Bài 4: LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN

Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Bài LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN Nội dung Mục tiêu Trong này, người học tiếp cận nội dung:  Quan hệ lập kế hoạch kiểm toán với quy trình chung thực kiểm tốn báo cáo tài cơng ty kiểm tốn độc lập thực  Trình bày nội dung cơng việc đánh giá rủi ro quy trình kiểm tốn báo cáo tài  Vận dụng phân tích đánh giá rủi ro tương ứng với mục tiêu bước quy trình hình thành ý kiến kiểm tốn    Hiểu vai trò đánh giá rủi ro quy trình kiểm tốn báo cáo tài theo cách tiếp cận đánh giá rủi ro kinh doanh Hiểu quy trình đánh giá rủi ro quy trình kiểm tốn Hiểu vai trị thủ tục phân tích phát rủi ro ảnh hưởng tới báo cáo tài Hướng dẫn học Để học tốt sinh viên cần:    Đọc tài liệu hướng dẫn học, đặc biệt ý tới thủ tục sử dụng đánh giá rủi ro Liên hệ với kỹ thuật thủ tục xây dựng thu thập chứng kiểm toán Liên hệ với quy trình chung kiểm tốn báo cáo tài 100 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn Tình dẫn nhập Kiểm tốn viên Ngơ Dung giao nhiệm vụ lập kế hoạch kiểm toán cho kiểm tốn báo cáo tài Cơng ty Anh Du – Một công ty chuyên sản xuất sách đồ chơi cho trẻ em Thị trường Công ty bị cạnh tranh khốc liệt Thực tế, doanh thu bán hàng Công ty bị giảm năm gần Trong đó, chi phí sản xuất sản phẩm Công ty không ngừng tăng lên năm Tuy nhiên, ngân hàng dành cho Công ty khoản vay Cơng ty hy vọng cải thiện kết hoạt động năm nên chấp nhận điều khoản “chặt chẽ” Hợp đồng vay Kết báo cáo tài Cơng ty cho thấy Anh Du có số vấn đề Xác định mô tả ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán từ vấn đề nêu có liên quan? Nhận diện phận cấu thành rủi ro kiểm toán bị ảnh hưởng gì? Mơ tả ảnh hưởng tới kế hoạch kiểm toán tổng quát nào? 101 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán 4.1 Đánh giá trọng yếu 4.1.1 Khái niệm trọng yếu kiểm toán Kiểm toán viên mong muốn việc thiết kế thực thử nghiệm kiểm toán báo cáo tài đảm bảo kiểm tốn viên phát sai phạm trọng yếu Trọng yếu khái niệm thể tình huống/khoản mục quan trọng quan trọng khoản mục Một sai phạm sai sót khơng có chủ ý có chủ ý Sai phạm tồn nghiệp vụ tồn số dư tài khoản báo cáo tài Khái niệm trọng yếu bao hàm việc xác định “tầm quan trọng ai”, “quan trọng nào” Trong thực kiểm toán, kiểm toán viên nhà quản lý cơng ty khách hàng đồng ý không đồng ý nghiệp vụ khoản mục trọng yếu Ngoài ra, quy mơ số tiền định quan trọng với người lại không quan trọng với người khác Mặc dù đo lường trọng yếu khó khăn khái niệm tính trọng yếu có tầm ảnh hưởng rộng lớn tác động tới chất mở rộng quy trình hình thành ý kiến kiểm tốn Do đó, hiểu khái niệm trọng yếu kiểm tốn có ý nghĩa quan trọng để thiết kế thực kiểm tốn chất lượng Có số cách định nghĩa trọng yếu khác Theo Báo cáo khái niệm số 2, Ủy ban Chuẩn mực kế tốn tài (FASB - The Financial Accounting Standards Board ), định nghĩa “trọng yếu khái niệm độ lớn bỏ sót trình bày sai lệch thơng tin kế tốn mà tình định định đánh giá cá nhân dựa thơng tin bị ảnh hưởng bị thay đổi.” ISA320 khẳng định xét đoán kiểm toán viên trọng yếu nên dựa xem xét cần thiết thông tin người sử dụng nhóm Trong kiểm toán khách hàng, việc đánh giá trọng yếu đơn giản xác định số tiền cụ thể báo cáo tài cơng ty khách hàng Chẳng hạn, số nghiệp vụ thường quan tâm nhiều so với nghiệp vụ khác nên chúng ảnh hưởng tới định người sử dụng thông tin để đầu tư cho cơng ty vay Kiểm tốn viên cần hiểu người sử dụng thông tin người sử dụng thường thực loại đánh giá thường dựa báo cáo tài Ví dụ, thay đổi số tiền nhỏ sở cho việc đạo thu nhập, hoạt động bán hàng cơng ty mạng trọng yếu người sử dụng số tiền lớn so với tài sản tổng doanh thu Mục đích kiểm tốn phát sai phạm trọng yếu báo cáo tài Vì vậy, mức trọng yếu theo kế hoạch phải sử dụng sở cho việc xác định khối lượng công việc thực Thông thường định mức trọng yếu theo kế hoạch thực toàn báo cáo tài Sau đó, kiểm tốn viên phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho số dư tài khoản/khoản mục cụ thể Đây mức sai phạm tối đa chấp nhận số dư tài khoản/khoản mục báo cáo tài Đánh giá trọng yếu công việc phức tạp Thực tế, việc đánh giá trọng yếu tác động tới việc sử dụng thủ tục kiểm toán Ngược lại, việc đánh giá trọng yếu phụ thuộc vào định hướng tiếp cận kiểm toán Theo cách tiếp cận dựa rủi ro kiểm toán 102 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn trình bày trên, kiểm tốn viên thường phân tích rủi ro khả tồn sai phạm trọng yếu tồn số dư tài khoản khoản mục cụ thể 4.1.2 Đánh giá trọng yếu Hầu hết công ty kiểm toán độc lập đưa dẫn nhằm hỗ trợ cho kiểm toán viên đánh giá trọng yếu (qua làm tăng tính hiệu lực đánh giá trọng yếu công ty khách hàng) Hướng dẫn cơng ty kiểm tốn thường xác định mức tỷ lệ phần trăm so với số liệu gốc Ví dụ, cơng ty kiểm tốn độc lập xác định mức trọng yếu theo tỷ lệ % so với tổng tài sản, tổng doanh thu, so với lợi nhuận trước thuế Khi lựa chọn sở cho xác định mức trọng yếu, sở xem xét áp dụng ổn định qua năm Do đó, mức ước lượng trọng yếu tổng thể thường khơng dao động kỳ kiểm tốn Tuy nhiên, sở để xác định mức trọng yếu dựa vào thu nhập tiêu lại thường bị ảnh hưởng nhiều so với tổng tài sản doanh thu Đối với công ty kinh doanh nhỏ, kiểm toán thường xây dựng mức trọng yếu 1% so với tổng tài sản doanh thu, trường hợp khác áp dụng mức tỷ lệ cao Tỷ lệ phần trăm thấp áp dụng cơng ty có quy mơ lớn Một số cơng ty kiểm tốn độc lập khác có hướng dẫn phức tạp hơn, hướng dẫn dựa chất ngành định tổng hợp chuyên gia cơng ty kiểm tốn Tuy nhiên, dù kiểm tốn viên có áp dụng hướng dẫn kiểm tốn viên sử dụng điểm khởi đầu cho việc đánh giá điều kiện định tính kiểm tốn cụ thể Bên cạnh đó, mức trọng yếu bị giới hạn điều khoản hợp đồng khách hàng, ví dụ tỷ lệ giữ mức hay Nếu mức ước lượng trọng yếu tổng thể gần với yêu cầu mức trọng yếu tổng thể nhỏ áp dụng cho kiểm tốn tài sản lưu động khoản nợ phải trả Như vậy, khơng có phương án giống cho khách hàng kiểm toán khác Trong kiểm toán cho khách hàng cụ thể, mức ước lượng trọng yếu khác Kiểm tốn viên bắt đầu hướng dẫn kiểm toán hướng dẫn chung cơng ty kiểm tốn phải bổ sung đánh giá kiểm tốn viên có kinh nghiệm Mỗi cơng ty kiểm tốn có xem xét cụ thể đánh giá trọng yếu thường theo bước công việc chủ yếu sau đây: a Thiết lập mức ước lượng ban đầu trọng yếu Thơng thường, kiểm tốn viên sớm đưa định số lượng sai phạm báo cáo tài quan hệ với trọng yếu Đánh giá ban đầu trọng yếu mức tối đa mà mức kiểm toán viên tin rằng, báo cáo tài cịn có sai phạm khơng ảnh hưởng tới định người sử dụng Đây số đánh giá nghề nghiệp quan trọng