buộc các quyết định đó phải phù hợp với mụctiêu chung của tổ chức.

a) Vai trò của báo cáo kế toán quản trị đối với việc hoạch định.

Việc lập kế hoạch trong một tổ chức liên quan đến hai vấn đề, đó là: xácđịnh mục tiêu của tổ chức và xây dựng những phương thức để đạt được mục tiêuđó Dự toán ngân sách trong kế toán quản trị là một công cụ để kế toán viên giúpban quản trị trong quá trình lập kế hoạch và kiểm soát việc thực hiện kế hoạch.Vì vậy, kế toán quản trị phải trên cơ sở đã ghi chép, tính toán, phân tích chi phí,doanh thu, lợi nhuận, kết quả từng loại hoạt động, từng sản phẩm, từng ngànhhàng,…lập các bảng dự toán chi phí, doanh thu, lợi nhuận, dự toán vốn …, đểcung cấp thông tin trong việc phác họa dự kiến tương lai nhằm mục đích pháttriển doanh nghiệp.

b) Vai trò của báo cáo kế toán quản trị đối với việc kiểm soát

Để giúp các nhà quản trị thực hiện chức năng kiểm soát, kế toán quản trịsẽ cung cấp các báo cáo thực hiện, trong đó: so sánh những số liệu thực hiện sovới kế hoạch hoặc dự toán, liệt kê tất cả các sự khác biệt và đánh giá việc thựchiện Các báo cáo này có tác dụng như một hệ thống thông tin phản hồi để nhàquản trị biết được kế hoạch đang thực hiện như thế nào, đồng thời nhận diện cácvấn đề hạn chế cần có sự điều chỉnh, thay đổi nhằm hướng hoạt động của tổchức về mụch tiêu xác định.

Vai trò của báo cáo kế toán quản trị phục vụ cho chức năng kiểm soátbiểu hiện qua :

+ Chức năng việc kiểm soát quản lý: thông tin trên báo cáo kế toán quảntrị cũng được dùng để đánh giá kết quả hoạt động của các đơn vị được phânquyền trong doanh nghiệp như là các đơn vị trực tiếp kinh doanh, các phòngban, bộ phận Các tiêu chuẩn đánh giá kết quả kinh tế cung cấp một sự kết nối

giữa chiến lược của một doanh nghiệp và sự thi hành chiến lược đó bởi các đơnvị hoạt động riêng lẻ trong doanh nghiệp.

+ Chức năng kiểm soát hoạt động: thông tin trên báo cáo kế toán quản trịcũng là một trong các phương tiện chính mà qua nó các nhân viên, nhà quản trịnhận được thông tin phản hồi về kết quả của họ, cho phép họ học hỏi từ quá khứvà cải thiện trong tương lai Các doanh nghiệp sẽ thành công và thịnh vượngthông qua việc thiết kế các sản phẩm và dịch vụ đến khách hàng thông qua cácquy trình hoạt động có hiệu quả.

c) Vai trò của báo cáo kế toán quản trị đối với việc ra quyết định

Chức năng ra quyết định đòi hỏi nhà quản trị phải có sự chọn lựa thíchhợp trong nhiều phương án khác nhau được đưa ra Các quyết định trong một tổchức có thể là quyết định chiến lược ảnh hưởng lâu dài đến tổ chức Tất cả cácquyết định đều có nền tảng từ thông tin, và phần lớn thông tin đều do kế toánquản trị cung cấp nhằm phục vụ chức năng ra quyết định của nhà quản trị Vìvậy, kế toán quản trị phải cung cấp thông tin linh hoạt kịp thời và mang tính hệthống, trên cơ sở đó phân tích các phương án thiết lập để lựa chọn phương án tốiưu nhất cho việc ra quyết định Các thông tin cũng có thể diễn đạt dưới dạng môhình toán học, đồ thị, biểu đồ, … để nhà quản trị có thể xử lý nhanh chóng

1.3 Mục tiêu của kế toán quản trị

Mục đích và yêu cầu của kế toán quản trị là phải tính toán được chi phí sảnxuất từng loại sản phẩm, từng ngành hoạt động, từng công tác dịch vụ , phântích được kết quả tiêu thụ từng loại sản phẩm, kết quả cung cấp từng công trình,dịch vụ để từ đó, tập hợp được các dữ kiện cần thiết để dự kiến phương hướngphát triển trong tương lai của doanh nghiệp Ngoài ra, kế toán quản trị còn phảibiết theo dõi thị trường để ổn định một chương trình sản xuất và tiêu thụ hợp lý,một mặt đáp ứng các nhu cầu do thị trường đòi hỏi, mặt khác tìm các biện phápcạnh tranh để tiêu thụ hàng hoá, nghiên cứu các chính sách giá cả, tính toánđược các bước phát triển, mở rộng doanh nghiệp trong từng thời kỳ, từng giaiđoạn theo chiều hướng có lợi.

Như vậy, kế toán quản trị là một phương pháp xử lý các dữ kiện để đạtđược các mục tiêu sau đây:

- Biết được từng thành phần chi phí, tính toán và tổng hợp chi phí sảnxuất, giá thành cho từng loại sản phẩm, từng loại công trình dịch vụ.

- Xây dựng được các khoản dự toán ngân sách cho các mục tiêu hoạtđộng.

- Kiểm soát thực hiện và giải trình các nguyên nhân chênh lệch giữa chiphí theo dự toán và thực tế.

- Cung cấp các thông tin cần thiết để có các quyết định kinh doanh hợp lý.

2 Kế toán quản trị, kế toán tài chính và kế toán chi phí2.1 Kế toán tài chính và kế toán quản trị

Kế toán tài chính và kế toán quản trị là hai bộ phận của kế toán doanhnghiệp, chúng có mối quan hệ chặt chẽ, đồng thời cũng có nhiều điểm khác biệtnhau.

a Sự giống nhau giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính

Kế toán tài chính và kế toán quản trị có nhiều điểm giống nhau và là haibộ phận không thể tách rời của kế toán doanh nghiệp Những điểm giống nhaucơ bản là:

- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều đề cập đến các sự kiện kinh tếtrong doanh nghiệp và đều quan tâm đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn sở hữu,doanh thu, chi phí và kết quả hoạt động và quá trình lưu chuyển tiền tệ củadoanh nghiệp Một bên phản ánh tổng quát và một bên phản ánh chi tiết, tỉ mỉcủa các vấn đề đó.

- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều dựa trên hệ thống ghi chép banđầu của kế toán Hệ thống ghi chép ban đầu là cơ sở để kế toán tài chính soạnthảo các báo cáo tài chính định kỳ, cung cấp cho các đối tượng ở bên ngoài Đốivới kế toán quản trị, hệ thống đó cũng là cơ sở để vận dụng, xử lý nhằm tạo racác thông tin thích hợp cho việc ra quyết định của các nhà quản trị Kế toánquản trị sử dụng rộng rãi các ghi chép hàng ngày của kế toán tài chính, mặc dùcó triển khai và tăng thêm số liệu cũng như nội dung của các thông tin đó.

- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều biểu hiện trách nhiệm củangười quản lý Kế toán tài chính biểu hiện trách nhiệm của người quản lý caocấp, còn kế toán quản trị biểu hiện trách nhiệm của các nhà quản lý các cấp trêntrong doanh nghiệp Nói cách khác, kế toán tài chính hay kế toán quản trị đều làcông cụ quản lý doanh nghiệp.

b Sự khác nhau giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính

Do có đối tượng sử dụng thông tin khác nhau, mục đích sử dụng thông tinkhác nhau nên giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính có nhiều khác biệt về cơbản:

- Về đối tượng sử dụng thông tin:

Đối tượng sử dụng thông tin của kế toán quản trị là các thành viên bêntrong doanh nghiệp: Các chủ sở hữu, Ban giám đốc, quản lý viên, giám sát viên,các quản đốc Trong khi đó, thông tin của kế toán tài chính chủ yếu lại cungcấp cho các đối tượng ở bên ngoài doanh nghiệp như các cổ đông, người chovay, khách hàng, nhà cung cấp và chính phủ (cơ quan thuế, cơ quan quản lý tàichính ).

- Về nguyên tắc trình bày và cung cấp thông tin:

Thông tin kế toán tài chính phải tuân thủ các nguyên tắc, chuẩn mực vàchế độ hiện hành về kế toán của từng quốc gia, kể cả các nguyên tắc, chuẩn mựcquốc tế về kế toán được các quốc gia công nhận Trái lại, trong nền kinh tế thịtrường, do yêu cầu phải nhạy bén và nắm bắt nhanh các cơ hội kinh doanh đadạng nên thông tin kế toán quản trị cần linh hoạt, nhanh chóng và thích hợp vớitừng quyết định cụ thể của người quản lý, không buộc phải tuân thủ các nguyêntắc,chuẩn mực kế toán chung Các quy định của Nhà nước về kế toán quản trị(nếu có) cũng chỉ mang tính chất hướng dẫn.

- Về tính pháp lý của kế toán:

Kế toán tài chính có tính pháp lệnh, nghĩa là hệ thống sổ, ghi chép, trìnhbày và cung cấp thông tin của kế toán tài chính đều phải tuân theo các quy địnhthống nhất nếu muốn được thừa nhận Ngược lại, tổ chức công tác quản trị lạimang tính nội bộ, thuộc thẩm quyền của từng doanh nghiệp phù hợp với đặc thùquản lý, yêu cầu quản lý, điều kiện và khả năng quản lý cụ thể của từng doanhnghiệp.

- Về đặc điểm của thông tin.

Thông tin của kế toán tài chính chủ yếu dưới hình thức giá trị Còn thôngtin của kế toán quản trị được biểu hiện cả hình thái hiện vật và hình thái giá trị.

