tội vi phạm quy định về kế toán gây hậu quả nghiêm trọng trong bộ luật hình sự năm 2015

luan van tot nghiep, luan van thac si, luan van cao hoc, luan van tong hop luan van tot nghiep, luan van thac si, luan van cao hoc, luan van tong hop luan van tot nghiep, luan van thac s

NGUYEN XUAN HÀ

TOI VI PHAM QUY ĐỊNH VẺ KẾ TOÁN GÂY HẬU QUÁ NGHIÊM TRỌNG TRONG BO LUAT HINH SU NAM 2015

LUAN VAN THAC SILUAT HOC

HANOI- 2021

TRUONG DAI HOC LUAT HANOI

NGUYEN XUAN HA

TOI VI PHAM QUY DINH VE KE TOAN

GAY HAU QUA NGHIEM TRONG

TRONG BỘ LUẬT HÌNH SỰ NAM 2015

LUẬN VĂN THẠC SĨ LUẬT HỌC

Chuyén nganh : Luật hình sự và tổ tụng hình sự

Mã số : 8 38 01 04

Người luờớng đẫn khoa lọc: GS.TS Nguyễn Ngọc Hòa

Tôi zin cam đoan đây là công trình nghiên cwu khoa học độc lập của riêng tôi

Các kết quả nêu trong luận văn chưa được công bồ trong bất kỳ công trình nảo khác Các số liệu trong luận văn lả trung thực, có nguôn gốc rõ ràng,

được trích dẫn đúng theo quy định

Tôi zin chịu trách nhiệm về tinh chính zác và trung thực của luận văn này

TÁC GIÁ LUẬN VĂN

Nguyễn Xuân Hà

1.1

1.3

Lộ Lo

MỞĐÀU

Chương Ì: CÁC DẤU HIẾU PHÁP LÝ CUA TOI VI PHAM QUY

ĐỊNH VỀ KẾ TOÁN GÂY HÁU QUÁ NGHIÊM TRONG

Khái quát về tôi vi phạm quy định về kế toán gây hậu quả

ngluém trong

Cac dâu hiệu định tội của tôi vi pham quy dinh vé kê toán

(Điêu 221 Bộ luật Hinh sự)

Các dâu hiệu định khung hình phạt tăng nặng

Chương 2: THỰC TIẾN XÉT XỬ TÒI VI PHẠM QUY ĐINH VỀ

KE TOÁN GÂY HÁU QUÁ NGHIÊM TRONG VÀ CÁC

ĐỀ XUẤT

Khái quát tình hình xét xử tdi vi phạm quy định về kê toán gây

hậu quả nghiêm trọng

Những vướng mắc trong thực tiến xét xử tôi vị pham quy định

về kê toán gây hậu quả nghiêm trọng

- Toa an nhan dan

- Tòa án nhân dan tdi cao

Đại hôi Đảng Công sản Việt Nam lân thứ VI năm 1086 đã mở ra lôi thoát cho cuộc khủng hoảng kinh tê - x4 hội ở Việt Nam Đến nay đât nước đã

thu được nhiều thành tựu, Việt Nam từ môt nước nông nghiệp lac hậu, trở

thảnh nước có tỷ trong công nghiệp thương mại dịch vụ trong cơ câu nên kinh

tê ngày cảng cao, từ một quốc gia chậm phát triển trở thành quốc gia phát triển tiệm cận mức trung bình trên thê giới Nên lĩnh tê tập trung bao câp trở thảnh nên kinh tê thị trường định hướng xã hội chủ nghĩa, an ninh trật tư an toản xã hôi được giữ vững, đời sông nhân dân ngảy cảng được cải thiện

Bên canh thảnh tựu đôi mới, nhiêu tôn tại cũng ngày cảng bộc lô rõ

nét, trong đó có sự phát triển đa dạng và phức tạp của nhiêu loại tôi phạm, đặc

biệt là các tôi phạm xâm phạm trật tự quản lý kinh tê Thuộc nhóm tôi nảy có tội vi phạm quy định về kê toán gây hậu quả nghiêm trọng Tôi này là một trong những tôi lân đâu tiên được Bộ luật Hình sư (BLHS) ghi nhận lả tôi

danh độc lập

Kể từ ngày BLHS 2015 có hiệu lực thi hành, cơ quan tiền hành tô tụng

hinh sự đã khởi tô điều tra, truy tô, xét xử nhiêu vụ án theo Điêu 221 về tdi vi phạm quy định về kê toán gây hậu quả nghiêm trọng Do là tôi phạm được

tách ra từ Điều 165 BLHS năm 1099 và lại thuộc lĩnh vực chuyên ngành rât

phức tạp nên việc ap dung Diéu 221 gap nhiều khỏ khăn Môt trong những nguyên nhân chỉnh của tỉnh trạng nảy là do quy định của Điều luật còn chưa thật rõ ràng Từ đó dẫn đên nhận thức chưa thông nhất vê một số dâu hiệu pháp lý được quy định tại Điều 221 BLHS Hơn nữa, những vướng nảy chưa

được cấp có thâm quyên giải thích, hướng dẫn áp dụng

Với lý do như vây, tác giả lựa chon đê tải “ Tôi vi phạm quy định về

kẾ toán gây hậu quả nghiêm trọng trong Bộ luật Hình sự năm 2015” làm

luận văn tốt nghiệp Thạc sĩ luật học của mỉnh với hy vọng có thể góp phân

vảo việc giải quyết các vân đề cỏ tính cập thiết nêu trên

2 Tình hình nghiên cứu đề tài

Tội vi pham quy định vê kê toán gây hậu quả nghiêm trọng lả tội danh

độc lập được quy định trong BLHS năm 2015 Do vậy, chưa cö các công trình

nghiên cứu chuyên sâu về tôi này Đến thời điểm hiện nay, các công trình có nội dung nghiên cứu về tội này chủ yêu là các giáo trình Luật hình sư của các

cơ sở đảo tạo luật như Giáo trình Luật hình sự, Phân các tôi phạm - quyền 2

của Trường Đại học Luật Ha Nôi do }zb Công an nhân dân tai bản năm 2021

cũng như các bình luận khoa hoc về BLHS năm 2015 như Bình luận khoa hoc

BLHS năm 2015, Phân các tội phạm - quyền 2 của GS TS Nguyễn Ngoc Hoa

(chủ biên), Nzb Tư pháp, 2018 Các công trình này mới chỉ đê cập nội dung

cơ bản, chung nhât của tôi vi phạm quy định về kê toản gây hậu quả nghiêm trong vả hâu như chưa đề cập nội dung về thực tiễn áp dụng

Tôi vi phạm quy định về kê toán gây hâu quả nghiêm trọng được tach

ra từ tôi có ý làm trái quy định của Nhà nước về quản lý kinh tê gây hậu quả

nghiêm trong được quy định tại Điều 165 BLHS 1000 nên các công trình

nghiên cứu về Điêu 165 BLHS năm 1000 cũng như về các tôi xâm phạm trật

tự quản lý kinh tê có thể có nội dung vê hành vị pham tội trong lĩnh vực kê toán Các công trình này chủ yêu là các luận văn thạc sĩ V7 du: Luan van thac

sĩ luật hoc “Hoan thién cac quy đinh của Bộ luật hinh sự hiện hành vê các tôi

xâm phạm trật tự quản lý kinh tế ” của tác già Vũ Phúc Du (bảo vệ năm 2006,

tại trường Đại học Luật Hà Nội); Luận văn thạc sĩ luật học “Tôi có ý iàm trái

guy dinh ctia Nha nude vé quan It kinh té gay héu quả nghiêm trong trong

luat hinh su Viet Nam”, cua tac gia Dau Thi Ngoc Ha (bao vé nam 2015, ta

Khoa Luat - Dai hoc Quéc gia Hả Nôi) Trong các luận văn nảy, tác giả nghiên cứu các quy định của pháp luật hình sự Việt Nam về nhóm tôi xâm phạm trật tự quản lý kinh tê cũng như về tôi cô ý lảm trái quy định của Nhà

cu thể về hảnh vi pham tôi trong lĩnh vực kê toán đêu không được đê cập

3 Mục đích, nhiệm vụ nghiên cứu

Mục đích mã luận văn hướng tới là góp phân nâng cao hiệu quả áp dụng

quy định tại Điêu 221 BLHS cũng như góp phân hoản thiện quy định này

Đề đat được muc đích nghiên cứu, luân văn có các vụ nghiên cứu sau:

- Trình bảy khải quát tội vi phạm quy định về kê toán gây hậu qua nghiêm trọng dưới góc độ lịch sử và các yêu tô câu thành tôi phạm (C TTP),

- Phân tích các dâu hiệu định tôi và các dâu hiệu định khung hình phạt

tăng năng,

- Đảnh giả thực tiễn áp dụng tôi vị phạm quy định về kê toán trong

thoi gian vừa qua

- Đê xuât các kiên nghị về giải thích vả hoàn thiện Điệu 221

4 Đối trợng và phạm vỉ nghiên cứu

Đề thực hiện được các nhiệm vụ trên, luận văn nghiên cửu quy định của pháp luật hình sự từ năm 1045 đến nay (bao gồm văn ban luật, dưới luật)

vả một sô quy định của các ngành luật khác có nội dung về kê toán, trong đó,

đổi tượng nghiên cứu chính lả quy định tại Điều 221 BLHS năm 2015 Luận văn cũng nghiên cứu các bản án đã cö hiệu lực pháp luật được đăng tải trên

công thông tin điện tử của TANDTC công bô bản án về tôi vi phạm quy định

về kê toản gây hậu quả nghiêm trong (từ năm 2018 đến nay)

Š Phương pháp luận và phương pháp nghiên cứu

Luận văn được thực hiện trên cơ sở phương pháp luân của chủ nghĩa duy vật biện chứng và chủ nghia duy vật lịch sử

Các phương pháp cụ thể luận văn sử dụng để thực hiện nhiệm vụ nghiên cứu là phương pháp phân tích, phương pháp tông hợp, phương pháp so

sánh, phương pháp thông kê

nội đung luận văn được kết câu thành hai chương:

Chương 1 Các dâu hiệu pháp lý của tôi vi phạm quy định về kế toản gây hậu quả nghiêm trọng

Chương 2 Thực tiễn xét xử tôi vi pham quy định về kê toản gây hâu quả nghiêm trọng và các đê xuât