có ảnh hưởng định tới kiểm tốn Kiểm toán viên thực đánh giá ban đầu trọng yếu nhằm giúp kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập chứng kiểm tốn thích hợp Nếu kiểm toán viên thiết lập mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu mức thấp, kiểm tốn viên phải thu thập chứng kiểm toán nhiều so với thiết lập mức trọng yếu mức cao 103 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Kiểm toán viên thường thay đổi đánh giá ban đầu trọng yếu kiểm toán Sau thay đổi, mức ước lượng hình thành Có nhiều ngun nhân khác lý giải cho việc thay đổi mức ước lượng ban đầu trọng yếu Chẳng hạn, thay đổi nhân tố sử dụng thực đánh giá ban đầu dẫn tới kết đánh giá cao thấp Vì vậy, để đánh giá cách thích hợp trọng yếu bước đánh giá ban đầu, kiểm toán viên nên ý nhân tố sau đánh giá:  Trọng yếu khái niệm tương đối tuyệt đối: Một sai sót với số tiền định trọng yếu công ty nhỏ, với số tiền sai sót lại khơng trọng yếu công ty lớn Điều nghĩa là, kiểm tốn viên khơng thể dựa vào mức/quy mơ cụ thể nghiệp vụ hay sai sót để khẳng định trọng yếu hay không  Cơ sở cho đánh giá trọng yếu: Khái niệm cho thấy trọng yếu khái niệm tương đối Trọng yếu cần phải có sở để thiết lập nhằm xác định nghiệp vụ hay sai sót trọng yếu Phân tích nêu cho thấy, kiểm tốn viên dựa vào sở tổng tài sản, tổng doanh thu hay thu nhập Trong sử dụng sở để xác định mức trọng yếu, kiểm tốn viên cần ý tới tính qn ổn định sở sử dụng  Các yếu tố định tính ảnh hưởng tới trọng yếu: Một sai sót có quy mơ quan trọng người sử dụng thông tin đối tượng sử dụng khác Một số yếu tố sau ảnh hưởng tới việc xác định mức trọng yếu ban đầu: o Gian lận thường xem quan trọng hành vi sai sót có số tiền; o Sai sót trọng yếu không trọng yếu chúng ảnh hưởng tới xu hướng thu nhập Ví dụ, báo cáo thu nhập tăng 3% hàng năm năm năm qua thu nhập cho năm lại sụt giảm 1% thay đổi xu hướng đánh giá trọng yếu Tương tự, việc bỏ sót thơng tin ngun nhân lỗ (kinh doanh) báo cáo khoản lãi sai phạm trọng yếu; o Việc bỏ sót thơng tin với số tiền nhỏ trọng yếu có kết phát sinh theo nghĩa vụ ghi hợp đồng Ví dụ, vốn lưu động lớn lượng nhỏ so với yêu cầu vốn lưu động tối thiểu hợp đồng vay Nếu vốn lưu động nhỏ yêu cầu vốn lưu động tối thiểu theo yêu cầu hợp đồng vay phân loại nợ ngắn hạn nợ dài hạn bị ảnh hưởng trọng yếu b Phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu cho khoản mục Đây mức ước lượng tối đa mà khoản mục bị sai khơng ảnh hưởng tới người sử dụng thông tin Việc phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu cho khoản mục cần thiết chứng phải thu thập từ khoản mục, chu trình từ báo cáo tài Khi kiểm tốn viên có mức phân bổ trọng yếu cho khoản mục tài khoản cụ thể, kiểm tốn viên xác định chứng cần thiết cần thu thập Trong thực hành kiểm toán, kiểm toán viên thường phân bổ trọng yếu ban đầu cho bảng cân đối kế toán cho báo cáo kết kinh doanh Hầu hết sai phạm 104 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán báo cáo kết kinh doanh có ảnh hưởng ngang với ảnh hưởng bảng cân đối kế tốn (vì ngun tắc ghi kép kế tốn) Cũng thế, kiểm tốn viên phân bổ trọng yếu cho bảng cân đối kế toán báo cáo kết kinh doanh Tuy nhiên, số lượng tài khoản bảng cân đối so với tài khoản có liên quan tới báo cáo kết kinh doanh nên hầu hết thủ tục kiểm toán thường tập trung vào tài khoản bảng cân đối kế toán – phương án phân bổ trọng yếu thích hợp Khi kiểm tốn viên phân bổ đánh giá ban đầu trọng yếu cho khoản mục/tài khoản, mức trọng yếu tổng thể phân bổ cho số dư tài khoản – mức sai sót chấp nhận (tolerable misstatement) Ví dụ, kiểm tốn viên định phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu cho khoản mục phải thu khách hàng 10.000.000 VNĐ (trong giá trị ước lượng trọng yếu tổng thể báo cáo 500.000.000 VNĐ) sai sót chấp nhận 10.000.000 VNĐ Như vậy, khoản mục phải thu khách hàng trình bày trung thực, khách quan sai sót khoản mục khơng lớn 10.000.000 VNĐ Trong phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục/tài khoản bảng cân đối kế toán, kiểm tốn viên thường phải giải số khó khăn có liên quan như: Kiểm tốn viên phải xác định/kỳ vọng tài khoản (chắc chắn) có nhiều sai phạm tài khoản khác; Xem xét hai khả đánh giá tăng đánh giá giảm; Quan hệ chi phí kiểm tốn với việc phân bổ ước lượng trọng yếu cho khoản mục cụ thể Kiểm tốn viên sử dụng số kỹ thuật phân bổ cụ thể như:  Kiểm toán viên nhân mức trọng yếu tổng thể với số nhân tố, thường 1.5 2, sau phân bổ cho tài khoản cụ thể;  Kiểm toán viên phân bổ mức ước lượng ban đầu cho khoản mục kiểm tra quan hệ với mẫu kiểm toán Theo đó, kiểm tốn viên giảm mức ước lượng ban đầu cách ước tính tổng số lượng sai phạm khơng bị phát Số lượng sai phạm (khơng phát hiện) thể kỳ vọng kiểm toán viên thiết kế trắc nghiệm nhằm phát sai phạm trọng yếu - số lượng nhỏ khơng bị phát Một phần mức ước lượng tổng thể trọng yếu bị giảm mức ước lượng sai phạm không bị phát hiện, sau sử dụng mức sai sót chấp nhận với tài khoản kiểm tra mẫu kiểm toán c Ước tính sai sót so sánh với đánh giá ban đầu trọng yếu Những công việc giai đoạn có liên quan trực tiếp tới việc thực trắc nghiệm kiểm toán Khi kiểm toán viên thực thủ tục kiểm toán cho khoản mục, kiểm toán viên ghi lại phát kiểm toán giấy làm việc Giả sử, kiểm toán viên phát sai phạm mẫu kiểm toán gồm 200 phần tử kiểm tra chi phí mua hàng hóa Những sai phạm phát sử dụng ước tính tổng sai sót hàng tồn kho - thường gọi dự kiến sai sót (projection) Trong hướng dẫn Chuẩn mực Kiểm toán nhiều nước có dẫn cụ thể để ước tính khả sai sót dự kiến Sai sót dự kiến tổng cộng cho tài khoản, sau kết hợp bảng tính (trên giấy làm việc) Sau cùng, kiểm tốn viên so sánh sai sót kết hợp (tồn sai sót tài khoản) với mức trọng yếu ban đầu 105 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn Bảng số 4.1 Ví dụ so sánh sai sót tổng cộng (ước tính) với đánh giá ban đầu trọng yếu Đơn vị: 1.000 VNĐ Sai sót chấp nhận Khoản mục Tiền Dự kiến trực tiếp Sai sót lẫy mẫu Tổng cộng 4.000 N/a Phải thu khách hàng 20.000 12.000 6.000 18.000 Hàng tồn kho 36.000 31.500 15.750 47.250 43.500 16.800 60.300 Tổng ước lượng sai sót Đánh giá ban đầu trọng yếu 50.000 N/a = Không áp dụng Tiền: Thực kiểm tra 100% Bảng 4.1 minh họa việc thực ước lượng sai sót so sánh với đánh giá ban đầu trọng yếu Trong ví dụ trên, kiểm tốn viên thực ước tính sai sót dựa trắc nghiệm kiểm toán thực tế cơng ty khách hàng (trích dẫn tài khoản) Giả sử, kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên phát số tiền bị đánh giá tăng lên (thuần) 3.500 (đã bù trừ sai sót đánh giá tăng, đánh giá giảm) mẫu kiểm tốn có số tiền 50.000 tổng thể mẫu 450.000 