Thông tin của kế toán tài chính là thông tin thực hiện về những nghiệp vụđã phát sinh, đã xảy ra Trong khi đó, thông tin của kế toán quản trị chủ yếu đặttrọng tâm cho tương lai vì phần lớn nhiệm vụ của nhà quản trị là lựa chọnphương án, đề án cho một sự kiện hoặc một quá trình chưa xảy ra.

Thông tin kế toán tài chính chủ yếu là các thông tin kế toán thuần tuý,được thu thập từ các chứng từ ban đầu về kế toán Trong kế toán - quản trị,thông tin được thu thập nhằm phục vụ cho chức năng ra quyết định của nhà quảnlý và thường không có sẵn, nên ngoài việc dựa vào hệ thống ghi chép ban đầucủa kế toán, kế toán quản trị còn phải kết hợp với nhiều ngành khoa học khác

như thống kê, hoạch toán nghiệp vụ, kinh tế học, quản lý để tổng hợp, phân tíchvà xử lý thông tin thành dạng có thể sử dụng được.

- Về hình thức báo cáo sử dụng:

Báo cáo được sử dụng trong kế toán tài chính là các báo cáo kế toán tổnghợp (gọi là các Báo cáo tài chính) phản ánh tổng quát về sản nghiệp, kết quảhoạt động của doanh nghiệp trong một thời kỳ (gồm Bảng cân đối kế toán; Báocáo kết quả hoạt động kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Thuyết minh báocáo tài chính).

Báo cáo của kế toán quản trị đi sâu vào từng bộ phận, từng khâu côngviệc của doanh nghiệp (như báo cáo chi phí sản xuất và giá thành, báo cáo nợphải trả, báo cáo nhập xuất và tồn kho của hàng tồn kho ).

- Về kỳ báo cáo:

Kỳ báo cáo của kế toán quản trị thường xuyên hơn và ngắn hơn kỳ báocáo của kế toán tài chính Báo cáo của kế toán tài chính được soạn thảo theođịnh kỳ, thường là hàng năm, còn báo cáo của kế toán quản trị được soạn thảothường xuyên theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp.

2.2 Kế toán chi phí với kế toán quản trị

Giai đoạn đầu của kế toán quản trị được hình thành từ kế toán chi phí giúpcho việc xác định và kiểm tra chi phí của các nhà quản trị Song kế toán chi phícung cấp cả thông tin kế toán tài chính và kế toán quản trị vì đối tượng sử dụngthông tin kế toán chi phí bao gồm các cá nhân, tổ chức bên ngoài và các nhàquản trị bên trong doanh nghiệp.

Về mặt nội dung kế toán chi phí bao gồm hai bước cơ bản:

+ Tập hợp chi phí, tính giá thành, phân tích chênh lệch chi phí trong kỳ đểcung cấp thông tin KTQT và thông tin cho việc lập các báo cáo tài chính;

+ Cân đối chi phí, xử lý điều chỉnh chênh lệch chi phí và giá thành sảnphẩm trong kỳ về chi phí thực tế

Thông tin kế toán chi phí cung cấp vừa mang tính linh hoạt thường xuyên,mang tính chuẩn mực và định kỳ Thông tin kế toán quản trị vừa mang tính linhhoạt, thường xuyên và hữu ích, không bắt buộc phải tuân theo những chuẩn mựccủa chế độ kế toán hiện hành

Nếu như thông tin kế toán chi phí cung cấp là những thông tin quá khứđược xử lý từ các tài liệu lịch sử, thông qua việc lập các báo cáo chi phí và giáthành nhằm kiểm soát chi phí và hạ giá thành, thì thông tin kế toán quản trị cungcấp bao gồm cả những thông tin quá khứ, và những thông tin dự báo thông qua

việc lập các kế hoạch và dự toán chi phí trên cơ sở các định mức chi phí (baogồm cả các định mức về số lượng và định mức về đơn giá) nhằm kiểm soát chiphí thực tế, đồng thời làm căn cứ cho việc lựa chọn các quyết định về giá bánsản phẩm, quyết định ký kết các hợp đồng, quyết định tiếp tục sản xuất hay thuêngoài gia công,…

Như vậy, kế toán quản trị nhấn mạnh đến tính dự báo của thông tin vàtrách nhiệm của các nhà quản lý thuộc các cấp quản lý (trong đó tập trung vàocấp quản trị cấp thấp như các tổ, đội, phân xưởng sản xuất hay bộ phận quản lývà phục vụ- là nơi trực tiếp phát sinh các chi phí) nhằm gắn trách nhiệm của cácnhà quản trị với chi phí phát sinh thông qua hình thức thông tin chi phí đượccung cấp theo các trung tâm chi phí (nguồn gây ra chi phí); Kế toán chi phí quantâm đến các chi phí thực tế phát sinh theo loại chi phí, tổng mức chi phí và chitiết theo từng mặt hàng

Kế toán quản trị trả lời câu hỏi chi phí sẽ là bao nhiêu, thay đổi như thếnào khi có sự thay đổi về sản lượng sản xuất, ai phải chịu trách nhiệm giải thíchvề những thay đổi bất lợi của chi phí và giải pháp cần đưa ra để điều chỉnh, thìkế toán chi phí trả lời câu hỏi chi phí thực tế đã phát sinh là bao nhiêu, nhữngchi phí nào được tính vào giá thành sản phẩm, giá thành thực tế của từng đơn vịsản phẩm.

2.3 Kế toán quản trị với các môn khoa học khác

Do thông tin kế toán quản trị được cung cấp để phục vụ cho chức năngquản lý, nên ngoài việc dựa vào hệ thống ghi chép ban đầu của kế toán tài chínhthì kế toán quản trị cũng phải kết hợp và sử dụng nội dung của nhiều môn khoahọc khác như: kinh tế học, thống kê kinh tế, tổ chức quản lý doanh nghiệp, quảntrị đầu tư để tổng hợp, phân tích và xử lý thông tin.

3 Vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện các chức năng quản lý3.1 Quá trình quản lý và chức năng quản lý

Trong nền kinh tế thị trường, vai trò của thông tin kế toán quản trị ngàycàng được mở rộng và khẳng định vị thế phát triển Lý do cơ bản dẫn đến kếtoán quản trị phát triển là do sự cạnh tranh khốc liệt của cá doanh nghiệp, cáctập đoàn, các quốc gia với nhau Trong cuộc cạnh tranh đó có sự thành công vàthất bại của các doanh nghiệp, các tập đoàn, nhân tố quan trọng dẫn đến sựthành công của cá nhà quản trị trên thương trường chính là thông tin kế toánquản trị.

Mặt khác mô hình tổ chức quản lý cũng thay đổi theo sự phát triển củacông nghệ thông tin và các công cụ phân tích hiện đại thông qua hệ thống máytính Thông tin kinh tế ngày càng hội nhập cao, mang tính chất toàn cầu, do vậyquá trình thu thập, xử lý thông tin đòi hỏi phải nhanh, chính xác và mang tínhchuẩn mực của các thông lệ quốc tế Trước đòi hỏi khách quan của nền kinh tế,trình độ của các nhà quản trị ngày càng được nâng cao để đáp ứng và thỏa mãncác thông tin của nền kinh tế hội nhập và phát triển.

Đó chính là nguyên nhân dẫn đến kế toán quản trị phát triển, do vậy tổchức kế toán quản trị trong các doanh nghiệp của nền kinh tế thị trường có thểcoi như một quy luật khách quan vốn có của nền kinh tế Tính tất yếu kháchquan đó được thể hiện qua những đặc điểm sau:

- Các doanh nghiệp kinh doanh trong nền kinh tế thị trường phải tự chủ tàichính, được quyền tự do quyết định mọi hoạt động, được giao lưu và hội nhậpquốc tế Do vậy, tính cạnh tranh của các doanh nghiêp càng mạnh mẽ, để đảmbảo mọi quyết định đưa ra có độ tin cậy cao cần phải dựa vào hệ thống thông tinkế toán quản trị.

- Hệ thống kế toán tài chính của các doanh nghiệp thuộc nền kinh tế thịtrường thường phù hợp với các thông lệ quốc tế, đó là nguyên nhân dẫn đến tínhhội nhập cao, dẫn đến kế toán quản trị phát triển và hoàn toàn độc lập với kếtoán tài chính.

3.2 Phương pháp nghiệp vụ của kế toán quản trị

Thông tin mà kế toán quản trị thu thập được thường thông qua nhiềuthước đo khác nhau như hiện vật, giá trị, thời gian, chủng loại, cơ cấu… Để xửlý những thông tin này phục vụ cho việc ra quyết định kinh doanh, kế toán quảntrị ngoài việc sử dụng các phương pháp truyền thống còn sử dụng những phươngpháp đặc trưng để đảm bảo cho các quyết định kinh doanh tối ưu

- Các phương pháp truyền thống:

Phương pháp chứng từ: Chứng từ là bằng chứng để ghi nhận thông tin kếtoán quản trị ngay từ ban đầu các nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh Chứngtừ ghi nhận thông tin kế toán quản trị về cơ bản tương tự như chứng từ ghi nhậnthông tin kế toán tài chính song có điểm khác biệt vì xuất phát từ mục tiêu củahai phân hệ thông tin kế toán Chứng từ của kế toán quản trị thường yêu cầu caotính trung thành của nghiệp vụ kinh tế phát sinh, trong khi đó chứng từ của kếtoán tài chính thường ưu tiên tính pháp lý của nghiệp vụ phát sinh.

