XÁC ĐỊNH VÀ XẾP HẠNG CÁC YẾU TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN ĐÁNH GIÁ KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC DOANH NHIỆP XÂY LẮP CỦA KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP IDENTIFICATION AND RANKING OF FACTORS EFFECTS ON[.]
INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 XÁC ĐỊNH VÀ XẾP HẠNG CÁC YẾU TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN ĐÁNH GIÁ KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC DOANH NHIỆP XÂY LẮP CỦA KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP IDENTIFICATION AND RANKING OF FACTORS EFFECTS ON EVALUATION OF INTERNAL CONTROLS OF INDEPENDENT AUDITORS IN AUDITING THE FINANCIAL STATEMENTS OF CONSTRUCTION ENTERPRISES ThS Đào Ngọc Hà - Trường Đại học Thương mại daoha@tmu.edu.vn Tóm tắt Trên cở sở hệ thống cơng trình nghiên cứu liên quan đến đánh giá kiểm soát nội (KSNB) kiểm tốn cáo cáo tài (BCTC) vấn chuyên sâu chuyên gia lĩnh vực kiểm toán, viết tổng hợp yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB kiểm toán BCTC doanh nghiệp xây lắp kiểm toán độc lập Việt Nam thực đồng thời để kiểm tra tính hợp lệ độ tin cậy bảng câu hỏi yếu tố xác định, viết sử dụng phần mềm SPSS đề phân tích nhân tố hệ số cronbach’s alpha đồng thời thực phân tích hồi quy để tìm hiểu mức độ ảnh hưởng nhân tố đến đánh giá KSNB Từ khóa: Đánh giá, doanh nghiệp xây lắp, kiểm sốt nội bộ, kiểm tốn báo cáo tài chính, yếu tố ảnh hưởng, xếp hạng Abstract On the basis of the system of research projects related to evaluate internal controls in the audited financial statements report and interviews with experts in the field of audit The article has summarized the factors that can affect the Internal Audit assessment in the financial statements audit of construction enterprises conducted by independent audit of Vietnam.At the same time, to check the validity and reliability of the questionnaire for the identified factors, the article uses SPSS software to analyze the factor and cronbach’s alpha coefficients and perform regression analysis to find out the impact of each factor on the internal control assessment Keywords: Evaluation, construction enterprises, internal control, auditing financial statements, influencing factors, ranking Đặt vấn đề: Với phát triển lớn mạnh lực sản xuất quy mô hoạt động doanh nghiệp xây lắp, rủi ro mà doanh nghiệp phải đối mặt không ngừng tăng lên Để hạn chế rủi ro đạt mục tiêu hoạt động mình, việc tự xây dựng kiểm soát 1182 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 nội hiệu xem yêu cầu nội Để cung cấp nhìn tồn diện tình hình tài đơn vị xây lắp cho đối tượng liên quan thơng qua báo cáo kiểm tốn, KTV cần thực đầy đủ tồn quy trình kiểm tốn việc nghiên cứu, đánh giá HTKSNB đơn vị xây lắp công tác KTV trọng hàng đầu việc kiểm tra trực tiếp đối tượng để phát sai phạm vơ khó khăn nhiều rủi ro khối lượng cơng việc lớn, mức độ sai phạm che dấu sai phạm tinh vi Vì vậy, việc dự đốn khả sai phạm để khoanh vùng kiểm toán, xác định trọng điểm kiểm toán cần thiết Đánh giá tính hữu hiệu KSNB để xác định khối lượng kiểm toán tránh dàn trải lệch trọng tâm ảnh hưởng đến chất lượng hiệu kiểm toán BCTC Để nâng cao hiệu đánh giá KSNB KTV độc lập kiểm toán BCTC doanh nghiệp xây lắp, viết tập trung vào tìm hiểu nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB, xếp hạng mức độ ảnh hưởng nhân tố từ đến mục tiêu đánh giá KSNB Cơ sở lý thuyết 1.1 Kiểm soát nội Các kiểm toán viên từ lâu nhận thức ảnh