VẺ KÉ TOÁN GÂY HẬU QUA NGHIÊM TRONG

11 Khái quát về tội vi phạm quy định về kế toán gây hậu quả

nghiêm trọng

Tội vi pham quy định về kê toán gây hậu quả nghiêm trọng lả tội danh độc lập được quy định trong BLHS năm 2015 Đây là một trong sô các tôi

danh được quy định trong BLHS năm 2015 trên cơ sỡ cụ thể hóa các hành vị

phạm tội của tôi cô y lam trai gay hậu qua nghiêm trọng đã được quy định

trong BLHS nam 1999 Xét vé lich sử, văn bản đâu tiên cỏ nội dung về hành

vi phạm tội trong lĩnh vực kê toán là Nghi định sô 175-CP ngảy 28/10/1061

của Hội đông Chính phủ Trong đó, Điêu 41 quy định “NẾn không iàm tròn

nhiệm vu ké todn truong co thê bị thi hành ky iuat va tiy truong hop, co thê

bị truy tô trước pháp luật” Tiêp theo là Nghị đính số 176-CP ngày 28/10/1970 của Hôi đông Chính phủ Điêu 42 của Nghị định này quy đính: “T?rường hop

khong lam tron nhiém vụ, Rễ toán trưởng có thê bị thủ hành kỳ inật: truất tien

thưởng hạ tiền lương phê bừnh cảnh cáo, cách chức và trong trường hop nghiêm trong có thê bị truy tổ trước pháp iuậf” Tuy nhiên, hai văn bản này

chỉ là các văn bản chuyên ngành về lĩnh vực kê toán Văn bản quy phạm pháp luật hình sự quy định về tôi phạm, trong đỏ có hành vì phạm tôi thuộc lĩnh vực

kê toán trong thời gian này là Pháp lệnh trừng trị các tội xâm phạm tài sản xã hội chủ nghĩa (ngày 21/10/1070) Trong đó, Điều 12 quy định Tôi cô ý làm

trai nguyên tắc, chính sách, chế đô, thể lệ về kinh tế, tải chính, gây thiệt hai dén

tài sản xã hội chu nghia voi ndi dung “J Ke nao loi ding chic vu quyền han

cô ý làm trải nguyên tắc, chinh sách ché G và thê lê về kinh té, tai chỉnh gây

thiệt hại đến tài sđn xã hội chủ ngiữa thì bị phạt tì từ 6 tháng đến 7 năm Đây

la tôi danh có thé ap dung cho hanh vi pham tôi trong lĩnh vực kê toán

toán bị truy cứu trách nhiệm hình sự theo Điều 174 với tôi danh là Tôi cô ý

nghiêm trọng Điều luật này quy dinh: “J- Newdi ndo vi vu loi ma loi dung

chức VI quyền han cé ) lam trai nhitng nguyén tặc, chính sách chế đô quan

j#' kinh tễ do Nhà nước quy định gây hậu quả nghiêm trong hoặc đã bị xir iy hành chỉnh mà còn vi pham thì bị phạt cải tạo không giam giữ đến môt năm

hoặc b¡ phạt tìt từ ba tháng đến ba năm” Theo đó, Điêu 18 Pháp lệnh Kê

toán thông kê (ngày 20/5/1088) quy định: “Người nào vĩ pham chế độ Rễ tođn

và thông kê thì bị xử Ì} kỳ luật, xử phạt hàmh chính theo quy dinh của Hội đồng bộ trưởng hoặc bị truy cứu trách rửiêm hình sự theo ạy đinh của Bô iuật hình sự” Tương tự như vậy, Điều 44 Nghị định sô 25-HĐBT ngày

18/3/1080 của Hôi đông Chính phủ về Điêu lê tô chức kê toán Nhả nước quy

định: “Người ziào vỉ phạm các chỗ độ kễ toản, loi dung cong tác ké toan, loi

đụng chức vụ, quyên hạn làm trái các điều œp' định về kế toán thì sẽ bị xử

phạt hành chính theo chế độ hiện hành Nếu hành vi vi phạm gây hậu quả

nghiêm trong thỉ bị tri' cứu trách nhiệm hình sự theo Bộ luật Hình sự”

Trong BLHS 1000, hành vi phạm tội thuộc lĩnh vực kê toản được quy

định cùng với hành vi phạm tội thuộc các lĩnh vực khác tại Điêu 165 với tôi

danh là Tôi có ý làm trái quy định của Nhả nước về quản lý kinh tê gây hậu

quả nghiêm trọng Đây lả tôi danh chung cho nhiêu hành vi phạm tội khác nhau, trong đỏ có hành vị phạm tôi thuộc lĩnh vực kê toản Điều luật này quy

định: “1 Người nảo lợi đụng chức vụ, quyên hạn cô ÿ làm trái qy đmh của

Nha nude vé quan ip kinh tễ gây thiệt hại từ một trăm triệu đông đến dưới ba trăm triệu đồng hoặc đưởi một trăm triệu đồng đã bị xử lý RƑ iuật về hàmh vi

này mà còn vì phạm gáy hậm qua nghiêm trọng thì bi phạt cái tạo Không

giam giữ đến ba năm hoặc phạt tìt từ một năm đến năm năm

cô hành vi vi phạm pháp luật vé ké toán thủ tì: theo tính chất mức độ vì phạm mà bi xứ j) † luật, xứ phạt hành chính hoặc bị tri cứu trách rưiệm hình sự” Theo đó, Điêu 165 BLHS năm 19090 lả cơ sở pháp lý cho việc truy

cứu trách nhiệm hình sự các hành vị vì phạm pháp luật về kê toán

Trong BLHS năm 2015, hành vi phạm tội thuộc lĩnh vực kề toán được

quy định tại Điêu 221 với tôi danh độc lập là Tôi vi phạm quy định về kê toán gây hậu quả nghiêm trong Với quy định cụ thể nảy, BLHS năm 2015 đã một

bước đáp ứng tôt hơn yêu câu tội pham hóa của pháp luật kê toán theo nguyên

tắc chung “ Bộ imậf Hình sự phải tôi pham hóa các hành vì bị các luật chuyén ngành cam va bi de doa pha@i chiu trach nhiém hinh su’! Theo đó,

Diéu 221 BLHS nam 2015 quy dinh:

“1l Người nào loi dung chic vu, quyền hạn thực hiện một rong

những hành vi sau đây, gây thiệt hại từ 100000000 đồng đến dưới

300 000 000 đông hoặc đưới 100 000 000 đông nhưng đã bị xử I} Rÿ luật

hoae xtr phat vi pham hành chính về hành vi nay ma con vi pham, thi bt phat

cải tạo không giam giữ đền 03 năm hoặc phat tit tir 01 ném đến 05 năm:

a) Gia mao, khai man, thỏa thuận hoặc ép buộc người khác gia mạo,

khai man, tay xóa tai liéu ké toan:

b) Du dé, théa thuận hoặc ép buộc người khác cung cấp, xác nhận

thông tin, s6 liéu ké todn sai su that:

c) Dé ngodi sé ké todn tai san của đơn vì kễ tođn hoặc tài sản liên

quan đến đơn Vĩ ké lon,

a) Huy bö hoặc cỗ y lam hư hỏng tài liệu kế toản trước thời ham lưu fr# theo qmp định của Luật K toán;

1 Xem: Nguyễn Ngọc Hoa (2015), Noi ching riéng biét vat tinh thong nhat ciia Bộ luật hình cư trong hệ

thống pháp luật Việt Năm , Tsp chủ Nhà nước và pháp lật, số 11 (331),tr 37.

Như vậy, lĩnh vực kê toán cũng như hành vi pham tôi thuộc lĩnh vực

nay đã được Nha nước sỡm và luôn quan tâm Hanh vì phạm tôi trong lĩnh

vực kê toản đã được quy định trong các văn bản có hiệu lực pháp lý ngày càng cao hơn (từ Nghị định đến Pháp lệnh rồi đến BLHS) Đông thời, hành vị

phạm tội nảy cũng được quy định ngảy càng cu thể, chi tiết hơn (từ được quy định ghép, không có tối danh nêng trong Phap lệnh năm 1970, trong BLHS

năm 1985 va trong BLHS nam 1999 đên được quy đình thanh tội độc lập vơi

nội dung mô tả chi tiét về từng loại hành vị phạm tôi trong BLHS 2015)

Sở đi “kê toản” cũng như tội phạm thuốc lĩnh vực này được ha nước

quan tâm là do ÿ nghĩa quan trong của kê toán cũng như tính nguy hiểm cho

xã hội của tôi pham thuộc lĩnh vực nảy Cụ thể

Kê toán lả công cụ quản lỷ, giám sát chặt chế mọi hoạt đông lĩnh tế tài chính, cung cập thông tin đây đủ, kịp thời, trung thực, công khai, minh bạch, đáp ứng yêu cau tô chức, quản lý điều hành của Nhà nước, doanh nghiệp, tô chức và cá nhân Hoạt đông của kế toản cân thiết ở tât cả các cơ quan từ Trung ương đên địa phương, ở tật cả các đơn vị sự nghiệp, các doanh

nghiệp thuộc mọi loại hình, mọi quy mô

Đôi với Nhà nước, yêu câu đặt ra là phải phãn ánh cho được, kiểm kê, kiểm soát chặt chế toàn bộ ngân quỹ nhả nước và tài sẵn quốc gia ở møi thời diém

và sự vân động của nó Kê toán lả công cụ hữu hiệu ghi nhận, xử lý vả cung cập thông tin về toản bô tình hình và sự vận động của các nguồn tài chính, tải sản

quôc gia và thông qua đó đề kiểm tra, kiểm soát được các năng lực thực sự, biên

động, chuyên dịch của tai sản quốc gia, ngân quỹ nhà nước, giúp Nhà nước đưa

ra các quyết định kinh tê, những biện phap quan ly kinh tế - tải chính hữu hiệu 2

2 Mem: Ding Văn Thanh (2020), ƒœ trò, trách nhưểm của kế toár kễm toán trơng lành mạmh hóa riển tài

chỉnh quốc gia, Tap chỉ tải chính kỳ 1 tháng ‡/2020 số 726 ,tr 11.

hinh kinh tê, tải chính và hoạt đông của đơn vị dé tir do lua chọn đưa ra những

quyết định kịp thời, chuẩn xác về quản lý, đâu tư kinh doanh và định hướng

phát triển

Kê toán không chỉ có chức năng phản ánh và kiểm soát trong nội bô

mà còn phải thöa mãn những đòi hỏi của các đổi tac

Trong bài viết đăng trên Tạp chí Tài chính, PGS.TS Đặng Văn Thanh - Chủ tịch Hội Ké toan va Kiếm toán Việt Nam đã khẳng dinh: “Ste Jan manh

của nên tài chính quốc gia của hoạt động kmi tế của quản trị kinh doanh

pÌm thuộc vào chất lương thông tin kinh tê - tài chinh do kế toán cung cấp,

kiêm toán đảnh giá và đưa ra ý mến 3

Từ vai trò ý nghĩa vô cùng quan trong của kê toán, xuất hiện đòi hỏi thông tin số liêu và đánh giá mà kê toán cung câp phải luôn lạp thời, sát thực

Các hành vị vi phạm khi cô ý đưa ra thông tin, số liệu và đánh giá không

chuẩn xác có thể chỉ gây ra hậu quả thiệt hại về vật chất (trị giá bằng tiên) có tính chất nhỏ mon để đáp ứng nhu câu như quả cáp, lễ tt, tiệp khách .vượt

định mức nhưng có thể gây hâu quả thiệt hai lớn hơn như trong các vụ chuyển gia của cả doanh nghiệp FDI và doanh nghiệp nồi địa nhw Coca-Cola, Pepsi, Keangnam, Adidas, Sabico , lớn hơn nữa có thể dẫn đên các quyết định của

nhả quản lý doanh nghiệp, quản lý đât nước mắc sai lâm làm cho doanh nghiệp sụp đồ, nên kinh tế quốc gia bị suy thoái (Thái Lan, Hy Lap) dẫn đên tinh trạng lạm phát, người lao đông mất việc làm, lây lan thành khủng hoảng lĩnh tê vả làm zói mòn đạo đức nghệ nghiệp kê toán, đạo đức công vu

