Bước 5 :. Thiết kế và thưc hiên các thủ nghiệm kiếm soát: Để kiểm tra tính hữu hiệu của HTKSNB trong chu trình HTK.
Bước này kiểm toán viên chỉ thực hiện khi kiểm toán viên đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của chu trình hàng tồn kho là mạnh và kiểm toán viên đã quyết định là sẽ thực hiện thử nghiệm kiểm soát chu trình này. Việc thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát trong giai đoạn này nhằm đánh giá lại rủi ro kiểm soát có thực sự như nhận định ban đầu hay không. KTV sẽ lựa chọn những cơ sở dẫn liệu của một số tài khoản chính qua đánh giá sơ bộ được nhận định là đảm bảo do có những thủ tục kiểm soát mạnh để tiến hành đánh giá lại.
Kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện các thử nghiệm kiểm soát trên cơ sở các thủ tục kiểm soát của đơn vị đối với vật tư, hàng hóa lưu kho, đối với nghiệp vụ sản xuất và nghiêp vụ xuất kho thành phẩm, hàng hóa, vật tư.
chỉ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát tương ứng với các thủ tục kiểm soát của đơn vị mà KTV đánh giá là thiết kế phù hợp với mục tiêu kiểm soát và đơn vị có triển khai thực hiện thủ tục kiểm soát đó.
Tuy nhiên tại AEA thường thì các kiểm toán viên sẽ không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát một cách riêng rẽ trước khi thực hiện các thử nghiệm cơ bản mà thường thực hiện lồng ghép các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản vào với nhau để tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán mà vẫn đảm bảo đem lại hiệu quả cao.
Bước 6: Đánh giá lại rủi ro kiểm soát
Rủi ro kiểm soát đánh giá lại có thể như kỳ vọng ban đầu hoặc thấp hơn đánh giá ban đầu, KTV có thể dựa vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán. Khi đó KTV có thể thực hiện các thừ nghiệm cơ bản với số lượng bằng hoặc ít hơn mức dự kiến ban đầu khi lập kế hoạch kiểm toán.
Rủi ro kiểm soát được đánh giá lại là cao, tức là không phù hợp với mức rủi ro kiểm soát đã dự kiến ban đầu (rủi ro dưới mức tối đa) hoặc qua thử nghiệm kiểm soát không thu được bằng chứng về sự hữu hiệu của hệ thống KSNB thì KTV sẽ không dựa vào hệ thống KSNB để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản mà phải tăng cường các thử nghiệm này để tìm kiếm bằng chứng đầy đủ và thích hợp cho ý kiến của KTV.
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, các KTV luôn cập nhật những đặc điểm của hệ thống KSNB phát hiện được góp phần củng cố cho ý kiến về đánh giá hệ thống KSNB đã thực hiện. Giả sử KTV phát hiện được một sai phạm trọng yếu nào do thủ tục kiểm soát lỏng lẻo thì những tin cậy vào KSNB của khoản mục hoặc chu trình đó sẽ bị bác bỏ và KTV sẽ tiến hành thực hiện thử nghiệm cơ bản với mức độ cao hơn. Kiểm toán viên sẽ tiến hành trình bày công việc trên mẫu tờ giấy làm việc C310: Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình hàng tồn kho, giá thành, giá vốn.
Bước 7: Thực hiện thử nghiệm cơ bản
tại AEA là:
• Các thủ tục phân tích: AEA áp dụng theo chu trình kiểm toán mẫu của VACPA nên các thủ tục phân tích trong chu trình hàng tồn kho mà AAC thực hiện khi kiểm toán hàng tồn kho tại công ty khách hàng bao gồm các thủ tục sau:
+ Lập bảng so sánh số dư hàng tồn kho (kể cả dự phòng) và cơ cấu hàng tồn kho năm này so với năm trước, so sánh sự biến động và giải thích những biến động bất thường. Kiểm toán viên sẽ phân nhóm số dư hàng tồn kho thành các nhóm chính như nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ....và so sánh số dư chi tiết của từng nhóm với số tương ứng của năm trước. Qua việc phân tích này, KTV nhận thấy được sự chênh lệch và có thể phát hiện được những sai sót, gian lận của khoản mục hàng tồn kho;
+ So sánh tỉ trọng hàng tồn kho với tổng tài sản ngắn hạn năm nay so với năm trước và đánh giá tính hợp lí của nhũng biến động đó;
+ So sánh thời gian quay vòng hàng tồn kho so với năm trước và so với kế hoạch xác định nguyên nhân biến động và nhu cầu lập dự phòng;
+ So sánh cơ cấu chi phí ( nguyên vật liệu , nhân công, sản xuất chung) năm nay so với năm trước và đánh giá tính hợp lý cùa những biến động đó.
