LUẬN VĂN: Ứng dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính pot

LUẬN VĂN: Ứng dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính Lời Nói Đầu Từ khi nền kinh tế nước ta chuyển từ kinh tế kế hoạch hoá sang kinh tế vận hành theo cơ chế thị trường thì để thực hiện mục tiêu “ dân giàu, nước mạnh, xã hội công bằng và văn minh” chúng ta không chỉ coi trọng việc gia tăng các nguồn lực kinh tế bao gồm: nguồn lực lao động, nguồn lực tài chính, nguồn lực tự nhiên, mà vấn đề hết sức quan trọng còn là ở chỗ, phải đảm bảo cho nguồn lực này được sử dụng một cách triệt để, có hiệu quả đảm bảo tính kinh tế và tiết kiệm. Kiểm toán đã ra đời ở Việt Nam, đáp ứng và phục vụ mục tiêu đó. Tuy nhiên làm thế nào để nâng cao chất lượng của kiểm toán nói chung kiểm toán độc lập nói riêng đặc biệt là kiểm toán báo cáo tài chính vẫn là vấn đề cần được giải quyết trong điều kiện các văn bản pháp lý, quy định mang tính nghề nghiệp cho hoạt động kiểm toán ở Việt Nam chưa đầy đủ. Hiện nay Bộ Tài chính đã ban hành 10 chuẩn mức áp dụng đối với kiểm toán báo cáo tài chính . Trong 10 chuẩn mực đó có chuẩn mực số 520 – các thư mục phân tích. Nhận thấy tính chất quan trọng của các thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính, em chọn đề tài : “ Ứng dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính” . Đề tài này gồm 3 phần . I . vai trò vị trí của các thủ tục phân tích II. nội dung các thủ tục phân tích. III. ứng dụng các thủ tục. I. ví trí vai trò của các thủ tục phân tích trong một cuộc kiểm toán . 1. Khái niệm về thủ tục phân tích . Theo định nghĩa ở văn bản thường dẫn chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 56 “ Các thủ tục phân tích là quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thực hiện thông qua phân tích mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu tài chính và dữ liệu phi tài chính. Nó bao hàm cả việc so sánh số liệu tổng hợp trên sổ sách với số liệu ước tính của kiểm toán viên”. Hội đồng chuẩn mực kiểm toán quốc tế đã đi đến kết luận là các thủ tục phân tích rất qua trọng và nó cần thiết phải được áp dụng trong tất cả các cuộc kiểm toán. Đối với một số dịch vụ tài chính khác các thủ tục phân tích cũng được hội đồng yêu cầu sử dụng như dịch vụ xem xét, đánh giá lại hệ thống báo cáo tài chính nội bộ và các báo cáo tài chính ở các công ty ngoài quốc doanh nơi mà rủi ro kiểm toán được chấp nhận ở mức trung bình hơn là mức thấp. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế (IAS) 520 quy định chuyên gia kiểm toán phải tiến hành các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và khi kiểm tra lại tính hợp lý của toàn bộ các báo cáo tài chính. Các thủ tục phân tích cũng có thể được áp dụng ở các khâu khác”. Đồng thời nguyên tắc 12 trong các nguên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế (IGA) do Liên đoàn kế toán quốc tế (IPAC) ban hành cũng nêu rõ. Một cuộc kiểm toán phải được lập kế hoạch phù hợp để kiểm toán viên thu nhập được bằng chứng đầy đủ, thích hợp làm căn cứ cho các nhận xét của mình. Phương pháp phân tích được coi là một dạng của phương pháp kiểm toán cơ bản nhằm thu nhập bằng chứng kiểm toán. Nguyên tắc này yêu cầu sử dụng phương pháp phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch và soát xét lại toàn bộ các bước công việc của một cuộc