Từ tâm quan trong của kề toản đổi với Nhà nước, đổi với cơ quan, tổ

chức, doanh nghiệp, có thể thây rõ tính nguy hiểm cho xã hội của hảnh vị vị

phạm quy định vê kê toán Vì vậy, để bảo vệ hoạt động kê toán khỏi sư xâm

3 Xem: Đặng Vấn Thanh thid trổ 11.

hai, pháp luật chuyên ngành đặt ra các chuẩn mực, các yêu câu bắt buộc phải

tuân thủ cũng như các quy định về những hành vị bị nghiém cam Hanh vi vi

phạm những quy định này phải chịu trach nhiệm pháp lý ở cac mức khác nhau (zử ly ky luật, xử phạt vi phạm hanh chính hoặc truy cứu trach nhiệm hình sư)

tùy thuộc vảo tính nguy hiểm cho xã hội của hảnh vị vị phạm pháp luật về kê

toán Hành vi vị pham quy định vê kê toán có tính “nguy hiểm dang ké” sé bi quy định là tôi phạm vả chủ thể phải bị truy cứu trách nhiệm hình sự về tội vi

phạm quy định vê kê toán Trong đó, tôi vi phạm quy định về kê toán được

hiểu là: Hành vi ng hiểm cho xã hội vì phạm pháp luật kế toán, được qgpuy

đình trong (Bô) luật Hình sự, do người có chức vụ quyên hơm thực hiện, xâm

phạm trật tư quản Í kinh tễ của Nhà nước

Từ đính nghĩa trên, có thé khai quát 4 yêu tô của tội phạm nảy như sau:

- Về cm thê của tội phạm: Bên cạnh dâu hiệu của chủ thể tôi phạm

binh thường (người có năng lực trách nhiệm hình sự), chủ thể của tội vi phạm

quy định vê kê toán còn đòi höi dâu hiệu là người có chức vụ, quyên han

trong hoạt đông kê toán của đơn vị kê toán Họ là người có nghĩa vụ pháp lý

tuân thủ các quy định về kê toán Chỉ khi có nghĩa vụ thực hiện quy định về

kê toán thì mới có thể nói đên việc ví phạm quy định về kê toán Trong một

đơn vị kê toán, người có chức vụ, quyên hạn trong hoạt động kê toán trước hết là người đại điện theo pháp luật kiêm chủ tài khoản kê toán của đơn vị đó,

họ chịu trách nhiệm dam bảo tính hợp pháp của hoạt đông kê toán trong đơn

vị mình thông qua việc ký, phê duyệt các chứng tử, tải liệu, số sách, báo cáo

về kê toán Theo quy đính của pháp luật hảnh chính, dân sự, kinh doanh thương mại, họ có thể ủy quyên cho người khác (thông thường lả câp phó) làm chủ tải khoản, phụ trách hoạt động kê toán của đơn vị Trong trường hợp nảy, người được ủy quyên như vậy cũng được coi là người có chức vụ, quyên hạn trong hoạt động kề toán Bên cạnh đỏ, kề toán trưởng cũng như kề toán

viên phụ trách cũng được coi là người có chức vụ, quyên hạn trong hoạt đông

kê toán mặc dù ho lả người thực hiện công việc co tính chuyên môn, nghiệp

vụ vì khi thực hiện nghiệp vụ nảy họ phải tuân thủ các quy định về kê toán,

chịu trách nhiệm về tính xác thực của chứng từ, tải liệu, số sách, bảo cáo về

ké toan ma ho lap ra

- Về mặt Khách quan của tôi pham: Hành vì khách quan của tôi phạm

nay la hanh vi loi dung chức vụ, quyền hạn vi phạm quy định về kê toán Đó

có thê là hành đông - làm một việc mả pháp luật về kê toán cam hoặc là không hành đông - không làm, không làm đây đủ một việc mà pháp luật kê toán yêu câu phải làm _ Hảnh vi vị phạm quy đính về kê toán có thể gây ra hậu quả dưới dạng thiệt hại về vật chât cũng như thiệt hại phi vật chất Thiệt

hại vật chât cỏ thể đôi với nguồn vốn của đơn vị kê toán và cũng cỏ thể đôi

với nguồn vốn ngân sách nhà nước Hành vị phạm tội của tdi nay còn có thể

tác động xâu, thâm chí có thể làm rồi loạn trật tự, kỷ cương của pháp luật, xói

mòn đạo đức nghệ nghiệp và đao đức công vụ; có thể ảnh hưởng xâu đên đời sông của công chức, viên chức và người lao đông trong đơn vị, có thé dan dén

doanh nghiệp hoặc tổ chức khác bị phá sản hoặc đừng hoạt động

- Về mặt chủ quan của tội pham: Lỗi của người phạm tội là lỗi cô ý khi thực hiện hành vị vì phạm quy định về kế toán Ho biết về các quy định

nhưng vấn không tuân thủ, vẫn lảm việc bị pháp luật về kê toán cam hoặc

không làm, không làm đây đủ việc mà pháp luật vê kê toán yêu câu phải làm

Hành vi lợi dung chức vụ, quyên hạn vi phạm quy đính về kê toán có thể là vi phạm hoặc la tội pham Hành vị này chỉ là tôi phạm khi có tính “nguy

hiểm đáng kể" cho xã hội “Tôi pham và vi pham pháp luật Khác đền là hành

vi ngu) hiểm cho xã hội, trái pháp luật và chỉ khác nhau ở mức độ của tính

nguy hiém cho xã hội ”.3 Trong đó, tính nguy hiểm của hảnh vi vì phạm quy

định về kê toán phụ thuộc vảo tính chất quan trong của quy định bị vi phạm vả đặc biệt phụ thuộc vào mức độ thiệt hại vật chất là hâu quả của hành vị vi phạm

- Về khách thê của tôi pham: Tôi vì phạm quy định về kê toán xâm

phạm trật tự quản ly kinh tê trong lĩnh vực kê toán Trật tự quan lý kinh tê bao gôm trật tư quản lý của nhiêu lĩnh vực khác nhau, trong đó có lĩnh vực “kê toán” Hành vi phạm tôi của tôi vi phạm quy định vê kê toán là một trong các tội xâm phạm trật tự quản quản lý lĩnh tê qua xâm phạm trật tự quản lý vê kê

toán như các tôi pham khác xâm pham trật tự quản lý tải sản nhà nước, trật tự

quản lý đâu thâu; trật tự quản lý đât đai v.v

1.2 Các dấu hiệu định tội của tội vi phạm quy định về kế toán

(Điều 221 Bộ luật Hình sự)

1.2.1 Dâu liệu chủ thể của tội phạm

Ngoài dâu hiệu chung của chủ thể của tội phạm được quy định tại

Điêu 8 BLHS là năng lực trách nhiệm hình sự, chủ thể của tôi vi phạm quy

định về kê toán còn đời hỏi dâu hiệu đặc biệt là có chức vụ, quyên hạn trong

hoạt động kê toán “Việc gm định cỉm thê đặc biệt không phải là đề tru) cứa

trách nhiệm hình sự người có đặc điểm nhất đình về nhân thân mà vẫn nhằm

fruy cứu trách niiệm hình sự hành vi ngu hiểm cho xã hội và hành vì đỏ chỉ

có thê được thực hiện bởi những người có đặc điêm nhất đinh về nhân thân ”

Theo đó, chỉ người cỏ chức vu, quyên hạn mới có thể thực hiện được hành vi

mả Điều 221 đã mô tả “ iợi đương chức vụ, quyền hạn thực hiện một trong

các hành vì šsm đân.,

“Người có chức vụ, quyên hạn” là dâu hiệu chủ thê đặc biệt của tôi vị

phạm quy định vê kê toán Dâu hiệu chủ thể đặc biệt này cũng được quy định

ở nhiều tôi pham khác trong chương các tôi phạm vệ chức vụ Theo đỏ, co thé hiểu môt cách khải quát “người có chức vụ, quyên hạn” gôm người có chức

vụ và do có chức vụ nên có quyên hạn nhật định trong khi thực hiện nhiệm vụ

vả người tuy không cú chức vụ nhưng vẫn có quyên hạn nhât đính trong khi

5 Xem: Trường Ðaihoc Luật Hà Nồi (2018), Giáo từnh Luật Eình cự Việt Nạn - Phẩn cung, Nxb Công m

thực hiện nhiệm vụ Họ có thể được gọi chung lả “người có chức vu, quyên

hạn” Chức vu, quyền hạn ma những người này có được là “ đo bỗ nhiệm

do bam cit do hop déng hoặc do một hình thức khác “5 Những người này

có thể ” có hưởng iương hoặc không lưng iương ”.” Điều đặc biệt cân chủ y: Những người này không phải chỉ làm việc trong lỉnh vực công như

trước đây vấn hiểu mà theo BLHS năm 2015 thì ho cũng có thể làm việc

trong lính vực tư, la“ Mgười giữ chức danh, chức vu quan ip trong doanh

nghiệp tô chức (ngoài Nhà nước)”

Từ nội dung hiểu về dâu hiệu “người cỏ chức vu, quyên han” noi

chung như vậy, có thé cu thể hóa dâu hiệu “người có chức vụ, quyên han” ở tội vị phạm quy định về kê toản như sau:

"Người có chức vụ, quyên hạn” là chủ thể của tôi vi phạm quy định vê

kê toán là người có quyên hạn nhật định trong các đơn vị kê toán khi họ thực hién nhiém vu “ thu thập, xử jý, kiểm tra phân tích và củng cấp thông tín

kinh tê tài chính dưới hình thức giả tri, hiện vật và thời gian iao động”

(Khoản 8 Điều 3 Luật Kê toán năm 2015) cũng như nhiệm vụ “lưu trữ tài liêu

kề toán” (Điêu 45 Luật kê toán năm 2015) Trong đó, đơn vị kê toán gôm 5

nhom sau:

1 Cơ quan cỏ nhiệm vụ thu, chỉ ngân sách nhà nước các cap

2 Cơ quan nhà nước, tô chức, đơn vi sự nghiệp sử dụng ngân sách

nha nước

3 Tô chức, đơn vị sư nghiệp không sử dụng ngân sách nhà nước

4 Doanh nghiệp được thanh lập và hoạt động theo pháp luật Việt Nam, chi nhanh, văn phòng đại điện của doanh nghiệp nước ngoái hoạt động tại Việt Nam

5 Hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã?

Như vây, chủ thê của tôi vi phạm quy định về kê toán có thể là những

nguoi sau:

- Đại diện theo pháp luật của cơ quan, tô chức, doanh nghiệp goi tat

la Thủ trưởng đơn vị kê toán, người được Thủ trưởng đơn vị kê toán ủy quyên

hợp pháp;

- Kê toán trưởng, Kê toán viên phụ trách hoặc trực tiệp thực hiện

nghiệp vu kê toán;