Những biến động của chi tiêu này cần được tìm hiểu kỹ lưỡng lý do. Một số lý do thường gặp là:
+ Hàng bị mất giá, kém phẩm chất lỗi thời nên không luân chuyển được.Lúc đó, kiểm toán viên cần đề nghị lập dự phòng cho nhũng khoản này;
+ Nguyên vật liệu bị tồn trữ quá mức cần thiết;
+ Số liệu hàng tồn kho không chính xác do sai phạm hoặc có sự thay đối phương pháp tính giá.
Kiểm toán viên sẽ xem xét những giải thích của khách hàng về khoản khác biệt lớn có hợp lý và chính xác hay không. Nếu có, kiểm toán viên cần kiểm tra lại xem thử những thông tin có được từ khách hàng có tin cậy hay không. Nếu không thể rút ra được kết luận, KTV cần phải thực hiện các thử
nghiệm chi tiết để chứng minh nhận xét.
Tuy nhiên do những hạn chế của thủ tục phân tích trong khoản mục này nên kiểm toán viên không thể dựa hoàn toàn vào kết quả của những thủ tục phân tích này để rút ra kết luận mà kiểm toán cần phải thực hiện kiểm tra chi tiết số dư của khoản mục hàng tồn kho. Nhưng các thủ tục này sẽ giúp kiểm toán viên có thể giảm thiểu được những thử nghiệm kiểm tra chi tiết và giúp hạn chế được những rủi ro phát hiện trong kiểm toán chu trình này.
• Kiểm tra chi tiết đối với hàng tồn kho:
Một số phương pháp kiểm tra chi tiết số dư hàng tồn kho.
Thứ nhất: Tham gia kiểm kê hàng tồn kho.
Các kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm kê hàng tồn kho.Tuy nhiên công việc kiểm kê hàng tồn kho rất kho thực hiện và phức tạp vì KTV không thể quay trở lại ngày khóa sổ để kiểm kê hàng tồn kho vào thời điểm đó. Vì vậy kiểm toán viên rất ít khi thực hiện công việc này mà thường là KTV sẽ đi kiểm tra các biên bản kiểm kê của đơn vị tại ngày khóa sổ kế toán. Việc kiểm kê rất quan trọng để thu thập bằng chứng thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho.
Nếu như KTV tiến hành kiểm kê HTK, thì KTV sẽ kiểm kê tại ngày kiểm toán và lấy số lượng kiểm kê tại ngày kiểm kê và sẽ cộng trừ phiếu nhập xuất kể từ ngày khóa sổ đến ngày kiểm kê để có thể suy ra số lượng thực tế hàng tồn kho tại ngày lập báo cáo.
Mục đích của việc chứng kiến kiếm kê hàng tồn kho:
+ Đảm bảo cuộc kiểm kê được tổ chức tốt, hiệu quả và nhân sự tham gia kiểm kê đã chấp hành tốt các quy định kiểm kê;
+ Cung cấp bằng chứng cụ thể về sự hiện hữu và tình trạng hàng tồn kho;
+ Việc thực hiện kiểm kê của khách hàng (thực hiện trong thử nghiệm kiểm soát);
- Trước khi kiểm kê:
+Xem xét hồ sơ kiểm toán của những năm trước: thủ tục này giúp kiểm toán viên quen vói cách thức tiến hành kiểm kê, cách bố trí hàng tồn kho của đơn vị cũng như số lượng, chi tiết, đặc điểm riêng của hàng tồn kho. Ngoài ra những khó khăn của năm trước khi tiến hành kiểm kê cũng được kiểm toán viên xem xét và tìm cách khắc phục;
+ Xác định ngày tham gia kiểm kê, địa điểm kiểm kê, phương pháp kiểm kê;
+ Kiểm tra việc hướng dẫn kiểm kê đến các nhân viên tham gia kiểm kê, khả năng của nhân viên này và họ có thuộc bộ phận độc lập với kho hay không. Đồng thời đảm bảo trong suốt thời gian kiểm kê luôn có mặt đầy đủ của 3 bên tham gia kiểm kê bao gồm: đại diện phòng kế toán, kho và một bên độc lập.
+ Trao đổi với người chỉ đạo kiểm kê để tìm hiểu quy trình kiểm kê và những điều lưu ý khi kiểm kê. Nắm rõ các nhóm kiểm kê, địa điểm kho cho từng nhóm linh động trong việc hoán đổi việc quan sát của nhân viên kiểm toán, nhằm đảm bảo sẽ quan sát và chon mẫu đều trên các nhóm kiểm kê;
+ Kiểm tra việc đánh số thứ tự trên các biểu mẫu sử dụng;
+ Yêu cầu cung cấp danh sách hàng tồn kho tại thời điểm kiểm kê những hàng hóa của đơn vị khác đang giữ hộ tại kho và những hàng hóa đang được giữ hộ ở kho của đơn vị khác.
