LUẬN VĂN: Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện

Do đó, kế hoạch kiểm toán tổng thể cũng phải cung cấp được những hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, những vấn đề liên quan đến Báo cáo tài chính chế độ kế toán, chuẩn mực

toán Việt Nam thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU

Kế hoạch kiểm toán đúng đắn là cơ sở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng có giá trị góp phần đưa ra các nhận xét xác đáng về thực trạng hoạt động được kiểm toán, giữ vững và nâng cao uy tín cũng như hình ảnh của Công ty kiểm toán đối với khách hàng Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là hoạt động mới mẻ Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán ở Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về

số lượng và chất lượng Do vậy, việc lập kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán

Với ý nghĩa đó, qua quá trình học tập tại trường và được sự hướng dẫn của Thạc sỹ

Phan Trung Kiên, em đã quyết định chọn đề tài “Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm

toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện” để làm chuyên đề thực tập tốt nghiệp

Chuyên đề thực tập bao gồm ba phần chính như sau:

Phần I: Cơ sở lý luận về quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán

Báo cáo tài chính

Phần II: Thực trạng lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh

Kiểm toán Việt Nam – CPA VIETNAM thực hiện

Phần III: Một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán

Báo cáo tài chính do CPA VIETNAM thực hiện

PHẦN I

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUÁ TRÌNH LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG QUY

TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1 Khái niệm và vai trò của Lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính

1.1 Khái niệm về kế hoạch và lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính

Các cách tiếp cận với khái niệm “Kế hoạch”: Theo từ điển tiếng Việt, “Kế hoạch”

được giải nghĩa là: “ Sự sắp đặt hoặc hoạch định đường lối có hệ thống về những công việc

dự định làm” Trên góc độ quản lý, với các cách tiếp cận khác nhau có thể đưa ra những khái niệm cụ thể về kế hoạch; sau đây là ba cách tiếp cận chủ yếu:

Thứ nhất: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là một quá trình thực hiện mục tiêu của

một hoạt động thì kế hoạch là trình tự tiến hành hoạch định, tổ chức thực hiện nhằm đạt được mục tiêu đề ra Với cách tiếp cận này sẽ có khái niệm về kế hoạch hoá

Thứ hai: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là quá trình cân đối nguồn lực cho một

hoạt động thì kế hoạch là quá trình cân đối tích cực giữa yêu cầu của hoạt động với các nguồn lực thực hiện để đạt được mục tiêu đề ra

Thứ ba: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là cách thức tổ chức thực hiện hoạt động thì

kế hoạch là các phương án tổ chức thực hiện hoạt động để đạt được mục tiêu đề ra

Khái niệm “Kiểm toán” theo quan niệm hiện đại: Ở nước ta, thuật ngữ “Kiểm toán”

mới chỉ thực sự xuất hiện và đưa vào sử dụng trong những năm đầu của thập kỷ 90 Vì vậy

cách hiểu và cách dùng về khái niệm “Kiểm toán” chưa được thống nhất Tuy nhiên, theo

quan điểm hiện đại: “Kiểm toán là việc xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”

Từ đó, có thể hiểu khái niệm “Kế hoạch kiểm toán” là sự sắp đặt hoặc hoạch định

đường lối có hệ thống về những công việc kiểm toán dự định sẽ làm để xác minh và bày tỏ

ý kiến về thực trạng được kiểm toán

Yêu cầu của mỗi cuộc kiểm toán là phải đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực thông qua thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết

cũng nêu rõ “Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo

cuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả”

Kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm tàng; đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn Việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị cho hoạt động kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành Chuẩn mực

Như vậy, lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán cần phải tiến hành để đảm bảo cho toàn bộ cuộc kiểm toán được thực hiện thành công Tuy nhiên, lập kế hoạch kiểm toán không phải là một hoạt động đơn lẻ mà bao gồm rất nhiều các bước công việc nối tiếp nhau Bởi vì lập kế hoạch kiểm toán là một công việc không đơn giản, một mặt đòi hỏi kiểm toán viên phải có trình độ chuyên môn cao, mặt khác nó đòi hỏi phải có sự phối hợp giữa các bộ phận chức năng khác nhau

Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính:

Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán

Giai đoạn II: Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn III: Hoàn thành kiểm toán và công bố Báo cáo kiểm toán

Để hiểu rõ hơn về quy trình lập kế hoạch kiểm toán, đồng thời có thể lập kế hoạch kiểm toán một cách khoa học và thống nhất theo một chuẩn mực chung được thừa nhận rộng rãi, người ta lại chia lập kế hoạch kiểm toán thành ba bộ phận:

 Kế hoạch chiến lược

 Kế hoạch tổng thể

 Chương trình kiểm toán

Các bộ phận của kế hoạch kiểm toán phụ thuộc vào đặc trưng của từng cuộc kiểm toán

Kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo lập ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán

Theo những hướng dẫn của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 - từ điểm 14 đến điểm 17:

 Cuộc kiểm toán lớn về quy mô là cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính tổng hợp ( hoặc báo cáo tài chính hợp nhất) của Tổng công ty, trong đó có nhiều công ty đơn vị trực thuộc cùng loại hình hoặc khác loại hình kinh doanh

 Cuộc kiểm toán có tính chất phức tạp là cuộc kiểm toán có dấu hiệu tranh chấp, kiện tụng hoặc nhiều hoạt động mới mà kiểm toán viên và Công ty kiểm toán chưa có nhiều kinh nghiệm

 Cuộc kiểm toán địa bàn rộng là cuộc kiểm toán của đơn vị có nhiều đơn vị cấp dưới nằm trên nhiều tỉnh, thành phố khác nhau, kể cả các chi nhánh ở nước ngoài

 Kiểm toán Báo cáo tài chính nhiều năm là khi Công ty kiểm toán ký hợp đồng kiểm toán cho một số năm tài chính liên tục, ví dụ từ năm 2005 đến 2007

Kế hoạch chiến lược là cơ sở lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả của cuộc kiểm toán

Việt Nam đã ra nhập WTO, xuất phát từ các quy định của nhà nước về các đối tượng kiểm toán bắt buộc mà số lượng khách hàng của các Công ty kiểm toán ngày càng tăng theo Để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán, bắt buộc phải có những hướng dẫn cụ thể hơn trong việc lập kế hoạch kiểm toán cho những đối tượng phức tạp, quy mô lớn, địa bàn rộng… Do đó, khái niệm và nội dung lập kế hoạch chiến lược ra đời nhằm thoả mãn những yêu cầu đó

Kế hoạch kiểm toán tổng thể là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm toán Mục tiêu của việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể là để có thể thực hiện công việc kiểm toán một cách có hiệu quả và đúng thời hạn

Dựa vào khái niệm trên, có thể thấy rằng kế hoạch kiểm toán tổng thể trước hết phải đảm bảo được chức năng cơ bản của nó là cụ thể hoá, chi tiết hoá kế hoạch chiến lược đã được lập ban đầu Tuy nhiên, đối với những khách hàng mà công ty kiểm toán không lập

kế hoạch chiến lược (vì xét thấy không cần thiết), thì lập kế hoạch tổng thể là bước công việc đầu tiên cần thực hiện Do đó, kế hoạch kiểm toán tổng thể cũng phải cung cấp được những hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, những vấn đề liên quan đến Báo cáo tài chính (chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán mà khách hàng áp dụng), vùng rủi ro chủ yếu của đơn vị khách hàng, hệ thống kiểm soát nội bộ Từ đó, xác định mục tiêu kiểm toán phương pháp tiếp cận, dự kiến nhân sự và thời gian tiến hành…

Về khái niệm chương trình kiểm toán: Theo Từ điển Tiếng Việt, chương trình là “ những dự kiến hoạt động được kê ra từng việc, từng khoản theo thứ tự” Như vậy, xét về mức độ chi tiết thì chương trình chi tiết hơn so với kế hoạch Có thể hiểu chương trình kiểm toán là toàn bộ những chỉ dẫn cho kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán tham gia vào công việc kiểm toán và là phương tiện ghi chép theo dõi, kiểm tra tình hình thực hiện kiểm toán Chương trình kiểm toán chỉ dẫn mục tiêu kiểm toán từng phần hành, nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cụ thể và thời gian ước tính cần thiết cho từng phần hành

1.2 Vị trí của lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính

Kế hoạch kiểm toán là giai đoạn không thể thiếu và chi phối tới chất lượng, hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Ý nghĩa này được thể hiện ở một số điểm sau:

 Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy

đủ và có giá trị Các bằng chứng này chính là cơ sở để kiểm toán viên đưa ra các ý kiến xác đáng về tính trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính được kiểm toán Từ đó kiểm toán viên sẽ hạn chế được những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ được uy tín nghề nghiệp với khách hàng

 Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan khác như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài… Qua đó, kiểm toán viên có thể tiến hành cuộc kiểm toán theo đúng chương trình

đã lập với các chi phí ở mức hợp lý, tăng cường sức cạnh tranh cho Công ty kiểm toán của mình và giữ uy tín với khách hàng

 Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm toán viên thống nhất với khách hàng về nội dung công việc sẽ được thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên… Do đó, một kế hoạch kiểm toán phù hợp sẽ giúp Công ty kiểm toán tránh được những bất đồng với khách hàng