- Lưu trữ viên, Thủ kho hoặc người khac được giao nhiệm vu lưu trữ

tải liêu kê toản

Đôi với nhóm chủ thể thứ hai được nêu trên, cân chú ý: “Đơn vi kế

toán được k hơp đồng với doanh nghiệp kinh doanii dịch vụ kế tođn hoặc hộ

kinh doanh dich vu ké todn dé thué dich vu lam kế toứn hoặc dịch vụ làm ké

toán trưởng ” (khoản 1 Điêu 56 Luật kê toán năm 2015) Do vậy, kế toán trưởng, kê toản viên phụ trách cũng như kế toán viên trực tiếp thực hiện

nghiệp vụ kề toán có thể là người lao đông của đơn vị kê toán nhưng cũng có

thể là người được thuê theo Điêu 56 Luật kê toán năm 2015 “ rgười được thuê làm kễ toán làm kê toán trưởng phải chim trách nhiệm về thông tim, số

liệu kế toản theo thõa thuận trong hơp đông” (khoăn 5 Điêu 56 Luật kê toán năm 2015)

1.2.2 Dâu liệu hành vỉ và đâu liệu lỗi cna chit thé

Khoản 1 Điều 221 BLHS quy định 5 nhóm hanh vị khách quan của tôi

vi phạm quy định về kê toản gây hậu quả nghiêm trong Trong đó, mỗi nhóm hảnh vi khách quan được quy định tại một điểm Cùng với mỗi nhóm hành vị khách quan đó là dâu lỗi của chủ thể Các hảnh vi nảy đều được thưc hiện có

sự lợi dung chức vu, quyên hạn của chủ thể Dâu hiệu “lợi dụng chức vụ,

quyên hạn” là đâu hiệu chung gắn với tât cả các hành vị khách quan của tôi

phạm nảy Dưới đây, tác giả trình bày lần lượt nội dung của từng nhóm hảnh

vi khách quan vả lỗi của chủ thể đối với hành vi khách quan:

* Nhóm hành vì thứ nhất và lỗi của chủ thê

Điểm a khoản 1 Điêu 221 quy định nhóm hảnh vị khách quan thứ nhật

la: Lot dung chic vu, quyén hạn gia mạo, khai man, thỏa thuận hoặc ép buôc

người khác giả mạo khai mam, tây vóa tài liệu kễ toán Phân tích quy định

nay cho thay co 8 dạng hành vi lợi đụng chức vu, quyên hạn được dé cap tai điểm a khoản 1 Điều 221 Đỏ là:

- Lơi dụng chức vụ, quyên hạn giá mạo tài liệu kế toán,

- Lơi dụng chức vụ, quyên hạn khái man tài liệu kế tođn;

- Lợi dụng chức vụ, quyên hạn fÙiöa thuận với người khác giả mạo tài

liệu RỄ toảm;

- Lợi dụng chức vụ, quyên hạn föa fimận với người khác khai man

tài liệu kê toán;

- Lơi dụng chức vụ, quyên hạn ép buộc rtgười khác gia mạo tài liệu

Các hành vị trên có thé nhom thanh hai loại sau:

- Loại hành vị thứ nhất có đôi tượng tác động là tải liệu kê toán - Giá

mạo, khai man tài liêu Rễ toán,

- Loại hành vị thử hai có đôi tương tác động lả người khác và hướng

tới tài liệu kê toán - Thỏa timậm, ép buộc người khác giả mạo, khai man, tây

xoa tat liéu ké toan.

Loại hành vi thứ hai tuy không tác đông trực tiếp đến tải liệu kê toán như loại hành vị thứ nhất nhưng có quan hệ chặt chế với tài liệu kê toản cũng

như với hành vi giả mạo, khai man tải liệu kế toản vì hành vị này là hành vị của chủ thê bị người có chức vụ, quyên hạn tác đông (thöa thuận, ép buộc)

Theo đó, việc hiểu nôi dung của loại hành vi thứ hai cũng đòi hỏi phải hiểu

nội dung của loại hành vị thứ nhật Cụ thể: Muốn hiểu hành vị thöa thuận hay

ép buôc người khác giả mạo hay khai man tải liệu kê toán thì ngoài việc phải hiểu hành vị thöa thuận vả hành vị ép buộc cân phải hiểu hành vị giả mạo và

hảnh vi khai man tài liêu kê toán Trong một vụ án, có thể có cả hành vị thuộc hai nhóm và có thể một chủ thê có cả hai hành vị đó

Do có mồi quan hệ với nhau như vậy mà các hành vi cụ thể thuộc hai

nhỏm được quy định chưng trong một điểm (điểm a trong khoản 1 của Điều luật),

Các hành vị cụ thê thuộc 2 loại hành vị trên đây đều liên quan đến tải

liệu kê toán Do vây, để hiểu được dâu hiệu hành vĩ khách quan thuộc nhóm

hành vi khách quan thứ nhất cân phải làm rõ khái miệm tải liệu kề toản

Theo khoản 18 Điều 3 Luật Kê toán năm 2015, tải liệu kê toán gôm 7 loại: Chứng từ kê toán, số kế toán, báo cáo tải chính, báo cáo kê toán quản trị,

báo cáo kiếm toán, bảo cáo kiểm tra kê toán vả tải liệu khác có liên quan đên

kê toán Trong đỏ, tải liệu khác liên quan đên kê toán được Nghị đính sô 174/2016/NĐ-CP giải thích tai khoản 4 Điêu § Đó có thể là: Các loại hợp đồng báo cáo kết quả liếm kê và đánh giá tải sản; tải liệu liên quan đến tiếp nhận vả sử dụng kinh phí, vốn, quỹ, tải liệu liên quan đến ngiĩa vu thuê, phi,

lệ phi vả nghĩa vu khác đổi với Nhả nước và các tải liệu khác 10

Từ cách hiểu về tải liệu kê toán là đối tượng của nhỏm hành vị thứ nhật, các hảnh vi cụ thể của nhóm hành vị này có thể được giải thích và mình họa qua các ví dụ cụ thể như sau:

- Hành vì thứ nhất - Lợi đụng chức vụ quyền ham giả mạo tài liệu kê

toa: Về ngôn ngữ, giả mạo được giải thích là hành vi làm giả để lừa dội H Theo đó, lợi dụng chức vu, quyên hạn giả mạo tải liệu kê toán có thể được hiểu lả hành vị làm giả tải liệu kế toán để lừa dối cơ quan, tổ chức có liên

quan và việc làm giả này được thực hiện trên cơ sở chủ thể có chức vu, quyên

hạn được giao Làm giả ở đây có thể có phạm vị tương đối rông, từ giả phôi tải liệu kê toán đên giả chữ ký trên tải liệu kê toán đên giả nội dung của tải liệu kê toán Tuy nhiên, dâu hiệu hành vị giả mạo tải liệu kê toản ở Điều 221 đòi hỏi sự việc được phan anh trong tài liệu kê toản phải là giả hoàn toàn Tải liệu kê toán được làm giả là tải liệu kê toán mà thông tin trên đó hoản toàn

không có thực 77 đ¡: Không có việc thuê nhân công nhưng đã lam các chứng

từ kê toán thể hiện có việc thuê nhân công Đây là điểm khác cña hành: vì giả mạo tài liệu kế toản so với hành vì khai man tài liệu kế toàn Tài liệu kê toán

bị khai man la tải liệu kê toán mả thông tin trên đó có phân không đúng với thực tê Vĩ đi: Có việc thuê nhân công nhưng khai tăng số nhân công cũng như sô ngày công trong chứng từ kề toản.2

Theo quy định, tải liệu kê toán bi gia mao, bi lam gia co thé la bat ky

tai liêu kê toan nao Tai liệu ké toan bi lam giả có thể chỉ liên quan đến một chủ thể có chức vu, quyên hạn nhưng cũng có thể liên quan đến nhiêu chủ thể

có chức vụ, quyên hạn, tùy thuộc vảo tửng loại tải liệu kê toán Vĩ đi: Báo

cáo tải chính chỉ liên quan đến người đứng đâu đơn vị kê toán nhưng chứng tử

kê toản liên quan đên nhiêu người có chức vu, quyên hạn trong don vi ké

toán Do vây, tài liêu kê toán bi làm giả trên thực tê có thể được thực hiện bởi

một hoặc nhiều chủ thể có chức vụ, quyên han

Hành vi lợi dụng chức vụ, quyên han giả mạo tải liệu kê toán thể hiện

lỗi của chủ thể là có ÿ Chủ thể biết hành vị của trình lả tạo ra tài liêu kê toản giả, nôi dung của tải liêu kê toán lả hoản toàn không có thực

11 ⁄em: Nghĩ của từ Giả mạo - Từ điển Vật-V$t tra soha wihttp /ratu soba viưdlirtem vƯG%EI%BA%A3

_m®%E1%BAA% A 1o ,truy cập ngày 11/5/2021

Trong thực tiễn xét xử, hảnh vi lợi dụng chức vụ, quyên han gia mao

tai liéu ké toan ma tac gia biết déu lä hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn làm

giả chứng tử kế toán Đó là hành vị lợi dung chức vụ, quyên hạn lập không

toản bô các chứng từ kê toán (hoàn toàn không có sư việc thực tê mà chứng từ

kê toán phản ảnh) Hành vị lập không toàn bô chứng tử kê toán cân được phân biệt với trường hợp lập không một phân chứng từ kê toán là trường hợp được coi là hảnh vi khai man chứng tử kê toán thuộc hảnh vị khai man tài liệu kê toán là hảnh vị thứ hai được trình bây ở phân tiếp theo

Đề minh họa cho hành vi giả mạo chứng từ kê toán, tác giả co vi du

toán), Đông Văn T (Giảm đốc trong các năm 2012, 2013, 2015, 2016, 2017)

va Nguyễn Minh H (Giám đôc năm 2014) đã lập các chứng từ kê toán về việc thuê lao đông ngoải và thanh toán tiên phu cập làm thêm giờ cho cán bô, nhân viên văn phòng mà trên thực tế không có các việc nảy Với các chứng từ kế

toán đã được giả mạo nảy, Văn phòng đã nhận được gân 01 tỷ đông Sô tiên nảy đã được chỉ cho các hoạt động chưng của đơn vị như Chi tiêp khách, chi

ngoại giao, chi thăm hỏi động viên can bộ và người lao đông trong đơn vị khi gia đình có việc hiểu, hỷ, ôm đau, chi bôi dưỡng vào các dịp lễ, tết