Phương pháp tài khoản kế toán: Trong kế toán tài chính các tài khoảnđược mở nhằm đáp ứng mục tiêu lập báo cáo tài chính các tài khoản được mởnhằm đáp ứng mục tiêu lập báo cáo tài chính cung cấp thông tin chủ yếu ra bênngoài doanh nghiệp Trong khi đó các tài khoản kế toán quản trị được mở xuấtphát từ nhu cầu của các nhà quản trị nội bộ để theo dõi và điều hành các hoạtđộng kinh doanh Ví dụ: Tài khoản doanh thu dưới góc độ kế toán quản trị cóthể được mở theo nhiều tiêu thức khác nhau như sản phẩm, địa điểm, thời gian,nhóm mặt hàng, thị trường… nhằm phục vụ nhu cầu quản trị của từng cấp.Trong khi tài khoản doanh thu dưới góc độ kế toán tài chính chủ yếu để lập hệthống báo cáo tài chính phục vụ cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp.

Phương pháp tính giá: Trong kế toán quản trị sử dụng nhiều phương pháptính giá khác nhau nhằm phản ánh chính xác đối tượng chịu chi phí để đưa raquyết định lựa chọn phương án tối ưu Hiện tại trong các doanh nghiệp vẫn cósự giao thoa giữa tính giá dưới góc độ kế toán tài chính và tính giá dưới góc độkế toán quản trị Tính giá dưới góc độ kế toán tài chính thường hướng tới xácđịnh giá thực tế hàng tồn kho, chi phí cho mục tiêu quyết toán thuế thu nhậpdoanh nghiệp và các đối tượng bên ngoài quan tâm cho các hoạt động kinhdoanh đã xảy ra, song tính giá dưới góc độ kế toán quản trị thường hướng tớixác định chính xác đối tượng chịu chi phí phục vụ cho việc ra quyết định tối ưucho những phương án tương lai.

- Phương pháp tổng hợp cân đối kế toán: Trong kế toán quản trị hệ thốngbáo cáo kế toán rất đa dạng và phong phú xuất phát từ đặc điểm kinh doanh củacác doanh nghiệp khác nhau và nhu cầu quản trị của từng cấp Trong khi đó hệthống báo cáo kế toán tài chính thường thống nhất về hình thức và các chỉ tiêubáo cáo.

Như ta đã biết kế toán quản trị là một bộ phận cấu thành của hệ thốngthông tin kế toán nói chung trong các doanh nghiệp, do vậy ngoài các phươngpháp sử dụng chung của kế toán như: Phương pháp chứng từ, phương pháp tàikhoản, phương pháp tính giá và phương pháp tổng hợp cân đối kế toán đã trìnhbày, còn sử dụng một số phương pháp đặc thù để làm sáng tỏ thông tin kế toánquản trị phục vụ nhu cầu quản lý.

- Các phương pháp đặc trưng của kế toán quản trị:

Phương pháp phân loại chi phí: Kế toán quản trị nghiên cứu nhiều tiêuthức phân loại chi phí khác nhau nhằm tạo lập các thông tin thích hợp cho việcra quyết định ứng xử loại chi phí nhằm giảm thấp chi phí cho doanh nghiệp Các

tiêu thức phân loại chi phí khác nhau sẽ được ứng dụng trong việc lập các báocáo kết quả kinh doanh và phân tích chi phí nhằm đạt hiệu quả kinh doanh caonhất Các tiêu thức phân loại chi phí giúp cho các nhà quản trị hiểu được bảnchất của các yếu tố chi phí phát sinh trong doanh nghiệp, từ đó có các biện phápkiểm soát và ra quyết định thích hợp.

Phương pháp tách chi phí hỗn hợp thành biến phí và định phí giúp cho cácnhà quản trị dự đoán mức chi phí xảy ra, đồng thời để kiểm soát các khoản chiphí phát sinh.

Phương pháp thiết kế thông tin dưới dạng so sánh: Thông tin muốn có ýnghĩa thì phải có các tiêu chuẩn để so sánh từ các số liệu thu thập được Kế toánquản trị cần xây dựng những tiêu chuẩn so sánh khoa học để các thông tin saukhi xử lý có độ tin cậy cao Thông tin so sánh trong kế toán quản trị thườngđược thiết kế dưới dạng bảng, biểu đồ, đồ thị, phương trình, hàm số… Ví dụ: kếtoán quản trị phải cung cấp các thông tin thực hiện để so sánh với các kế hoạch,định mức hoặc dự toán chi phí… để từ đó đưa ra các phương án lựa chọn.

Dạng phương trình rất thuận tiện cho việc tính và dự toán một số quá trìnhsản xuất chưa xảy ra nhằm để phân tích dự toán chi phí sản xuất Ví dụ: Phântích chi phí hỗn hợp theo phương pháp cực đại, cực tiểu và phương pháp bìnhphương bé nhất.

Trình bày các thông tin dưới dạng đồ thị, mô hình.

Phương pháp này cũng được kế toán quản trị sử dụng khá thông dụng.Đồ thị là cách thể hiện dễ thấy nhất và chính xác nhất cho thấy được mốiquan hệ và xu hướng biến động của các thông tin do kế toán quản trị cung cấpvà xử lý Từ đó các nhà quản trị thấy ngay được xu hướng biến động của từngbộ phận mà đưa ra các thông tin ứng xử ngay từng hoạt động.

3.3 Tổ chức hệ thống bộ máy kế toán quản trị

Để phục vụ nhu cầu thông tin của các nhà quản trị trong việc đưa ra quyếtđịnh điều hành mọi hoạt động kinh doanh trong các tổ chức hoạt động Nội dungtổ chức kế toán quản trị đóng vai trò quan trọng trong hoạt động tổng thể củadoanh nghiệp Tổ chức kế toán quản trị có thể theo chức năng thông tin kế toánhoặc chu trình việc kế toán cụ thể trong các mô hình tổ chức kết hợp hay táchbiệt với kế toán tài chính.

* Tổ chức kế toán quản trị và kế toán tài chính theo mô hình kết hợp.Theo mô hình này các chuyên gia kế toán đồng thời đảm nhiệm hai nhiệm vụ:thu thập và xử lý thông tin kế toán tài chính và kế toán quản trị Mô hình này có

ưu điẻm là kết hợp chặt chẽ thông tin kế toán tài chính và kế toán quản trị, tiếtkiệm chi phí, thu nhận thông tin nhanh Song có hạn chế là chưa chuyên mônhóa hai loại kế toán theo công nghệ hiện đại Các công việc của kết toán đượcthực hiện cho mỗi phần hành kế toán thường cụ thể hóa như sau:

- Căn cứ vào chứng từ ban đầu để ghi vào các sổ kế toán tài chính và kếtoán quản trị.

- Cuối kỳ hoặc theo yêu cầu của nhà quản trị kế toán tiến hành lập các báocáo kế toán: Báo cáo kế toán tài chính và báo cáo kế toán quản trị.

- Phân tích, đánh giá kết quả thu được so với dự toán, định mức đã xâydựng.

- Xử lý thông tin, cung cấp kịp thời để phục vụ ra quyết định cho mọi đốitượng.

* Tổ chức kế toán quản trị và kế toán tài chính theo mô hình tách biệt.Theo mô hình này các chuyên gia kế toán quản trị độc lập với chuyên gia kếtoán tài chính Mô hình này thường được vận dụng ở các doanh nghiệp có quymô lớn, số lượng các nghiệp vụ kinh tế phát sinh với tần suất nhiều, kinh doanhđa ngành, đa nghề Mô hình này có ưu điểm là tách biệt thông tin kế toán tàichính độc lập so với kế toán quản trị theo hướng cả hai đều có thể hiện đại hóa.Song có hạn chế là chưa khái quát được thông tin của hai phân hệ với nhau Cáccông việc cụ thể của kế toán quản trị được cụ thể hóa như sau:

- Lập dự toán, định mức chi phí, ngân sách cho các bộ phận và toàn doanhnghiệp.

- Căn cứ vào chứng từ ban đầu, hướng dẫn… để ghi vào các sổ kế toánquản trị theo nhu cầu của các nhà quản trị.

- Tiến hành lập các báo cáo kế toán quản trị theo yêu cầu của nhà quản lývà thực tế các doanh nghiệp.

- Phân tích, đánh giá kết quả thu được so với các dự toán, định mức đãxây dựng để đưa ra các thông tin thích hợp.

- Thu nhận thông tin thích hợp để phục vụ ra quyết định kinh doanh tối ưu

CHƯƠNG 2: PHÂN LOẠI CHI PHÍGiới thiệu:

Chương 2 nhằm trang bị cho người học những kiến thức về chi phí, cáchứng xử chi phí trong hệ thống quản lý, các báo cáo về mô hình ứng xử chi phí vàbáo cáo về cách ứng xử chi phí

Mục tiêu:

- Trình bày được khái niệm về chi phí;

- Phân loại được chi phí sản xuất và lập được các báo cáo về mô hình ứng xửchi phí;

- Tính được từng loại chi phí và lập được các báo cáo về cách ứng xử chiphí;

- Vận dụng được cách ứng xử chi phí trong hệ thống quản lý;- Trung thực, nghiêm túc trong nghiên cứu.

- Theo quan điểm của các nhà Kinh tế Chính trị thì chi phí kinh doanh đólà sự tiêu hao về lao động sống và lao động vật hóa của doanh nghiệp trong mộtthời kỳ nhất định Lao động sống đó là chi phí về nhân công trong hoạt động sảnxuất kinh doanh Lao động vật hóa đó là chi phí về khấu hao các tài sản cố định,nguyên vật liệu… Tất cả các khoản chi phí đó đều tạo ra giá thành sản phẩm,dịch vụ của một kỳ hoạt động để đổi lấy kết quả thu về nhằm thỏa mãn các mụctiêu khác nhau.