kiểm toán. Nguyên tắc này cũng hướng dẫn việc sử dụng phương pháp phân tích như là các biện pháp kiểm tra cơ bản. ở Việt Nam, chuẩn mực kiểm toán số 520 – Các thủ tục phân tích cũng quy định kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể báo các tài chính, thủ tục phân tích cũng có thể thực hiện ở các giai đoạn khác. Như vậy thực hiện các thủ tục phân tích trong một cuộc kiểm toán là yêu cầu bắt buộc đối với tất cả các công ty kiểm toán. 2. Mục đích sử dụng . Các thủ tục phân tích được sử dụng trong kiểm toán nhằm các mục tiêu : Trợ giúp thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và mở rộng các thủ tục kiểm toán khác, đồng thời hướng dẫn kiểm toán viên lưu ý các bộ phận kiểm tra đặc biệt. Các thủ tục phát triển được xem như một thử nghiệm cơ bản cung cấp bằng chứng về sự hợp lý của các khoản mục trên báo cáo tài chính, các thông tin tài chính riêng biệt. Trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán, các thủ tục phát triển được sử dụng để xem xét lại tổng quát lần cuối toàn bộ số liệu đã được kiểm toán nhằm củng cố thêm cho kết luận được đưa ra, hoặc đặt ra các vấn đề cần phải tiến hành thêm các thủ tục kiểm soát để có thể kết luận. Kỹ thuật phân tích được đánh giá là một phương pháp kiểm toán có hiệu quả cao vì trong thời gian ít, chi phí thấp mà còn lại có thể cung cấp các bằng chứng về sự đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị về các số liệu kế toán; đánh giá được những nét tổng thể và không bị xa vào các nghệp vụ cụ thể. Khi một thủ tục phân tích không làm bật lên các giao động bất thường thì có nghĩa là khả năng của sai số vượt quá mức cho phép là rất nhỏ. Trong trường hợp đó, thủ tục phân tích cấu thành bằng chứng thực sự để chứng minh cho sự trình bày trung thực của các số dư tài khoản liên quanviệc tiến hành khảo sát chi tiết các tài khoản này giảm bớt. Các thủ tục phân tích thường không tốn kém như các cuộc khảo sát chi tiết. Do đó hầu hết các kiểm toán viên thay thế các thủ tục kiểm tra chi tiết bằng các thủ tục phân tích bất cứ khi nào có thể làm được. 3. Bản chất của các thủ tục phân tích. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA)520, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520, nguyên tắc chỉ đạo một cuộc kiểm toán (IAG) nguyên tắc 12 cơ bản thống nhất về bản chất về bản chất của các thủ tục phân tích: Phương pháp phân tích bao gồm việc so sánh thông tin tài chính với thông tin tương ứng trong những kỳ trước. Các kết quả dự kiến của đơn vị, chẳng hạn như dự toán ngân sách hoặc dự trù hay các số liệu ước tính của chuyên gia kiểm toán, chẳng hạn như chi phí khấu hao ước tính. Các thông tin trong lĩnh vực hoạt động tương tự, ví dụ như so sánh tỷ xuất doanh thu trên phải thu khách hàng của đơn vị với tỷ xuất bình quân của lĩnh vực hoạt động của các đơn vị khác có tầm vóc tương tự, hoạt động trong cùng lĩnh vực. Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc xem xét các so sánh: Giữa các yếu tố thông tin tài chính khác nhau mà ta tin rằng chúng sẽ phù hợp với một mẫu dự tính thông tin căn cứ trên kinh nghiệm của đơn vị . Giữa các thông tin tài chính tương ứng, chẳng hạn như mối tương quan giữa chi phí nhân sự và sản lượng nhân sự. Như vậy ngoài việc sử dụng các thông tin tài chính được rút ra từ bảng khai tài chính ( bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền và thuyết minh báo cáo tài chính) kiểm toán viên còn phải nắm được những thông tin tài chính có liên quan khác nhau nữa như các chỉ tiêu dự kiến và các thông tin phi tài chính như sản lượng nhân viên. Các thủ tục phân tích cũng bao hàm việc so sánh các số liệu đã đượ phản ánh trong sổ sách này dựa trên các mối quan hệ đang tồn tại trong thực tế, thông qua sự hiểu biết của kiểm toán viên về khách thể hay khu vực kiểm toán. Các dự liệu ước tính xây dựng từ nhiều nguồn khác nhau:  Các chỉ tiêu so sánh được giữa các kỳ.  Các mục tiêu dự tính.  Mối quan hệ giữa các chỉ tiêu tài chính trong một kỳ hách toán.  Các chỉ tiêu, thông tin tương tự của các ngành liên quan đến khách thể của kế toán viên. Tuy nhiên kiểm toán viên cần phải thận trọng trong việc lựa chọn các chỉ tiêu liên quan của ngành để làm căn cứ so sánh. Do có sự khác biệt về mặt sở hữu, về thời gian hoạt động , về hiệu xuất sử dụng tài sản, khác biệt về khách hàng và các yếu tố khác.  Mối quan hệ giữa các chỉ tiêu, thông tin tài chính với các thông tin hoạt động hay thông tin phi tài chính có liên quan. 4. Độ tin cậy và hiệu quả của các thủ tục phân tích. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam – Thủ tục phân tích, độ tin cậy của các thủ tục phân tích phụ thuộc vào sự đánh giá của kiểm toán viên về sự rủi ro mà thủ tục phân tích không phát hiện được. Mức độ tin cậy vào kết quả của thủ tục phân tích phụ thuộc vào các nhân tố: Mức độ trọng yếu của các khoản mục trong mối quan hệ tổng thể giữa các thông tin tài chính. Đối với những khoản mục trọng yếu không thể chỉ đơn thuần áp dụng kỹ thuật phân tích. Các thủ tục kiểm toán khác có cùng mục tiêu kiểm toán. Độ chính xác có thể dự kiến của thủ tục phân tích. Đánh giá rủi ro kiểm soát. Nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cao thì nên dựa vào kiểm tra chi tiết hơn là dựa vào thủ tục phân tích. Hiệu quả các thủ tục phân tích ảnh hưởng bởi nhiều yếu tố: Độ tin cậy của các nguồn dữ liệu sử dụng để xây dựng dữ liệu ước tính. Khi đánh giá các nguồn dữ liệu này, kiểm toán viên cần xem xét những bằng chứng đã thu thập được qua các lần kiểm toán trước khi rủi ro kiểm soát đã được đánh giá, kết quả của thử nghiệm chi tiết các số dư. Độ tin cậy của các nguồn dữ liệu phụ thuộc vào: - Dữ liệu thu thập được có nguồn gốc độc lập với đơn vị được kiểm toán. - Nguồn dữ liệu sử dụng độc lập với cán bộ kế toán . - Nguồn dữ liệu do kiểm toán viên tạo ra. - Dữ liệu thu thập từ các nguồn khác. Tính chính xác của dữ liệu ước tính. Khi áp dụng thủ tục kiểm toán viên thường xây dựng các dữ liệu ước tính, tuy nhiên tính chính xác của các dữ liệu ước tính còn tuỳ thuộc vào các yếu tố tác động, độ chi tiết của các nguồn dữ liệu được sử dụng để xây dựng dữ liệu ước tính và phương pháp xây dựng dữ liệu ước tính từ các nguồn. Kiểm toán viên cần phải thận trọng trong khi xem xét các yếu tố ảnh hưởng đến dữ liệu ước tính và cần phải giảm thiểu khả năng xảy ra sai sót của các yếu tố đó. Nếu dữ liệu dự kiến được xây dựng càng chi tiết thì kiểm toán viên càng dễ dàng hơn trong việc phát hiện sai sót. Theo SAS 56 thì thông thường các dữ liệu ước tính và phương pháp xây dựng dữ liệu ước tính từ các nguồn. Kiểm toán viên cần thận trọng khi xem xét các yếu tố ảnh hưởng đến dữ liệu ước tính và cần phải