13 Điều nây có thể đươc giải thúch: Trong quy tinh ke toan thi chứng tir ké toan la khâu nghiệp › vụ kê tom đầu tiền, co ý nghĩa đặc biệt quan trong Chamg tr ke toan direc coi là phương tiện climg mmh bing guy to

về sự phát sinh và hoàn thánh: của nghiệp vụ kinh tế, tài chính của một đơn vị kê toán Việc chủ thể lợi

toán báo cáo tải chứnh, báo cáo kê toán quản trị

14 Xem: Bản án số 20/2019/HSPT ngày 30/9/2019 của TAND thị xã Nghỉa Lộ, tìủh: Yên Bai

Trong vu án nảy, các bị cáo là người có chức vụ, quyên hạn và đã cùng nhau có hảnh vi lập không chứng từ kê toán vệ việc thuê lao đông ngoải

va chi tiên phụ cập làm thêm giờ cho cán bộ, nhân viên của Văn phòng để rút tiên tử ngân sách nhà nước chi tiêu cho việc khác của Văn phòng Hành vì

nay thỏa mãn cac dâu hiệu của hảnh vị iơi dung chite vit quyền han gia mao

tài liệu kế tođn được quy định tại điểm a khoản 1 Diéu 221 BLHS

- Hành vì thứ hai - Lợi đứng chức vịt quyền han khai man tai lién ké

foán: Vệ ngôn ngữ, khai man được giải thích là hảnh vị khai sai sự thật Theo đó, lợi dụng chức vụ, quyên hạn khai man tải liệu kê toán được hiểu là

hảnh vi lợi dụng chức vụ, quyên hạn khai sai sự that tai liệu kê toán “Khai sai” ở đây không phải được hiểu một cách mảy móc là “kê khai” hay “khai

báo” mà cân được hiểu theo nghĩa khái quát là tạo ra tài liệu kề toán có nội dung không đúng hoàn toàn với thực tê Như vây, dâu hiệu hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn khai man tải liệu kê toán có thể được hiểu lả hành vĩ làm

ra tải liệu kê toán mả trong đó thông tin được kê khai có phân không đúng với

thực tê để lừa dồi cơ quan, tổ chức cỏ liên quan và việc làm giả này được thực

hiện trên cơ sỡ chủ thể có chức vụ, quyên hạn được giao

tải liệu kê toán có thê thây, cả hai hành vi này đều lả hành vị gian dối của người có chức vụ, quyền hạn và sự gian dối nảy cùng được thể hiện trên tai

liệu kê toán Sư khác nhau chỉ ở phạm vì gian dối Cụ thể Ở hành vị giả mạo tài liệu kê toản, sư việc và toàn bộ thông tin về sự việc trên tải liệu kê toán đêu không cỏ thực, còn ở hảnh vị khai man tài liệu kê toán, sự việc được phản ánh là có thực nhưng thông tin về sư việc đó có phân không đúng với thực tê

Theo quy định, tài liệu kê toán bị khai man có thể lả bắt kỷ tài liêu kế toán nảo Tuy nhiên, trong thực tê, chứng từ kế toán là tải liệu kê toán đâu

tiên bị khai man và tử đó mới kéo theo các tải liêu kê toán khác bị khai man

Tài liệu kê toán bị khai man có thể chỉ liên quan đên một chủ thể có chức vụ,

quyên hạn nhưng cũng có thể liên quan đến nhiêu chủ thể có chức vu, quyên

hạn, tùy thuộc vảo từng loại tải liệu kê toán Do vậy, tài liệu kê toán bị khai man trên thực tê có thể được thực hiện bởi một hoặc nhiêu chủ thể có chức

vụ, quyên hạn

Hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn khai man tải liệu kê toán thể hiện lỗi của chủ thể là có ý Chủ thể biết hành vị của mình lả tạo ra tai liệu kê toán có môt phân thông tin, số liệu ghi trên tài liệu kê toán đó là không đúng

sự thật

Trong thực tiễn xét xử, hanh vị lơi dụng chức vụ, quyền hạn khai man

tải liệu kê toản mả tác giả biết đều lả hành vị lợi đụng chức vu, quyên hạn lâp không một phân chứng từ kê toán

Đề minh hoa cho hanh vi khai man chitng tir ké toan, tac gia co vi du

dưới đây:

Công ty Môi trường đô thị TQ đã ký hợp đông kinh tê với Ủy ban

nhân dân thành phô T về việc giao nhận thâu các sản phẩm dịch vụ công công

năm trên địa bản thành phô T Trong đó có công việc nạo vét, vận chuyển bùn mương, công ngâm, hô ga Trong quá trình thực hiện hợp đông, bị cáo M là

Giám đốc công ty đã chỉ đạo bà D - Đội trưởng, lâp 6 bộ hô sơ thuê khoán người nạo vét, vân chuyển bùn mương, cổng ngâm, hô ga không đúng thực tê

về khối lượng và nhân công để làm thủ tục thanh quyết toản Các bộ hỗ sơ nảy đã được kê toản của Công ty là T hoản tât thủ tục tiệp theo (Ký vảo các

biên bản nghiệm thu) và được Giám đốc ký duyêt Với 06 bộ hô sơ, hợp đông

được khai man, Công ty của M đã rút ra được 138 triệu đồng từ ngân sách nhả

nước Trong đo, Công ty chỉ phải chỉ trả cho những người được thuê khoản

21 triêu đông Sô tiên còn lại (117 triệu đồng) được sử dụng vảo công việc

chung của Công ty

không đúng với thực tê vả sau đó đã ký duyệt các bộ hô sơ này để rút thêm

tiên từ ngân sách nhà nước chi tiêu cho việc khác của Công ty Hành vị này thỏa mãn các dâu hiệu của hành vị iợi đương chức vụ, quyên hạn khai man tài

liệu kế toản được quy định tại điểm a khoản 1 Điêu 221 BLHS l6

- Hành vi thit ba - Loi dung chic vir, quyén hạn thỏa thuận với người

khác giả mạo tài liêu kế toán: Vệ ngôn ngữ, thỏa thuân là đông ÿ với nhau

sau khi đã bản bạc, thương lượng!” Theo đó, lợi dụng chức vu, quyên han

thỏa thuận với người khác giả mạo tài liệu kế toán lả hảnh vi của người có

chức vu, quyên hạn tác động người khác làm ho đông ý và thực hiện hành vị

giả mạo tải liệu kê toán Trong đó, hảnh vi giả mạo tải liêu kế toán đã được

giải thích ở hành vị thứ nhật, còn người khác được hiểu lả người mả tải liệu

kế toán cân có sư xác nhận của họ theo quy định, họ có thể lả cán bô, công

chức, viên chức, người lao đông trong đơn vị kê toản nhưng không có quyên

hạn trong hoạt động kê toán hoặc có thể lả người ngoài đơn vị kê toán Pham

vi “người khác” như thê nảo lả tùy thuộc vào loại tài liệu kê toán bị giả mao

Vĩ đu, với chứng từ kế toán, người khác có thể là người trong đơn vị kê toản hoặc người ngoài đơn vị kê toán như người cung cập hàng hỏa, dịch vu

Chủ thể thực hiện hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn thỏa thuận với

người khác giả mạo tài liệu kê toán có thể là một người hoặc cũng có thể là

nhiêu người tủy từng trường hợp Tương tự như vây, người được thỏa thuân

ma co hanh vi giả mạo tải liệu kế toán có thể lä một hoặc nhiêu người

Hành vi lợi dụng chức vụ, quyên hạn thỏa thuận với người khác giả mao tai liệu kê toán thể hiện lỗi của chủ thể là cô y Chủ thể biết hành vị thỏa

l6 ⁄em- Bắn án số 118/2018/HSST ngày 25/10/2018 của Tỏa án nhân dân thánh phô Tuyển Quang, tinh Tuyên Quang

Trong vụ an nay, do clara xac dinh direc lối của T doi voi việc ky vao cac biến ban nghuém thu nên chua khẳng định: được la Tco hank vi loi dumg clu vu, quyền hạn khai nam chưng tử kẻ toan

aniyhu-dier/lac -viev/V- -VAho%E1%BA% A3+tlun%E1%BA% ADn html] (Trưy cap ngay 11/5/2021).

thuận của minh là hương vao việc tạo ra tải liệu kê toản cỏ nội dung hoan toàn

không cö thực

Trong thực tiến, hành vị lợi dụng chức vu, quyên hạn thỏa thuận với

người khác giả mạo tải liệu kế toán phố biến là hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn thỏa thuận với người khác giả mạo chứng từ kê toan Dé minh hoa,

tac gia co vi du diroi day:

Trung tâm Dịch vụ việc làm Thái Nguyên có chức năng dao tao va

day nghé, trong đó có đảo tạo nghệ cho đổi tương hưởng chính sách bảo hiểm thất nghiệp và nguồn kinh phí đào tạo nghệ cho đổi tượng nảy được lây từ Quỹ bảo hiểm thât nghiệp (do Bảo hiểm xã hội tỉnh Thái Nguyên chỉ trả),

Trong hai năm 2014, 2015 với 31 lớp đào tạo nghệ đã mở, bị cáo L là Giảm

đốc cùng Tô trưởng tô kê toản và Kê toản viên lả những người có chức vụ, quyên hạn trong hoạt động kề toán của đơn vị đã có một số hành vị gian đôi trong hoạt động kê toán, trong đó có hành vị lập không một sô hợp đông vân

chuyển cho học viên đi tham quan Đề có các bộ hô sơ hoàn chỉnh cho việc

thanh toản các hợp đồng này, Giảm độc đã thông nhật với các bị cáo “nhờ” Đơn vị vân tải ký xác nhận vảo các tài liệu có liên quan Với các bộ hô sơ khai không này vả các bô hô sơ gian dôi khác, các bị cáo đã rút ra được hơn

600 triệu tiên chênh lệch so với thực tê và sô tiên nảy đã được sử dụng vào các việc khác của Trung tâm

Trong vụ án này, các bị cáo là người có chức vụ, quyên han, da co

hanh vị “nhờ” người khác (đơn vị vận tải) thực hiện việc ký xác nhận vào các

hợp đồng vận chuyến không vả các các chứng từ kê toán không có liên quan

(bên cạnh các hảnh vị phạm tôi khác thuộc điểm a khoản 1 Điều 221) Hành

vị “nhờ” nay của cac bi cao thoa man cac dâu hiệu của hanh vi Joi đụng chức

vì quyên hạn thỏa thuận với người Rhác giả mạo tài liệu kế todn duoc quy định tại điểm a khoản 1 Điều 221 BLHS

18 Xem: Bắn án so 95/2020/HSPT ngiy 10/8/2020 cia TAND tinh Thái Nguyên

- Hanh vi ther tir - Loi dung chute vi, quyén hạm thỏa thuận với người

khác khai man tài liêu kễ toán:

Hành vi này chỉ khác hảnh vi thứ ba đã được phân tích trên ở chỗ tài liệu kê toán chỉ bị khai man mả không phải bị giả mạo Theo đó, lợi dụng chức vụ, quyên hạn thöa thuận với người khác khai tải liệu kê toán lả hành vị

của người có chức vụ, quyên hạn tác động người khác làm người nảy đông ý

vả thực hiện việc khai man tải liệu kê toán, tạo ra tải liệu kê toản có nội dung

không đúng hoản toàn với thực tê

Chủ thê thực hiện hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn thỏa thuận với

người khác khai man tài liệu kê toán có thể là một người hoặc cũng có thể là nhiêu người tủy từng trường hợp Người được thöa thuân mà có hảnh vị khai man tai liệu kê toản cũng có thể là môt hoặc nhiêu người