Một cách ước tính sai sót ước tính trực tiếp sai sót dự kiến từ mẫu chọn so với tổng thể cộng với ước tính sai lệch chọn mẫu Ước tính sai sót mẫu chọn (thuần) × Tổng giá trị phần tử tổng thể = Dự kiến (trực tiếp) sai sót ước tính × 450.000 = 31.500 Tổng kích cỡ mẫu chọn 3.500 50.000 Ước lượng sai sót chọn mẫu tồn kiểm tốn viên thực kiểm tra mẫu chọn (chọn phần từ tổng thể) Trong trường hợp ví dụ đơn giản nêu trên, ước lượng sai sót chọn mẫu 50% so với dự kiến trực tiếp sai sót ước tính (đối với khoản mục có áp dụng chọn mẫu để kiểm tra) Trong bảng 4.1 cho thấy, tổng cộng sai sót dự kiến trực tiếp 43.500 lớn tổng cộng sai sót dự kiến trực tiếp khoản mục kiểm tra (do sai sót chọn mẫu mức sai sót tối đa tài khoản khơng kiểm tốn) Bảng số 2.3 cho thấy, tổng sai sót ước tính 60.300 lớn mức đánh giá ban đầu trọng yếu, 50.000 Hơn nữa, khu vực khó khăn kiểm toán hàng tồn kho Ở khoản mục này, sai sót ước tính 47.250, lớn sai sót chấp nhận (là 36.000) Bởi sai sót kết hợp ước tính lớn đánh giá ban đầu trọng yếu nên báo cáo tài khơng thể chấp nhận Kiểm tốn viên xác định sai sót ước tính cụ thể vượt q 50.000 cách thực thủ tục kiểm toán bổ sung yêu cầu khách hàng thực điều chỉnh theo sai sót ước tính Nếu thủ tục kiểm tốn bổ sung thực thủ tục nên tập trung vào khoản mục hàng tồn kho Giả sử sai sót chọn mẫu 10.000, giá trị hàng tồn kho bị đánh giá tăng (thuần) 28.000 (= 18.000 + 10.000), kiểm tốn viên khơng thực mở rộng trắc nghiệm kiểm tốn giá trị đánh giá tăng hàng tồn kho (thuần) thỏa mãn hai điều 106 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn kiện: Thấp sai sót chấp nhận (36.000) thấp đánh giá ban đầu trọng yếu (18.000 + 28.000 = 46.000 < 50.000) Trên thực tế, việc đưa kết luận có “độ trễ” định kết thủ tục kiểm toán tiền khoản phải thu khách hàng tài khoản chấp nhận (nằm giới hạn sai sót chấp nhận được) Nếu kiểm tốn viên tiếp cận kiểm toán tài khoản theo cách liên tục phát từ kiểm tốn khoản mục trước sử dụng để xem lại mức sai sót chấp nhận tài khoản khác Trong ví dụ trên, kiểm toán viên thực kiểm toán khoản mục tiền phải thu khác hàng trước kiểm tốn hàng tồn kho mức sai sót chấp nhận hàng tồn kho thay đổi theo hướng tăng lên 4.2 Nhận diện đánh giá rủi ro sai phạm trọng yếu kiểm toán 4.2.1 Quan hệ rủi ro sai phạm trọng yếu rủi ro kiểm toán Trong cách tiếp cận kiểm toán dựa vào rủi ro để thực kiểm toán, kiểm toán viên nên đánh giá rủi ro khả số dư tài khoản bị trình bày sai lệch, sau điều chỉnh thủ tục kiểm toán nhằm làm giảm khả thơng tin trình bày sai lệch khơng bị phát Chất lượng trình đánh giá rủi ro ảnh hưởng tới hiệu tính hiệu lực kiểm toán Cụ thể, kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm toán giúp cho kiểm toán viên sử dụng thủ tục kiểm toán theo cách có hiệu Theo cách này, kiểm toán viên tập trung vào tài khoản, khoản mục nghiệp vụ quan trọng nên kiểm tốn viên giảm thiểu khả không phát thơng tin trình bày sai lệch báo cáo tài Xem xét rủi ro nguyên nhân tiềm ẩn việc trình bày thơng tin sai lệch, kiểm tốn viên kết hợp với xem xét sở dẫn liệu ban quản trị có liên quan Ví dụ, rủi ro khoản phải thu khách hàng bị đánh giá tăng doanh thu ghi chép khơng kỳ với mục đích báo cáo hoạt động tài tốt Như vậy, rủi ro khoản phải thu khách hàng trình bày báo cáo tài khả không thu tiền từ khoản phải thu khách hàng (vì điều kiện khác nhau) Kiểm tốn viên đánh giá rủi ro việc trình bày sai lệch thông tin quan hệ với nguyên nhân tiềm tàng chúng, sau điều chỉnh thủ tục kiểm tốn thích hợp Việc đánh giá rủi ro kiểm tốn cần thiết để hướng dẫn công việc chuẩn bị kế hoạch kiểm toán khách hàng Mơ hình xem xét mơ tả cách tiếp cận nhiều cơng ty kiểm tốn độc lập kiểm toán để nhận diện kiểm soát rủi ro kiểm toán 4.2.2 Rủi ro liên quan tới kiểm toán Rủi ro thuật ngữ rộng Trong kiểm toán, khái niệm rủi ro kiểm toán (audit risk) cần phân biệt với rủi ro hợp đồng hay rủi ro thực cam kết (engagement risk) a Rủi ro thực cam kết Rủi ro cam kết liên quan tới nguy khác mà cơng ty kiểm tốn phải đối mặt quan hệ với khách hàng kiểm toán cụ thể Rủi ro cam kết liên quan tới nguy cơng ty kiểm tốn/kiểm tốn viên phải chứng minh trước tòa, uy 107 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn tín nghề nghiệp, khơng trả phí khách hàng, Rủi ro thực cam kết tăng lên có mối liên hệ khơng liêm quản trị cơng ty khách hàng với việc tăng giá phí kiểm tốn Tuy nhiên, khơng có thơng tin trình bày sai phạm trọng yếu báo cáo tài cơng việc kiểm tốn tn thủ theo chuẩn mực kiểm tốn rủi ro thực cam kết tồn Ví dụ, kiểm toán với khách hàng, kiểm toán viên khơng thu phí kiểm tốn khách hàng bị phá sản b Rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm tốn khả kiểm tốn viên đưa ý kiến kiểm tốn khơng thích hợp báo cáo tài có sai phạm trọng yếu Rủi ro kiểm tốn dẫn tới trường hợp cơng ty kiểm tốn bị kiện kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải bồi thường vật chất cho thiệt hại công ty khách hàng người sử dụng thông tin Về rủi ro kiểm tốn, ý kiến kiểm tốn khơng kiểm tốn xảy kiểm toán viên:  Đưa ý kiến chấp nhận phần bác bỏ báo cáo tài khơng tồn thơng tin trình bày sai lệch trọng yếu;  Đưa ý kiến chấp nhận toàn phần báo cáo tài chứa đựng thơng tin trình bày sai lệch trọng yếu Cả hai trường hợp dẫn tới khả tồn rủi ro kiểm toán ngang chất rủi ro hai trường hợp không giống Nếu chứng chứng minh tồn sai lệch trọng yếu báo cáo tài báo cáo tài lại khơng tồn sai lệch trọng yếu ban quản trị thường khơng nghi ngờ q trình đánh giá đề xuất kiểm toán viên thu thập thêm chứng kiểm toán Tuy nhiên, việc trình bày sai lệch thơng tin trọng yếu báo cáo tài khơng tồn nên cơng việc kiểm toán bổ sung đưa đến kết luận kiểm toán Mặt khác, chứng kiểm toán đưa đến kết luận chấp nhận hoàn toàn thực tế báo cáo lại chứa đựng thơng tin trình bày sai lệch trọng yếu ban quản trị thường khơng phản đối ý kiến kiểm tốn viên Trong trường hợp này, kiểm tốn viên khơng thực cơng việc kiểm tốn bổ sung (vì kiểm toán viên cho kỹ thuật kiểm toán thực phù hợp với sở dẫn liệu quản lý tính trung thực, khách quan thơng tin báo cáo tài chính) Vì thế, người sử dụng ý kiến kiểm toán viên báo cáo tài có chứa đựng thơng tin trình bày sai lệch trọng yếu việc định, có nguy đưa định sai thất bại kinh doanh Người sử dụng thơng tin kiện kiểm tốn viên tịa phải bồi thường thiệt hại Do đó, việc xác định rủi ro kiểm tốn để kiểm tốn viên kiểm soát rủi ro cần thiết Kiểm toán viên cần nhận thức rằng, tất yếu tố kiểm tra hồn hảo rủi ro kiểm tốn tồn khơng có nhân tố bổ sung làm giảm rủi ro Mặc dù kiểm toán viên nỗ lực thực thủ tục với thận trọng giới hạn nhiều yếu tố khác ảnh hưởng tới