- Theo quan điểm của các Nhà Quản trị thì chi phí kinh doanh là sự mất đicủa nguyên vật liệu, tiền công, dịch vụ mua ngoài và các khoản chi phí khác đểtạo ra các kết quả của một tổ chức hoạt động nhằm thỏa mãn nhu cầu của thịtrường Trong nền kinh tế thị trường các nhà quản trị thường quan tâm tới nhucầu của khách hàng để sản xuất các sản phẩm, dịch vụ với chất lượng cao và chiphí thấp, nhằm tối đa hóa các mục tiêu lợi nhuận.

- Dưới góc độ của kế toán tài chính, chi phí được coi là những khoản phítổn phát sinh gắn liền với hoạt động sản xuất kinh doanh trong một kỳ hạchtoán Theo kế toán tài chính có những khoản chi phí phát sinh của kỳ này nhưngkhông được tính vào chi phí trong kỳ để xác định kết quả hoặc ngược lại cónhững khoản chi phí chưa phát sinh của kỳ này nhưng được tính vào chi phítrong kỳ để xác định.

- Dưới góc độ của kế toán quản trị chi phí được coi là những khoản phítổn thực tế gắn liền với các phương án, sản phẩm, dịch vụ Chi phí kinh doanhtheo quan điểm của kế toán quản trị bao giờ cũng mang tính cụ thể nhằm để xemxét hiệu quả của bộ phận như thế nào, đó chính là cơ sở để đưa ra quyết địnhđầu tư, chọn phương án tối ưu.

Như vậy có nhiều quan điểm và cách nhìn nhận khác nhau về chi phí,xong đều có điểm chung nhất đó là sự tiêu hao của các yếu tố sản xuất, cácnguồn lực tài chính sau một kỳ hoạt động để tạo ra các kết quả thu về.

Vậy, chi phí kinh doanh đó chính là sự tiêu hao các yếu tố sản xuất, cácnguồn lực trong một tổ chức hoạt động nhằm đạt được các mục tiêu đã xácđịnh Bản chất của chi phí đó là sự mất đi của các nguồn lực để đổi lấy các kếtquả thu về nhằm thỏa mãn các mục tiêu hoạt động

1.2 Đặc điểm

- Chi phí là thước đo để đo lường mức tiêu hao của các nguồn lực- Chi phí được biểu hiện bằng tiền

- Chi phí có quan hệ đến một mục đích

2 Phân loại chi phí

2.1 Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động

Chi phí phát sinh trong các doanh nghiệp sản xuất, xét theo công dụng củachúng, hay nói một cách khác, xét theo từng hoạt động có chức năng khác nhautrong quá trình sản xuất kinh doanh mà chúng phục vụ, được chia thành hai loạilớn: chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất.

2.1.1 Chi phí sản xuất

Giai đoạn sản xuất là giai đoạn chế biến nguyên vật liệu thành thành phẩmbằng sức lao động của công nhân kết hợp với việc sử dụng máy móc thiết bị.Chi phí sản xuất bao gồm ba khoản mục: chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp,chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.

Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp:

Khoản mục chi phí này bao gồm các loại nguyên liệu và vật liệu xuất dùngtrực tiếp cho việc chế tạo sản phẩm Trong đó, nguyên vật liệu chính dùng đểcấu tạo nên thực thể chính của sản phẩm và các loại vật liệu phụ khác có tácdụng kết hợp với nguyên vật liệu chính để hoàn chỉnh sản phẩm về mặt chấtlượng và hình dáng.

Chi phí nhân công trực tiếp:

Khoản mục chi phí này bao gồm tiền lương phải trả cho bộ phận côngnhân trực tiếp sản xuất sản phẩm và những khoản trích theo lương của họ đượctính vào chi phí Cần phải chú ý rằng, chi phí tiền lương và các khoản trích theolương của bộ phận công nhân phục vụ hoạt động chung của bộ phận sản xuấthoặc nhân viên quản lý các bộ phận sản xuất thì không bao gồm trong khoảnmục chi phí này mà được tính là một phần của khoản mục chi phí sản xuấtchung.

Chi phí sản xuất chung:

Chi phí sản xuất chung là các chi phí phát sinh trong phạm vi các phânxưởng để phục vụ hoặc quản lý quá trình sản xuất sản phẩm Khoản mục chi phínày bao gồm: chi phí vật liệu phục vụ quá trình sản xuất hoặc quản lý sản xuất,tiền lương và các khoản trích theo lương của nhân viên quản lý phân xưởng, chiphí khấu hao , sửa chữa và bảo trì máy móc thiết bị, nhà xưởng, chi phí dịch vụmua ngoài phục vụ sản xuất và quản lý ở phân xưởng, v.v

Ngoài ra, trong kế toán quản trị còn dùng các thuật ngữ khác: chi phí banđầu (prime cost) để chỉ sự kết hợp của chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp vàchi phí nhân công trực tiếp; chi phí chuyển đổi (conversion cost) để chỉ sự kết

hợp của chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.

2.1.2 Chi phí ngoài sản xuất

Đây là các chi phí phát sinh ngoài quá trình sản xuất sản phẩm liên quanđến quá trình tiêu thụ sản phẩm hoặc phục vụ công tác quản lý chung toàn doanhnghiệp Thuộc loại chi phí này gồm có hai khoản mục chi phí: Chi phí bán hàngvà chi phí quản lý doanh nghiệp.

Chi phí bán hàng:

Khoản mục chi phí này bao gồm các chi phí phát sinh phục vụ cho khâutiêu thụ sản phẩm Có thể kể đến các chi phí như chi phí vận chuyển, bốc dỡthành phẩm giao cho khách hàng, chi phí bao bì, khấu hao các phương tiện vậnchuyển, tiền lương nhân viên bán hàng, hoa hồng bán hàng, chi phí tiếp thịquảng cáo, v.v

Chi phí quản lý doanh nghiệp:

Chi phí quản lý doanh nghiệp bao gồm tất cả các chi phí phục vụ cho côngtác tổ chức và quản lý quá trình sản xuất kinh doanh nói chung trên giác độ toàndoanh nghiệp Khoản mục này bao gồm các chi phí như: chi phí văn phòng, tiềnlương và các khoản trích theo lương của nhân viên quản lý doanh nghiệp, khấuhao tài sản cố định của doanh nghiệp, các chi phí dịch vụ mua ngoài khác, v.v

2.2 Phân loại theo mối quan hệ với thời kỳ xác định lợi nhuận

Khi xem xét cách tính toán và kết chuyển các loại chi phí để xác định lợitức trong từng kỳ hạch toán, chi phí sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệpsản xuất được chia làm hai loại là chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ.

Chi phí sản phẩm (product costs)

Chi phí sản phẩm bao gồm các chi phí phát sinh liên quan đến việc sảnxuất sản phẩm, do vậy các chi phí này kết hợp tạo nên giá trị của sản phẩm hìnhthành qua giai đoạn sản xuất (được gọi là giá thành sản xuất hay giá thành côngxưởng) Thuộc chi phí sản phẩm gồm các khoản mục chi phí nguyên liệu, vậtliệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung Xét theomối quan hệ với việc xác định lợi tức trong từng kỳ hạch toán, chi phí sản phẩmchỉ được tính toán, kết chuyển để xác định lợi tức trong kỳ hạch toán tương ứngvới khối lượng sản phẩm đã được tiêu thụ trong kỳ đó Chi phí của khối lượngsản phẩm tồn kho chưa được tiêu thụ vào cuối kỳ sẽ được lưu giữ như là giá trịtồn kho và sẽ được kết chuyển để xác định lợi tức ở các kỳ sau khi mà chúngđược tiêu thu Vì lí do này, chi phí sản phẩm còn được gọi là chi phí có thể tồnkho (inventorial costs).

Chi phí thời kỳ (period costs)

Chi phí thời kỳ gồm các khoản mục chi phí còn lại ngoài các khoản mụcchi phí thuộc chi phí sản phẩm Đó là chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanhnghiệp Các chi phí thời kỳ phát sinh ở kỳ hạch toán nào được xem là có tácdụng phục vụ cho quá trình kinh doanh của kỳ đó, do vậy chúng được tính toánkết chuyển hết để xác định lợi tức ngay trong kỳ hạch toán mà chúng phát sinh.Chi phí thời kỳ còn được gọi là chi phí không tồn kho (non-inventorial costs)

Sơ đồ 2.2 Các chi phí xét theo mối quan hệ giữa chi phí với lợi nhuậnxác định trong từng kỳ

2.3 Phân loại theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí

- Chi phí trực tiếp đó là các khoản chi phí mà kế toán có thể tập hợp thẳng chotừng đối tượng chịu chi phí Ví dụ: Vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp… Mộtđối tượng chịu chi phí mà có tỷ trọng chi phí trực tiếp cao thì độ chính xác củachỉ tiêu giá thành sản phẩm, kết quả kinh doanh của các đối tượng càng cao.- Chi phí gián tiếp đó là các khoản chi phí mà kế toán không thể tập hợp thẳngcho các đối tượng chịu chi phí, do vậy đối với từng chi phí gián tiếp kế toán phảiphân bổ cho từng đối tượng chịu chi phí Ví dụ: Tiền lương của nhân viên phânxưởng… Độ chính xác của chi phí gián tiếp cần phân bổ còn phụ thuộc vào tiêuthức phân bổ Tiêu thức phân bổ phải lựa chọn cho phù hợp và thường dựa vàonhững căn cứ khoa học như: Thuận tiện cho việc tính toán, thống nhất cả kỳhạch toán, có tính đại diện cao cho chi phí gián tiếp cần phân bổ.