Hanh vi loi dụng chức vụ, quyên han thỏa thuân với người khác khai

man tải liệu kê toán thể hiện lỗi của chủ thể lả cô ý Chủ thể biết hành vị thỏa thuận của mình lả hướng vảo việc tạo ra tài liêu kê toán có mét phan thông tin, sô liệu ghi trên tài liêu kê toán đỏ là không đúng sự thật

Trong thưc tiến, hành vị lợi dụng chức vu, quyên hạn thỏa thuận với

người khác khai man tải liệu kê toán phổ biến lả hảnh vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn khai man chứng từ kê toán Dé minh hoa, tac giả có ví dụ đưới đây:

Từ năm 2019 đên đâu năm 2020, các cảo Phạm Vũ P lả Giảm doc,

Nguyễn Hoài P phụ trách kê toán, của Trung tâm Văn hóa - Thông tin vả

Thể thao huyện Mang Thít, tỉnh Vĩnh Long, đã khai tăng chi phí cho 4 đoản vận động viên của huyện tham gia luyện tập, thi đâu các môn thể thao; 2 đoản

điển viên luyện tập, tham gia biểu diễn hội thí nghệ thuật, khai tăng tiên mua săm dụng cụ thể thao; khai tăng tiên tiếp khách Đề hơp thức hóa việc khai tăng này, các bị cáo đã “zin” chữ ký xác nhận các trưởng đoản thé thao, van động viên, biên đạo, diễn viên vào các bảng khai; lây hóa đơn giá trị gia tăng

của nơi hàng bán dụng cụ thể thao, nơi bán hảng ăn Với các bộ hô sơ thanh

quyết toán đã bị khai man, các bị cáo đã rút từ ngân sách số tiên chênh lệch là

119 triệu đồng để chi tiêu cho các hoạt đông khác !°

Trong vụ án này, các bị cáo đã thông nhật “xin” chữ ký xác nhận của

nhiêu người vào các chứng từ kê toán đã bị khai tăng sô tiên và “lây” hóa đơn GTGT đã bị khai tăng sô tiên của các đơn vị cung cập hảng hóa, dịch vụ (bên cạnh các hành vi phạm tội khác thuộc điểm a khoản 1 Điêu 221) Hành vị

“xin” chữ ký xác nhận của những người khác và hành vị “lây” hóa đơn GTGT

của các bị cáo thỏa mãn các dâu hiệu của hành vì iơi đụng chức vụ, quyền han

thỏa thuận với người Khác Khai man tài liên kê ftođn được quy định tai điểm a

khoản 1 Điều 221 BLHS

- Hành vi thứ năm - Lợi đưng chức vụ, quyên hạn ép buộc người khác

gid mao tai liện kế toán

Về ngôn ngữ, ép buộc lả bắt phải lảm điều không muôn?” Theo đỏ, io?

đụng chức vụ, quyên hạn ép buôc người khác giả mạo tài liên kế toán là hành

vi của người có chức vụ, quyên han, bằng các thủ đoạn khác nhau buộc người khác phải thực hiện hành vị làm giả tải liệu kê toán và ho đã thực hiện Trong đó, hành vi làm giả tài liệu kê toán đã được giải thích ở hành vị thứ nhật So với

hành vị thứ ba, có thé thay, hanh vĩ này và hành vị thứ ba - hành vị lợi dụng chức

vụ, quyên hạn thỏa thuận với người khác giả mao tải liệu kê toản có điểm chưng

là đều tác đông đên người khác để họ thực hiện hành vị giả mao tải liệu kê toán

và chỉ khác ở chỗ, người bị tác đông ỡ hành vị thứ ba nhất trí thực hiện hanh vi

giả mạo tải liệu kê toán, còn ở hành vị nảy, ho miễn cưỡng thực hiện hành vị giả

mạo tải liệu kề toán, có thé do sợ lời de doa của người có chức vụ, quyên han

Hành vi ép buộc đã thể hiện lỗi của người lợi dung chức vụ, quyên

hạn ép buộc người khác giả mạo tải liệu kê toán là lỗi cô ý Chủ thể biết hành

vi trả người bị ép buộc phải thực hiện là hành vị giả mạo tải liệu kê toản

19 5m: Bắn án số 13/2021/HS-ST ngày 05/3/2021 của TAND luyện Mang Thứ,tầhh Vĩnh Long

20 Nem: Nghia của từ Ep buộc - Từ đến Việt- Vit ,tratu cơviet vn [http :/ftrata coviet.wuhoc-tieng-anhvtu-

đien/lac -viet/V-V/% C3% AOp+bu% E1%BB%96c lưmy] (Truy cấp ngày 11/5/2031).

- Hanh vi thir sau - Lợi dimg chic vu, quyền hạn ép buộc người Khác

khai man tài liên kễ toán

Đây là hành vị của người có chức vu, quyên hạn, bằng các thủ đoan

khác nhau buộc người khác phải thực hiện hành vị khai man tài liệu kê toản

vả họ đã thực hiên Trong đó, hành vị khai man tải liệu kê toán đã được giải

thích ỡ hành vi thứ hai So với hành vị thứ tư được phân tích trên, hành vị nảy

chỉ khác ở một điểm: Tải liêu kế toán ở hành vị thứ tư, là tải liệu kê toán có

nội dung về việc mà trên thực tê không có; còn ở hành vị nay, tai liêu kê toán

có nội dung không đúng hoàn toản với thực tê

Hanh vị ép buộc đã thể hiện lỗi của người lợi dụng chức vụ, quyền hạn ép buộc người khác khai man tài liệu kê toản là lỗi cô ý Chủ thể biết

hành vị má người bị ép buộc phải thực hiện là hành vì khai man tải liệu kê toản

người khác tây xóa tài liệu kế tođn

Đây là hảnh vị của người có chức vụ, quyên hạn tác động người khác làm ho đồng ý vả tự nguyên thực hiện hành vị tây xóa tải liệu kế toán Hành

vi nảy khác các hảnh vi lợi dụng chức vu, quyên hạn thỏa thuận/ép buộc

người khác giả mạo/khai man tải liệu kê toán là những hành vi đã được phân

tích trên ở chỗ: Việc mả người khác được thỏa thuận và thực hiện là tây xóa

tài liêu kê toán mả không phải là giả mạo, khai man tải liệu kê toản

Vệ ngôn ngữ, tây xóa là xóa sạch đi ?! Ở đây, tây xóa tài liệu kê toán

có nghĩa là chỉ lả xóa sạch/làm “mật” một thông tin nào đó thể hiện trong tai liệu kê toản nhưng đã lảm thay đôi nổi dung của tài liệu kề toán Như vây, đôi

tượng của hành vị tây xóa tải liêu kê toán là tài liệu kê toán thưc/đúng vả qua hanh vi tây xóa, chủ thể tây xóa đã tạo ra tài liệu kề toán không còn đúng nữa

ma 1a tải liệu kê toán sai (bị khai man)

đier/lac -viet/V-VR%E1% BA% A9+xo% C3% A1 hi] ( Truy cấp ngày 11/5/2021).

toan tương tự như "người khac” bị tác động ma thực hiện việc gia mao hoac

khai man tải liệu kê toán đã được trình bảy ở phân trên

Hành vi lợi dụng chức vụ, quyên hạn thỏa thuận với người khác tây

xóa tải liệu kê toán thể hiện lỗi của chủ thể là cô ý Chủ thể biết hành vị thỏa

thuận của minh là hướng vào việc tẩy xóa làm cho tải liệu kê toán không còn

hoản toàn đúng với thực tê

- Hành vì thứ tám - Lợi dung citức Vụ quyên han ep buộc 7Igười khác

tây xóa tài liêu kễ todn

Đây là hành vị của người có chức vụ, quyên hạn, bằng các thủ đoan khác nhau buộc người khác phải thực hiện hành vị tây xỏa tai liêu kế toán và

họ đã thực hiện

50 vo1 hanh vi /ot dung chức VỊI, quyén han thỏa thuận với người khác

tây xóa tài liệu kế tođn đã được trình bảy trên hành vị này chỉ khác ở chỗ:

Người thưc hiện việc tây xóa tải là bị ép buộc nên miễn cưỡng thực hiện mả

không phải lả đông ý, tự nguyện thực hiện

Với những phân tích trên đây về các hành vị và lỗi của chủ thể được quy định tại điểm a khoản 1 Điều 221, tác gia co thé rút ra nhận xét sau: Các hảnh vi được quy định tại điểm a tuy khác nhau nhưng về bản chât các hảnh

vi nảy đêu hướng tới việc tạo ra các tài liệu kê toản gian đối với tính chât và mức đô khác nhau bằng các cách thức và thủ đoạn khác nhau Tài liệu kê toán

được tạo ra có thể lả không có thực (giả mạo) hoặc không đúng một phan

(khai man), nó có thê được thực hiện bởi một hoặc nhiêu người có chức vu,

quyên hạn (giả mạo hoặc khai man) nhưng cũng có thể được thực hiện bởi sự

tham gia của người khác (giả mạo, khai man, tây zóa) do chịu sư tác đông của

người có chức vụ, quyên hạn (thỏa thuận, ép buộc) Việc tách bạch từng hanh

vi la can thiệt trong nghiên cứu Tuy nhiên, trong thực tê, ở một vu án có thể

thường co su dan xen giữa các hành vị cũng như giữa các chủ thể thực hiện

* Nhỏm hành vì thứ hai và lỗi của chủ thê

Điểm b khoản 1 Điêu 221 quy định nhóm hành vị khách quan thứ hai

là: Lợi dung chức vụ, quyền han du dé, théa thuận hoặc ép buộc người khác

cung cap, xác nhận thông tín, số liên kế tođn sai sự thật

Theo quy đính nảy, có 6 dang hanh vi co thé xay ra Do la:

- Loi dung chute vu, quyén han địt đỗ người khác xác nhận thông tin

56 liéu ké todm sai sự thật;

- Lơi dưng chức vu, quyền hạn địt đỗ người khác cung cấp thông tin

56 liéu ké toan sai su that:

- Loi dung chức vu, quyên hạn fhöa thuận người Rhác xác nhận thông

tin, số liên kế toản sai sự thật;

- Lợi dụng chức vụ, quyén han théa thuận người khác cưng cắp thông

tin, số liệu Rễ tođn sai sự thật;

- Lợi đụng chức vụ, quyên hạn ép buộc người khác xác nhận thông tin, sé liéu ké todn sai su thật;

- Lợi đụng chức vụ, quyên han ép buộc ngudi khde cung cap théng

fin, số liệu kễ toán sai sự thật;

Các dạng hành vị trên đây có điểm chung là đêu tác động đến người

khác băng thủ đoạn khác nhau vả đều liên quan đên thông tin, sô liệu kê toán

Trong các thủ đoạn tác động, có hai thủ đoạn tác đông đã được giải

thích ở nhóm hành vì thứ nhất (tại điểm a) Đó là thủ đoạn thöa thuận vả thủ

đoạn ep buộc Theo đo, chỉ còn thủ đoạn dụ dỗ là thủ đoạn chưa được quy

định tại điểm a Về ngồn ngữ, dụ đỗ ià iàm cho xiêu lòng mà nghe theo, làm theo bằng những lời hửa hẹn về quyền iơi)}2 Thù đoạn này cũng có kết quả