giảm thiểu khả năng xảy ra sai sót của các yếu tố đó. Nếu dữ liệu dự kiến được xây dựng càng chi tiết thì kiểm toán viên càng dễ dàng hơn trong việc phát hiện sai sót. Theo SAS 56 thì thông thường các dữ liệu ước tính được xây dựng theo tháng thường chính xác và thuận tiện hơn là dữ liệu ước tính theo năm. Việc so sánh đơn vị được kiểm toán với các đơn vị khác căn cứ vào một tiêu thức như điều kiện địa lý hay đặc điểm về kinh doanh sẽ chính xác hơn là việc so sánh các đơn vị trên một tiêu thức rộng. Mức độ chi tiết còn phụ thuộc vào đặc điểm của đơn vị được kiểm toán như quy mô và tính phức tạp của ngành nghề kinh doanh hay nguồn dữ liệu sẵn có của đơn vị được kiểm toán. Nhìn chung khả năng xảy ra sai phạm trọng yếu sẽ tăng lên nếu như càng trở nên đa dạng và phức hợp hơn. Xây dựng các dữ liệu càng chi tiết thì có thể làm giảm rủi ro này. Bảo đảm sự sai lệch với dữ liệu ước tính không phải xuất phát từ sai sót hoặc gian lận. Kiểm toán viên xem xét sự khác biệt giữa dữ liệu ước tính và dữ liệu thực tế thông qua phân tích các nguyên nhân gây ra sự khác biệt như các thông tin, bằng chứng thu thập được từ các thủ tục kiểm toán khác. Khi áp dụng các thủ tục phân tích, kiểm toán viên cần phải bảo đảm rằng những chênh lệch đáng kể so với dữ liệu ước tính không xuất phát từ sai sót hay gian lận, do vậy cần phải có sự xem xét thận trọng đối với các chênh lệch đó. Ví dụ, ở mức tin cậy thấp đối với các thủ tục phân tích, những hiểu biết của kiểm toán viên về đơn vị và bằng chứng bổ xung để xác minh. Ngoài ra xác minh chênh lệch dữ liệu ước tính và dữ liệu thực tế còn phụ thuộc vào mức trọng yêú đã được xác định . II. nội dung các thủ tục phân tích. Các thủ tục phân tích mối quan hệ giữa các dữ liệu nhằm đưa ra bằng chứng về sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính. Thông thường 3 loại thủ tục phân tích sau hay được sử dụng. Phân tích xu hướng: Phân tích sự biến động về số dư của một tài khoản theo thời gian. Phân tích tỷ suất: So sánh mối quan hệ giữa các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Kiểm tra tính hợp lý: Tính toán các dữ liệu phi tài chính liên quan nhằm ước tính số dư một tài khoản. 1. Phân tích xu hướng. Phân tích xu hướng là một thủ tục phân tích phổ biến nhất trong kiểm toán. Thông qua phân tích sự biến động về số dư một tài khoản hay khoản mục giữa các kỳ kế toán trước, kiểm toán viên có thể đưa ra dự kiến cho kỳ hiện tại. Trong tiếp cận đối với thủ tục phân tích xu hướng thường đề cập đến cách tiếp cận nhân quả, đòi hỏi kiểm toán viên phải đưa ra một con số dự kiến cụ thể. Một cách tiếp cận khác thường được sử dụng là tiếp cận dự đoán. Đối với xu hướng biến động của chúng ta qua các kỳ trước đó xem liệu chúng có hợp lý không. Khi áp dụng cách tiếp cận dự đoán kiểm toán viên không cần phải đưa ra một con số ước tính cụ thể hơn nữa kiểm toán viên cũng giả định rằng không có vấn đề gì tồn tại nếu số dư của một tài khoản không có sự sai lệch so với xu hướng biến động. Tuy nhiên vấn đề là ở chỗ một khoản mục nào đó có thể được phản ánh phù hợp với xu hướng biến động nhưng vẫn có sai sót trọng yếu. Vì vậy, trong kiểm toán kiểm toán viên nên cân nhắc việc sử dụng cách tiếp cận nhân quả đòi hỏi nhiều công sức nên chi phí thường cao. Do đó, kiểm toán viên cần cân nhắc giữa lợi ích và chi phí của cả hai