2.4 Phân loại theo cách ứng xử chi phí

Cách “ứng xử” của chi phí (cost behavior) là thuật ngữ để biểu thị sự thayđổi của chi phí tương ứng với các mức độ hoạt động đạt được Các chỉ tiêu thểhiện mức độ hoạt động cũng rất đa dạng Trong doanh nghiệp sản xuất ta thườnggặp các chỉ tiêu thể hiện mức độ hoạt động như: khối lượng công việc đã thực

Chi phí sản phẩm

Chi phí SXKD dở dangChi phí NVL trực

Chi phí nhân công trực tiếp

Chi phí sản xuất chung

LN thuần kdoanh

hiện, khối lượng sản phẩm sản xuất, số giờ máy hoạt động,v.v Khi xem xétcách ứng xử của chi phí, cũng cần phân biệt rõ phạm vi hoạt động (operatingrange) của doanh nghiệp với mức độ hoạt động (operating levels) mà doanhnghiệp đạt được trong từng kỳ Phạm vi hoạt động chỉ rõ các năng lực hoạt độngtối đa như công suất máy móc thiết bị, số giờ công lao động của công nhân, mà doanh nghiệp có thể khai thác, còn mức độ hoạt động chỉ các mức hoạt độngcụ thể mà doanh nghiệp thực hiện trong một kỳ trong giới hạn của phạm vi hoạtđộng đó.

Khi nói đến cách ứng xử của chi phí, chúng ta thường hình dung đến mộtsự thay đổi tỉ lệ giữa chi phí với các mức độ hoạt động đạt được: mức độ hoạtđộng càng cao thì lượng chi phí phát sinh càng lớn và ngược lại Tuy nhiên, loạichi phí có cách ứng xử như vậy chỉ là một bộ phận trong tổng số chi phí củadoanh nghiệp Một số loại chi phí có tính chất cố định, không phụ thuộc theomức độ hoạt động đạt được trong kỳ, và ngoài ra, cũng có một số các chi khácmà cách ứng xử của chúng là sự kết hợp của cả hai loại chi phí kể trên Chính vìvậy, xét theo cách ứng xử, chi phí của doanh nghiệp được chia thành 3 loại: Chiphí khả biến, chi phí bất biến và chi phí hỗn hợp.

2.4.1 Chi phí khả biến (Variable costs)

Chi phí khả biến là các chi phí, xét về lý thuyết, có sự thay đổi tỉ lệ với cácmức độ hoạt động Chi phí khả biến chỉ phát sinh khi có các hoạt động xảy ra.Tổng số chi phí khả biến sẽ tăng (hoặc giảm) tương ứng với sự tăng (hoặc giảm)của mức độ hoạt động, nhưng chi phí khả biến tính theo đơn vị của mức độ hoạtđộng thì không thay đổi.

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản mục chi phí nguyên liệu, vậtliệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp thể hiện rõ nhất đặc trưng của chiphí khả biến Ngoài ra, chi phí khả biến còn bao gồm các chi phí khác thuộckhoản mục chi phí sản xuất chung (ví dụ, các chi phí vật liệu phụ, chi phí độnglực, chi phí lao động gián tiếp trong chi phí sản xuất chung có thể là chi phí khảbiến) hoặc thuộc khoản mục chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp(như chi phí vật liệu, phí hoa hồng, phí vân chuyển, ) Chi phí khả biến cònđược gọi là chi phí biến đổi hoặc biến phí.

Chi phí khả biến thực thụ và chi phí khả biến cấp bậc

Trong thực tế, không phải tất cả các chi phí khả biến đều có cách ứng xửgiống nhau theo mức độ hoạt động Xét theo cách thức ứng xử khác nhau đó, chiphí khả biến còn được chia thành hai loại: chi phí khả biến thực thụ (truevariable costs) và chi phí khả biến cấp bậc (step-variable costs).

Chi phí khả biến thực thụ là các chi phí khả biến có sự biến đổi một cách tỉlệ với mức độ hoạt động Đa số các chi phí khả biến thường thuộc loại này, vàcách ứng xử cũng như đồ thị biểu diễn của chúng giống như nội dung đã trìnhbày ở trên.

Chi phí khả biến cấp bậc là các chi phí khả biến không có sự biến đổi liêntục theo sự thay đổi liên tục của mức độ hoạt động Các chi phí này chỉ biến đổikhi các hoạt động đã có sự biến đổi đạt đến một mức độ cụ thê nào đó Ta lấychi phí tiền lương của bộ phận công nhân phụ (phục vụ hoạt động của công nhânchính) ở các phân xưởng sản xuất để minh hoạ cho loại chi phí biến đổi cấp bậcnày Các công nhân phụ thường thực hiện các công việc như đưa vật liệu từ khođến nơi sản xuất hoặc đưa thành phẩm từ nơi sản xuất đi nhập kho, và đượcbiên chế theo một tỉ lệ nhất định với số lượng công nhân chính mà họ phục vụ.Khi khối lượng sản phẩm của các công nhân chính mà họ phục vụ gia tăng,cường độ lao động của họ cũng tăng theo nhưng mức lương mà họ được hưởngkhông thể tính gia tăng một cách liên tục theo cường độ lao động gia tăng củahọ Tiền lương của họ chỉ tăng lên ở một mức mới khi cường độ lao động của họđạt đến một mức nhất định nào đó, và tương tự, sẽ giữ nguyên cho đến khicường độ lao động của họ gia tăng đạt đến một mức mới

Đồ thị biểu diễn sự biến đổi chi phí khả biến cấp bậc có dạng như sau:y

(Chi phí khả biến cấp bậc)

(Mức độ hoạt động)

Đồ thị 2.4.1.b Đồ thị biểu diễn chi phí khả biến cấp bậc

2.4.2 Chi phí bất biến (Fixed costs)

Chi phí bất biến là những chi phí, xét về lý thuyết, không có sự thay đổitheo các mức độ hoạt động đạt được Vì tổng số chi phí bất biến là không thayđổi cho nên khi mức độ hoạt động tăng thì chi phí bất biến tính theo đơn vị cácmức độ hoạt động sẽ giảm và ngược lại.

Nếu ta gọi b là tổng số chi phí bất biến , thì đường biểu diền chi phí bấtbiến là một đường thẳng có dạng y = b.

y (Chi phí bất biến)

y = b

x (Mức độ hoạt động)

Đồ thị 2.4.2 Đồ thị biểu diễn chi phí bất biến

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các loại chi phí bất biến thường gặp làchi phí khấu hao TSCĐ, chi phí tiền lương nhân viên quản lý, chi phí quảng cáo,v.v Chi phí bất biến còn được gọi là chi phí cố định hay định phí

Có thể đưa ra nhận xét rằng loại chi phí chiếm tỉ trọng lớn trong chi phíbất biến ở các doanh nghiệp sản xuất là các chi phí liên quan đến cơ sở vật chấttạo ra năng lực hoạt động cơ bản của doanh nghiệp, do đó, với xu hướng tăngcường hiện đại hoá cơ sở vật chất kỹ thuật của các doanh nghiệp như hiện naythì tỉ trọng chi phí bất biến ngày càng tăng cao trong tổng số chi phí của doanhnghiệp Sự hiểu biết thấu đáo về quan hệ tỉ trọng chi phí khả biến và chi phí bất

biến (được hiểu là kết cấu chi phí của doanh nghiệp) là có ý nghĩa rất lớn trongviệc đề ra các chính sách quản trị của doanh nghiệp.

Xét ở khía cạnh quản lý chi phí, chi phí bất biến được chia thành 2 loại:chi phí bất biến bắt buộc và chi phí bất biến không bắt buộc.

a Chi phí bất biến bắt buộc (committed fixed costs)

Chi phí bất biến bắt buộc là các chi phí phát sinh nhằm tạo ra các năng lựchoạt động cơ bản của doanh nghiệp, thể hiện rõ nhất là chi phí khấu hao TSCĐhay tiền lương nhân viên quản lý ở các phòng ban chức năng Bởi vì là tiền đềtạo ra năng lực hoạt động cơ bản nên các chi phí bất biến bắt buộc gắn liền vớicác mục tiêu dài hạn của doanh nghiệp, chúng biểu hiện tính chất cố định khávững chắc và ít chịu sự tác động của các quyết định trong quản lý ngắn hạn Cóthể đưa ra nhận xét rằng, mọi cố gắng trong việc cắt giảm các chi phí bất biếnbắt buộc đến không là không thể được, cho dù là chỉ trong một thời gian ngắnkhi các quá trình sản xuất bị gián đoạn Điểm mấu chốt trong việc quản lý loạichi phí này là tập trung vào việc nâng cao hiệu suất sử dụng các yếu tố vật chấtvà nhân lực cơ bản của doanh nghiệp.

b Chi phí bất biến không bắt buộc (discretionary fixed costs)

Khác với các chi phí bất biến bắt buộc, các chi phí bất biến không bắtbuộc thường được kiểm soát theo các kế hoạch ngắn hạn và chúng phụ thuộcnhiều vào chính sách quản lý hàng năm của các nhà quản trị Do vậy, loại chiphí này còn được gọi là chi phí bất biến tuỳ ý hay chi phí bất biến quản trị.Thuộc loại chi phí này gồm chi phí quảng cáo, chi phí nghiên cứu phát triển, chiphí đào tạo nhân viên, v.v

Với bản chất ngắn hạn và phụ thuộc nhiều vào ý muốn của người quản lý,các chi phí bất biến không bắt buộc là đối tượng được xem xét đầu tiên trong cácchương trình tiết kiệm hoặc cắt giảm chi phí hàng năm của doanh nghiệp Có thểnói, tính hợp lý về sự phát sinh của các chi phí bất biến không bắt buộc, cả vềchủng loại và giá trị, được xem xét theo từng kỳ là biểu hiện rõ nhất chất lượngcác quyết định của nhà quản trị trong quản lý chi phí Các quyết định nay luôn bịràng buộc bởi sự hạn chế về qui mô vốn cũng như bởi các mục tiêu tiết kiệm chiphí không ngừng của doanh nghiệp Rất dễ dẫn đến các quyết đinh sai lầm nếungười quản lý không hiểu thấu đáo đặc thù kinh doanh của doanh nghiệp, cũngnhư tình huống cụ thể cho việc ra quyết định ở từng thời kỳ hoạt động.

c Chi phí bất biến và phạm vi phù hợp

Qua nghiên cứu bản chất của chi phí bất biến, đặc biệt là chi phí bất biếnkhông bắt buộc, chúng ta nhận thấy có thể có sự khác nhau về mặt lượng của cácchi phí bất biến phát sinh hàng năm Sự phát sinh của các chi phí bất biến phụthuộc vào phạm vi hoạt động tối đa của các loại hoạt động mà chi phí bất biếngắn kèm theo Chẳng hạn, với chi phí quảng cáo, một dạng của chi phí bất biếnkhông bắt buộc, sự phát sinh của chúng phụ thuộc vào kế hoạch tăng doanh sốhàng năm của doanh nghiệp Tương tự như vậy, chi phí khấu hao, một dạng củachi phí bất biến bắt buộc, cũng không thể giữ nguyên nếu doanh nghiệp có kếhoạch tăng cường cơ sở vật chất nhằm mở rộng năng lực sản xuất trong các kỳtương lai.

Vì lý do như trên, phạm vi phù hợp cũng được áp dụng khi xem xét sựthay đổi của các chi phí bất biến phục vụ việc tính toán trong kiểm tra và phântích chi phí ở đây, phạm vi phù hợp là một phạm vi hoạt động cụ thể mà theođó, các chi phí bất biến đạt trạng thái cố định Có thể minh hoạ phạm vi thíchhợp của chi phí bất biến qua đồ thị sau:

y(Chi phí bất biến)

Phạm vi thích hợp

x

(Mức độ hoạt động)

Đồ thị 2.4.2.c Phạm vi thích hợp của chi phí bất biến

2.4.3 Chi phí hỗn hợp (Mixed costs)

Chi phí hỗn hợp là những chi phí mà cấu thành nên nó bao gồm cả yếu tốchi phí khả biến và chi phí bất biến Ở một mức độ hoạt động cụ thể nào đó, chiphí hỗn hợp mang đặc điểm của chi phí bất biến và khi mức độ hoạt động tănglên, chi phí hỗn hợp sẽ biến đổi như đặc điểm của chi phí khả biến Hiểu theomột cách khác, phần bất biến trong chi phí hỗn hợp thường là bộ phận chi phí cơbản để duy trì các hoạt động ở mức độ tối thiểu, còn phần khả biến là bộ phậnchi phí sẽ phát sinh tỉ lệ với mức độ hoạt động tăng thêm Trong các doanh

nghiệp sản xuất, chi phí hỗn hợp cũng chiếm một tỉ lệ khá cao trong các loại chiphí, chẳng hạn như chi phí điện thoại, chi phí bảo trì máy móc thiết bị,

Nếu ta gọi:

a: là tỉ lệ biến đổi theo các mức độ hoạt động của bộ phận chi phí biến đổitrong chi phí hỗn hợp.

b: bộ phận chi phí bất biến trong chi phí hỗn hợp.

thì phương trình biểu diễn sự biến thiên của chi phí hỗn hợp là mộtphương trình bậc nhất có dạng: y = ax + b

Có thể minh hoạ sự biến đổi của chi phí hỗn hợp trên đồ thị như sau: y

Chi phí

y = ax + b

x Mức độ hoạt động

Đồ thị 2.6 Đồ thị biểu diễn chi phí hỗn hợp

Nhằm phục vụ việc lập kế hoạch, phân tích và quản lý chi phí, cần phảiphân tích các chi phí hỗn hợp thành yếu tố khả biến và yếu tố bất biến Việcphân tích này được thực hiện bằng một trong ba phương pháp: phương pháp cựcđại, cực tiểu, phương pháp đồ thị phân tán và phương pháp bình phương bé nhất.

2.4.3.1 Phương pháp cực đại, cực tiểu (the high-low method)

Việc phân tích chi phí hỗn hợp thành các yếu tố bất biến và khả biến đượctiến hành trên cơ sở các số liệu về chi phí hỗn hợp được thống kê và tập hợptheo các mức độ hoạt động khác nhau ở các khoảng thời gian Phương pháp cựcđại, cực tiểu tiến hành phân tích chỉ theo số liệu ở hai "điểm" thời gian có mứcđộ hoạt động đạt cao nhất và thấp nhất với giá trị chi phí hỗn hợp tương ứng củachúng.

Một cách khái quát, phương pháp này được thực hiện qua trình tự cácbước như sau:

Bước 1: Xác định mức độ hoạt động cao nhất và thấp nhất và chi phí hỗnhợp tương ứng:

Nếu ta gọi Mmax là điểm có mức độ hoạt động cao nhất thì các tọa độtương ứng của nó sẽ là Mmax (Xmax; Ymax), với Xmax là mức độ hoạt độngcao nhất và Ymax là chi phí hỗn hợp ở mức độ hoạt động cao nhất.

Tương tự, gọi Mmin là điểm có mức độ hoạt động thấp nhất thì toạ độtương ứng của Mmin là Mmin (Xmin; Ymin), với Xmin là mức độ hoạt độngthấp nhất và Ymin là chi phí hỗn hợp tương ứng.

Bước 2: Xác đinh hệ số a của yếu tố chi phí biến đổi trong chi phí hỗn hợptheo công thức:

Ymax - Ymin a =

Bước 4: Xác định phương trình biến thiên của chi phí hỗn hợp, có dạng: y = ax + b

Để minh hoạ cho phương pháp tính, ta xem xét ví dụ sau:

Một doanh nghiệp có tổ chức đội xe vận chuyển hàng Chi phí bảo trì sửachữa thay đổi trong quan hệ với quảng đường vận chuyển Số liệu thống kê tậphợp qua 12 tháng trong năm vừa qua như sau:

Tháng Chi phí (1.000 đ) Quãng đường (km) 1 410 2.000 2 375 1.500 3 430 2.500 4 450 3.200 5 495 4.000 6 490 3.800 7 500 4.200 8 460 3.000 9 470 3.500 10 435 2.600

11 480 3.700 12 570 5.400

Áp dụng phương pháp điểm cao, điểm thấp phân tích chi phí bảo trì ở trêntrong mối quan hệ với quãng đường vận chuyển như sau:

- Chọn điểm cao và điểm thấp:

Ta thấy điểm cao tức là điểm có mức độ hoạt động cao nhất là vàotháng 12 với M12 (xmax; ymax) = M12 (5.400; 570.000)

Tương tự điểm có mức hoạt động thấp nhất là vào tháng 2 với M2 (xmin;ymin) = M2 (1500; 375.000).

- Xác định hệ số biến đổi a của chi phí khả biến: 570.000 - 375.000

Ta có a = = 50 5.400 - 1.500

- Xác định hằng số b của chi phí bất biến:

Thay giá trị của a vào phương trình biểu diễn chi phí bảo trì tháng 12, ta có: 570.000 = 50  5.400 + b

b = 570.000 - 50  5.400 = 300.000

- Viết phương trình biểu diễn chi phí bảo trì: y = 50 x + 300.000

2.4.3.2 Phương pháp đồ thị phân tán (the scatter-chart method)

Với phương pháp này, trước hết chúng ta sử dụng đồ thị để biểu diễn tấtcả các số liệu thống kê được để xác định mối quan hệ giữa chi phí hỗn hợp vớimức độ hoạt động tương ứng Sau đó, quan sát và kẻ đường thẳng qua tập hợpcác điểm vừa biểu diễn trên đồ thị sao cho đường thẳng đó là gần với các điểmnhất và phân chia các điểm thành hai phần bằng nhau về số lượng các điểm.Đường thẳng kẻ được sẽ là đường đại diện cho tất cả các điểm và được gọi làđường hồi qui (negression line) Điểm cắt giữa đường biểu diễn với trục tungphản ánh chi phí cố định Độ dốc của đường biểu diễn phản ánh tỉ lệ biến phí(biến phí đơn vị) Xác định được các yếu tố bất biến và khả biến, đường biểudiễn chi phí hỗn hợp được xác định bằng phương trình: y = ax + b

Trở lại ví dụ chi phí bảo trì ở trên, đồ thị biểu diễn các điểm và đường hồiqui được vẽ như sau:

y

600

500    400   

300 200

100

0 x 1000 2000 3000 4000 5000 6000Đường hồi qui cắt trục tung ở điểm có tung độ là 309.740, đây chính làthành phần chi phí bất biến trong chi phí bảo trì Đồng thời, quan sát chúng tanhận thấy đường hồi qui đi qua điểm tháng 5 có mức độ hoạt động là 4.000 kmvới chi phí bảo trì tương ứng là 495.000 Thay giá trị chi phí bất biến (309.740đ) vào hàm biểu diễn của chi phí hỗn hợp ở điểm này, ta xác định được hệ số acủa thành phần chi phí biến đổi là 46,9.