thực thủ tục kiểm toán tồn tại, dẫn tới nguy kiểm tốn viên khơng phát sai phạm ảnh hưởng trọng yếu Điều tạo rủi ro phát kiểm toán Rủi ro phát khả thủ tục kiểm tốn khơng phát sai phạm trọng yếu tồn báo cáo tài Những 108 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn sai phạm đơn lẻ khơng phát khơng trọng yếu tổng hợp sai phạm trọng yếu dẫn tới rủi ro phát kiểm toán c Rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát Những rủi ro liên quan tới kiểm toán cịn có rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát, cụ thể:  Rủi ro tiềm tàng khả tồn sai phạm trọng yếu thân đối tượng kiểm tốn chưa tính đến tác động hoạt động kiểm toán kể kiểm soát nội Rủi ro tiềm tàng liên quan tới “sự nhạy cảm” sở dẫn liệu loại nghiệp vụ, số dư tài khoản công bố nguy sai phạm trọng yếu mà chưa tính tới hoạt động kiểm sốt có liên quan Những nguy sai phạm dẫn tới rủi ro tiềm tàng bao gồm trường hợp sai phạm tổng hợp trọng yếu từ sai phạm đơn lẻ không trọng yếu  Rủi ro kiểm soát khả hệ thống kiểm soát nội đơn vị kiểm tốn khơng phát hiện, ngăn ngừa sửa chữa kịp thời sai phạm trọng yếu xảy sở dẫn liệu loại nghiệp vụ, số dư tài khoản công bố Những nguy sai phạm dẫn tới rủi ro kiểm soát bao gồm trường hợp sai phạm tổng hợp trọng yếu từ sai phạm đơn lẻ không trọng yếu Kiểm tốn viên khơng tạo rủi ro kiểm sốt khơng thể kiểm sốt chúng Kiểm tốn viên đánh giá hệ thống kiểm sốt đơn vị kiểm tốn từ đưa mức rủi ro kiểm soát dự kiến Về q trình đánh giá hệ thống kiểm sốt nội đề cập chi tiết sau giảng Trong kiểm toán, đánh giá quản lý rủi ro có ý nghĩa quan trọng để thực kiểm toán chất lượng Các loại rủi ro kiểm toán kiểm toán có mối quan hệ rủi ro kiểm tốn Với rủi ro thực cam kết, kiểm toán viên đánh giá rủi ro cam kết để xác định: (a) Khả chấp nhận khách hàng kiểm toán tiềm năng; (b) Nếu chấp nhận khách hàng (trong điều kiện tồn rủi ro), kiểm tốn viên cần tìm cách để chắn khả trình bày ý kiến sai xảy Thực chất, kiểm toán viên lựa chọn cách thức làm giảm rủi ro kiểm toán Giữa rủi ro kiểm tốn rủi ro thực cam kết có quan hệ chặt chẽ với Trong quy trình kiểm tốn, kiểm toán viên rủi ro cam kết đầu tiên, kiểm toán viên dựa vào kết đánh giá rủi ro cam kết để thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho kiểm toán cụ thể Mối quan hệ hai loại rủi ro khái qt theo bảng 4.2 trình bày đây: Bảng 4.2 Quan hệ rủi ro cam kết rủi ro kiểm toán Xác định quan hệ rủi ro cam kết rủi ro kiểm toán Đánh giá kiểm toán viên vể rủi ro cam kết Rất cao Cao Thấp Đề xuất rủi ro kiểm tốn Khơng chấp nhận khách hàng Rủi ro kiểm tốn thấp Rủi ro kiểm toán mức cao không vượt mức cho phép theo chuẩn mực nghề nghiệp Trong nhiều trường hợp, kiểm toán viên trở thành bị đơn (trong vụ kiện) kiểm tốn viên có liên quan tới hoạt động kinh doanh bị thất bại 109 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Bảng 4.3 Những tỷ suất tài thường sử dụng TT Tỷ suất Cơng thức tính Tỷ suất khả tốn nhanh Tỷ suất toán thời Tài sản lưu động/Nợ ngắn hạn Tỷ suất toán nhanh (Tiền + Tương đương tiền + Phải thu)/Nợ ngắn hạn Tỷ suất nợ so với tài sản Nợ ngắn hạn/Tổng tài sản Tỷ suất liên quan tới phải thu Tỷ suất thu hồi khoản phải thu Doanh thu bán chịu/Phải thu khách hàng Số ngày thu hồi khoản phải thu 365/Tỷ suất thu hồi khoản phải thu Tỷ suất hàng tồn kho Tỷ suất quay vòng hàng tồn kho Giá vốn hàng bán/Hàng tồn kho cuối kỳ Số ngày quay vòng hàng tồn kho 365/Tỷ suất quay vòng hàng tồn kho Đo lường khả lợi nhuận Tỷ suất lãi Thu nhập thuần/Doanh thu Khả sinh lời vốn chủ sở hữu Thu nhập thuần/Vốn chủ sở hữu Tỷ suất địn bẩy tài 10 Tỷ suất nợ so với vốn chủ sở hữu Tổng nợ/Vốn chủ sở hữu 11 Tỷ suất nợ so với tài sản Tổng nợ/Tổng tài sản Tỷ suất sinh lời vốn 12 Tỷ suất tính lỏng tài sản Tài sản lưu động/Tổng tài sản 13 Tỷ suất sinh lời tài sản Doanh thu thuần/Tổng tài sản 14 Tỷ suất giá trị với doanh thu Vốn chủ sở hữu/Doanh thu Trong thực kiểm tốn, kỹ thuật phân tích tỷ suất phân tích xu hướng thường thực ba mức khác gồm: So sánh liệu khách hàng với liệu ngành; So sánh liệu khách hàng với liệu tiêu kỳ trước; So sánh liệu khách hàng với kỳ vọng xây dựng từ xu hướng ngành, kế hoạch ngân sách khách hàng, số dư tài khoản khác, sở khác kỳ vọng: Thủ tục phân tích cung cấp cho kiểm tốn viên sở để xác định rủi ro phát triển ước đoán số dư tài khoản Kết phân tích có điểm giới hạn thực cách tiếp cận kiểm toán sở rủi ro Thực tế, thủ tục phân tích thực phát huy ưu kỳ vọng (dự kiến đáng tin cậy) kiểm tốn viên xác định mức độ rủi ro lại số dư tài khoản trọng yếu Khi áp dụng kỹ thuật phân tích, kiểm tốn viên cần lưu ý kỹ thuật sử dụng phân tích chứa đựng kết hợp việc so sánh với ngành kỳ vọng ngành Mặc dù thực từ thời điểm bắt đầu kiểm toán loại kỹ thuật tiếp tục sử dụng kết thúc kiểm toán Để sử dụng kỹ thuật phân tích nêu trên, kiểm tốn viên cần có liệu đáng tin cậy Dưới số ví dụ mối liên hệ nguồn liệu thường sử dụng q trình kiểm tốn, gồm:  Thơng tin tài kỳ trước tương ứng: xu hướng doanh thu bốn quý bán hàng năm trước, phân tích số tiền tỷ lệ phần trăm thay đổi so với năm trước; 118 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán      Kỳ vọng dự kiến (phát triển từ kế hoạch ngân sách) dự đoán khác Ví dụ: So sánh hoạt động thực tế chi nhánh với hoạt động lập dự toán; So sánh mối liên hệ tài khoản có liên quan với nhau: Chẳng hạn, lợi thương mại việc thu hồi giá trị đầu tư để có lợi thương mại; Tỷ suất thơng tin tài chính: Chẳng hạn, kiểm tra mối liên hệ doanh thu giá vốn hàng bán tính phân tích tỷ trọng tiêu báo cáo tài chính; Xu hướng cơng ty ngành: Chẳng hạn, so sánh tỷ lệ % lãi gộp theo chủng loại sản phẩm tỷ lệ quay vịng hàng tồn kho so với mức trung bình ngành; Khảo sát thông tin phi tài có liên quan: Chẳng hạn, phân tích mối liên hệ số lượng chi tiết chuyển giao chi phí vận chuyển số lượng nhân viên chi phí lương b Tiếp tục phân tích thảo luận Trên sở kết phân tích, kiểm tốn viên cần tổ chức thảo luận nhóm để tạo hội cho kiểm toán viên đánh giá rủi ro công ty khách hàng Điều đặc biệt quan trọng việc nhận diện gian lận công ty khách hàng Những thảo luận nên thực sớm lập kế hoạch kiểm toán Tuy nhiên, thảo luận nhóm cần tiếp tục thực kiểm toán viên phát gian lận tổ chức vào thời điểm kết thúc kiểm toán để đảm bảo tất ý kiến có xem xét quy trình hình thành ý kiến kiểm tốn Thảo luận nhóm được quan tâm nhà quản lý khách hàng, chủ nhiệm kiểm toán/chủ phần hùn Cách thức tổ chức thực khác để trao đổi truyền tải thông tin từ kiểm toán viên cấp cao tới thành viên kiểm toán thấp nhóm kiểm tốn kiểm tốn cụ thể Một trình tự thơng thường buổi thảo luận nhóm bao gồm cơng việc theo