- Khi chứng kiến kiểm kê:
+ Quan sát việc kiểm kho của nhân viên.
+ Chọn mẫu kiểm kê trực tiếp: kiểm toán viên sẽ chọn mẫu một số mặt hàng ngẫu nhiên kết hợp với phương pháp lựa chọn phần tử mục tiêu để kiểm kê trực tiếp, thủ tục này được thực hiện theo 2 bước:
Chọn mẫu một số mặt hàng từ danh sách kiểm kê hàng tồn kho và tiến hành kiểm kê số lượng trên thực tế;
thực tế được ghi nhận trên biên bản kiểm kê hàng tồn kho của nhân viên. Nếu có sự chênh lệch lớn thì phải tìm ra lý do thông qua việc kiểm tra lại một số mẫu có sự khác biệt khá lớn, phòng vấn những người có trách nhiệm, kiểm tra chứng từ.
Tuy nhiên KTV rất ít khi thực hiện việc kiểm kê do một số khó khăn sau: Đơn vị không thể bố trí nhân sự cho cuộc kiểm kê, hoặc đơn vị không thể ngưng hoạt động sản xuất kinh doanh để thực hiện kiểm kê ...
Vì vậy các KTV thường sử đụng thủ tục thay thế là kiểm tra các biên bản kiểm kê của đơn vị để xác minh cho tính hiện hữu của hàng tồn kho.
Thứ hai: Kiểm tra đối chiếu so liệu chi tiết hàng tồn kho.
Các phương pháp đối chiếu trên sổ sách của đơn vị:
- Đối chiếu số liệu giữa báo cáo nhập xuất tồn với số liệu sổ cái và bảng cân đối phát sinh để xem số liệu có khớp không;
- Chọn mẫu đối chiếu số lượng thực tế từ bàng tổng hợp kết quả kiểm kê với báo cáo nhập xuất tồn kho và ngược lại;
- Xem xét lại các bảng nhập xuất tồn hàng tháng và đặc biệt số dư hàng tồn kho cuối năm để phát hiện, soát xét những khoản mục bất thường, tiến hành thủ tục kiểm tra tương ứng.
Thứ ba: Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng trong kì.
KTV kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ mua hàng nhập kho trong kì, đối chiếu nghiệp vụ ghi trên sổ cái và các chứng từ liên quan xem thử các kèm theo đầy đủ các chứng từ liên quan hay không?
Thứ tư:Kiểm tra tính giá.
-Đối với nguyên liệu vật liệu, hàng hóa, công cụ dụng cụ: KTV kiểm tra chọn mẫu báo cáo nhập xuất tồn kho môt số tháng và kiểm tra thử đơn vi có thực hiện nhất quán phương pháp tính giá hàng xuất kho đã lựa chọn hay không và tính toán lại giá xem thử đơn vị có tính đúng giá theo phương đã chọn hay không?
dựa trên quan sát tại thời điểm kiểm kê với tỉ lệ dùng để tính toán giá trị sản phẩm dở dang, thu thập giải trình hợp lý cho các chênh lệch trọng yếu;
-Kiểm tra việc tính toán và phân bổ chi phí sản xuất cho sản phẩm dở dang cuối kì;
-Đối chiếu số liệu trên bảng tính giá thành với số lượng hàng hóa theo báo cáo sản xuất và chi phí sản xuất trong kì;
-Kiểm tra và đánh giá tính hợp lí của việc tập hợp chi phí, phân bổ tính giá thành phẩm nhập kho, kiểm tra tính giá sản phẩm dờ dang cuối kì.
Thứ năm:Kiểm tra hàng gửi đi bán.
Đối chiếu số lượng hàng gửi đi bán hoặc gửi thư xác nhận cho bên nhận gửi hoặc kiểm tra các chứng từ vận chuyển, hợp đồng hoặc biên bản giao nhận hàng sau ngày kết thúc niên độ kế toán để đảm bảo tính hợp lí của việc ghi nhận.
Thứ sáu: Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Tìm hiểu và đánh giá tính hợp lý của của các phương pháp tính dự phòng của đơn vị, tìm hiểu về tình trạng của hàng tồn kho, xem thử đơn vị có lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho hay không và việc trích lập đó có hợp lý hay không?
Thứbảy: Kiểm tra tính đúng kì.
Chọn mẫu các nghiệp vụ nhập kho đối với nguyên liệu vật liệu, công cụ dụng cụ, trước và sau ngày lập báo cáo; kiểm tra phiếu nhập, vận đơn, hóa đơn, hợp đồng với báo cáo nhập kho, sổ chi tiết HTK, báo cáo mua hàng để xem thử các nghiệp vụ có được ghi chép, hạch toán đúng kì hay không?
Thứ tám: Kiểm tra việc trình bày.
Kiểm tra việc trình bày hàng tồn kho trên báo cáo tài chính có hợp lý hay không?