Như vậy phương trình biểu diễn chi phì bảo trì có dạng: y = 46,9 x + 495.000

2.4.3.3 Phương pháp bình phương bé nhất (the least squares method)

Với phương pháp này, hệ số biến đổi a và hằng số b (trong phương trìnhbậc nhất biểu diễn chi phí hỗn hợp y = ax + b) được xác định theo hệ phươngtrình sau:

xy = bx + a  x2 (1) y = nb + a x (2) trong đó n là số lần quan sát

Ứng dụng phương pháp này với chi phí bảo trì ở ví dụ trên, trước hếtchúng ta lập bảng tính toán các chỉ tiêu giá trị cần tính cho hệ phương trình trênnhư sau:

Tháng X Y XY X2

1 2.000 410.000 820.000.000 4.000.000 2 1.500 375.000 562.500.000 2.250.000

3 2.500 430.000 1.075.000.000 6.250.000 4 3.200 450.000 1.440.000.000 10.240.000 5 4.000 495.000 1.980.000.000 16.000.000 6 3.800 490.000 1.862.000.000 14.440.000 7 4.200 500.000 2.100.000.000 17.640.000 8 3.000 460.000 1.380.000.000 9.000.000 9 3.500 470.000 1.645.000.000 12.250.000 10 2.600 435.000 1.131.000.000 6.760.000 11 3.700 480.000 1.776.000.000 13.690.000 12 5.400 570.000 3.076.000.000 29.160.000

Tổng 39.400 5.565.000 18.847.500.000 141.680.000

Thay số liệu liên quan ở bảng vào hệ phương trình trên, ta có: 18.847.500.000 = 39.400 b + 141.680.000 a (1) 5.565.000 = 12b + 39.400a (2)

Giải hệ phương trình trên, ta tính ra được: a = 46,846 và b = 309.940Vậy, theo phương pháp này, đường biểu diễn chi phí bảo trì có dạng: y = 46,846 x + 309.940 Nhận xét ưu, nhược điểm của các phương pháp:

Trong 3 phương pháp trên, phương pháp điểm cao - điểm thấp là phươngpháp đơn giản, dễ thực hiện nhất nhưng lại cho ra kết quả có độ chính xác kémnhất Lý do là vì phương pháp này chỉ tính toán căn cứ và số liệu của 2 điểm cómức độ hoạt động cao và thấp nhất, nên tính đại diện cho tất cả các mức độ hoạtđộng không cao Phương pháp đồ thị phân tán đưa lại kết quả có độ chính xáccao hơn, nhưng vẫn dựa vào cách quan sát trực quan để vẽ đường hồi qui nênkhó thực hiện Tuy vậy, phương pháp đồ thị phân tán có ưu điểm lớn là cung cấpcho các nhà quản lý một cách nhìn trực quan về quan hệ giữa chi phí với cácmức độ hoạt động đạt được, thuận lợi trong việc quan sát và phân tích chi phíđối với các nhà phân tích có kinh nghiệm Sau cùng, phương pháp bình phươngbé nhất sử dụng phương pháp phân tích thống kê áp dụng tính toán cho tất cảcác điểm hoạt động nên là phương pháp cho ra kết quả chính xác nhất Ngàynay, với sự hỗ trợ đắc lực của máy tính, việc tính toán theo phương pháp nàycũng không còn gặp nhiều khó khăn, cho dù các điểm quan sát tăng lên với sốlượng lớn.

2.5 Phân loại khác sử dụng trong kiểm tra và ra quyết định

Để phục vụ cho việc kiểm tra và ra quyết định trong quản lý, chi phí củadoanh nghiệp còn được xem xét ở nhiều khía cạnh khác Nổi bật nhất là việcxem xét trách nhiệm của các cấp quản lý đối với các loại chi phí phát sinh, thêmnữa, các nhà quản lý nên nhìn nhận đúng đắn sự thích đáng của các loại chi phíkhác nhau phục vụ cho việc phân tích, so sánh để ra quyết định lựa chọn phươngán tối ưu trong các tình huống.

2.5.1 Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được

Một khoản chi phí được xem là chi phí có thể kiểm soát được(controllable costs) hoặc là chi phí không kiểm soát được (non-controllablecosts) ở một cấp quản lý nào đó là tuỳ thuộc vào khả năng cấp quản lý này cóthể ra các quyết định để chi phối, tác động đến khoản chi phí đó hay là không.Như vậy, nói đến khía cạnh quản lý chi phí bao giờ cũng gắn liền với một cấpquản lý nhất định: khoản chi phí mà ở một cấp quản lý nào đó có quyền ra quyếtđịnh để chi phối nó thì được gọi là chi phí kiểm soát được (ở cấp quản lý đó),nếu ngược lại thì là chi phí không kiểm soát được.

Chẳng hạn, người quản lý bán hàng có trách nhiệm trong việc tuyển dụngcũng như quyết định cách thức trả lương cho nhân viên bán hàng, do vậy, chiphí tiền lương trả cho bộ phận nhân viên này là chi phí kiểm soát được đối vớibộ phận bán hàng đó Tương tự như vậy là các khoản chi phí tiếp khách, chi phíhoa hồng bán hàng, Tuy nhiên, chi phí khấu hao các phương tiện kho hàng,một khoản chi phí cũng phát sinh ở bộ phận bán hàng thì lại là chi phí khôngkiểm soát được đối với người quản lý bán hàng bởi vì quyền quyết định xâydựng các kho hàng cũng như quyết định cách thức tính khấu hao của nó thuộcvề bộ phận quản lý doanh nghiệp

Chi phí không kiểm soát được ở một bộ phận nào đó thường thuộc haidạng: các khoản chi phí phát sinh ở ngoài phạm vi quản lý của bộ phận (chẳnghạn các chi phí phát sinh ở các bộ phận sản xuất hoặc thu mua là chi phí khôngkiểm soát được đối với người quản lý bộ phận bán hàng), hoặc là các khoản chiphí phát sinh thuộc phạm vi hoạt động của bộ phận nhưng thuộc quyền chi phốivà kiểm soát từ cấp quản lý cao hơn (như chi phí khấu hao các phương tiện khohàng đối với người quản lý bộ phận bán hàng trong ví dụ trên) Cũng cần chú ýthêm rằng việc xem xét khả năng kiểm soát các loại chi phí đối với một cấpquản lý có tính tương đối và có thể có sự thay đổi khi có sự thay đổi về mức độphân cấp trong quản lý

Xem xét chi phí ở khía cạnh kiểm soát có ý nghĩa lớn trong phân tích chiphí và ra các quyết định xử lý, góp phần thực hiện tốt kế toán trách nhiệm trongdoanh nghiệp.

2.5.2 Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản chi phí phát sinh có liên quantrực tiếp đến quá trình sản xuất sản phẩm hoặc thực hiện các đơn đặt hàng và dovậy có thể tính trực tiếp cho từng loại sản phẩm hay từng đơn đặt hàng thì đượcgọi là chi phí trực tiếp (direct costs) Ngược lại, các khoản chi phí phát sinh chomục đích phục vụ và quản lý chung, liên quan đến việc sản xuất và tiêu thụnhiều loại sản phẩm, nhiều đơn đặt hàng cần tiến hành phân bổ cho các đốitượng sử dụng chi phí theo các tiêu thức phân bổ được gọi là chi phí gián tiếp(indirect costs) Thông thường, khoản mục chi phí NLVLTT và chi phí NCTT làcác khoản mục chi phí trực tiếp, còn các khoản mục chi phí sản xuất chung, chiphí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp là chi phí gián tiếp.

Cách phân loại chi phí này giúp ích cho việc xây dựng các phương pháphạch toán và phân bổ thích hợp cho từng loại chi phí.

2.5.3 Chi phí lặn (sunk costs)

Khái niệm chi phí lặn chỉ nảy sinh khi ta xem xét các chi phí gắn liền vớicác phương án hành động liên quan đến tình huống cần ra quyết định lựa chọn.Chi phí lặn được hiểu là khoản chi phí đó bỏ ra trong quá khứ và sẽ hiển hiện ởtất cả mọi phương án với giá trị như nhau Hiểu một cách khác, chi phí lặn đượcxem như là khoản chi phí không thể tránh được cho dù người quản lý quyết địnhlựa chọn thực hiện theo phương án nào Chính vì vậy, chi phí lặn là loại chi phíkhông thích hợp cho việc xem xét, ra quyết định của người quản lý Tuy nhiên,trong thực tế, việc nhận diện được chi phí lặn cũng như sự nhận thức rằng chiphí lặn cần được loại bỏ trong tiến trình ra quyết định không phải lúc nào cũngdễ dàng Vấn đề sẽ được minh hoạ rõ ở chương 6 với nội dung phân tích thôngtin để ra quyết định.

2.5.4 Chi phí chênh lệch (differential costs)

Tương tự như chi phí lặn, chi phí chênh lệch (cũng còn được gọi là chi phíkhác biệt) cũng chỉ xuất hiện khi so sánh chi phí gắn liền với các phương ántrong quyết định lựa chọn phương án tối ưu Chi phí chênh lệch được hiểu làphần giá trị khác nhau của các loại chi phí của một phương án so với mộtphương án khác Có hai dạng chi phí chênh lệch: giá trị của những chi phí chỉphát sinh ở phương án này mà không có ở phương án khác, hoặc là phần chênh

lệch về giá trị của cùng một loại chi phí ở các phương án khác nhau Người quảnlý đưa ra các quyết định lựa chọn các phương án trên cơ sở phân tích bộ phậnchi phí chênh lệch này nên chi phí chênh lệch là dạng thông tin thích hợp choviệc ra quyết định.

2.5.5 Chi phí cơ hội (Opportunity costs)

Chi phí cơ hội là những thu nhập tiềm tàng bị mất đi khi lựa chọn thựchiện phương án này thay cho phương án khác Chẳng hạn, với quyết định tự sửdụng cửa hàng để tổ chức hoạt động kinh doanh thay vì cho thuê thì thu nhập cóđược từ việc cho thuê của hàng trở thành chi phí cơ hội của phương án tự tổchức kinh doanh.