trình tự: (1) Đánh giá thơng tin khách hàng năm trước; (2) Xem xét thông tin khách hàng, đặc biệt gian lận Kiểm toán viên đánh giá riêng rẽ rủi ro tồn gian lận với đánh giá yếu tố cấu thành mơ hình tam giác gian lận Đây coi điểm đặc thù riêng cách tiếp cận kiểm tốn dựa vào rủi ro Có ba điều kiện thường dẫn tới khả sai phạm trọng yếu xuất phát từ hành vi gian lận diễn ra: (a) Động cơ/Áp lực: Nhà quản lý nhân viên khác công ty có động áp lực phạm dẫn tới hành vi gian lận; (b) Cơ hội: Trong vài tình huống, điều kiện định tạo hội cho ban quản trị hay nhân viên thực hành vi gian lận; (c) Sự xúi giục: Đơi quan điểm nhà quản lý, tính cách thiết lập giá trị đạo đức,… cho phép nhà quản lý dung túng nhân viên thực hành vi sai phạm có chủ ý chúng tạo môi trường với áp lực cao tới mức làm cho họ có hành động lý Để nhận diện khả tồn điều kiện nêu trên, kiểm tốn viên xem xét yếu tố sau:  Những yếu tố rủi ro cụ thể liên quan tới báo cáo tài có gian lận trình bày tài sản khơng thích hợp;  Tìm kiếm thơng tin từ kiểm tốn viên có kinh nghiệm liên quan tới hiểu biết công ty khách hàng, ngành; 119 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Kết trả lời vấn nhà quản lý (cho kiểm toán viên) quan điểm họ rủi ro tồn gian lận, cách thức mà nhà quản lý xây dựng thủ tục kiểm soát nhằm hạn chế hành vi gian lận;  Kết thực thủ tục phân tích lập kế hoạch khả mối quan hệ bất thường ngược với kỳ vọng;  Những hiểu biết từ việc xem xét chấp nhận khách hàng, định tiếp tục kiểm toán, kiểm tra báo cáo tài vào thời điểm trước ngày kết thúc năm tài xem xét rủi ro tiềm tàng (3) Kết hợp thông tin bước đánh giá khả gian lận xảy ra; (4) Xác định hành động thích hợp rủi ro gian lận nhận diện Những nghiên cứu gần cho thấy cơng ty kiểm tốn thường khuyến khích tham gia cá nhân thảo luận để đảm bảo thận trọng nghề nghiệp mực Cơng việc tiêu tốn nhiều thời gian so với dự kiến ban đầu phức tạp liệu rủi ro gian lận có  4.3 Kế hoạch kiểm tốn với rủi ro sai phạm trọng yếu nhận diện 4.3.1 Xác định rủi ro phát rủi ro kiểm toán Hành động kiểm toán viên với rủi ro sai phạm trọng yếu nhận diện định rủi ro phát rủi ro kiểm toán Đây vấn đề liên quan chặt chẽ tới cơng việc kiểm tốn thực sau Kiểm toán viên đánh giá rủi ro sai phạm trọng yếu mức tổng thể báo cáo tài mức tài khoản sở dẫn liệu, bao gồm rủi ro kiểm soát rủi ro tiềm tàng, với phận báo cáo tài Từ đánh giá với xem xét mức rủi ro kiểm toán mong muốn, kiểm toán viên xác định rủi ro phát a Xác định rủi ro kiểm toán mong muốn Kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn/hay rủi ro kiểm tốn chấp nhận (Desired Audit Risk/Acceptable Auditing Risk) mức thích hợp cho kiểm tốn giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Kiểm toán viên đánh giá xác định rủi ro kiểm toán mong muốn dựa đánh giá rủi ro thực cam kết Thông thường, rủi ro thực cam kết mức cao, kiểm toán viên từ chối thực kiểm toán với khách hàng Ngược lại, rủi ro mức thấp, kiểm tốn viên ấn định rủi ro kiểm tốn mong muốn mức trung bình Như vậy, kiểm toán đảm bảo thực theo hướng dẫn chuẩn mực kiểm tốn nói chung (hoặc GAAS Mỹ) Tuy nhiên, thực tế tồn quan điểm kiểm tốn viên khơng đồng ý với việc xem xét rủi ro thực cam kết lập kế hoạch kiểm toán Quan điểm phản đối việc điều chỉnh thu thập chứng kiểm tốn rủi ro thực cam kết cho rằng: Kiểm toán viên khơng cung cấp ý kiến kiểm tốn mức độ khác dịch vụ đảm bảo khơng cung cấp nhiều hay đảm bảo rủi ro cam kết Ngược lại, quan điểm ủng hộ việc điều chỉnh thu thập chứng lại cho rằng: Việc điều chỉnh thu thập chứng phù hợp cần giao nhiệm vụ cho cá nhân có kinh nghiệm, kiểm tra kiểm tốn tỷ mỉ đặc biệt 120 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn phần cơng việc kiểm tốn có biểu pháp lý cao, thực theo mức độ dịch vụ đảm bảo để không làm giảm mức tối đa (hợp lý) rủi ro cam kết mức thấp( ) Trong trường hợp chấp nhận điều chỉnh thu thập chứng rủi ro cam kết, rủi ro kiểm toán kiểm soát mức rủi ro kiểm toán mong muốn Tuy nhiên, số trường hơp kiểm toán viên cần mức rủi ro kiểm toán thấp mức rủi ro kiểm tốn mong muốn nhân tố rủi ro kiểm toán cam kết Nhiều nghiên cứu chứng minh, rủi ro cam kết chịu ảnh hưởng nhiều nhân tố nhân tố ảnh hưởng tới rủi ro kiểm tốn mong muốn( ) Thơng thường có nhân tố xem xét để phân tích ảnh hưởng tới rủi ro thực cam kết: (a) Mức độ mà khách hàng tin tưởng dựa vào báo cáo tài chính; (b) Khả khách hàng gặp khó khăn tài sau cơng bố báo cáo kiểm tốn; (c) Sự liêm ban quản trị Một số cơng ty kiểm tốn độc lập định lượng tiêu số cụ thể như: rủi ro kiểm toán mong muốn mức 0.1 khách hàng có rủi ro cao 0.05 khách hàng có mức rủi ro thấp Một số cơng ty kiểm tốn khác lại ấn định rủi ro kiểm toán mong muốn theo mức, gồm: mức cao, mức trung bình mức thấp Trên sở đó, kiểm tốn viên điều chỉnh thủ tục kiểm toán theo mức ấn định Bảng 4.4 trình bày minh họa cách thức xác định rủi ro kiểm toán mong muốn Bảng số 4.4 Phương pháp sử dụng đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn Nhân tố Người sử dụng bên ngồi dựa vào báo cáo tài Phương pháp sử dụng để đánh giá Kiểm tra báo cáo tài chính, kể thuyết minh báo cáo tài Kiểm tra biên họp hội đồng giám đốc để xác định kế hoạch tương lai, dự kiến kết quả,… Kiểm tra thông tin thị trường chứng khốn Thảo luận kế hoạch tài với nhà quản lý Cơng ty khách hàng gặp khó khăn tài Phân tích báo cáo tài để phát khó khăn cách sử dụng tỷ suất thủ tục phân tích khác Kiểm tra báo cáo lưu chuyển tiền dự toán tiền Sự liêm ban quản trị cơng ty khách hàng Kiểm tra theo điều kiện để kiểm chứng liêm ban quản trị Rủi ro kiểm tốn khả kiểm tốn viên cơng bố ý kiến chấp nhận hoàn toàn báo cáo tài trình bày sai lệch trọng yếu Điều xảy hai kiện độc lập diễn gồm: Một là, Sự trình bày sai lệch trọng yếu xảy trình ghi chép thơng tin tài chính; Hai là, Kiểm tốn viên thất bại việc phát trình bày sai lệch thơng tin báo cáo tài Kiểm tốn viên nên xem xét số yếu tố dẫn xác định rủi ro kiểm toán:  Những nghiệp vụ không thường xuyên nghiệp vụ phức tạp thường có nhiều sai sót nghiệp vụ diễn thường xuyên định kỳ;  Một số nhà quản lý cho phép trình bày sai lệch khoản thu nhập tài sản để đạt mục đích riêng; (1) Alvins A Arens, Randal J Elder, Mark S Beasley, Auditing and Assurance Services: An Integrated Approach, Ninth Edition, Prentice Hall, 2003, p.243 (2) Trích dẫn tương tự, p.243 121 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán   Hoạt động kiểm soát tốt đơn vị làm cho khả trình bày thơng tin sai lệch thấp hơn; Số lượng tính thuyết phục chứng kiểm tốn thu thập nên tập trung khai thác vào trình bày sai lệch thông tin trọng yếu tồn ghi chép kế toán Nghĩa