(tp :/#ratu soha vivdicthm_w/D%EI%BB% AS_d%E1%BB%97] (Tnuy cập ngày 16/5/2021).

cuối cùng giông như thủ đoạn thỏa thuận là người bị tác đông đều đông ý tự nguyện thực hiện việc làm theo đê nghị của người có chức vu, quyên hạn

Khác với nhóm hảnh vi được quy định tại điểm a, nhóm hảnh vị được quy định tại điểm b chỉ liên quan đến thông tin, tài liêu kề toán (sai sự thật)

mà không phải là tải liệu kê toán nói chung Đông thời, hành vi của người

khác mả người có chức vụ, quyên hạn hướng tới không phải là hành vị giả

mao hay khai man mả lả cung cấp hoặc xác nhân Theo đó, đề hiểu nhóm hanh vi thứ hai được quy định tại điểm b, cân làm rõ khải miệm thông tin, số

liệu kê toán cũng như khái niệm cung câp, xác nhận

Thông tin số liệu Rễ toán là nội dung co ban và quan trọng của các

loại tải liệu kê toán Trong đỏ, thông tin gồm cỏ: Tên và sô hiệu, tên, địa chi của cơ quan, tô chức hoặc cả nhân lập hoặc nhận tải liệu kê toản; tên nghiệp

vụ kinh tế tải chính phát sinh, chữ ký, họ tên của những người lập, duyệt và những người có liên quan đến tải liệu kê toán; Số liệu kế toán gôm có: Ngày,

tháng, năm, số lượng, đơn giá vả số tiên của nghiệp vu kinh tê, tài chính ghi bằng số; sô tiên dùng để thu, chi ghi bằng sô và bằng chữ

Về mặt ngôn ngữ, cung câp được hiểu là Jam cho có thứ cẩn đề sử

dung ,73 con xác nhận được hiểu là fiiừa nhân là đúng sự thật *®

Theo đó, các hảnh vị phạm tôi trong nhóm nảy được hiểu như sau:

- Hanh wi Joi dung chic vu quyền han du dễ người khác c1ữz1g cấp

thông tin, số liệu kễ toán sai sự thật được hiểu là hành vị của người có chức

vụ, quyên hạn làm cho người khác do được hứa hẹn mà đã chuyển cho mình thông tin, số liệu kế toán sai sự thật

- Hanh wi Joi dung chic vu, quyền han thoa thuận người khác củng

cấp thông tin, số liệu kế toán sai sự thật được hiểu là hành vị của người có

chức vụ, quyên hạn lảm cho người khác đông ý và đã chuyển cho mình thông

tin, sô liệu kê toán sai sự thật

- Hành vì ii dưng chức vụ, quyền hạn ép buộc người khác cung cấp

thong tin, số liéu ké todn sai suc that duoc hiéu 1a hanh vi cia ngươi cö chức

vụ, quyên hạn buộc người khác phải niễn cưỡng chuyển cho mình thông tin,

số liệu kê toán sai sự thật

- Hành vị iơi đụng chức vụ quyền hạn đụ đỗ người khác xác nhận

thong tin, số liéu ké todn sai suc that duoc hiéu 1a hanh vi cia ngườơi cö chức

vụ, quyền hạn làm cho người khác do được hứa hẹn mả đã xác nhận thông tin,

số liệu kê toán sai su that ma minh dua ra la dung sv that

- Hanh vi Joi dung chuc vin quyền hạn thỏa thuận người khác cưng

cấp thông tin số liệu kế toán sai sự thật được hiểu là hành vị của người có chức vu, quyên hạn làm cho người khác đông ý và đã zác nhận thông tin, số liệu kế toán sai su that ma minh dua ra la dung sv that

- Hành vị iợi dưng chức vụ, quyên hạn ép buộc người khác cung cấp thông tin số liệu kễ toán sai sự thật được hiểu là hành vị của người có chức

vụ, quyên hạn buộc người khác phải miễn cưỡng xác nhận thông tin, số liệu

kê toán sai sự thật mả mình đưa ra là đúng sự thật

Hành vị lợi dụng chức vụ, quyên hạn đi đỗ, thỏa thuận hoặc ép buộc

nguoi khac cung cấp, xac nhdn thong tin số liện kế tođn sai sự thật thê hiện

lỗi của chủ thê là cô ý Chủ thể biết hành vị của mình tác động vảo người khác là để hưởng vào việc họ cung câp hoặc zác nhận thông tin, sô liệu kê

toan sai sự thật

* Nhỏm hành vi tiứ ba và lỗi của cỉ thể

Điểm c khoản 1 Điêu 221 quy định nhóm hành vị khách quan thử ba

la: Lot dung chute vu, yên hạn đề ngoài số Rễ toỉn tài sản của đơn vị kễ toán hoặc tài sản liên quan đến đơn vì kế ton Nhóm hành vì nảy có thể được

coi như một hành vị với hai đổi tượng tác đông khác nhau là tải sản của đơn

vị kê toán vả tài sản liên quan đên đơn vị kê toán Hảnh vị khách quan được quy định ở đây là hành vi “ để ngoài số kê toán tai sản” Theo quy định, tai san của đơn vị kê toán cũng như tải sản liên quan đến đơn vị kê toán phải được ghi nhận vào trong số kê toán của đơn vị kê toán một các đây đủ, trung thực, sắp xếp khoa hoc vả theo đúng loại số, mẫu biểu mả pháp luật quy định Tùy

theo đặc điểm, quy mô và trình độ quản lý, đơn vị kê toán có thể lựa chọn

hình thức ghi số kê toán theo quy định? Theo loại tài sản, có các loại số

tương ứng như số kê toản tổng hợp; số, thẻ kê toán chỉ tiết, hay số kê toán tai

sản cô đính 35 Theo khoản 2 Điều 24 Luật Kê toán năm 2015, trách nhiệm ghi tai sản của đơn vị kê toán cũng như tải sản liên quan đến đơn vị kê toán vảo

số kề toán tai san là trách nhiệm của Kê toán, Kê toán trưởng và Đại diện theo pháp luật (Chủ tải khoản) của đơn vị kề toán Theo đó, những chủ thể nảy cỏ nghĩa vụ pháp lý trong việc thể hiện tài sản của đơn vị cũng như tải sản liên

quan đến đơn vị trong các số kê toán tải sản tương ứng Hành vị “để ngoài số

ké toan tai sản” là hành vị (không hành động) không thực hiện nghĩa vu phải

“đưa vào” số kê toán tải sản tai sản của đơn vị cũng như tài sản liên quan đên

đơn vị Vì không hành động này rmmả tài sản nhật định đã không được thể hiện

trong sô kê toán tải sản, nằm ngoài sự kiểm soát của các cơ quan chức năng

Đề làm rõ hành vị khách quan nảy, cân làm rõ các khải nệm “$ố kế foản”,

“Tài sản của đơn vi Rễ toán” và “Tài sản liên quan đến đơn vị Rễ tođn” Các

khái niệm có thể được giải thích như sau:

- Vệ số kê toán, Điêu 24 Luật Kê toản quy định: “Số kế todn dimg dé

ghủ chép, hệ thỗng và ium giữ các nghiệp vụ Kinh tế tài chính đã phát sinh cỏ

liên quan đên đơn vị kê toản ˆ

25 Xem: Thong tr 200/2014/TT- BTE ngày 22/12/2014 của Bỏ Tai chính lưrớng dẫn chế độ kệ toan doanh nghiép; Thông tr 133/2016/TT-BTC ngày 26/8/2016 của Bo Tải chinh hong dan che độ kê toán doanh nghiép nho va van

26 Xem- Thông tư sở 45/2018/TT- -BTE ngay 07/5/2018 của Bộ Tải chính lướng dẫn chỉ a quin by, th

ne]uệp quản ý không tính thánh phân vớn nửa rarec tai doanh nghiép.

- Vé tai san cia don vi ké todn, doi goc dé sé hitu, “Tai san ià vật

"37 củn đưởi gúc độ nghiệp vụ kề toán,

tiền, giã tờ có giá và q<uy én tai san

“Tai san ia nguon luc kinh té do don vi ké todn kiêm soát và có thê tìm được

lợi ích trong tương iai*Ê gôm tài sản ngắn hạn và tai san dai han va trong tai sản dải han có tải sản có định, các khoản đâu tư tải chính dài hạn, các khoản

phải thu dải hạn, Theo đó, “kiểm soát” vả “thu lơi” là đặc điểm xác định

tải sản là tải sản của đơn vị kề toán

- Về tài sản liên quan đến đơn vị kế toán, đây là các khoăn đâu tư, góp vốn liên doanh, liên kết Khi đơn vị kê toản dùng tai san cla minh dé gop von thì phải chuyển quyên sở hữu tải sản cho doanh nghiệp (công ty) mới được hình thảnh Tải sản đỏ tuy không thuộc sở hữu của đơn vị kề toán nhưng lả

tải sản có liên quan đến đơn vị kê toản

Từ những giải thích trên, có thể xác định, hành vị iợi đưng chức vụ

quyền han dé ngoài số kê toản tài sn của don vì kễ toản hoặc tài sđn liên

quan đến đơn vị kế toán là hành vì của người có chức vụ, quyên hạn trong

việc lập, ký duyệt số kê toán đã lập hoặc ký duyệt số kê toán còn thiểu tai san của đơn vị kê toán hoặc tài sản liên quan đên đơn vị kê toán

Hanh vi loi dụng chức vu, quyên hạn để ngoài số kế tođn tài sản của

đơn vị kê toán hoặc tài sản liên quan đên đơn vi kế toán thê hiện lỗi của chủ

thé là cô ÿ Chủ thể biết hành vị của mình là không thể hiện đây đủ các tải sản của đơn vị cũng như các tải sản liên quan đến đơn vị vào số kê toán tai sản

Đề minh họa, tác giả cú ví dụ sau: Doanh nghiệp A đã mang 03 xe vân

tải hành khách góp vốn với doanh nghiệp B để hình thành doanh nghiệp C Theo quy định, doanh nghiệp A phải mở số theo dõi tải sản đã góp vốn?