cách tiếp cận để lựa chọn phương pháp sử dụng. Tuy nhiên kiểm toán viên áp dụng các thủ tục phân tích như là một thử nghiệm cơ bản thì theo SAS số 56, các thủtục phân tích phương pháp tiếp cận nhân quả thường được khuyến khích sử dụng. Có thể phân chia thủ tục phân tích xu hướng thành hai dạng là phân tích xu hướng giản đơn và phân tích hồi quy. 1.1. Phân tích xu hướng giản đơn. Phân tích xu hướng biến động giản đơn là xây dựng con số ước tính dựa trên số dư tài khoản ở các kỳ trước. Ví dụ một công ty có doanh số hàng bán gia tăng bình quân hàng năm là 10% kiểm toán viên có thể giả định rằng doanh số của năm hiện tại cũng sẽ tăng 10%. Nếu doanh số của năm nay sẽ tăng thấp hơn 10%, điều đó có thể giải thích bằng các nhân tố ảnh hưởng đến doanh số như: cạnh tranh gia tăng hay ảnh hưởng của suy thoái kinh tế, nhưng nó cũng có thể ảnh cho thấy rằng doanh số bán trong năm đã không được phản ánh đầy đủ vào sổ sách ( tiêu chí đầy đủ). 1.2. Phân tích hồi quy. Trên thực tế, doanh số bán hàng có thể bị ảnh hưởng bởi có rất nhiều nhân tố khác nhau như: điều kiện về kinh tế, thị trường và vòng đời của sản phẩm. Có rất nhiều phương pháp mà kiểm toán viên có thể sử dụng để phân tích xu hướng biến động thông qua sự biến động của các nhân tố đã biết. Phân tích hồi quy là phương pháp sử dụng phổ biến và có tính chính xác cao hơn so với phân tích giản đơn. Đây là phương pháp thống kê để tìm ra một đường thẳng phù hợp nhát cho phương trình: y = a + bx thông qua một chuỗi các điểm đã biết. Trong đó: a là hằng số, b là hệ số, x là biến độc lập, y là biến phụ thuộc. Bằng cách sử dụng hồi quy tuyến tính, kiểm toán viên có thể xây dựng một phương trình toán học ( y= ax + b) mà nhờ sử dụng số liệu xác định (x) để tìm ra biến phụ thuộc (y). 2. Phân tích tỷ xuất. Đây là hình thức phân tích phổ biến thứ hai trong các thủ tục phân tích. Đó là quá trình so sánh mối quan hệ giữa các số dư của các tài khoản. Nếu phân tích xu hướng biến động tập trung vào một tài khoản cụ thể và không đi vào phân tích mối quan hệ về số dư của các tài khoản thì phân tích tỷ xuất lại tập trung vào phân tích mối quan hệ nay. [...]... chất các sử dụng phân tích 4 Độ tin cậy và hiệu quả II.Nội dung các thủ tục phân tích 1 .phân tích xu hướng 1.1 Phân tích xu hướng đơn giản 1.2 Phân tích xu hướng hồi quy 2 Phân tích tỷ suất 2.1 Các hình thức tiếp cận trong phân tích tỷ suất 2.2 Các phương pháp phân tích tỷ suất 3 .Kiểm tra tính hợp lý III ứng dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán 1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 2 Giai... III ứng dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán Như đã đề cập ở phần trên các thủ tục phân tích bắt buộc được áp dụng trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán hoặc soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, tuy nhiên các thủ tục phân tích này cũng có thể áp dụng trong giai đoạn thực hành kiểm toán, đóng vai trò như là thử nghiệm cơ bản để thu nhận bằng chứng Tuỳ thuộc vào việc được áp dụng. .. còn tồn tại trong công tác kiểm toán hiện nay, nghiên cứu đề tài này giúp em rất nhiều về lý luận của thủ tục cũng như áp dụng việc phân tích vào quá trình kiểm toán nhằm thu thập bắng chứng kiểm toán, giảm bớt thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán Mục lục Lời nói đầu