là, rủi ro thơng tin trình bày sai lệch trọng yếu cao cần nhiều chứng kiểm tốn tin cậy b Xác định rủi ro phát Rủi ro phát chịu ảnh hưởng hiệu lực thủ tục kiểm toán kiểm toán viên thực thủ tục kiểm toán mở rộng với thận trọng nghề nghiệp mực Việc xác định rủi ro phát kiểm toán viên ảnh hưởng hướng chất, thời điểm, số lượng thủ tục kiểm toán nhằm đảm bảo kiểm toán đạt rủi ro kiểm toán mong muốn Rủi ro phát mức cao nghĩa công ty kiểm toán sẵn sàng chấp nhận khả rủi ro cao không phát sai phạm trọng yếu Ngược lại, rủi ro phát mức thấp nghĩa cơng ty kiểm tốn khơng sẵn sàng chấp nhận điều tương tự khả không phát sai phạm trọng yếu Một vấn đề cụ thể nghiên cứu rủi ro phát rủi ro thủ tục kiểm tốn khơng phát sai phạm trọng yếu Chẳng hạn thủ tục phân tích, trường hợp kiểm tốn viên phân tích sai, sử dụng mơ hình phân tích khơng phù hợp chí điều kiện khách quan dẫn tới rủi ro phát cao Rủi ro phát rủi ro kiểm tốn có quan hệ chặt chẽ với Nếu rủi ro phát mức cao rủi ro kiểm tốn cao khả kiểm tốn viên phát hành ý kiến chấp nhận toàn phần báo cáo tài chứa đựng sai phạm trọng yếu cao Nếu rủi ro phát mức thấp rủi ro kiểm tốn mức thấp có khả kiểm tốn phát hành ý kiến chấp nhận toàn phần mà báo cáo tài chứa đựng sai phạm trọng yếu c Mơ hình định lượng đánh giá rủi ro kiểm tốn Quan hệ loại rủi ro phản ánh qua mơ hình rủi ro sau đây: AR = f(IR, CR, DR) Mơ hình rủi ro kiểm tốn đơi viết theo mơ hình tốn số nhân để minh họa mối liên hệ loại rủi ro kiểm tốn mơ sau: AR = IR  CR  DR Với mô hình này, kiểm tốn viên sử dụng để điều chỉnh rủi ro phát dựa loại rủi ro khác đánh giá nhằm đạt rủi ro kiểm toán mức thấp mong muốn Chẳng hạn, kiểm toán viên thực kiểm tốn cơng ty khách hàng có nhiều nghiệp vụ phức tạp lại có hệ thống kiểm sốt nội yếu Trong trường hợp kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát mức tối đa Điều ảnh hưởng tới rủi ro phát mở rộng thủ tục kiểm toán Căn để thực xác định từ việc sử dụng mơ sau: AR = IR  CR  DR nên DR = AR/(IR  CR) DR = 0,05/(1,0 × 1,0) = 0,05 5% 122 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Rủi ro phát 5% nói lên kiểm tốn viên phải thực mở rộng kỹ thuật kiểm tra trực tiếp khoản mục báo cáo tài cơng ty kiểm tốn viên khơng thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội để phát sửa chữa thơng tin trình bày sai lệch tiềm ẩn Như vậy, hệ thống kiểm soát yếu kém, khả trình bày sai lệch thơng tin cao kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm tốn mở rộng để giữ rủi ro kiểm tốn mức chấp nhận Kiểm tốn viên bị đánh giá khơng thận trọng nghề nghiệp thích đáng rủi ro khả không phát sai phạm trọng yếu báo cáo tài tồn mức cao, ví dụ: AR = IR (=0,80)  CR (= 0,80)  DR (= 0,50) = 0,32 Trong thực hành, vận dụng khái niệm rủi ro kiểm toán rủi ro phát đôi với khái niệm trọng yếu Xét kiểm toán, việc đánh giá rủi ro kiểm toán, đánh giá trọng yếu giúp cho kiểm toán viên đưa kế hoạch thu thập chứng kiểm tốn thích hợp Về mối quan hệ này, Chương trình bày chi tiết quan hệ với thu thập chứng kiểm tốn Mặc dù mơ hình rủi ro có tính ứng dụng cao thực hành kiểm tốn Tuy nhiên, mơ hình rủi ro kiểm tốn có vài điểm giới hạn tạo khó khăn q trình áp dụng thực tế Thêm vào đó, kiểm tốn viên gặp nhiều rủi ro áp dụng mơ hình cách máy móc Các cơng ty kiểm tốn độc lập xác định việc áp dụng mơ hình có hạn chế sau đây:  Rủi ro tiềm tàng khó đánh giá cách thống;  Rủi ro kiểm tốn xác định mang tính chủ quan;  Mơ hình thực đánh giá với loại rủi ro cấu thành phận riêng rẽ, độc lập thực tế chúng lại không độc lập;  Cơng nghệ kiểm tốn khơng phát triển cách thận trọng phận mô hình đánh giá cách xác Để khắc phục vấn đề trên, kiểm toán viên thực điều chỉnh rủi ro Rủi ro kiểm toán tổng thể xác định bắt đầu kiểm toán chủ phần hùn chủ nhiệm kiểm toán sở rủi ro cam kết Mức rủi ro điều chỉnh tới mức phù hợp trường hợp chúng bị ảnh hưởng bởi: sách hướng dẫn cơng ty kiểm tốn, quan điểm rủi ro phận kiểm toán viên 4.3.2 Lập kế hoạch thực thủ tục kiểm toán Trong xác định kiểm toán viên muốn dựa vào hoạt động kiểm sốt quy trình hình thành ý kến kiểm tốn báo cáo tài kiểm toán viên phải thiết kế kiểm toán dựa tin tưởng vào hoạt động kiểm soát Nói cách khác, kiểm tốn viên thực thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm Ngược lại, kiểm toán viên xác định hoạt động kiểm sốt khơng hiệu lực việc xem xét dựa vào hoạt động kiểm sốt nội hiệu lực khơng hiệu quả, kiểm toán viên thiết kế thực thủ tục kiểm tốn mà khơng bao gồm thử nghiệm kiểm soát Khi xem xét bước công việc quan hệ với rủi ro sai phạm trọng yếu đánh giá, kiểm toán viên nên thực theo trình tự logic sau đây:  Đánh giá nguyên nhân rủi ro sai phạm trọng yếu đánh giá; 123 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn Ước tính mức sai phạm trọng yếu từ rủi ro tiềm tàng công ty khách hàng;  Xem xét vai trò hoạt động kiếm soát nội xác định khả rủi ro kiểm sốt có tương đối cao thấp hay khơng Từ đó, kiểm tốn viên xác định liệu dựa vào hoạt động kiểm sốt (nếu cần thiết thực thử nghiệm kiểm sốt) liệu có cần thực kiểm toán hay khơng  Thu thập thêm chứng kiểm tốn liên quan, tin cậy đánh giá kiểm toán viên rủi ro sai phạm trọng yếu tăng lên Khái qt lơ gic thực hành kiểm tốn dựa vào ảnh hưởng đánh giá rủi ro với thiết kế thực thử nghiệm kiểm tra chi tiết sau (Hình 5.a): Trong mơ hình, quy trình quản lý rủi ro công ty khách hàng so sánh với việc sử dụng ô để đối phó với khả bị ướt trời mưa - Rủi ro sai phạm trọng yếu Ô sử dụng để chống lại khả bị ướt Trong trường hợp khách hàng A có hệ thống kiểm sốt nội tốt - có tốt che mưa, hệ thống kiểm sốt nội hiệu lực ngăn chặn đáng kể sai phạm trọng yếu nên kiểm tốn viên dựa vào hoạt động kiểm sốt (sau thực thử nghiệm kiểm soát chứng minh hiệu lực), cần thực kiểm tra chi tiết với số lượng tối thiểu mà đạt rủi ro mong muốn Tuy nhiên, có khả che hồn hảo đảm bảo chắn không bị ướt - hệ thống kiểm sốt có hồn hảo khơng thể ngăn chặn hồn tồn sai phạm trọng yếu, kiểm tốn viên khơng thể bỏ qua thử nghiệm Ngược lại, khách hàng B có hệ thống kiểm sốt nội yếu - có nhiều lỗ thủng che mưa được, hệ thống ngăn chặn sai phạm trọng yếu nên kiểm toán viên phải thực mở rộng trắc nghiệm trực tiếp số dư nghiệp vụ nhằm phát sai phạm trọng yếu  124 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán Khách hàng A Rủi ro khách hàng tạo sai phạm tiềm tàng Tốt Thấp Tối thiểu Khách hàng B Kém Tính hiệu lựccủa hệ thống kiểm soát rủi ro Rủi ro tồn sai phạm trọng yếu báo cáo tài Cao Mở rộng thu thập E cần thiết kiểm tra chi tiết Mở rộng - Kiểm tra hiệu lực kiểm soát - Thủ tục kiểm tra chi tiết - Thêm chứng thích hợp, tăng kích cỡ mẫu,… - Thủ tục phân tích tài khoản Hình 4.2 Ảnh hưởng đánh giá rủi ro tới thực kiểm toán Bản chất, thời gian mở rộng hoạt động kiểm toán phụ thuộc vào đánh giá rủi ro sai phạm trọng yếu kiểm toán viên Bản chất hoạt động kiểm viên thực đề cập tới loại thủ tục kiểm toán cần thực với tập trung vào phù hợp (sự liên quan tin cậy chứng) thủ tục kiểm tốn Ví dụ, thủ tục kiểm tốn định phù hợp với số sở dẫn liệu so với sở dẫn liệu lại: Đánh giá tồn hàng tồn kho áp dụng thủ tục kiểm tra hàng tồn kho đem lại hiệu lực; Sử dụng ý kiến chuyên gia hiệu lực muốn kiểm tra sở dẫn liệu đánh giá hàng tồn Ngoài ra, phản hồi kiểm tốn viên với rủi ro cịn liên quan tới mức độ quốc tế hợp đồng kiểm tốn bao gồm việc tạo nhóm kiểm tốn có kiểm tốn viên kinh nghiệm ơn, có kỹ chuyên gia bao gồm nhóm kiểm tốn có chun gia bên ngồi để xác định rủi ro đánh giá liên quan Cách thực cam kết kiểm toán khác với rủi ro đánh giá, dẫn tới tăng tập trung vào thận trọng nghề nghiệp để thực kiểm tra mức độ chi tiết liên quan tới rủi ro đánh giá Thời gian phản hồi với rủi ro liên quan tới thủ tục kiểm toán thực thủ tục thực theo thời gian dự kiến Khi rủi ro sai phạm trọng 125 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán yếu mức cao, kiểm toán viên thực thủ tục kiểm toán gần với thời điểm thủ tục kết thúc năm tài chính, dựa sở khơng báo trước với số yếu tố khơng dự đốn trước Một số tình để nói khả khơng dự báo trước bao gồm:  Thực số thủ tục kiểm tốn tài khoản, cơng bố sở dẫn liệu mà khơng có xem xét kỹ (vì chúng đánh giá mức rủi ro thấp);  Thay đổi thời gian thực số thủ tục kiểm toán từ năm qua năm khác;  Lựa chọn khoản mục cho thử nghiệm giới hạn thơng thường có mức mức trọng yếu thấp năm trước;  Thực thủ tục kiểm toán trường hợp đặc biệt sở không thông báo;  Thay đổi địa điểm thủ tục năm qua năm khác kiểm tốn nhiều địa điểm Ngồi ra, thủ tục kiểm tốn định hồn thành thời điểm kết thúc sau thời điểm kết thúc năm tài chính, cụ thể:  So sánh báo cáo tài với ghi chép sổ kế toán;  Đánh giá nghiệp vụ điều chỉnh nhật ký thực nhà quản trị lập báo cáo tài chính;  Thực thủ tục tương ứng với rủi ro mà nhà quản trị cam kết nghiệp vụ không vào cuối niên độ Việc mở rộng phản hồi kiểm toán viên liên quan tới đầy đủ chứng Việc xác định theo rủi ro đánh giá khách hàng, trọng yếu mức độ rủi ro kiểm toán chấp nhận Khi rủi ro sai phạm trọng yếu cao, kiểm toán viên tăng số lượng thủ tục kiểm toán cần nhiều chứng kiểm tốn Ví dụ, phản hồi với vấn đề tăng số địa điểm phạm vi kiểm toán (tăng giám sát chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho nhiều địa điểm kho hàng) 126 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn TĨM LƯỢC CUỐI BÀI Kiểm toán viên phải trở thành người có hiểu biết sâu sắc cơng ty, ngành nghề mà công ty khách hàng hoạt động, sản phẩm cơng ty, tình hình tài cơng ty khách hàng kế hoạch Công ty khách hàng Với hiểu biết này, kiểm tốn viên đánh giá rủi ro công ty khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán nhằm thực kiểm toán cách hiệu Những thông tin thay đổi ngành nghề công ty khách hàng cập nhật trợ giúp đắc lực cho kiểm tốn viên Tuy nhiên, có nhiều yếu tố rủi ro đến từ ban quản trị cơng ty khách hàng từ thủ tục công ty sử dụng để nhận diện, quản trị cung cấp thông tin rủi ro Đánh giá rủi ro thu thập hiểu biết hoạt động kinh doanh nội dung tổng hợp q trình thực kiểm tốn Thủ tục phân tích giúp đỡ kiểm tốn viên đánh giá rủi ro, phát triển kỳ vọng, xác định khả sai phạm hữu báo cáo tài 127 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn BÀI TẬP THỰC HÀNH CÂU HỎI ƠN TẬP Rủi ro gì? Tại phải tìm hiểu hoạt động kinh doanh công ty khách hàng q trình thực kiểm tốn báo cáo tài chính? Những yếu tố mơ hình đánh giá rủi gì? Phân tích loại rủi ro mơ hình đánh giá rủi ro? Tại việc phân tích rủi ro để phát triển dự đốn hoạt động cơng ty khách hàng lại có vai trị quan trọng kiểm tốn viên? Thủ tục phân tích gì? Lấy ví dụ việc vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn báo cáo tài cơng ty khách hàng? Mối liên hệ thủ tục phân tích với thủ tục kiểm tra chi tiết tài khoản/nghiệp vụ nào? Trong quan hệ với xác định đối tượng phạm vi thực thủ tục kiểm toán nào? CÂU HỎI ĐÚNG/SAI Việc đánh giá rủi ro hoạt động kinh doanh khách hàng thực kiểm toán trước khơng cần thiết có hồ sơ kiểm toán Rủi ro kinh doanh đe dọa tới khả công ty việc đạt mục tiêu kinh doanh Cơng ty khách hàng có cách thức tiếp cận khác để quản lý rủi ro kiểm toán viên cần hiểu biết cách thức mà khách hàng áp dụng, đặc biệt mơi trường kiểm sốt cơng ty khách hàng Nếu kiểm toán viên đánh giá rủi ro kinh doanh cao, kiểm toán viên thường dự kiến rủi ro kiểm toán mức thấp Đánh giá rủi ro kinh doanh ảnh hưởng tới việc thiết kế thử nghiệm kiểm tra chi tiết số dư số phát sinh khoản mục CÂU HỎI TRẮC NGHIỆM Thủ tục phân tích sử dụng lập kế hoạch kiểm toán để tập trung vào nhận diện: A sở dẫn liệu báo cáo tài B khả dự đốn liệu tài từ nghiệp vụ đơn lẻ C yếu điểm hệ thống kiểm soát nội D khu vực thể rủi ro cụ thể liên quan tới kiểm toán Trong phạm vi kiểm tốn tài chính, thử nghiệm thủ tục: A làm tăng tin tưởng kiểm toán viên kiểm soát nội B thiết kế để phát kiện xảy sau có ảnh hưởng quan trọng C thực kiểm tra chi tiết số dư thủ tục phân tích D bị bỏ qua theo điều kiện cụ thể 128 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn Thơng tin mơ tả tương phản thử nghiệm kiểm sốt thử nghiệm bản? A Thử nghiệm kiểm soát thường thực vào thời điểm trước ngày kết thúc năm thử nghiệm thực vào cuối năm B Cả thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm thiết kế để cung cấp chứng rủi ro kiểm soát C Thử nghiệm kiểm soát thiết kế để đưa kết luận tần suất hoạt động kiểm soát thử nghiệm thiết kế để đưa kết luận sai sót tiền D Cả thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm thực theo yêu cầu GAAP Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam Một giao động khơng bình thường tỷ lệ lãi gộp dẫn tới định mở rộng thủ tục kiểm toán doanh thu hàng tồn kho Điều nhận diện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cách sử dụng: A kiểm tra nghiệp vụ số dư tài khoản B thủ tục phân tích C sốt xét ban đầu kiểm soát kế toán nội D chương trình kiểm tốn Sự khác biệt cụ thể, khơng bình thường nhận diện sở sử dụng thủ tục phân tích dẫn tới u cầu có: A giải thích cụ thể thư quản lý B kiểm tra lại cấu trúc kiểm soát nội C bổ sung đoạn nhấn mạnh tới vấn đề phát báo cáo kiểm toán D điều tra kiểm toán viên BÀI TẬP VẬN DỤNG Bài tập Kiểm toán viên Jack Hùng giao nhiệm vụ kiểm tốn hàng tồn kho cơng ty khách hàng Mô tả vắn tắt công ty sau: Công ty thứ nhất: Công ty Mass, chuyên