37 %m Điều 34 Bỏ init Dân sự số 91/2015/QH13 „ngay 24/11/20 15

28 Nem: Học viền Tai chinh (2014), Gido hi ngyền lý kế toứt N34B Tải chnh, Hà Nồi tr 57 và các trang tiếp theo

29 Mem: Cac dieu 34,35 Luat doanh nghiép số 59/2000/QH14 „ngay 17/6/2020

30 %Xzm: Thang tr so 133/2016/TT-BTC ngày 26/8/2016 của Bỏ Tài chỉnh hương dẫn chế độ kê toán cho

Trên thực tê, Doanh nghiệp A đã không thưc hiện việc đó để không hạch toản

nguồn thu lợi nhuận hoặc cô tức từ doanh nghiệp C_ Như vậy, những người có

chức vụ, quyên hạn của doanh nghiệp nảy đã có hành vị lợi dụng chức vụ,

quyên hạn để ngoài số sách ké toán tai sản liên quan đên đơn vị

Xét về bản chât, hành vi dé ngoai số kê toán tai sản của đơn vị kê toán hoặc tải sản liên quan đến đơn vị kê toản cũng là hành vĩ khai man tải liêu kế toán vì số kế todn là loại thứ hai trong íải liệu kế toán Với quy định tại điểm

c, có thể hiểu đây là dạng đặc biệt của hành vị khai man tải liệu kê toán nên được tách thành hảnh vị riêng

* Nhỏm hành vi tinứ tư và lỗi của chi thé

Điểm d khoản 1 Điêu 221 quy định nhóm hảnh vi khách quan thứ tư là: Lợi đưng chức vụ, quyền han hủy bỏ hoặc cô ý làm Inc hong tai liệu kê toán trước thời ham lưu trít theo qn) định của Luật Kễ toán

Như vây, thuộc nhơớm này co hai dạng hanh vị là hành vị “/zp' DO” va

hành vị “làm hư hỏng” Đôi tượng tác động của hai hảnh vị nảy là tài liệu kê toán Nội dung của đối tượng tác đông này đã được trình bảy khi trình bảy nhóm hảnh vi thứ nhất - nhóm hành vi được quy đính tại điểm a khoản 1 Điều 221 Tuy nhiên, ở đây, cân chú ý: Tài liệu kê toán là đôi tương tác đông của hành

vi hủy bỏ cũng như của hảnh vị làm hư hỏng được quy đính tại điểm d khoản Ì

Điêu 221 là tải liệu kê toán đã được đưa vào lưu trữ vì chỉ khi đó thì vân đề

thời hạn lưu trữ mới được đặt ra và mới có thể xác định được, hành vị hủy bö hoặc lam hư hỏng cö xảy ra trước thời hạn lưu trữ hay không Theo quy định

tại Điều 15, Nghị định 174/2016/NĐ-CP của Chính phủ, thời điểm tính thời hạn lưu trữ của loại tải liệu kê toản được bắt đâu tính từ ngày kết thúc kỳ kê toán năm (Ngày 31 tháng 12 của năm) Cũng theo văn bản nảy, loại tải liệu kê toán phải lưu trữ gồm: “Cưứng từ kê toán Số Rễ toản chủ tiết, sô ké todn tông

hợp Bảo cáo tài chỉnh, bảo cáo quyết toán ngân sách; báo cáo tông

hợp quyễt toản ngân sách Tài liêu khác.” Trong đỏ, tài liệu kê toản phải

lưu trữ tôi thiểu 5 năm gôm: “C?ưng từ kế toán không sử đụng trực tiếp đề ghi số kế toản và lập báo cáo tài chính Tài liéu ké todn ding cho quan Ij,

điền hành của đơn vị kế toản ”; tài liệu kê toán phải lưu trữ tôi thiểu 10 năm

gôm: “C?ưứng từ kê toán sit dung trực tiếp đề giủ số kế tođn và lập bảo cáo tài

chinh ” và tài liệu kê toán phải lưu trữ vĩnh viễn gôm: “Báo cáo tông quyết

toán ngân sách nhà nước năm đã đươc Quốc hôi phê chuẩn ."31

Về ngôn ngữ, “hủy bö” có nghĩa là bỏ đi, không cơi lả còn giá trị”

Hành vị hủy bỏ có thể như đốt cháy, xét nát, nghiên nát, dùng hóa chât để tiêu hủy 33 Hành vi “lâm hư hỏng” có thể như tây, xóa làm cho các thông tin, dữ liệu trên giây hoặc trên phương tiện điện tử không còn đọc được, không khai

thac sử dung được

Như vây, có thể hiểu: Lợi dụng chức vụ, quyên hạn /m‡y bö fài liệu ke

ton trước thời hạn iưua trữ theo my định của Luật Kế toản là hành vị của

người có chức vụ, quyên hạn dùng thủ đoạn khác nhau làm mật đi tải liệu kê

toán trước thời hạn lưu trữ theo quy định của pháp luật, còn Lơi dụng chức

vụ, quyên hạn cố ý iàm Jue hong tai liệu kế tođn trước thời hạn lun trit theo

qn) đinh của Luật Kế tođn là hành vì của người có chức vụ, quyên hạn dùng

thủ đoạn khác nhau cô ÿ lảm tải liệu kê toán không thể khai thác được đây đủ

nội dung trước thời hạn lưu trữ theo quy định của phấp luật

Lỗi của người phạm tôi là lỗi cô ý Khi thực hiện hành vị hủy bỏ hoặc

làm hư hỏng tải liệu kê toán, họ biết đó là tài liệu kê toán vả vẫn còn trong

thời hạn lưu trữ theo quy định cua phap luật

* (Nhóm) hành vị thứ năm và lỗi cũng như mục đích pham tôi của chủ thể

một số điều của Luật Kế toán

32 Mem: Te Gen Vit Viit Viemammese- Viemammese Dictiomry, fittps:/Atudien com/Vviet- Vietdictionary hnghia-cua-ta-h% E1% BB% A7y% 20b% E1% BB% SF] , (Thuy cap ngay 06/6/2021)

N+b Công ân nhân dân, 2021 tr 230.

Điểm đ khoản 1 Điều 221 quy đính hảnh vị khách quan thứ năm lả:

Loi dung chức vụ quyên hạn lập hai hệ thông sô kế toán tài chính trở lên nhằm bỏ ngoài sô kê toản tài sản, nguôn vốn kinh phí của đơn vị kê tođn

Theo quy định này, chỉ có một hành vì được mô tả Đó là hành vị của

người có chức vu, quyên hạn tạo ra nhiêu hệ thông số kê toán tài chính Khi

thực hiện hành vi nảy, lỗi của chủ thể là lỗi cô ý và mục đích phạm tôi là

nhằm “bö ngoài số kê toán tải sản, nguồn vốn, kinh phí của đơn vị kế toán”

Các dâu hiệu được quy định tại điểm đ là tương đôi rõ, ngoại trừ dâu hiệu vê đổi tương tác động của hành vị Theo quy định, đôi tương tác đông của hành vị ở đây phải là “Hệ thông số kế toản tải chính” Theo Luật kê toản

cũng như các văn bản hướng dẫn thi hành Luật nảy, chỉ có khái niệm “sô kê

toán” cũng như “hệ thông số kê toản” mả không có khái niệm “số kê toản tải

chính” cũng như “hệ thông số kê toán tải chính” Do vay, câu hỏi được đặt ra, cân hiểu dâu hiệu “hệ thông số kê toán tải chính” được quy đính tại điểm đ

khoản 1 Điều 221 như thê nào?

Nghiên cứu vê vân đề nảy tác giả thây, dựa trên cơ sở phạm vi cung câp thông tin kê toán, khoa học kê toán phân loại thành kê toán quản trị và kê

toán tải chính*' Sự khác nhau giữa kê toán quản trị vả kê toán tài chính ở chỗ

kê toán quản trị dùng trong “đôi nội” vả kê toán tài chính dùng trong “đôi

ngoại” Để đảm bảo tính chủ động, linh hoạt của chủ thể quản lý trong đơn vị

kê toán, hệ thông số sách, báo cáo kê toản quản trị không nhật thiết phải tuân thủ theo mẫu biểu mà pháp luật kê toán đã quy định Ngược lai, hê thông số

sách, bảo cáo kê toán tài chính đòi hỏi phải được lập theo đúng mẫu biểu má

pháp luật đã quy định Vê mặt nguyên tắc, thông tin sô liệu giữa kê toán quản trị vả kế toán tải chính phải luôn thông nhật và bằng nhau

Dưa vảo sự phân loại nảy - phân loại kê toan tài chính và kề toản quản trị trong khoa học, có thể hiểu “hệ thông số kê toán tải chính” lả hệ thông số

34 Hoc viện Tải chín (2014), Giáo trừnh nguyễn bí kế toán N3B Tài chính, Hà Nội tr 22-33.

kế toán theo biểu mẫu được quy định mả thông tin, số liệu trong đó là cơ sở xây dựng báo cáo tài chính dùng để bảo cáo cơ quan quản lý hoặc để cung cập các đơn vị khác trong hoạt đông của minh Do vậy, hệ thống sô kế toản thuộc loại kê toán quản trị không thuộc đối tương tác động được quy định tại điểm đ khoản 1 Điều 221

Cách hiểu trên đây là kết quả của sư suy luân theo từ ngữ của điêu luật

còn vê mặt pháp lý, do chỉ quy định số kê toán nên số kê toán quản trị hay số

kế toản tài chính chỉ là tên gọi khác của số kê toán Do đó, theo tác giả, ở điểm đ khoản 1 Điêu 221, chỉ doi hỏi lap hai hệ thông số kê toản trở lên trong

đó có hê thông số kê toán theo biểu mẫu chung (theo kê toán tải chính)

Lỗi của chủ thể theo điểm đ khoản 1 Điều 221 lả lỗi có ý Mục đích của chủ thể khi lập nhiêu hệ thông số kê toản là nhằm bö ngoài số kê toán tai sản, nguôn vốn, kinh phí của đơn vị kê toản Trong đỏ, dâu hiệu “bỏ ngoài ”

đã được giải thích ở nhóm hành vị thứ ba Đôi tượng bị bỏ ngoải là tài sản,

nguôn vốn và kinh phí Trong đỏ, tài sản là thuộc sở hữu của đơn vị kê toán;

nguôn vốn có thể có được từ vay mươn, còn kinh phí có thể là khoản Ngân

sách nhà nước cấp cho các đơn vị trực thuộc để chí vào các hoạt động kinh té,

văn hóa, giáo dục, y tê ,

Đề minh họa cho hành vi phạm tôi quy định tại điểm đ nảy, tác giả có

vi du sau đây:

Dưới sư chỉ đạo của Bủi Quang Huy là Tổng giảm đốc Công ty Nhật Cường, các Bị cáo là Nguyễn Bảo Ngọc, Giám độc Tải chính và Nguyễn Thị Bich Hăng, Kê toản trưởng đã lập ra 2 hệ thông số sách kê toán trên phân

mêm điện tử gồm: Hệ thông ERP nội bộ để theo dõi sô liệu thực tê và hệ

35 Trong thư tả, chủ thể có chức vụ „quyền han của đơm vị kế toán có thể lập ra nhiều hệ thông số sách để

hủ thanh nên các báo cao tai chính khác nhau, hic ta km cho mumh “Yon manh” va hac thi lam cho mmh

“nhổ be” ƒĩ dị, để Chứng mình đơn vị kế toán của mảnh có đủ năng Inc dự thâu hoặc có đủ điều kiện được niêm yết trên sin chimg khoan „ đơn vị lập hệ thông sở kẻ toán và báo cáo tải chính thể hiện đợn vị có tải sim, nguon von, kmh phi lon, downh thm lớn, Èyi rửulận cao De đôi phó với cơ quan Thuê, Bio hiem hoic de phân chúa lợi nhận, có tức cho có đồng „ đơn vị lại lập hẻ thông số sách và báo cáo tải chính thể hiện tải sẵn ngnon von, kinh phi nhs; doanh tì tháp, lợi nÌmân # hoặc lõ.