hưởng hoạt động kiểm sốt đến báo cáo tài doanh nghiệp phát triển kỹ tìm hiểu đánh giá chúng nhằm phục vụ cho cơng tác kiểm tốn Chính từ nhận thức mà khái niệm kiểm sốt nội hình thành phát triển dần trở thành hệ thống lý luận vấn đề kiểm sốt tổ chức, khơng phục vụ cho cơng việc kiểm tốn viên mà cịn yếu tố quan trọng vấn đề quản trị doanh nghiệp Hiện nay, có nhiều quan điểm khác KSNB, điển hình là: Theo COSO (Committee of Sponsoring Organization) – Ủy ban thuộc hội đồng quốc gia Hoa kỳ việc chống gian lận BCTC COSO thành lập nhằm nghiên cứu KSNB: “Kiểm soát nội trình thực nhà quản lý, nhân viên tổ chức, thiết kế để cung cấp đảm bảo hợp lý nhằm thực mục tiêu sau: Hoạt động hữu hiệu hiệu quả; Thông tin đáng tin cậy; Tuân thủ luật lệ qui định“ Kiểm soát nội thiết kế, thực trì nhằm giải rủi ro kinh doanh xác định, gây nguy đơn vị không đạt mục tiêu liên quan đến: (1) Độ tin cậy quy trình lập trình bày báo cáo tài chính; (2) Hiệu hiệu suất hoạt động; (3) Việc tuân thủ pháp luật quy định hành Việc thiết kế, thực trì kiểm sốt nội thay đổi theo quy mô mức độ phức tạp đơn vị Theo Liên Đồn Kế Tốn Quốc Tế (IFAC): Hệ thống kiểm soát nội hệ thống sách thủ tục thiết lập nhằm đạt bốn mục tiêu: bảo vệ tài sản doanh nghiệp; bảo đảm độ tin cậy thông tin; bảo đảm tuân thủ luật pháp; đảm bảo hiệu hoạt động hiệu quản lý Theo Hội kế toán Anh quốc (England Association of Accountant – EAA): “HTKSNB hệ thống kiểm sốt tồn diện có kinh nghiệm tài lĩnh vực khác thành lập Ban quản lý nhằm: 1183 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 (1) Tiến hành kinh doanh đơn vị trật tự có hiệu (2) Đảm bảo tuân thủ tuyệt đối đường lối kinh doanh Ban quản trị (3) Giữ an tồn tài sản (4) Đảm bảo tính tồn diện xác số liệu hạch tốn Những thành phần riêng lẻ hệ thống Kiểm soát nội coi hoạt động kiểm tra hoạt động kiểm tra nội Theo Viện kiểm toán độc lập Hoa Kỳ (American Institute of Certificated Public Accountant – AICPA): “Kiểm soát nội bao gồm kế hoạch tổ chức tất phương pháp phối hợp đo lường thừa nhận doanh nghiệp để bảo đảm an tồn tài sản có họ, kiểm tra phù hợp độ tin cậy liệu kế tốn, tăng cường tính hiệu hoạt động khuyến khích việc thực sách quản lý lâu dài” Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 315 (VSA 315) - Xác định đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thơng qua hiểu biết đơn vị kiểm tốn mơi trường đơn vị: “Kiểm soát nội quy trình Ban quản trị, Ban Giám đốc cá nhân khác đơn vị thiết kế, thực trì để tạo đảm bảo hợp lý khả đạt mục tiêu đơn vị việc đảm bảo độ tin cậy báo cáo tài chính, đảm bảo hiệu quả, hiệu suất hoạt động, tuân thủ pháp luật quy định có liên quan” Thuật ngữ “kiểm soát” hiểu khía cạnh nhiều thành phần kiểm soát nội 1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá kiểm soát nội Carcello cộng (1992) nghiên cứu chất lượng kiểm tốn góc độ đối tác kiểm tốn, người lập người sử dụng báo cáo tài cho yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB bao gồm kinh nghiệm, trình độ chun mơn, độc lập, tuân thủ chuấn mực đạo đức kiểm toán viên Rezaei cộng (1996) cho vấn đề có tác động đến việc đánh giá KSNB q trình điều tra hệ thống kiểm sốt bao gồm: Đào tạo đại học kiểm toán chưa đầy đủ; Sự nhầm lẫn nhận dạng đánh giá kiểm sốt nội bộ; Thiếu thái độ hồi nghi ngề nghiệp thiếu tiêu chuẩn chuyên môn phù hợp, gian lận quản lý, khơng đủ quy trình kiểm sốt nội cho mục đích kiểm sốt, tốn nhiều thời gian để kiểm tra hệ thống kiểm soát so với kiểm tra trực tiếp cuối thiếu hệ thống kiểm soát