bán thiết bị xây dựng sản xuất sản phẩm tương tự theo đơn đặt hàng Hàng tồn kho công ty bao gồm phận xe tải dụng cụ xô, cốp pha, xẻng,… Công ty thứ hai: Công ty Jew, chuyên bán lẻ đồ trang sức Cơng ty có số cửa hàng trưng bày nhiều khách sạn sang trọng Hà Nội Thành phố Hồ Chí Minh Yêu cầu: Theo quan điểm bạn, Jack Hùng đánh giá khách hàng có rủi ro tiềm tàng cao hơn? Giải thích? Bài tập Anh A kiểm tốn viên Cơng ty WA giao nhiệm vụ phụ trách đồn kiểm tốn báo cáo tài Công ty X Công ty X khách hàng lâu năm Cơng ty Kiểm tốn WA Đây công ty chuyên sản xuất thiết bị đồ dùng phòng tắm/nhà 129 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm tốn vệ sinh Cơng ty X thực bán chịu sản phẩm cho đại lý tồn lãnh thổ Việt Nam Thơng tin thơng tin trích dẫn từ bảng cân đối kế tốn cơng ty, năm tài kết thúc vào ngày 31/12/2016: Bảng số Bảng cân đối kế toán Cơng ty Cơng ty X Năm tài kết thúc 31/12/2016 (Đơn vị tính: 1.000.000đ) Tài sản Tài sản ngắn hạn Số cuối kỳ Nguồn vốn 103.000 Nợ phải trả Tiền 5.400 Phải trả người bán Phải thu khách hàng 97.600 Vay ngắn hạn Tài sản dài hạn 36.700 Vốn chủ sở hữu Tài sản cố định 36.700 Cộng Tài sản 139.700 Cộng Nguồn vốn Số đầu kỳ 94.400 94.400 45.300 139.700 Thông tin bảng cân đối kế tốn dự tốn (trích dẫn) lập dựa dự tốn cơng ty cho năm tài kết thúc vào 31/12/2016 sau: Bảng số Bảng cân đối kế tốn Cơng ty X (dự tốn) Năm tài kết thúc 31/12/2016 (Đơn vị tính: 1.000.000đ) Tài sản Tài sản ngắn hạn Số cuối kỳ 113.400 Nợ phải trả Tiền Phải thu khách hàng Nguồn vốn - Phải trả người bán Số đầu kỳ 97.600 96.700 113.400 Vay ngắn hạn 900 B Tài sản dài hạn 45.300 Vốn chủ sở hữu 61.100 Tài sản cố định 45.300 Cộng Tài sản 158.700 Cộng Nguồn vốn 158.700 Trong Anh A vấn Kế toán trưởng Cơng ty, kiểm tốn viên phát khách hàng (mới mua hàng, bao gồm dự tốn khoản phải thu) công ty bị phá sản năm Yêu cầu: Anh/chị nhận diện rủi ro tiềm tàng thực kiểm toán báo cáo tài Cơng ty X cho năm tài kết thúc vào 31/12/2016 Tương ứng với rủi ro, anh/chị giải thích cụ thể? 130 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán ĐÁP ÁN CÂU HỎI ĐÚNG/SAI Đáp án là: Sai Vì: Rủi ro kinh doanh thay đổi q trình hoạt động doanh nghiệp kỳ kiểm toán mà hồ sơ kiểm toán năm trước chưa cập nhật Hơn nữa, kiểm tốn viên kế nghiệm khơng thu thập thơng tin từ kiểm tốn viên tiền nhiệm Đáp án là: Đúng Vì: Rủi ro kinh doanh đương nhiên ảnh hưởng tới hoạt động doanh nghiệp Điều ảnh hưởng tới việc đạt mục tiêu doanh nghiệp đồng thời làm tăng nguy sai phạm Đáp án là: Đúng Vì: Quan điểm, thái độ phong cách lãnh đạo nhà quản lý doanh nghiệp – ảnh hưởng trực tiếp tới việc tạo mơi trường kiểm sốt, có liên quan tới cách thức nhà quản lý đối mặt tìm cách kiểm sốt rủi ro ảnh hưởng tới hiệu lực chúng Do đó, tìm hiểu nội dung vơ quan trọng Đáp án là: Sai Vì: Rủi ro kiểm sốt liên quan tới hoạt động kiểm sốt khơng thể phát hiện, ngăn chặn sửa chữa kịp thời sai phạm – liên quan tới hiệu lực hoạt động kiểm soát nội Đáp án là: Đúng Vì: Đánh giá rủi ro kinh doanh giúp kiểm tốn viên dự đốn khả sai phạm Kiểm toán viên kết hợp với kết đánh giá hiệu lực kiểm soát – rủi ro kiểm soát, để thiết kế thử nghiệm chi tiết với số dư nghiệp vụ thích hợp CÂU HỎI TRẮC NGHIỆM Đáp án là: D khu vực thể rủi ro cụ thể liên quan tới kiểm tốn Vì: Đây trọng tâm việc áp dụng thủ tục kiểm toán kiểm toán Đáp án là: C thực kiểm tra chi tiết số dư thủ tục phân tích Vì: Thử nghiệm phương pháp kiểm tra số tiền, gồm kiểm tra chi tiết số dư thủ tục phân tích Đáp án là: C Thử nghiệm kiểm soát thiết kế để đưa kết luận tần suất hoạt động kiểm soát thử nghiệm thiết kế để đưa kết luận sai sót tiền Vì: Thử nghiệm kiểm sốt kết luận hiệu lực kiểm soát; Thử nghiệm cung cấp chứng độ tin cậy thông tin tiền Đáp án là: B thủ tục phân tích Vì: Giúp kiểm tốn viên suy đốn nguy sai phạm xảy Đáp án là: D điều tra kiểm toán viên Vì: Phân tích thường khơng cung cấp chứng trực tiếp cho kết luận mà cần có thủ tục kiểm tra chi tiết 131 ACC509_Bai4_v2.0018103215 Bài 4: Lập kế hoạch kiểm toán BÀI TẬP VẬN DỤNG Bài tập Trong chuyến tham quan phương tiện, máy móc thiết bị, kiểm tốn viên điều tra tất khu vực có hàng tồn kho ghi địa điểm, chủng loại, tình hình bảo vệ,… điều kiện bảo quản hàng tồn kho khác Kiểm toán viên xem xét phận nhận vận chuyển hàng kiểm tra số loại văn Những quan sát kiểm toán viên khu vực giúp cho kiểm tốn viên có ấn tượng ban đầu hoạt động kiểm soát nội hàng tồn kho vấn đề xảy hàng tồn kho lỗi thời luân chuyển chậm Kiểm toán viên bắt đầu thiết lập kế hoạch nhân thực quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Quan sát kiểm toán viên q trình sản xuất giúp kiểm tốn viên có hình ảnh phương tiện, thiết bị, cách thức đặt, chất sản phẩm ứng dụng máy tính q trình sản xuất Kiểm tốn viên thu thập thơng tin chứng từ tài liệu khách hàng đơn đặt hàng, yêu cầu nguyên vật liệu cho sản xuất, lao động trực tiếp gián tiếp, nhân viên chịu trách nhiệm sản xuất từ vấn trao đổi với nhân viên, nhà quản lý giúp kiểm toán viên nắm bắt vấn đề sản xuất bao gồm tình làm hỏng bán lý tài sản,… Kết kiểm toán viên vị trí để đánh giá hệ thống kế tốn chi phí cơng ty khách hàng kỳ kiểm tốn Thơng qua tham quan nhà xưởng, kiểm tốn viên bổ sung quan điểm thủ tục kiểm sốt cơng ty khách hàng ghi chép kế tốn Kiểm tốn viên đưa lưu ý, chẳng hạn nhân viên có quyền đánh giá hệ thống máy tính ghi chép kế tốn, có khả kiểm sốt đơn đặt hàng thơng qua hệ thống máy tính khơng,… Bài tập Dấu hiệu/hoạt động liên quan Chi tiết rủi ro Công ty X thực bán chịu làm tăng rủi ro trình thu tiền Bán chịu nợ phải thu Rủi ro từ ngành liên quan Ngồi ra, thơng tin khoản nợ phải thu khách hàng bị phá sản trình bày bảng cân đối kế tốn – làm sai lệch thơng tin tài sản Khoản phải thu khách hàng khoản mục chứa đựng rủi ro kiểm tốn viên phải xem xét thu thập chứng khách hàng nợ cho cơng ty q trình tốn họ Cơng ty X sản xuất thiết bị đồ dùng gia đình bán hàng thơng qua đại lý bán buôn Thị trường Công ty X có liên quan chặt chẽ tới ngành xây dựng – Đây ngành có nhiều thay đổi, nên kết bán hàng Cơng ty X bị biến động (khi nhu cầu tăng cao giảm sút) Điều ảnh hưởng tới khả phá sản đại lý bán buôn lớn Cơng ty X Kiểm tốn viên phải chắn tài khoản Công ty X hữu, kể đại lý bán hàng Công ty Khách hàng lớn, khách hàng công ty bị phá sản cho thấy Công ty Hoạt động kiểm sốt X khơng thực tốt sách phê chuẩn bán chịu Điều cho thấy, kiểm soát nội có liên quan khơng thực tốt Biến động dự toán thực tế Biến động thực tế dự tốn giải thích khách hàng lớn Công ty bị phá sản chứng tỏ sai sót gian lận kết báo cáo từ thân việc lập dự toán 132 ACC509_Bai4_v2.0018103215