Mục lục I.Vị trí vai trò của các thủ tục phân tích trong một cuộc kiểm toán 1 Khái niệm về thủ tục phân tích 2 Mục đích sử dụng 3 Bản... áp dụng trong giai đoạn nào của cuộc kiểm toán mà các thủ tục phân tích có tên gọi khác nhau 1 Thủ tục phân tích ban đầu ( preminary analytical procedures ) áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch 2 Thủ tục phân tích cơ bản ( substantive analytical procedures ) áp dụng trong giai đoạn thực hành kiểm toán 3 Thủ tục phân tích soát xét ( analytical procedures for financial statement teview) áp dụng trong giai... hợp với các bằng chứng mà kiểm toán viên thu nhập được  Đánh giá sự phù hợp và đầy đủ của việc trình bày các báo cáo tài chính Xét về bản chất các thủ tục phân tích trong soát xét báo cáo tài chính là tương tự như các thủ tục phân tích ban đầu Cả hai loại thủ tục phân tích này đều tập trung vào khẳng định rằng các thông tin tài chính được phân tích là phù hợp với hiểu biết của kiểm toán viên về công... suất thanh toán, tỷ suất có khả năng sinh lời có thể giúp kiểm toán viên xác định mức rủi ro tiềm tàng đối với một báo cáo tài chính 2 Giai đoạn thực hành kiểm toán Các thủ tục kiểm toán được áp dụng nhằm cung cấp bằng chứng về tính trung thực và hợp lý về các số dư tài khoản trên báo cáo tài chính, nó bao gồm thử nghiệm chi tiết các số dư và thủ tục phân tích Trong giai đoạn này thủ tục phân tích được... sử dụng có thể là phân tích thống kê hoặc phân tích phi thống kê Tuy nhiên sử dụng hoàn toàn các thủ tục phân tích phi thống kê khó có thể đạt được mức độ đảm baỏ cao được Thông thường các thủ tục phân tích thống kê được ưa chuộng hơn so với phân tích phi thống kê .Kiểm toán viên cũng có thể sử dụng những kỹ thuật phức tạp cho phân tích cơ bản Như đã đề cập ở trên, quá trình thực hiện các thủ tục phân. .. cuộc kiểm toán 1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên sử dụng các thủ tục phân tích như là một công cụ lập kế hoạch Mục đích của các thủ tục phân tích ban đầu là:  Thu thập hiểu biết chung về nội dung của các báo cáo tài chính  Xác định những thay đổi trong chính sách kế toán cũng như thay đổi quan trọng về hoạt động của đơn vị kể từ kỳ kế toán. .. phận của cuộc kiểm toán Các thủ tục phân tích ban đầu thường sử dụng các dữ liệu tổng hợp Mức độ, quy mô và tính phức tạp của hoạt động kinh doanh ,tình hình tài chính của khách hàng Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, các thủ tục phân tích ban đầu cũng rất hiệu quả trong việc trợ giúp cho kiểm toán viên xác định mức rủi ro Ví dụ, thông qua việc phân tích xu hướng biến động của các tài khoản thu... thúc kiểm toán) Về mục đích thực hiện các thủ tục phân tích trong từng giai đoạn của cuộc kiểm toán là tương đối thống nhất giữa các tác giả của nhiều cuốn sách hiện nay Còn về trình tự, cách thức áp dụng các thủ tục phân tích thì tuỳ thuộc theo từng quốc gia, từng hãng kiểm toán hay từng cá nhân mà có sự khác biệt Phần này đưa ra một số cách tiếp cận khác nhau đối với áp dụng cac thủ tục phân tích trong . của các thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính, em chọn đề tài : “ Ứng dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính . Đề tài này. các thủ tục phân tích II. nội dung các thủ tục phân tích. III. ứng dụng các thủ tục. I. ví trí vai trò của các thủ tục phân tích trong