nội đầy đủ hầu hết công ty Ghadimi (2004) nghiên cứu chuẩn mực kiểm toán quốc tế ấn phẩm nội Iran đánh giá kiểm soát nội bộ, đến kết luận khơng có chuẩn mực kiểm tốn hướng dẫn đánh giá tính hữu hiệu kiểm sốt nội gây khó khăn cho kiểm tốn viên việc đánh giá tính hữu hiệu HTKSNB Ge McVay (2005) cho biểu cơng ty có hệ thống KSNB yếu thường có mơ hình kinh doanh phức tạp, có quy mơ lớn khả sinh lời khơng cao, thu nhập thấp, thiếu tách bạch phân cơng nhiệm vụ thiếu sót đối chiếu tài khoản lập báo cáo cuối kỳ Cùng hướng nghiên cứu, Doyle cộng (2007) nghiên cứu đặc điểm cơng ty có HTKSNB yếu khẳng định kết tương tự Ge McVay Sajjadi cộng (2005) nghiên cứu yếu tố tính độc lập kiểm tốn viên, thơng qua việc sử dụng bảng câu hỏi, 1184 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 quan điểm kiểm toán viên độc lập họ cho tính độc lập kiểm tốn viên có ảnh hưởng đến đánh giá KSNB, yếu tố tác động đến tính độc lập kiểm toán viên bao gồm: ủy ban kiểm sốt cơng ty kiểm tốn, quy mơ kinh nghiệm cơng ty kiểm tốn, quy mơ công ty khách hàng Geiger cộng (2005) cho việc đưa kết luận tính liên tục hoạt động kiểm soát chịu ảnh hưởng nhiều yếu tố quy mô công ty, lợi nhuận, thời gian kiểm toán, loại ngành, đa dạng kiểm toán viên loại báo cáo kiểm toán năm trước Liu Xinmin (2005) nghiên cứu mối quan hệ chế kiểm sốt cơng ty với cách thức chọn lựa phương án đổi tính hữu hiệu KSNB có mối liên hệ chiều với đổi toàn hoạt động doanh nghiệp lại có quan hệ ngược chiều với việc đổi phần, phận doanh nghiệp Kết nghiên cứu Ashbaugh-Skaife cộng (2006) cho thấy rằng, KTV thường gặp khó khăn tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội đơn vị có hoạt động phức tạp, có nhiều thay đổi cấu tổ chức thiếu hụt nhân cho KSNB Abdul (2006), nghiên cứu 297 công ty khoảng thời gian 11 năm Malaysia phát để có báo cáo kiểm tốn phù hợp phải xem xét khả thay đổi kiểm tốn viên khơng đủ lực yếu quy trình Lê Quang Bính (2006) cho giai đoạn trước kiểm toán KTV phải thực đánh giá sơ hệ thống kiểm soát nội đơn vị khác hàng để ước tính mức độ rủi ro kiểm sốt, rủi ro kiểm tốn, từ đinh nhận hay từ chối thư mời kiểm toán khách hàng Để xem xét khả chấp nhận kiểm toán khách hàng KTV thường tập trung đánh giá thơng tin quan trọng tính trực ban giám đốc, tính phức tạp lĩnh vực kinh doanh, quy mô & cấu tổ chức, vướng mắc khách hàng với quan pháp luật hay tình hình kinh doanh lý thay đổi KTV Kym Boon cộng (2008) thực nghiên cứu yếu tố tác động đến việc đánh giá chất lượng chương trình kiểm tốn, nhóm nghiên cứu dựa vào yếu tố nghiên cứu Carcello cộng (1992) nghiên cứu Behn cộng (1997) tiến hành khảo sát KTV chuyên gia tài New South Wales Các tác giả kết luận yếu tố bao gồm: mức độ am hiểu lĩnh vực kinh doanh, kinh nghiệm KTV, trình độ chun mơn, tính độc lập tuân thủ đạo đức nghề nghiệp yếu tố ảnh hưởng đến hiệu quả, chất lượng quy trình tìm hiểu kiểm soát đưa nhận định cho thủ tục kiểm toán cần thiết Vadiee Kouchaki (2008) nghiên cứu đánh giá hiệu kiểm soát nội cho việc đánh giá KSNB không hiệu quả, khơng phù hợp kiểm tốn viên độc lập xuất phát từ việc thực thủ tục kiểm tốn khơng đầy đủ, khơng hiệu Với việc sử dung thủ tục kiểm tốn khơng đầy đủ dẫn tới thiếu hụt chứng để đánh giá hay đưa kết luận tính hữu hiệu hệ thống KSNB từ gây ảnh hưởng đến việc lựa chọn phương pháp kiểm toán giai đoạn Rajabi cộng (2008) xem xét chi phí việc định giá dịch vụ kiểm toán, sử dụng nghiên cứu tương quan cho thấy có mối quan hệ đáng kể chi phí thù lao dịch vụ kiểm tốn, cơng ty kiểm toán chấp nhận hợp đồng với mức phí thấp có xu hướng giảm số thủ tục kiểm tốn Sự cạnh tranh cơng ty kiểm tốn có ảnh hưởng tiêu cực đến độc lập kiểm tốn viên, quy mơ cơng ty kiểm tốn có chiều hướng ngược lại Với yếu tố ảnh hưởng từ cạnh tranh cơng ty kiểm tốn, việc chấp nhận kiểm tốn với 1185 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 mức phí thấp thường áp dụng, KTV trường hợp thường tập trung vào thử nghiệm nhiều thử nghiệm kiểm soát để đánh giá sơ HTKSNB để làm sở cho thủ tục kiểm tốn Ngược lại, với cơng ty kiểm tốn có quy mơ lớn có khách hàng ổn định có sở để kiểm tốn viên tuân thủ đầy đủ thủ tục quy trình kiểm tốn từ đánh giá KTKSNB đến thực thử nghiệm Angella Amudo & Eno L Inanga (2009) thực nghiên cứu đánh giá HTKSNB dự án khu vực công Uganda Mơ hình đánh giá Amudo Inanga phát triển dựa vào khuôn khổ KSNB COSO COBIT bao gồm: Các biến độc lập thành phần KSNB bổ sung thêm biến công nghệ thông tin theo COBIT biến phụ thuộc hữu hiệu hệ thống kiểm soát nội Ongeri cộng (2011), cho việc đánh giá KSNB cách đầy đủ cần thiết, kết nghiên cứu nhóm tác giả cho thấy cơng ty có KSNB yếu thường cơng ty có hoạt động phức tạp, qui mơ nhỏ lợi nhuận cơng ty có KSNB tốt Jameei (2012), nghiên cứu ảnh hưởng hiệu suất quản lý đến ý kiến kiểm toán độc lập công ty niêm yết Tehran Xem xét phát nghiên cứu thấy mức độ tin tưởng nhà quản lý đơn vị khách hàng vào cần thiết hiệu KSNB làm giảm việc phát hành báo cáo ngoại trừ Sự không đầy đủ các hướng dẫn đánh giá KSNB ảnh hưởng đến ý kiến kiểm toán viên độc lập việc lựa chọn thủ tục kiểm toán phù hợp Bani Mahd (2012) nghiên cứu ảnh hưởng hữu hiệu nhân tố KSNB đến ý kiến kiểm toán viên Nghiên cứu xem xét tác động yếu tố hiệu suất quản lý, thay đổi quyền sở hữu, quyền riêng tư, quy mơ cơng ty, kiểm tốn, lựa chọn kiểm toán viên, … cho quy mô công ty, thay đổi thường xuyên nhân cấp quản lý tác động trực tiếp đến tính hiệu KSNB đơn vị Maham cộng (2012) điều tra rào cản đánh giá kiểm soát nội kiểm toán đưa bảng câu hỏi gồm giả thuyết 27 câu hỏi thiết kế Sau thu thập ý kiến, kiểm tra thống kê tiến hành kết nghiên cứu cho thấy phí hợp đồng kiểm tốn thấp, đào tạo kém, hướng dẫn kiểm toán chưa phù hợp, hệ thống đơn vị thương mại truyền thống, chi phí khơng phù hợp cho đánh giá kiểm soát nội đào tạo nghiệp vụ tương ứng với rào cản quan trọng đánh giá kiểm soát nội kiểm toán độc lập Iran Rodgers (2015) nghiên cứu “Trách nhiệm xã hội doanh nghiệp với việc xây dựng hệ thống kiểm soát đảm bảo giảm thiểu gian lận” cho đơn vị cần thiết phải xây dựng hoàn thiện hệ thống KSNB để đảm bảo hiệu hoạt động đảm bảo yêu cầu cung cấp thông tin trung thực hợp lý Các đơn vị khơng có phận kiểm sốt độc lập thơng thường khó đảm bảo mục tiêu hoạt động đơn vị khác Renu cơng (2017) cho kiểm tốn viên với thái độ hoài nghi, nhiều khả họ phản ứng mạnh mẽ với chứng tiêu cực chứng tích cực mức độ đánh giá kiểm soát nội đơn vị khách hàng đồng thời với kiểm toán viên 1186 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 khác đánh giá yếu tố kiểm sốt nơi với phức tạp khác yếu tố cấu thành làm giảm chất lượng định kiểm tốn viên đưa nhận định hồn toàn khác cho trường hợp tương tự 1.3 Đề xuất mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB doanh nghiệp xây lắp kiểm tốn báo cáo tài Mơ hình nghiên cứu đề xuất dựa kết tổng hợp từ nghiên cứu vấn chuyên gia, báo đo lường khái niệm dựa sở thang đo nhà nghiên cứu trước có liên quan với bối cảnh nghiên cứu bổ sung từ nghiên cứu định tính.Mơ hình nghiên cứu xếp hạng yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá HTKSNB DNXL q trình kiểm tốn BCTC kiểm toán độc lập thể sau: Sơ đồ 01: Mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB DNXL kiểm toán BCTC Các giả thuyết nghiên cứu cần kiểm định Giả thuyết 1: Chương trình đào tạo học thuật Việt Nam có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 2: Chương trình đào tạo nghề nghiệp chuyên sâu có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 3: Các yếu tố thuộc KTV có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 4: Các yếu tố thuộc kiểm soát chất lượng cơng ty kiểm tốn có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập 1187 INTERNATIONAL CONFERENCE FOR YOUNG RESEARCHERS IN ECONOMICS & BUSINESS 2020 ICYREB 2020 Giả thuyết 5: Các yếu tố thuộc kiểm soát chất lượng quan quản lý có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 6: Các yếu tố thuộc đặc thù đơn vị xây lắp có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 7: Mơi trường pháp lý có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Phương pháp nghiên cứu 3.1 Xây dựng biến quan sát thang đo Bài viết đề xuất mơ hình nghiên cứu xếp hạng yếu tố ảnh hưởng đến việc đánh giá tính hữu hiệu HTKSNB thơng qua việc sử dụng có hiệu chỉnh mơ hình đánh giá Maham (2012), Javad Mohammad (2015) Để phù hợp với đặc điểm nghiên cứu Việt Nam, sau tổng hợp nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB thơng qua cơng trình công bố, tác giả tiến hành lập thang đo nháp vấn chuyên gia lĩnh vực kiểm tốn tính phù hợp nội dung nhân tố xác định đồng thời vấn chuyên sâu chuyên gia bao gồm kiểm toán viên, giám đốc cơng ty kiểm tốn, chun gia từ hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam giảng viên trường đại học Việt Nam giảng dạy chun ngành kiểm tốn nhân tố ảnh hưởng đến việc đánh giá KSNB doanh nghiệp xây lắp kiểm tốn BCTC cơng ty kiểm toán độc lập Việt Nam để xác định đầy đủ yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB STT Bảng 1: Mã hóa thuộc tính yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá tính hữu hiệu HTKSNB kiểm toán BCTC DNXL Mã hóa Chương trình đào tạo học thuật Chỉ báo đo lường DTHT1 Sự kết nối việc giảng dạy đại học với vấn đề kiểm toán thực tế DTHT3 Sự thành thạo vấn đề kiểm toán thực tế giảng viên đại học liên quan đến đánh giá HTKSNB DTHT2 DTHT4 Hệ thống chương trình đào tạo đại học chuyên ngành kiểm tốn Các nguồn lực giáo dục thích hợp cho vấn đề kiểm toán chuyên nghiệp chương trình kiểm tốn thực tế hay phần mềm kiểm tốn,… Chương trình đào tạo nghề nghiệp chun sâu DTNN1 DTNN2 DTNN3 DTNN4 Chất lượng đội ngũ chuyên gia đào tạo chuyên sâu tìm hiểu đánh giá HTKSNB cho kiểm toán viên Nội dung chương trình đào tạo vấn đề chuyên mơn cho kiểm tốn viên Chất lượng chương trình đào tạo chun mơn cho KTV Thời gian chương trình đào tạo 1188 ... đánh giá KSNB doanh nghiệp xây lắp kiểm tốn BCTC cơng ty kiểm tốn độc lập Việt Nam để xác định đầy đủ yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB STT Bảng 1: Mã hóa thuộc tính yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá. .. sâu có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả thuyết 3: Các yếu tố thuộc KTV có ảnh hưởng đến việc đánh giá HTKSNB DNXL kiểm toán BCTC kiểm toán độc lập Giả... hiệu đánh giá KSNB KTV độc lập kiểm toán BCTC doanh nghiệp xây lắp, viết tập trung vào tìm hiểu nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá KSNB, xếp hạng mức độ ảnh hưởng nhân tố từ đến mục tiêu đánh giá