 Ngoài ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, kiểm toán viên có thể kiểm soát

và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán, từ đó thắt chặt mối quan hệ giữa Công ty kiểm toán với khách hàng

2 Trình tự lập kế hoạch kiểm toán

2.1 Lập kế hoạch chiến lược

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 - Kế hoạch kiểm toán: “ Kế hoạch chiến lược phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán Báo cáo tài chính của nhiều năm”

Nội dung và các bước công việc của kế hoạch chiến lược: Đối với khách hàng kiểm toán mà Công ty kiểm toán xét thấy cần phải lập kế hoạch chiến lược, thì có thể coi kế hoạch chiến lược chính là cơ sở đầu tiên có ảnh hưởng tới toàn bộ quy trình lập kế hoạch kiểm toán sau này Kế hoạch kiểm toán tổng thể sau đó sẽ được lập dựa trên kế hoạch chiến lược, chương trình kiểm toán sẽ được lập dựa trên kế hoạch kiểm toán tổng thể Do

đó, kế hoạch chiến lược phải đảm bảo cung cấp những hiểu biết tối thiểu về khách hàng để

từ đó đề ra những bước công việc cơ bản nhất cần tiến hành và thời gian thực hiện cuộc kiểm toán

Tám bước công việc của kế hoạch chiến lược:

Thứ nhất: Tìm hiểu tình hình kinh doanh của khách hàng: Tổng hợp thông tin về

lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, quy trình công nghệ, tổ chức

bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị Đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: Động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của các doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng…

Thứ hai: Xác định những vấn đề liên quan đến Báo cáo tài chính như: chế độ kế

toán, chuẩn mực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập Báo cáo tái chính và quyền hạn của Công

ty

Thứ ba: Xác định những vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó

tới Báo cáo tài chính (đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát)

Thứ tư: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

Thứ năm: Xác định các mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm

toán

Thứ sáu: Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia như: Chuyên gia tư vấn

pháp luật, kiểm toán viên nội bộ, kỹ sư xây dựng, kỹ sư nông nghiệp…

Thứ bảy: Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện

Thứ tám: Giám đốc duyệt và thông báo kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt,

trưởng nhóm kiểm toán lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán

2.2 Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

“Kế hoạch kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán” Như vậy, kế hoạch kiểm toán bắt buộc phải lập cho mọi cuộc kiểm toán Nói cách khác, kế hoạch kiểm toán được lập và được duyệt chính là kim chỉ nam cho hoạt động của nhóm kiểm toán sau này

Tuy nhiên, mỗi Công ty kiểm toán có một hệ thống phương pháp luận riêng, mỗi khách hàng lại có đặc trưng riêng cho từng thời điểm kinh doanh nhất định Do đó, không

có một khuôn mẫu cụ thể về lập kế hoạch kiểm toán tổng thể của mọi Công ty kiểm toán,

áp dụng cho tất cả các khách hàng tại mọi thời điểm Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam một mặt quy định rằng kế hoạch kiểm toán tổng thể phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình kiểm toán, mặt khác cũng chỉ ra rằng hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm toán tổng thể thay đổi tuỳ theo quy mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm toán, phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đặc thù do kiểm toán viên sử dụng Lập kế hoạch kiểm toán (Bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán) gồm sáu bước công việc được miêu tả theo sơ đồ sau:

Sơ đồ 01 Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán

Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở

Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm

toán

2.2.1 Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán

Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng Có thể hiểu một cách khái quát quá trình thu nhận khách hàng bao gồm hai giai đoạn: Thứ nhất, liên lạc với khách hàng; thứ hai, khi khách hàng này đã có nhu cầu kiểm soát, xem xét khả năng chấp nhận yêu cầu Trên cơ sở đã chấp nhận khách hàng mới tiến hành lập kế hoạch kiểm toán

Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các công việc sau:

Thứ nhất: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của Công ty kiểm toán hay không Để có được nhận định chính xác, cần tiến hành các công việc sau đây:

 Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng

Vì bản thân sự ra đời của kiểm toán ngay từ đầu đã chứa đựng những yếu tố hướng tới sự chuẩn mực, do đó việc kiểm soát chất lượng kiểm toán là một yêu cầu không thể thiếu Vai trò của kiểm toán Báo cáo tài chính trước hết là cung cấp cho các bên hữu quan

và những người quan tâm đến ý kiến của kiểm toán về mức độ trung thực, hợp lý của Báo

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ

và đánh giá rủi ro kiểm soát

Soạn thảo chương trình kiểm toán

cáo tài chính đã được kiểm toán; thứ nữa là giúp cho doanh nghiệp và Nhà nước chấn chỉnh công tác kế toán và quản lý Như vậy, bản thân hoạt động kiểm toán bắt buộc phải tuân theo những chuẩn mực để bảo đảm chất lượng của chính nó trước khi trở thành thước

đo cho các hoạt động khác

Thế nào là chất lượng hoạt động kiểm toán? Đâu là thước đo để đánh giá hoạt động kiểm toán? Thực chất, đây là khái niệm có tính tương đối, rất phứp tạp Ở mỗi quốc gia khác nhau sẽ có một hệ thống các tiêu thức đánh giá chất lượng kiểm toán khác nhau, bởi

vì những chuẩn mực kiểm toán giữa các quốc gia có thể khác nhau Tuy nhiên, hệ thống Chuẩn mực kiểm toán của từng quốc gia đều có một cơ sở chung là hệ thống các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi trên toàn thế giới Nên có thể khái quát chất lượng kiểm toán: ”Là mức độ thoả mãn các đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của kiểm toán viên, đồng thời thoả mãn mong muốn của đơn vị được kiểm toán về những ý kiến đóng góp của kiểm toán viên nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh, trong thời gian định trước và giá phí hợp lý” (Trích Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán)

 Tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ,

tính liêm chính của Ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp tới hiệu quả của các thủ tục kiểm soát

Kiểm toán thường dựa vào kinh nghiệm chuyên môn của bản thân để đánh giá rủi ro tiềm tàng dựa trên phương diện Báo cáo tài chính, số dư tài khoản và loại nghiệp vụ cụ thể Trong đó, tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng đóng vai trò chủ yếu trong phương diện Báo cáo tài chính Ví dụ như sự liêm khiết, kinh nghiệm và sự hiểu biết của Ban giám đốc, trình độ chuyên môn của kế toán trưởng, những áp lực bất thường đối với Ban giám đốc thúc đẩy họ phải trình bày Báo cáo tài chính không trung thực… Khi Báo cáo tài chính được trình bày không trung thực thì không thể dựa vào bất kỳ bản giải trình nào của Ban giám đốc hay các sổ sách kế toán để đưa ra những đánh giá về rủi ro tiềm tàng, hệ thống kiểm soát nội bộ Từ đó, không thể lập được kế hoạch kiểm toán thích hợp

Do đó, những nghi ngại về tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng có thể nghiêm trọng đến nỗi đưa ra kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được

 Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm

Mục đích của việc liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm là để kiểm toán viên và công ty kiểm toán kế nhiệm có đầy đủ cơ sở để đánh giá khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán

 Đa số những Công ty kiểm toán có những khách hàng truyền thống Với sự phát triển của ngành kiểm toán trên thế giới nói chung và ở Việt Nam nói riêng, số lượng khách hàng kiểm toán ngày càng tăng mỗi năm những công ty kiểm toán lại có thêm khách hàng mới

có nhu cầu kiểm toán Báo cáo tài chính Có thể phân chia số lượng khách hàng mới này thành hai loại: khách hàng tiềm năng (trước đây khách hàng này đã được kiểm toán bởi một Công ty kiểm toán khác), khách hàng mới (khách hàng chưa từng được kiểm toán bởi Công ty kiểm toán nào)

 Đối với khách hàng tiềm năng: Một trong những phương pháp hiệu quả nhất để kiểm toán viên kế nhiệm tìm hiểu về khách hàng mới là liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm Thông qua kiểm toán viên tiền nhiệm kiểm toán viên kế nhiệm sẽ thu thập được những thông tin tương đối chính xác về tính liêm chính của Ban giám đốc, hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, các nguyên tắc kế toán thủ tục kiểm soát được áp dụng… và

lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Tất cả những yếu tố này sẽ hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán, trước hết là xem xét có chấp nhận kiểm toán hay không Tuy nhiên, theo Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp về tính bảo mật thì kiểm toán viên kế nhiệm phải được sự đồng ý của khách hàng trước khi liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm

 Đối với khách hàng mới: Đây là một khách chưa từng được kiểm toán bởi bất kì Công

ty kiểm toán nào Do đó, để thu thập những hiểu biết về khách hàng này, có thể sử dụng nguồn thông tin thông qua việc nghiên cứu sách báo chuyên ngành, xin ý kiến chuyên gia,

cố vấn pháp lý, thuê những nhà điều tra tài chính chuyên nghiệp để điều tra về công ty khách hàng…

Ngoài ra, khách hàng cũ của Công ty kiểm toán năm nay cũng có thể được kiểm toán bởi những kiểm toán viên mới so với những năm trước Các kiểm toán viên kế nhiệm này cũng có thể liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm cùng Công ty để thu thập thông tin về khách hàng năm nay mình phụ trách hoặc có thể dựa hồ sơ kiểm toán của những năm trước được lưu trữ lại Công ty Hàng năm kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cập nhật những thông tin mới nhất về khách hàng Dựa trên những hiểu biết đã có từ trước và những thông tin cập nhật đó, kiểm toán viên kế nhiệm sẽ xem xét khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán

 Xác định khả năng có thể kiểm toán ở khách hàng

Khả năng có thể kiểm toán ở khách hàng là một nhân tố quan trọng khi xem xét việc chấp nhận kiểm toán Khả năng có thể kiểm toán được xác định dựa trên một vài yếu tố chi phối Chẳng hạn, tính thận trọng nghề nghiệp đòi hỏi kiểm toán viên phải đánh giá tính liêm chính của Ban giám đốc và hệ thống kế toán của khách hàng Hệ thống kế toán của khách hàng phải đảm bảo cung cấp đầy đủ bằng chứng chứng minh cho các nghiệp vụ kinh

tế phát sinh và đảm bảo tất cả các nghiệp vụ cần được ghi chép thì đã được ghi lại Những nghi ngại về hệ thống kế toán có thể dẫn đến kết luận rằng khó có được bằng chứng tin cậy

và đầy đủ để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên

Thứ hai: Nhận diện lí do kiểm toán của công ty khách hàng

Thực chất của việc nhận diện lí do kiểm toán của công ty khách hàng chính là việc xác định những đối tượng sẽ sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích của họ Đây là hai yếu

tố chính có ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng thích hợp phải thu thập trong suốt quá trình kiểm toán và mức độ chính xác của ý kiến trong Báo cáo kiểm toán Để có được sự hiểu biết này, có thể phỏng vấn hoặc trao đổi trực tiếp với Ban giám đốc khách hàng Trong quá trình thực hiện kiểm toán, sẽ giúp tiếp tục thu thập thêm thông tin để hiểu biết

về lý do kiểm toán của khách hàng

Trên thực tế, do sự phát triển của nền kinh tế, số lượng khách hàng tìm đến với Công

ty kiểm toán ngày càng tăng Không chỉ những doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các doanh nghiệp muốn tham gia thị trường chứng khoán mà cả các doanh nghiệp cổ phần hoá, các doanh nghiệp nhà nước, các doanh nghiệp chuẩn bị giải thể, sát nhập hoặc phá sản, các doanh nghiệp muốn tìm đối tác kinh doanh… cũng có nhu cầu kiểm toán Tóm lại,

do kiểm toán hết sức đa dạng nên Công ty kiểm toán cần nhận diện được lý do kiểm toán

để ước lượng quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán, từ lập kế hoạch tổng thể phù hợp (lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp, sử dụng các thủ tục kiểm toán hợp lý… )

Thứ ba: Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán

Sau khi đã xem xét khả năng chấp nhận khách hàng, nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng, vấn đề tiếp theo là lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán Muốn thực hiện thành công một cuộc kiểm toán thì nhân tố con người là quan trọng nhất Kiểm toán viên

là người lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán

Tóm lại, kiểm toán viên là người trực tiếp tham gia vào tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán Nếu kiểm toán viên có chuyên môn nghề nghiệp cao thì sẽ lập được kế hoạch

kiểm toán chuẩn xác và phù hợp, tạo thuận lợi cho việc lập chương trình kiểm toán sau này Việc thực hiện kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán cũng sẽ đạt được chất lượng cao nếu đội ngũ kiểm toán viên phù hợp Do đó, việc lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán luôn được đặt ra ngay từ khâu chuẩn bị kiểm toán

Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán sẽ góp phần giúp cho Công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và hiệu quả Bên cạnh

đó, nó còn thể hiện sự tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS) Chuẩn mực kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ và thành thạo như một kiểm toán viên Việc lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên cho từng cuộc kiểm toán cụ thể thường do Ban giám đốc Công ty kiểm toán hoặc các kiểm toán viên cao cấp quyết định dựa trên yêu cầu

về số người và yêu cầu chuyên môn Tuy nhiên, hầu hết các Công ty kiểm toán đều chú ý đảm bảo những yêu cầu sau:

 Nhóm kiểm toán thường bao gồm những người có khả năng giám sát và hướng dẫn những nhân viên mới chưa có kinh nghiệm Ngoài ra, trong nhóm kiểm toán phải có những kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng

 Công ty kiểm toán thường tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm giúp kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm, hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán Tuy nhiên, để đảm bảo tính khách quan, một kiểm toán viên thường chỉ được kiểm toán Công ty khách hàng trong hai năm liên tiếp

 Số lượng và chất lượng của đội ngũ kiểm toán viên thường được tính toán sao cho hiệu quả nhất để giúp Công ty kiểm toán tiết kiệm được chi phí về nhân lực và thời gian Trong lĩnh vực kiểm toán, việc thực hiện kiểm toán vượt qua yêu cầu không phải là một điều được khuyến khích với cả Công ty kiểm toán và Công ty khách hàng

Thứ tư: Hợp đồng kiểm toán

Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu trên, bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán là ký hợp đồng kiểm toán Hợp đồng kiểm toán là một sự thoả thuận chính thức giữa Công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 210 - Hợp đồng kiểm toán: ”Hợp đồng kiểm toán phải được lập

và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của Công

ty khách hàng và Công ty kiểm toán“ Như vậy, hợp đồng kiểm toán không chỉ là một thoả thuận chính thức về các dịch vụ mà Công ty kiểm toán sẽ cung cấp cho khách hàng mà còn

là căn cứ pháp lý để giải quyết các tranh chấp phát sinh giữa Công ty kiểm toán và khách hàng

Ở Việt Nam, các Công ty kiểm toán thường gặp gỡ trực tiếp khách hàng và ký hợp đồng kiểm toán Hiện nay, trong quy chế quản lý của nước ta có sự tồn tại của Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế ban hành ngày 25/09/1989 Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số

210 cũng quy định: ”Việc ký Hợp đồng kiểm toán phải tuân thủ Pháp lệnh Hợp đồng kinh

tế ban hành ngày 16/01/1990 quy định chi tiết về việc thi hành Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế”

Ở các quốc gia có nền kinh tế phát triển, người ta có thể sử dụng Thư hẹn kiểm toán thay cho hợp đồng kiểm toán Thư hẹn kiểm toán thường do kiểm toán viên soạn thảo và gửi cho khách hàng, nếu khách hàng chấp nhận các điều khoản thì họ sẽ ký vào Thư hẹn kiểm toán và gửi một bản sao đã ký cho kiểm toán viên Trong xu hướng hội nhập với thế giới, việc sử dụng Thư hẹn kiểm toán thay cho Hợp đồng kiểm toán là tất yếu Hiện nay,

để tạo điều kiện cho các Công ty kiểm toán quốc tế tại Việt Nam trong quá trình kiểm toán các công ty, các dự án có vốn đầu tư nước ngoài, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam - Số

210 cũng nêu rõ là khách hàng kiểm toán và Công ty kiểm toán có thể sử dụng văn bản cam kết thay cho Hợp đồng Văn bản cam kết phải đảm bảo các điều kiện cơ bản của Hợp đồng kiểm toán

Hợp đồng kiểm toán (hay các cam kết khác) được ký kết giữa bên cung cấp dịch vụ kiểm toán và bên sử dụng dịch vụ kiểm toán ngoài các điều khoản chủ yếu bắt buộc như của một hợp đồng kinh tế, còn bao gồm các nội dung sau đây:

 Mục đích, phạm vi và nội dung kiểm toán hoặc các dịch vụ khác: Mục tiêu của cuộc kiểm toán thường là xác định tính trung thực hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính Phạm vi kiểm toán là sự giới hạn về không gian, thời gian của đối tượng kiểm toán Trong cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính phạm vi thường là Báo cáo tài chính trong thời gian một năm tài chính

 Trách nhiệm của Ban giam đốc đơn vị được kiểm toán và kiểm toán viên: Ban giám đốc khách hàng có trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên Báo cáo tài chính, cung cấp các thông tin liên quan đến Báo cáo tài chính Kiểm toán viên

bộ và gợi ý để khắc phục những hạn chế này

 Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: Trong Hợp đồng kiểm toán (hay các cam kết khác), Công ty và khách hàng cùng nhau thoả thuận thời gian tìm hiểu sơ bộ, thời gian tiến hành cuộc kiểm toán, thời gian kết thúc công việc kiểm toán và cuối cùng là thời gian phát hành Báo cáo kiểm toán

 Căn cứ tính giá phí của cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Mỗi Công ty kiểm toán có một cơ sở để dùng làm căn cứ tính giá phí cho từng đối tượng khách hàng cụ thể, cũng như phương thức và thời gian thanh toán khác nhau

2.2.2 Thu thập thông tin cơ sở

Sau khi ký Hợp đồng kiểm toán, việc tiếp theo là lập kế hoạch kiểm toán tổng thể Trong giai đoạn này, chủ yếu đánh giá rủi ro, đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức độ trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích Như vậy, trước hết cần tiến hành thu thập thông tin cơ sở về khách hàng vì đó là cơ sở để kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

Trong giai đoạn chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán, cũng đã tiến hành tìm hiểu về khách hàng Tuy nhiên, đó là sự tìm hiểu có tính chất khái quát và sơ bộ để xác định khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán Trong giai đoạn này, những nội dung công việc cần thực hiện khi thu thập thông tin cơ sở bao gồm:

Thứ nhất: Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng

Một công ty kiểm toán thường có khách hàng hoạt động trong nhiều lĩnh vực sản xuất kinh doanh khác nhau Mỗi lĩnh vực có đặc thù riêng, mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng, áp dụng những nguyên tắc kế toán nhất định Tất

cả đều có ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán hoặc đến việc phát hành Báo cáo tài chính Ví dụ: Kiểm toán viên sử dụng những hiểu biết về tình hình kinh doanh để xác định rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán Điều này rất cần thiết khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp đúng mực

Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế ISA 310 – Tìm hiểu hoạt động kinh doanh quy định tìm hiểu hoạt động kinh doanh và ngành nghề của khách hàng là một bước công việc không thể thiếu khi lập kế hoạch kiểm toán Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số

300 – Lập kế hoạch kiểm toán cũng quy định những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải xem xét và trình bày trong kế hoạch kiểm toán tổng thể bao gồm hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán Những hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán Những hiểu biết này bao gồm:

 Hiểu biết chung về nền kinh tế, thực trạng nền kinh tế, các tỷ lệ lãi suất và khả năng tài chính của nền kinh tế; mức độ lạm phát và giá trị đơn vị tiền tệ…

 Hiểu biết về môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán, thị trường

và cạnh tranh, rủi ro kinh doanh, đặc điểm hoạt động kinh doanh, các thay đổi trong công nghệ sản xuất kinh doanh, Chuẩn mực Kế toán và các vấn đề liên quan

 Hiểu biết về các nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán: loại hình doanh nghiệp, lĩnh vực kinh doanh, thời hạn được phép hoạt động, tình hình kinh doanh của đơn vị, khả năng tài chính của đơn vị…

Những thông tin trên có thể được thu thập từ kinh nghiệm thực tiễn, hồ sơ kiểm toán năm trước, trao đổi trực tiếp với Ban giám đốc và nhân viên của đơn vị được kiểm toán, hoặc tham khảo các ấn phẩm chuyên ngành có liên quan đến lĩnh vực hoạt động của khách hàng

Thứ hai: Xem xét lại kết quả kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung

Các Công ty kiểm toán đều lưu trữ hồ sơ kiểm toán thường xuyên đối với mỗi khách hàng Hồ sơ kiểm toán thường chứa đựng rất nhiều tin về khách hàng như: công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức , điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán… Qua đó, kiểm toán viên có thể tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng, cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty để hiểu được bản chất của các số liệu cũng nhưsự biến động của chúng trên Báo cáo tài chính được kiểm toán

Thứ ba: Tham quan nhà xưởng

Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất kinh doanh của khách hàng Qua đó cũng cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng thể về công việc kinh

doanh của khách hàng (đặc biệt là đối với doanh nghiệp sản xuất hoặc thương mại) Đây là

cơ sở cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu hay không được phát huy hết công suất…Ngoài

ra, thông qua việc thăm quan, kiểm toán viên có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc…

Thứ tư: Nhận diện các bên hữu quan

Theo nguyên tắc kế toán đã được thừa nhận (ISA), bản chất mối quan hệ giữa các bên hữu quan phải được tiết lộ trên sổ sách, báo cáo và qua mô tả các nghiệp vụ kinh tế Do vậy, các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữu quan có ảnh hưởng lớn đến Báo cáo tài chính và sự nhận định của người sử dụng Báo cáo tài chính Ngoài ra, độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán thu thập được trong quá trình thực hiện kiểm toán phụ thuộc vào nguồn gốc (ở bên trong hay bên ngoài) và từng trường hợp cụ thể Tóm lại, các bên hữu quan có thể ảnh hưởng tới phạm vi, mục tiêu và các thủ tục của cuộc kiểm toán

Do đó, phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Trên cơ sở đó bước đầu có thể dự đoán các vấn đề

có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định một kiểm toán phù hợp

Các bên hữu quan có thể là các công ty chi nhánh, các chủ sở hữu của công ty khách hàng, hoặc có thể bất kỳ thành phần nào khác mà công ty kháh hàng có quan hệ có thể gây ảnh hưởng đáng kể cho ban quản trị hoặc quá trình điều hành chính sách của bên kia Việc xác định sự tồn tại của các bên hữu quan và trình bày các thông tin về các bên hữu quan thông qua một số những thủ tục: Xem xét lại giấy tờ làm việc năm trước để kiểm tra danh sách các bên hữu quan đã được lập, phỏng vấn Ban giám đốc và thành viên hội đồng quản trị để thẩm tra mối liên hệ với các đơn vị khác, kiểm tra số đăng kí thành viên góp vốn hoặc sổ đăng kí cổ đông…

Thứ năm: Dự đoán nhu cầu về chuyên gia bên ngoài

Trong một số lĩnh vực ngành nghề kinh doanh đặc biệt, muốn kiểm toán thành công phải có những kiến thức chuyên môn Ví dụ như kiểm toán Báo cáo tài chính của một hãng chuyên kinh doanh kim cương, hoặc các ấn phẩm nghệ thuật… Trong những trường hợp như vậy, những kinh nghiệm nghề nghiệp và trình độ chuyên môn của một kiểm toán viên cao cấp cũng có thể chưa đầy đủ để đảm bảo cho sự thành công của cuộc kiểm toán Do

đó, Công ty kiểm toán phải xem xét mời chuyên gia từ bên ngoài để trợ giúp

Cần phải có một hiểu biết đầy đủ về công việc kinh doanh của khách hàng để có thể

dự đoán được nhu cầu sử dụng chuyên gia trong trường hợp cần thiết Một kế hoạch kiểm toán được coi là hoàn thiện khi kiểm toán viên đã bao quát hết được các tình huống xảy

ra Kiểm toán viên phải đánh giá được khả năng chuyên môn, mục đích cũng như phạm vi công việc của chuyên gia Một điểm nữa cần lưu ý là tính độc lập của chuyên gia được mời đối với công ty khách hàng

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên cung cấp những hiểu biết về các hoạt động kinh doanh của khách hàng, thì việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này Từ đó, giúp cho việc lập kế hoạch kiểm toán được thành công Những thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với Ban giám đốc công ty khách hàng, bao gồm các loại sau:

 Giấy phép thành lập và điều lệ công ty

 Biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và Ban giám đốc

 Các báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, các biên bản thanh tra, kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước

Mục đích của việc sử dụng các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là để thu thập hiểu biết về nội dung Báo cáo tài chính, những thay đôỉ trong chính sách kế toán hay hoạt động kinh doanh của khách hàng trong năm vừa qua; tăng cường sự hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng; đánh giá sự hiện diện của sai số có thể trên Báo cáo tài chính của doanh nghiệp

Như vậy, qua việc thực hiên các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên xác định được nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính Mức độ, phạm vi, thời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tùy thuộc vào quy mô

và tính chất phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng

Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên áp dụng gồm hai loại cơ bản sau:

 Phân tích ngang (phân tích xu hướng) : Là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị

số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính Các chỉ tiêu phân tích ngang được sử dụng bao gồm so sánh số liệu kì này với số liệu kì trước hoặc giữa các kì với nhau, so sánh các số liệu thực tế với số liệu dự đoán hoặc số liệu ước tính của kiểm toán viên, so sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện chung của ngành

 Phân tích dọc (phân tích tỷ suất) : là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và các khoản mục khác nhau trên Báo cáo tài chính Các tỷ suất tài chính thường được sử dụng trong phân tích chéo là: tỷ suất về khả năng thanh toán nợ ngắn hạn (tỷ suất thnah toán hiện hành, tỷ suất thanh toán nhanh và tỷ suất

thanh toán bằng tiền mặt), tỷ suất về khả năng sinh lời…

2.2.5 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro

2.2.5.1 Đánh giá tính trọng yếu

“ Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ hay quy mô và bản chất của các sai phạm (kể cả

bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm”

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọng yếu dể đánh giá mức độ sai sót của Báo cáo tài chính có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót trên Báo cáo tài chính để tự do xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảo sát (thử nghiệm kiểm toán Ở đây, kiểm toán viên cần đánh giá mức độ trọng yếu của toàn bộ Báo cáo tài chính và phân

bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính

 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu của toàn bộ Báo cáo tài chính

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng

ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính Tức là những sai sót có thể chấp nhận được với toàn bộ Báo cáo tài chính

Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Cụ thể là nếu ước lượng mức trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác các số liệu trên Báo cáo tài chính càng cao, thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấy mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong những nhân tố dùng để xác định mức ước lưọng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi Khi xây dựng ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cần lưu ý những yếu tố ảnh hưởng sau:

 Tính trọng yếu là một khái niệm mang tính tương đối hơn là tuyệt đối, gắn liền với quy

mô của công ty khách hàng Một sai phạm với quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với công ty nhỏ nhưng lại không trọng yếu đối với công ty lớn Do vậy, việc ước lượng một mức trọng yếu ban đầu áp dụng cho tất cả các khách hàng là một điều không thể thực hiện

 Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai phạm là một yếu tố quan trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay không Tuy nhiên, trọng yếu mang tính chất tương đối nên việc đưa ra các cơ sở quyết định xem quy mô của một sai phạm có là trọng yếu hay không là một điều cần thiết

 Yếu tố định tính của tính trọng yếu: Trong thực tế để xác định một sai phạm là trọng yếu hay không phải xem xét đánh giá cả về mặt quy mô và bản chất của sai sót đó Một hành vi gian lận luôn được coi là trọng yếu bất kể quy mô của nó là bao nhiêu

Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:

 Các gian lận thường được xem là trọng yếu hơn sai sót với cùng một quy mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung thực và độ liêm chính của Ban giám đốc hay những người có liên quan

 Các sai sót với quy mô nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây tác động dây chuyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên Báo cáo tài chính luôn được xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm có tính hệ thống

 Các sai phạm làm ảnh hưởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu Chẳng hạn một sai phạm khiến một khoản lỗ được báo cáo thành một khoản lãi luôn được coi là sai phạm trọng yếu bất kể sai phạm là bao nhiêu

Mục đích của việc phân bổ này là giúp kiểm toán viên xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất Tuy vậy, vẫn bảo đảm tổng hợp các sai sót trên Báo cáo tài chính không vượt qua mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

Do hầu hết các thủ tục kiểm toán đều tập trung vào các khoản mục trên Bảng cân đối

kế toán nên kiểm toán viên thường phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán thay vì các tài khoản trên Báo cáo kết quả kinh doanh Việc phân bổ được thực hiện trên cả hai hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: Đó là tình trạng khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn trên thực tế), hoặc khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn thực tế)

Cơ sở để tiến hành phân bổ là: Bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục, kinh nghiệm của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục Trong thực tế, rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Do vậy, Công ty kiểm toán thường phân công các kiểm toán viên có trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này

2.2.5.2 Đánh giá rủi ro

Bên cạnh việc đánh giá tính trọng yếu, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán còn phải đánh giá rủi ro Theo định nghĩa trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ:” Rủi ro kiểm soát là rủi ro do Công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện”

 Rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR – Desire Audit Risk)

Rủi ro kiểm toán mong muốn là rủi ro được xác định một cách chủ quan Đó là mức

độ mà kiểm toán viên sẵn sàng chấp nhận là Báo cáo tài chính có thể có sai sót trọng yếu

sau khi cuộc kiểm toán hoàn thành và đã đi đến ý kiến chấp nhận toàn phần Khi kiểm toán viên quyết định một tỷ lệ rủi ro thấp hơn, điều này có nghĩa là kiểm toán viên muốn được chắc chắn rằng Báo cáo tài chính không bị sai phạm trọng yếu Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào hai yếu tố sau:

 Mức độ người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào Báo cáo tài chính của doanh nghiệp: Khi những người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào Báo cáo tài chính thì cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng thu thập và tăng độ chính xác trong kết luận đưa ra của mình

 Khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán công bố: Trong trường hợp tin tưởng rằng khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài chính cao, cần quyết định rủi ro kiểm toán giảm xuống để bảo vệ chất lượng của cuộc kiểm toán Kiểm toán viên có thể dựa vào khả năng hoán chuyển thành tiền mặt, các khoản lãi (lỗ) trong các năm trước, các biện pháp nhằm gia tăng qua trình tài trợ, bản chất công việc kinh doanh của khách hàng để phán đoán sự kiện này

Các yếu tố trên sẽ căn cứ để xác định một mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho toàn

bộ Báo cáo tài chính được kiểm toán Rủi ro kiểm toán mong muốn và bằng chứng kiểm toán có mối quan hệ tỷ lệ nghịch

 Đánh giá rủi ro tiềm tàng (IR – Inherent Risk)

Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, trong môi trường kinh doanh cũng như trong bản chất số dư các tài khoản hoặc các nghiệp vụ kinh tế Do vậy, khi đánh giá rủi ro cố hữu phải dựa vào các yếu tố ảnh hưởng sau: Bản chất kinh doanh của khách hàng, đặc điểm hoạt động của đơn vị, tính trung thực của Ban giám đốc, kết quả các lần kiểm toán trước, hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn, các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên, các ước tính kế toán, quy mô của các số dư tài khoản, các nhân tố bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng…

Cần cân nhắc lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro tiềm tàng thích hợp đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính Rủi ro tiềm tàng có quan hệ tỷ lệ thuận với bằng chứng kiểm toán

 Đánh giá rủi ro kiểm soát (CR – Control Risk)

Rủi ro kiểm soát luôn xuất hiện và khó tránh khỏi do những hạn chế có tính bản chất của bất cứ hệ thống kiểm soát nội bộ nào Để đánh giá rủi ro kiểm soát, cần xem xét tính

 Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi tiết trên giấy tờ làm việc

Có nhiều phương pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến là:

 Tiếp cận theo khoản mục

 Tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ

Kiểm toán viên có thể thu thập những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ dựa vào kinh nghiệm trước đây với khách hàng; thẩm vấn nhân viên công ty khách hàng; xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng; kiểm tra các chứng từ và so sánh hoàn tất; quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công ty khách hàng…

Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau tùy thuộc vào đặc điểm đơn vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán: bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ (Questionaire), bảng tường thuật (Narrative), lưu đồ (Flowchart)

 Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục

Sau khi thu thập được một số hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết Công việc này được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp

vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ theo các bước sau:

 Nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánh giá vận dụng: Trong bước này kiểm toán viên sẽ vận dụng các mục tiêu kiểm toán nội bộ cụ thể cho từng loại nghiệp

vụ chủ yếu của công ty Từ đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng khoản mục

 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù: Ở bước này, nhất thiết phải xem xét mọi quá trình kiểm toán và chỉ phải nhận diện và phân tích các quá trình kiểm soát chủ yếu (có khả năng ảnh hưởng lớn nhất đến việc thỏa mãn các mục tiêu kiểm soát), đảm bảo tính hiệu quả của cuộc kiểm toán

 Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ: Nhược điểm của

hệ thống kiểm soát nội bộ là sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng có khả năng làm tăng rủi ro các sai phạm trên Báo cáo tài chính

 Đánh giá rủi ro kiểm soát: Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ, bước tiếp theo là đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng nghiệp vụ kinh tế Có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao đối với cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính trong các trường hợp:

 Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không đầy đủ

 Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả

 Kiểm toán viên không cung cấp đầy đủ cơ sở để để đánh giá sự đầy đủ và hiệu qua của

hệ thống kế toán và hệ thống kiểm toán nội bộ của khách hàng

Kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơ sở

dữ liệu trên Báo cáo tài chính trong trường hợp:

 Kiểm toán viên có đầy đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội

bộ được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu

 Kiểm có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát

Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh bằng việc thực hiện các khảo sát ở giai đoạn tiếp theo của cuộc kiểm toán trước khi kiểm toán viên đưa ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp được áp dụng

 Rủi ro phát hiện (DR – Detection Risk)

Rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên Báo cáo tài chính

mà không được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ cũng không được kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp với phương pháp kiểm toán của kiểm toán viên Một số rủi ro phát hiện thường xảy ra cho dù có kiểm tra 100% số dư các tài khoản và nghiệp vụ vì:

 Kiểm toán viên có thể lựa chọn và áp dụng các phương pháp kiểm toán không phù hợp, điều này thường xẩy ra đối với những kiểm toán mới, thực hiện không hợp lý quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành

 Mối quan hệ giữa các rủi ro

Mức độ rủi ro phát hiện tỉ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.Trường hợp rủi ro tiềm tàng được đánh giá cao và mức độ rủi ro kiểm soát được đánh giá thấp thì mức độ rủi ro phát hiện có thể đánh giá là trung bình để nhằm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được Ngược lại, nếu rủi ro tiềm tàng được đánh giá thấp và rủi ro kiểm soát được đánh giá là trung bình thì có thể xác định mức rủi ro phát

hiện là cao nhưng vẫn phải đảm bảo rủi ro kiểm toán là thấp có thể chấp nhận được

Sơ đồ 02 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro

Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát

 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Đoạn 2, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 – Tính trọng yếu trong kiểm toán, hướng dẫn khi tiến hành một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải quan tâm đến tính trọng yếu của thông tin và mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán Và “ Trong một cuộc kiểm

toán, mức trong yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ tỉ lệ nghịch với nhau, mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại Kiểm toán viên phải cân nhắc đến mối quan hệ này khi xác định nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp.”

Xác định mức trọng yếu và rủi ro là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng như phán đoán của kiểm toán viên Trên thực tế chỉ có một số công ty kiểm toán của Việt Nam được xây dựng theo quy trình ước lượng trọng yếu và rủi ro còn nhiều công ty vẫn chưa xây dựng được quy trình cụ thể

Thiết kế chương trình kiểm toán

2.3.1 Chương trình kiểm toán

Chương trình kiểmtoán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về tư liệu, thôn tin liên quan cần sử dụng và thu thập Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán

Chương trình kiểm toán được thiết kế phù hợp sẽ đem lại rất nhiều lợi ích:

 Sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, đảm bảo sự phối hợp giữa các kiểm toán viên cũng như hướng dẫn chi tiết cho các kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán

 Đây là phương tiện để chủ nhiệm kiểm toán (người phụ trách kiểm toán) quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thông qua việc xác định các bước công việc được thực hiện

 Bằng chứng để chứng minh các thủ tục kiểm toán đã thực hiện Thường sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, kiểm táon viên kí tên hoặc kí tắt lên chương trình kiểm toán với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành

2.3.2 Quy trình thiết kế chương trình kiểm toán

Chựơng trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành ba phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích, trắc nghiệm số dư Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và các khoản mục trên Báo cáo tài chính Việc thiết kế các loại hình trắc nghiệm kiểm toán đều gồm bốn nội dung: Xác định thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện

2.3.2.1 Thiết kế các trắc nghiệm công việc

 Quy mô chọn mẫu: Người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thuộc tính được sử dụng để ước tính tỉ lệ của phần tử trong tổng thể có chứa một đặc điểm hay thuộc tính được quan tâm

 Khoản mục được chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, kiểm toán viên phải xác định các phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể

 Thời gian thực hiện: Các trắc nghệm công việc thường tiến hành vào giữa năm (nếu hợp đồng kiểm toán dài hạn) hoặc cuối năm Các trắc nghiệm giữa năm thường được thực hiện để giúp cho cuộc kiểm toán vào thời điểm kết thúc năm tài chính, nhằm dàn đều công việc kiểm toán trong năm

2.3.2.2 Thiết kế các trắc nghiệm phân tích

Các trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm toán Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, quy trình phân tích còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết đối với số dư tài khoản và được thực hiện qua các bước sau: Xác định

số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần được kiểm tra; tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra; xác định giá trị chênh lệch trọng yếu cần được kiểm tra; kiểm tra

số chênh lệch trọng yếu; đánh giá kết quả kiểm tra

2.3.2.3 Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư

Việc thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính được tiến hành theo các bước sau:

Thứ nhất: Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang được kiểm

toán; Thông qua việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ ước lượng này cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính, kiểm toán viên có thể xác định mức sai số có thể

chấp nhận cho từng khoản mục Sai số chấp nhận được của khoản mục càng thấp thì đòi hỏi số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập được càng nhiều và ngược lại

Thứ hai: Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu trình kiểm toán được thực hiện: Quá trình

kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm soát đối với chu trình, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các trắc nghiệm trực tiếp số dư và nghiệp vụ sẽ làm giảm xuống và ngược lại

Thứ ba: Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán

đặc thù của khoản mục đang xem xét: Các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế dựa trên kết quả ước tính của trắc nghiệm kiểm toán trước đó và chúng được thiết kế làm các phần sau:

 Các thủ tục kiểm toán: Trong toàn bộ quy trình lập kế hoạch kiểm toán đây phần công việc đòi hỏi những xét đoán nghề nghiệp quan trọng

 Quy mô chọn mẫu: Được xác định theo phương pháp chọn mẫu thông dụng để ước tính sai số bằng tiền trong tổng thể đang được kiểm toán, từ đó chọn ra quy mô mẫu thích hợp

 Khoản mục được chọn: Sau khi được quy mô mẫu chọn, các kiểm toán viên thường chọn mẫu ngẫu nhiên theo bảng số ngẫu nhiên hoặc chương trình máy tính để xác định các phần tử đại diện Trong một số trường hợp, có thể sử dụng phương pháp chọn mẫu phi xác suất để xác định các phần tử đại diện

 Thời gian thực hiện: Phần lớn các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thực hiện vào thời điểm cuối kì (kết thúc niên độ kế toán)

Trên thực tế, các thủ tục kiểm toán ở các hình thức trắc nghiệm trên sẽ được kết hợp

và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm toán Chương trình kiểm toán được thiết kế ngay trong giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán và có thể sửa đổi do hoàn cảnh thay đổi Việc thay đổi chương trình kiểm toán không phải là điều bất thường vì dự kiến được tất cả tình huống xảy ra là điều rất khó khăn Theo Chuẩn mực Kiểm toán Số 300 - Lập kế hoạch kiểm toán: “Kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung trong quá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngoài dự kiến của các thủ tục kiểm toán Nội dung và nguyên nhân thay đổi kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán.”

PHẦN II THỰC TRẠNG LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CPA VIETNAM THỰC HIỆN

I Đặc điểm của Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam ảnh hưởng tới trình tự lập

kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính

1.Quá trình hình thành và phát triển

Công ty hợp danh kiểm toán Việt Nam – CPA VIETNAM được thành lập trên cơ sở Giấy Chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0105000002 của Sở Kế hoạch và Đầu tư Thành phố Hà Nội cấp ngày 23/6/2004 CPA VIETNAM là công ty hợp danh đầu tiên về kiểm toán được thành lập và thực hiện hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam theo Nghị định

số 105/2005/NĐ – CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập tại Việt Nam Theo đó, CPA VIETNAM là công ty chịu trách nhiệm vô hạn đối với các khách hàng về kết quả của các cuộc kiểm toán

Công ty có văn phòng làm việc đặt tại Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh với đội ngũ nhân viên hùng hậu

Tại Hà Nội, trụ sở công ty được đặt tại 17 Lô 2, khu đô thị Trung Yên, đường Trung

Hoà, quận Cầu Giấy, Hà Nội

Tại Thành phố Hồ Chí Minh, trụ sở công ty được đặt tại 1005, Lầu 10, Toà nhà 159,

đường Điện Biên Phủ, phường 15, quận Bình Thạch, Thành phố Hồ Chí Minh

CPA VIETNAM hoạt động theo Điều lệ Công ty được Hội đồng Thành viên Hợp danh phê duyệt ngày 01/06/2004 và Luật doanh nghiệp 2005

Khi thành lập, tổng số vốn điều lệ của Công ty là 2.25 tỷ đồng với sự góp vốn của các thành viên Trong quá trình hoạt động, Công ty có sự bổ sung vốn góp để mở rộng quy mô hoạt động của mình

Trải qua gần 3 năm hoạt động CPA VIETNAM đã và đang ngày càng khẳng định được vai trò to lớn của mình trong việc cung cấp các dịch vụ cho khách hàng Công ty luôn luôn chú trọng đến việc nâng ca chất lượng các dịch vụ cung cấp cho khách hàng thông qua việc tuyển chọn và đào tạo nhân viên Chính vì vậy các khách hàng của Công ty không chỉ là các công ty trong nước mà còn bao gồm các công ty liên doanh và công ty 100% vốn đầu tư nước ngoài

Mục tiêu kinh doanh của Công ty trong thời gian sắp tới đó là đáp ứng mọi nhu cầu dịch vụ của mọi loại hình doanh nghiệp trong nền kinh tế đang có nhiều chuyển biến ở Việt Nam, nhất là trong giai đoạn Việt Nam vừa mới ra nhập WTO

Phương châm hoạt động của CPA VIETNAM là phấn đấu trở thành một trong những Công ty kiểm toán hàng đầu ở Việt Nam và trong khu vực, với chất lượng cao vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên trong Công ty

Song song với việc đáp ứng nhu cầu của khách hàng, nâng cao chất lượng các dịch

vụ cung cấp cho khách hàng, CPA VIETNAM cũng rất chú trọng đến công tác đào tạo cho đội ngũ nhân viên Trong CPA VIETNAM các nhân viên đều được tuyển chọn, sàng lọc rất kỹ trước khi vào làm việc tại Công ty Đặc biệt là đối với những nhân viên làm việc với khách hàng thì họ phải là những người có trình độ chuyên môn, tận tâm và giàu kinh nghiệm trong thương trường kinh tế Việt Nam

2 Các loại hình dịch vụ mà Công ty đang cung cấp

Với mong muốn tạo thế đứng ngày càng vững chắc trong thị trường kiểm toán, CPA VIETNAM không ngừng mở rộng các lĩnh vực kinh doanh, cung cấp các dịch vụ có chất lượng ngày càng cao cho khách hàng Hiện nay, các loại dịch vụ do Công ty cung cấp cho khách hàng bao gồm:

Kiểm toán báo cáo tài chính: Gồm Kiểm toán báo cáo tài chính vì mục đích thuế và

dịch vụ quyết toán thuế, Kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư hoàn thành (kể cả kiểm toán Báo cáo tài chính hàng năm), Kiểm toán báo cáo quyết toán dự án, kiểm toán thông tin tài chính, kiểm tra thông tin tài chính trên cơ sở các thủ tục thoả thuận trước

Tư vấn tài chính: Tư vấn xác định giá trị tài sản doanh nghiệp phục vụ cho việc

chuyển đổi hình thức công ty, tham gia thị trường chứng khoán, góp vốn liên doanh, hợp

danh, hợp đồng hợp tác kinh doanh; thực hiện dịch vụ tư vấn thiết lập và tổ chức hệ thống

kế toán doanh nghiệp, dự án quốc tế tài trợ và các tổ chức khác

Tư vấn thuế: Quá trình quản lý thuế (thuế thu nhập cá nhân và thuế thu nhập doanh

nghiệp) có ảnh hưởng lớn đến tình hình tài chính của các doanh nghiệp, Công ty cung cấp các giải pháp hiệu quả về thuế để đảm bảo rằng thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân là nhỏ nhất được phép Dịch vụ tư vấn thuế gồm tư vấn và lập kế hoạch về thuế thu nhập doanh nghiệp, tư vấn và lập kế hoạch về thuế GTGT, rà soát, chuẩn đoán thuế

Tư vấn nguồn nhân lực: Tư vấn cho doanh nghiệp về quản lý nguồn nhân lực, quản

lý quỹ tiền lương và các khoản trích theo lương

Tư vấn ứng dụng công nghệ thông tin: Công ty có một đội ngũ nhân viên nhiều

năng lực trong lĩnh vực công nghệ thông tin, đặc biệt là việc áp dụng công nghệ thông tin trong lĩnh vực kế toán.Tư vấn trong việc lựa chọn, cài đặt và sử dụng phần mềm kế toán, phần mềm quản trị

Tư vấn quản lý: Tư vấn thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả, xây dựng quy

chế tài chính cho doanh nghiệp, xác định cơ cấu và chiến lược kinh doanh, tư vấn quản lý tiết kiệm chi phí cho doanh nghiệp, tư vấn lập dự án khả thi, tư vấn đầu tư lựa chọn phương án kinh doanh cho doanh nghiệp Tư vấn giúp các doanh nghiệp giải quyết khó khăn trong quá trình hoạt động kinh doanh, giảm chi phí, tăng lợi nhuận nhằm cải thiện hiệu quả kinh doanh và nâng cao chất lượng sản phẩm và dịch vụ

Dịch vụ kế toán: Cung cấp cho khách hàng các thông tin về chính sách kế toán, tư

vấn các phương pháp kế toán phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp

Dịch vụ định giá tài sản: Đề xuất các biện pháp và cơ sở pháp lý xử lý về tài chính,

công nợ, lao động và các vấn đề liên quan đến việc xác định giá trị doanh nghiệp và cổ phần hoá doanh nghiệp

Dịch vụ bồi dưỡng, cập nhật kiến thức tài chính, kế toán, kiểm toán, cấp chứng chỉ đào tạo: Trung tâm đào tạo CPA VIETNAM thường xuyên tổ chức các chương trình

đào tạo về kế toán,tài chính, kiểm toán quốc tế, quản trị kinh doanh, thuế tại các doanh nghiệp hoặc tại các địa phương nhằm cập nhật kiến thức cũng như cung cấp các thông tin hữu ích cho các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế Kết thúc khoá học, CPA VIETNAM cấp chứng chỉ đào tạo cho người tham dự khoá học

Dịch vụ soát xét báo cáo tài chính: Soát xét các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính, từ đó

đưa ra những nhận xét khái quát về khách hàng nhằm tư vấn giúp doanh nghiệp có được những điều chỉnh đúng đắn và kịp thời

3 Khách hàng của CPA VIETNAM

Với các lĩnh vực kinh doanh rộng lớn như trên thị trường khách hàng của Công ty rất rộng lớn với nhiều loại hình kinh doanh khác nhau

Khách hàng của CPA VIETNAM là các doanh nghiệp thuộc tất cả các thành phần kinh

tế bao gồm:

Các Tổng công ty nhà nước như Tổng công ty Điện lực Việt Nam, Tổng công ty Bảo hiểm Việt Nam, các công ty thuộc Tổng Công ty Than Việt Nam, các Công ty thuộc Tổng Công ty Bưu chính Viễn thông Việt Nam

Các Công ty có vốn đầu tư nước ngoài như Công ty TNHH Trung tâm Thương mại Ever Fortune, Công ty sứ Vệ tinh INAX - Nhật Bản, Công ty TNHH Liên doanh Quốc tế Hoàng Gia

Các dự án do Ngân hàng Thế giới và Ngân hàng Phát triển Châu Á tài trợ như Dự án Giáo dục tiểu học, Dự án phát triển cơ sở hạ tầng nông thôn, Dự án Dân số sức khoẻ gia đình, Dự án do quỹ dân số Liên hợp quốc UNFPA tài trợ

Các Công ty hoạt động trong các lĩnh vực khác như Công ty Bê tông xây dựng Hà Nội, Công ty xây dựng Lũng Lô - Bộ Quốc Phòng, Bảo hiểm Y tế Hà Nội, Công ty Nông sản Bắc Ninh, Công ty cổ phần Giải trí Hà Nội – HASECO

Kiểm toán xác định giá trị doanh nghiệp để cổ phần hoá cho các Công ty như Khách sạn Sem Metropol Hà Nội, Công ty Lương thực Miền Nam, Ban Quản lý dự án Thăng Long - Dự án Cầu Thanh Trì và Tuyến phía Nam vành đai 3 Hà Nội, Nhà máy nhựa Tân Phú – Công ty Nhựa Việt Nam, Công ty Liên doanh Ôtô Deawoo Việt Nam

Số lượng khách hàng của Công ty không ngừng tăng lên Có thể nhận thấy khách hàng của Công ty rất đa dạng và nằm ở khắp các vùng trong nước

4 Đặc điểm tổ chức quản lý trong Công ty

4.1 Mô hình tổ chức bộ máy

Đứng đầu Công ty là Hội đồng thành viên hợp danh (đồng thời là BGĐ) bao gồm 4 thành viên có trình độ chuyên môn cao và uy tín nghề nghiệp và đều có chứng chỉ CPA

Sơ đồ 03 Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý của Công ty

tế

Phòng công

ty thông tin

Phòng kiểm toán đầu tư xây dựng

4.2 Chức năng và nhiệm vụ của từng phòng

Hội đồng thành viên hợp danh: Là cơ quan quyết định cao nhất trong Công ty,

quyết định các vấn đề sau:

Cử Giám đốc Công ty

Tiếp nhận và khai trừ thành viên

Lập, bổ sung và sửa đổi điều lệ Công ty

Tổ chức lại, giải thể Công ty

Các thành viên hợp danh nhất trí 2/3 số lượng thành viên hợp danh Quy chế hoạt động của Hội động hợp danh do Hội đồng quyết định

Trong quá trình hoạt động các thành viên hợp danh phân công nhau đảm nhiệm các chức trách quản lý và kiểm soát hoạt động của Công ty và cử một người trong số các thành viên đảm nhiệm chức danh Giám đốc của Công ty

Chủ tịch, Phó Chủ tịch Hội đồng thành viên hợp danh: Hội đồng thành viên hợp danh bầu cử với sự nhất trí 100%

Ban kiểm soát: Chịu trách nhiệm kiểm soát các vấn đề nội bộ, chủ yếu là vấn đề tài

chính, nhân sự, kiểm tra hiệu quả hoạt động của BGĐ, đảm bảo việc thực hiện các quy định, điều lệ của Công ty

Hội đồng khoa học: Bao gồm nhiều nhà chuyên môn, thạc sỹ giàu kinh nghiệm và

có uy tín nghề nghệp để quyết định các vấn đề nghiệp vụ còn đang tranh luận trong BGĐ, các uỷ viên Hội đồng cố vấn do Công ty mời tham gia

Ban Giám đốc: Hội đồng thành viên hợp danh bổ nhiệm Thực hiện chức trách quản

lý và kiểm soát hoạt động của Công ty dựa trên quy chế hoạt động do Hội đồng hợp danh quyết định

Kế toán trưởng: Ông Phan Huy Thắng do Hội đồng thành viên hợp danh bổ nhiệm,

chịu trách nhiệm về công tác kế toán, tính trung thực và hợp lý của các BCTC của Công

ty

Trung tâm đào tạo

Trưởng phó các phòng ban: Do Hội đồng hợp danh bổ nhiệm và có chức năng giúp

việc và tham mưu cho BGĐ về lĩnh vực mà mình phụ trách và phối hợp với các phòng khác Trưởng các phòng ban thường là các phó giám đốc

Phòng hành chính tổng hợp: Phòng này có nhiệm vụ quản lý nhân sự, hồ sơ cá

nhân, quản trị văn phòng, nội bộ, văn thư lưu trữ, giải quyết các công việc hành chính, đối ngoại Phòng này bao gồm cả bộ phận kế toán, thủ quỹ, bộ phận hỗ trợ kỹ thuật

Phòng nghiệp vụ 1: có nhiệm vụ kiểm toán BCTC, kiểm toán XDCB (báo cáo quyết

toán vốn đầu tư )

Phòng nghiệp vụ 2: có nhiệm vụ kiểm toán BCTC, kiểm toán các đơn vị sản xuất Phòng nghiệp vụ 3: có nhiệm vụ soát xét báo cáo, thông tin tài chính, kiểm toán dự

án nước ngoài tài trợ

Phòng nghiệp vụ 4 ( phòng tư vấn ): Có nhiệm vụ tư vấn thuế, tài chính kế toán,

dịch vụ đào tạo, cập nhật kiến thức, tuyển dụng nhân viên, kiểm toán các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, dịch vụ định giá tài sản, cổ phần hoá

Phòng nghiệp vụ 5: Có nhiệm vụ kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ,

kiểm toán hoạt động, kiểm toán ứng dụng công nghệ thông tin

Phòng nghiệp vụ 6: Kiểm toán báo cáo tài chính, tư vấn cho khách hàng

Phòng tư vấn: Phòng này thực hiện các hoạt động tư vấn thuế, tài chính, kế toán:

dịch vụ đào tạo, cập nhật kiến thức, tuyển dụng nhân viên, kế toán các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước, dịch vụ định giá tài sản, cổ phần hoá

Phòng Kiểm toán đầu tư xây dựng: Phòng này chịu trách nhiệm thực hiện dịch vụ

kiểm toán BCQT VĐT công trình XDCB hoàn thành, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán các vấn đề liên quan đến đầu tư xây dựng, thực hiện các dịch vụ tư vấn kèm theo

Phòng hợp tác quốc tế: Thực hiện chức năng đối ngoại, tổ chức liên kết đào tạo với

nước ngoài, tạo mối quan hệ với các đối tác nước ngoài, ký kết các hợp đồng kiểm toán, tư vấn với các doanh nghiệp nước ngoài và doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam

Phòng công nghệ thông tin: Có nhiệm vụ hỗ trợ Công ty trong quá trình thực hiện

kiểm toán, thiết lập các hệ thống thông tin trên máy tính, đảm nhiệm phần thiết bị kỹ thuật cho hoạt động của Công ty

Trung tâm đào tạo: Trung tâm đào tạo của CPA VIETNAM thường xuyên tổ chức

các chương trình đào tạo về kế toán, tài chính, kiểm toán, thuế, quản trị kinh doanh tại các

doanh nghiệp, các địa phương và phục vụ cả hoạt động đào tạo của Công ty nhằm cập nhật kiến thức, cung cấp thông tin cần thiết cho khách hàng

5 Đặc điểm công tác kiểm toán tại CPA VIETNAM

5.1 Các bước tiến hành kiểm toán

 Soát xét hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty

 Soát xét việc ghi chép, lưu trữ và duy trì các ghi chép kế toán

 Đánh gia tính tuân thủ các nguyên tắc kiểm soát nội bộ, các quy định về kế toán, kiểm toán hiện hành của Việt Nam đối với các hoạt động của Công ty

 Soát xét và đánh giá tính thích hợp của các hệ thống kiểm soát nội bộ hiện hành

 Kiểm tra trên cơ sở chọn mẫu các ghi chép và các bằng chứng có liên quan đến các số liệu trình bày trên Báo cáo tài chính bao gồm các hoá đơn, hợp đồng, các tài liệu gốc liên quan khác

 Xem xét và đánh giá sự hiện hữu, tính sở hữu và kiểm soát các TSCĐ

 Phát hành Báo cáo Kiểm toán cho kỳ hoạt động từ ngày 01/09/N đến ngày 31/12/N cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/N+1 của Công ty

 Phát hành Thư quản lý nếu có, kiến nghị về những yếu điểm trong hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán cũng như các biện pháp thiết thực để khắc phục những yếu điểm đó

5.2 Phương pháp kiểm toán của Công ty

Việc kiểm toán đòi hỏi sự hiểu biết đầy đủ về hoạt động kinh doanh, hệ thống kiểm soát nội bộ và các rủi ro của khách hàng Trước khi lập kế hoạch kiểm toán và giúp khách hàng đánh giá rủi ro, Công ty sẽ tiến hành phân tích báo cáo tài chính Việc phân tích BCTC giúp công ty đánh giá một cách toàn diện và triệt để hoạt động kinh doanh của khách hàng trong năm tài chính đó

Trong suốt quá trình kiểm toán, Công ty sẽ hợp tác chặt chẽ, thảo luận thường xuyên

và kịp thời với các đơn vị trong Công ty khách hàng về các vấn đề phát sinh Nhờ đó Công

ty có thể:

 Tư vấn kinh doanh cho khách hàng trong cả năm

 Sớm tìm ra các sai sót trước khi kiểm toán cuối năm

 Giảm thiểu các vướng mắc, trục trặc trong quá trình làm việc

Việc kiểm toán tập trung vào đáp ứng các nhu cầu của khách hàng, cũng như các quy định về tài chính và kiểm tra độc lập về hoạt động kinh doanh của khách hàng Điều này

được thực hiện trên cơ sở kiểm tra các nghiệp vụ, giao dịch và số dư các tài khoản để có sự hiểu biết về các rủi ro, về quy trình hoạt động và kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng Dựa trên những hiểu biết này, Công ty sẽ xây dựng một chương trình kiểm toán và tiến hành kiểm toán phù hợp với các hoạt động đặc thù của khách hàng Các nghiệp vụ này bao gồm:

 Xây dựng chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gan hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập Trong đó đưa ra tất cả các thủ tục kiểm toán cần thiết, phù hợp của tất cả các phần hành kế toán

 Tiến hành kiểm toán theo tất cả các thủ tục kiểm toán đã lập kế hoạch Công ty cũng thực hiện việc soát xét, phân tích và tiến hành các thủ tục kiểm toán khác khi cần thiết trong từng trường hợp cụ thể

 Bàn bạc với đơn vị được kiểm toán về các kiến nghị được nêu ra trong thư quản lý Một nguyên tắc làm việc của Công ty là tất cả các thông tin phải được thảo luận và thống nhất với khách hàng trước khi thư quản lý được phát hành chính thức cho các đơn vị trực thuộc công ty khách hàng

 Tính độc lập và tính bảo mật: Tính độc lập là yêu cầu bắt buộc đối với kiểm toán viên

và Công ty kiểm toán trong suốt quá trình kiểm toán Công ty luôn cam kết bảo đảm tính

độc lập và tính bảo mật của các thông tin được cung cấp

Sơ đồ 04 Quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính

Công việc thực hiện trước kiểm toán bao gồm:

o Đánh giá sơ bộ rủi ro

o Lựa chọn nhóm kiểm toán

o Thiết lập điều khoản Hợp đồng kiểm toán

Lập kế hoạch sơ bộ bao gồm:

o Lập kế hoạch chiến lược

o Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng

o Tìm hiểu môi trường kiểm soát của khách hàng

o Tìm hiểu chu trình kế toán của khách hàng

o Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ

o Xác định mức trọng yếu kế hoạch

Công việc thực hiện trước khi kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

Lập kế hoạch chi tiết

Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo

cáo

Công việc thực hiện sau kiểm toán

Lập kế hoạch chi tiết bao gồm:

o Đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng

o Nếu có rủi ro cần tìm hiểu hệ thống kiểm soát

o Tổng hợp và thảo luận kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kế hoạch kiểm toán bao gồm:

o Kiểm tra hiệu quả thực hiện của hệ thống kiểm soát

o Thực hiện thủ tục kiểm toán cơ bản

o Đánh giá tổng thể các sai sót và phạm vi của cuộc kiểm toán

o Soát xét Báo cáo tài chính

Tổng hợp và lập Báo cáo bao gồm:

o Thực hiện soát xét các sự kiện sau ngày khoá sổ

o Thu thập Thư giải trình của BGĐ

o Lập bản tóm tắt kết quả kiểm toán

o Lập Báo cáo kiểm toán

Hoạt động sau kiểm toán bao gồm:

o Đánh giá chất lượng cuộc kiểm toán

II Trình tự lập kế hoạch kiểm toán do CPA VIETNAM thực hiện tại khách hàng

1 Công việc thực hiện trước kiểm toán

Công ty tiến hành gửi thư chào hàng dịch vụ kiểm toán của mình đến khách hàng thường niên và cả khách hàng tiềm năng vào những thời điểm thích hợp nhất Công việc này là một hình thức quảng bá tên tuổi của Công ty

Thư chào hàng của Công ty mang tính chất như một loại thư hẹn Nếu khách hàng chấp nhận lời mời của Công ty kiểm toán thì họ chỉ việc kí vào thư đó và gửi cho bên Công ty kiểm toán một bản sao

Việc gửi thư chào hàng trực tiếp đến khách hàng của CPA VIETNAM thể hiện phương pháp làm việc khoa học, chủ động trong công việc Sau đây, em xin lấy ví dụ minh họa cho công việc gửi thư chào hàng của CPA VIETNAM tới khách hàng tiềm năng là Công ty A

Biểu 01 Thư chào hàng của CPA VIETNAM với Công ty A

CPA VIETNAM

Hà Nội, ngày 30 tháng 06 năm 2006

THƯ CHÀO HÀNG

Kính gửi: Ban giám đốc Công ty A

Nội dung: Chào hàng cung cấp dịch vụ kiểm toán Báo cáo tài chính cho năm tài

CPA VIETNAM có đội ngũ chuyên gia và nhân viên nhiều kinh nghiệm, trình

độ cao Chúng tôi tin tưởng sẽ đáp ứng được đầy đủ các yêu cầu về dịch vụ của Quý Ban, với mức phí kiểm toán hợp lý Trên cơ sở đó, chúng tôi có thể đưa ra những gợi ý giúp Quý Ban quản lý hoạt động của các đơn vị thành viên một cách hiệu quả nhất

Một lần nữa xin trân trọng cảm ơn Quý Ban đã tạo cơ hội này cho chúng tôi được giới thiệu về dịch vụ của mình

Chúng tôi rất hân hạnh được tiếp kiến Ban giám đốc trong một ngày gần nhất