Chi phí cơ hội là một yếu tố đòi hỏi luôn phải được tính đến trong mọiquyết định của quản lý Để đảm bảo chất lượng của các quyết định, việc hìnhdung và dự đoán hết tất cả các phương án hành động có thể có liên quan đến tìnhhuống cần ra quyết định là quan trọng hàng đầu Có như vậy, phương án hànhđộng được lựa chọn mới thực sự là tốt nhất khi so sánh với các khoản lợi ích mấtđi của tất cả các phương án bị loại bỏ.

3 Hệ thống quản lý chi phí3.1 Tập hợp và phân bổ chi phí

Một hệ thống kế toán chi phí thường xác định chi phí theo hai giai đoạncơ bản: tập hợp chi phí và phân phối chi phí.

Giai đoạn 1: Tập hợp chi phí: là việc thu thập số liệu chi phí một cách cótổ chức thông qua hệ thống kế toán Ví dụ, chi phí được tập hợp theo cách phânloại chi phí theo khoản mục: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí lao độngtrực tiếp, chi phí sản xuất chung…

Giai đoạn 2: Phân phối chi phí: là việc phân phối các chi phí tập hợp đượccho các đối tượng chịu chi phí Việc phân phối chi phí có thể bao gồm:

(1) Tính trực tiếp chi phí cho các đối tượng chịu chi phí (áp dụng cho các chiphí trực tiếp như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp).Những chi phí trực tiếp phát sinh liên quan đến bộ phận hoặc hoạt động nào thìquy nạp trực tiếp cho bộ phận hoặc hoạt động đó.

(2) Phân bổ chi phí cho các đối tượng chịu chi phí

- Những chi phí phát sinh liên quan đến nhiều bộ phận, nhiều hoạt động (chiphí quản lý, chi phí bán hàng, chi phí sản xuất chung) thì phân bổ cho các bộphận hoặc hoạt động Kế toán quản trị đứng trước 3 cách lựa chọn:

+ Không phân bổ các chi phí chung cho các bộ phận hoặc các hoạt động,nghĩa là không phân bổ các chi phí này cho giá thành sản phẩm Theo cách này,nhà quản trị sẽ không biết được giá thành đầy đủ của sản phẩm Tuy nhiênkhông phân bổ các chi phí này không có nghĩa là không quản lý các chi phí này

+ Phân bổ các chi phí chung cho các bộ phận hoặc hoạt động liên quan theomột tiêu chuẩn (tiêu thức) chung Tuy nhiên tiêu chuẩn phân bổ này là hợp lý vàphù hợp với quy luật chi phí chung cần phân bổ.

+ Tổ chức lại việc tổ chức sản xuất để có thể quy nạp chi phí trực tiếp theotừng bộ phận hoặc hoạt động Cách làm này đặt ra vấn đề là phải xem xét khảnăng sinh lời và chi phí cơ hội của việc tổ chức lại các bộ phận trong doanhnghiệp.

Khi thực hiện các lựa chọn này, cần phân biệt rõ ràng hai mục tiêu khácnhau (thậm chí có thể mâu thuẫn nhau) là:

- Mục tiêu kỹ thuật: Xác định được giá phí, giá thành của một loại sảnphẩm, công việc, lao vụ, dịch vụ nhất định.

- Mục tiêu kiểm soát chi phí: Tác động vào các bộ phận phát sinh chi phí đểkiểm soát và quản lý được các chi phí này hiệu quả hơn.

Việc sử dụng các tiêu chuẩn phân bổ chi phí gián tiếp có thể cho phép đạtđược mục tiêu thứ nhất nhưng khó có thể cho phép đạt mục tiêu thứ hai.

Khi doanh nghiệp lựa chọn phương án là phân bổ chi phí chung cho các bộphận hoặc hoạt động liên quan theo một tiêu chuẩn nào đó, doanh nghiệp khôngcần tổ chức ghi chép ban đầu chi tiết chi phí phát sinh cho từng đối tượng Trongtrường hợp này doanh nghiệp tập hợp tất cả chi phí phát sinh cho nhiều đốitượng chịu chi phí sau đó lựa chọn tiêu thức phân bổ thích hợp để phân bổkhoản chi phí này cho từng đối tượng chịu phí Việc phân bổ được tiến hànhtheo trình tự:

Bước 1: Xác định hệ số phân bổ:

Hệ số phân bổ = Tổng chi phí cần phân bổTổng đại lượng tiêu chuẩn phân bổBước 2: Xác định mức chi phí phân bổ cho từng đối tượng:

Ci = Ti x H C

i là chi phí phân bổ cho đối tượng i

Ti là đại lượng tiêu chuẩn phân bổ cho đối tượng iH hệ số phân bổ

Với phương pháp phân bổ gián tiếp, mức độ chính xác của chi phí sản xuấttính cho từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất phụ thuộc và tính hợp lý củatiêu chuẩn phân bổ được lựa chọn sử dụng Việc lựa chọn tiêu chuẩn phân bổcủa doanh nghiệp có thể xảy ra một trong bốn trường hợp:

Nhiều khi có những chi phí trực tiếp sản xuất sản phẩm cũng phải phân bổgián tiếp cho các đối tượng chịu chi phí, nếu chúng có liên quan đến nhiều đốitượng chịu chi phí Ngược lại, chi phí gián tiếp phục vụ sản xuất cũng có thể tậphợp trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí khi chi phí này được hạch toánriêng biệt cho từng đối tượng chịu chi phí ngay từ khâu hạch toán ban đầu.

3.2 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh kinh doanh

3.2.1 Báo cáo kết quả hoạt dộng kinh doanh theo kế toán tài chính

Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo kế toán tài chính là Báocáo kết quả hoạt động kinh doanh theo phương pháp toàn bộ, ứng dụng phânloại chi phí theo chức năng hoạt động.

Mẫu báo cáo tóm tắt:

Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo kế toán tài chính

Doanh thu thuần về bán hàngGiá vốn hàng bán

Lợi nhuận gộp về bán hàngChi phí bán hàng

Chi phí quản lý doanh nghiệpChi phí tài chính (lãi tiền vay)Lợi nhuận thuần trước thuế

Đặc điểm của báo cáo kết quả kinh doanh theo kế toán tài chính là chi phísản xuất chung được phân bổ cho toàn bộ sản phẩm sản xuất trong kỳ để tính giáthành sản phẩm sản xuất trong kỳ từ đó xác định giá vốn hàng bán Giả sử cuốikỳ doanh nghiệp tồn kho một số thành phẩm, lúc này chi phí sản xuất chungphát sinh trong kỳ còn tồn một phần trong thành phẩm tồn kho.

3.2.2 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo kế toán quản trị

Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo kế toán quản trị còn được gọilà báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh dạng số dư đảm phí là ứng dụng phânloại chi phí theo ứng xử của chi phí

Đặc điểm của báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh dạng số dư đảm phílà định phí sản xuất, bán hàng và quản lý phát sinh trong kỳ được tính hết chochu kỳ phát sinh để xác định kết quả hoạt động kinh doanh bất kể số lượng sảnphẩm tiêu thụ nhiều hay ít.

Một khi chi phí sản xuất kinh doanh được chia thành yếu tố khả biến vàbất biến, người quản lý sẽ vận dụng cách ứng xử của chi phí này để lập ra mộtbáo cáo kết quả kinh doanh và chính dạng báo cáo này sẽ được sử dụng rộng rãinhư một kế hoạch nội bộ và một công cụ để ra quyết định Khi có báo cáo kếtquả kinh doanh dạng số dư đảm phí sẽ giúp rất nhiều cho các nhà quản lý trongviệc nhận biết mối quan hệ chi phí – khối lượng – lợi nhuận, tạo điều kiện tốthơn trong việc hoạch định chi phí, khối lượng sản phẩm tiêu thụ, doanh thu đểđạt được lợi nhuận mong muốn hoặc hoạch định cơ cấu chi phí thích hợp trongmôi trường kinh doanh Do đó, ta có thể hiểu sâu thêm được về phân tích hòavốn cũng như giải quyết mối quan hệ chi phí, khối lượng, lợi nhuận.

Mẫu báo cáo:Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo kế toán quản trị

Tổng sảnphẩm

Đơn vị sảnphẩmDoanh thu (1)

Biến phí (2)

Số dư đảm phí (3) = (1) – (2)

Định phí sản xuất, bán hàng, quản lý doanh nghiệp (4)Lợi nhuận trước thuế và lãi tiền vay (5) = (3) – (4)Định phí lãi tiền vay – chi phí tài chính (6)

Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh (7) = (5) – (6)

Với những đặc điểm trên của hai phương pháp lập báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh theo kế toán tài chính và theo kế toán quản trị cho thấy, trong trường hợp doanh nghiệp có tồn kho thành phẩm thì lợi nhuận của doanh nghiệp sẽ khác nhau trong hai phương pháp này.

CHƯƠNG 3

PHÂN TÍCH MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ KHỐI LƯỢNG LỢI NHUẬN VÀTHÔNG TIN THÍCH HỢP VỚI QUYẾT ĐỊNH NGẮN HẠN

Giới thiệu:

Chương 3 nhằm trang bị cho người học những kiến thức về mối quan hệgiữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận, các thông tin thích hợp cho việc ra quyếtđịnh ngắn hạn

Ta có các khái niệm về số dư đảm phí đơn vị sản phẩm, số dư đảm phímột loại sản phẩm và số dư đảm phí bình quân.

- Số dư đảm phí là chỉ tiêu kinh tế phản ánh kết quả kinh doanh của từngbộ phận hay toàn doanh nghiệp Chỉ tiêu này có ý nghĩa quan trọng đối với cácnhà quản trị doanh nghiệp: