Nhìn chung chu n m c VAS 11 “h p nh t kinh doanh” và VAS 25 “báo cáo tài chính h p nh t và k toán các kho n đ u t vào công ty con” ban hành trên c s c a Chu n m c k toán qu c t do đó nó có nhi u đi m phù h p v i chu n m c qu c t .
Thông t 161/2007/TT-BTC ra đ i ngày 31/12/2007 đã kh c ph c nh ng h n ch c a Thông t 23, b sung thêm các ví d c th v xác đ nh bên mua (VAS 11- 2005) và các ví d c th v xác đnh quy n ki m soát, t l l i ích công ty m đ i v i công ty con, t l l i ích c a c đông thi u s ; lo i tr các kho n đ u t c a công ty m vào công ty con t i ngày mua; phân b l i th th ng m i; tách l i ích c a c đông thi u s ; lo i tr nh h ng c a giao d ch bán hàng trong n i b T p
đoàn; lo i tr nh h ng c a giao d ch bán tài s n c đnh trong n i b ; đi u ch nh và lo i tr nh h ng c a giao d ch chuy n hàng t n kho thành tài s n c đ nh trong n i b t p đoàn; lo i tr c t c đ c chia t l i nhu n sau ngày mua; các kho n vay trong n i b ; các kho n ph i thu, ph i tr n i b (VAS 25-2003).
2.4.2 H n ch :
2.4.2.1 V giá g c:
Chu n m c k toán Vi t nam hi n nay ch cho phép s d ng ph ng pháp k toán các kho n đ u t vào công ty con, liên k t, liên doanh theo ph ng pháp giá g c, không phù h p v i quy đnh c a qu c t theo ba ph ng pháp g m: ph ng pháp v n ch s h u (equity method), ph ng pháp v n ch s h u không hoàn toàn (incomplete equity method), ph ng pháp giá g c (cost method). Vi c áp d ng m t ph ng pháp duy nh t là giá g c s không cung c p thông tin tài chính phù h p đ
th a mãn đ c các nhu c u c a các đ i t ng s d ng báo cáo tài chính.
Sau ngày h p nh t công ty con th c hi n vi c tr c t c nh ng trên Báo cáo riêng c a công ty m không th hi n ch tiêu “l i t c c t c” và trên báo cáo riêng c a công ty con không th hi n ph n “chia c t c”.
Trong v n b n làm vi c ph c v vi c l p Báo cáo tài chính h p nh t không có bút toán đi u ch nh đ u t vào công ty con ph n chênh l ch gi a l i nhu n ch a phân ph i và l i t c đã chia.
L i nhu n sau thu trên B ng báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh không b ng v i l i nhu n sau thu trên B ng cân đ i k toán, mà c s đ xác đ nh báo cáo tài chính h p nh t đúng ch khi hai ch tiêu này b ng nhau.
2.4.2.2 Tr ng h p các công ty c m gi c phi u l n nhau bao g m:
Các công ty con n m gi c phi u l n nhau, t o ra ph ng th c đ u t chéo. ây c ng là tr ng h p c n đ c lo i tr trong báo cáo tài chính h p nh t. Tuy v y, trong VAS 25 – “Báo cáo tài chính h p nh t và k toán các kho n đ u t vào công ty con”, Thông t 23/2005/TT-BTC và Thông t 161/2007/TT-BTC ch quy đnh lo i tr giá tr ghi s c a kho n đ u t c a công ty m vào công ty con và ph n chi m h u trong v n ch s h u c a công ty con. Chính vì v y, kho n đ u t l n nhau này v n ch a đ c lo i tr kh i báo cáo tài chính h p nh t.
Các công ty con n m gi c phi u c a công ty m , t o nên ph ng th c đ u t vòng tròn. Quan tr ng nh t trong m i quan h theo mô hình công ty m - công ty con là m i quan h v v n. Tuy nhiên, hi n nay v n còn v n đ tranh lu n v vi c
đ u t ng c l i c a công ty con vào công ty m . Vì th c ch t, trong quan h đ u t vào công ty m trong ph m vi không thay đ i m i quan h ki m soát gi a công ty m và công ty con. Khi công ty m có nhu c u huy đ ng v n t bên ngoài ho c công ty m thành l p m t t ch c tài chính đ huy đ ng v n thì không th ng n c n s đ u t c a công ty con theo chi u ng c l i. Tuy v y, khung pháp lý v h p nh t báo cáo tài chính hi n nay ch a đáp ng đ c mô hình t p đoàn m c đ
ph c t p nh tr ng h p đ u t đa chi u đã nói trên. H n n a trong VAS 25 c ng nh thông t h ng d n v n ch a nêu c th v n đ này.
2.4.2.3 V n đ đnh giá doanh nghi p: trong m i tr ng h p h p nh t chúng ta đ u ph i xác đnh giá tr tài s n thu n theo giá tr h p lý. Hi n nay v n còn nhi u khó kh n v v n đ đnh giá th hi n qua:
* Th nh t: c n c đ các chuyên gia xác đnh giá tr doanh nghi p là giá tr ghi s và giá th tr ng, c hai c n c này hi n nay ch a đ m b o đ tin c y vì t i nhi u doanh nghi p, báo cáo tài chính ch mang tính hình th c, đ i phó v i c quan qu n lý, nhi u ho t đ ng kinh t không đ c ph n ánh vào s sách k toán. H n n a, khái ni m giá th tr ng, khái ni m hàng hoá t ng đ ng còn m h , không rõ ràng, không đ c quy đnh c th trong các v n b n pháp lu t. Các chuyên gia đnh giá khi c n c vào giá tr th tr ng còn mang n ng tính ch quan. Th m chí ngay c vi c xác đnh giá tr hi n tr ng c a t ng tài s n là r t khó, r t chung chung. Công vi c xác đ nh giá tr l i th kinh doanh nh v trí đa lý, th ng hi u, uy tín doanh nghi p, ti m n ng phát tri n, quy n s d ng đ t ch a có khung pháp lý rõ ràng, ho c ch a phù h p v i đi u ki n th tr ng th ng xuyên bi n
đ ng.
* Th hai: vi c xác đnh n ph i tr m i d ng vi c ki m tra đ i chi u công n v i khách hàng, ch a có m t k thu t, m t ph ng pháp riêng nào đ xác
đnh đúng giá tr h p lý các kho n n .
* Th ba: M t s doanh nghi p, ho t đ ng h p nh t kinh doanh đã xu t hi n nh ng l i không đnh giá doanh nghi p. Vì v y, giá tr c a doanh nghi p trong các giao d ch đã không ph n ánh đ c giá tr th c t c a doanh nghi p t i th i đi m h p nh t, chính vì v y t o nên s thi u trung th c c a các s li u k toán, làm cho giao d ch h p nh t kinh doanh ch a ph n ánh đ c b n ch t là m t giao d ch mua bán. Do đó, báo cáo tài chính c a bên mua không ph n ánh đúng quy mô tài s n và ngu n v n c a doanh nghi p t i th i đi m mua.
2.4.2.4 Các h n ch khác:
a. Các quy đnh c a h th ng k toán Vi t nam ch y u h ng d n cho vi c ghi nh n và l p báo cáo tài chính h p nh t n m đ u tiên khi có m t giao d ch h p nh t, còn ph ng pháp k toán nh ng giao d ch di n ra sau đó trong n i b t p
d n c th , th hi n qua m t s h n ch c a thông t 161/2007/TT-BTC ban hành ngày 31/12/2007:
Theo quy đ nh c a VAS 25 (2003), k toán các kho n đ u t vào công ty con theo ph ng pháp giá g c “Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh ch ph n ánh kho n thu nh p c a nhà đ u t đ c phân chia t l i nhu n thu n lu k c a bên nh n đ u t phát sinh sau ngày đ u t .” Nh ng trong TT 161/2007 ch h ng d n cách ghi nh n l i ích c a c đông thi u s t k t qu ho t đ ng kinh doanh trong k trên Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh mà không h ng d n cho nh ng n m ti p theo.
H ng d n lo i tr bán hàng hóa n i b , đ i v i tr ng h p công ty con bán hàng hóa cho công ty m (ng c chi u) thì TT 161/2007 ch h ng d n m t giao d ch đ n gi n là giao d ch công ty con bán hàng cho công ty m trong n m
đ u tiên không đ c p đ n các tr ng h p nh : công ty m đã bán h t s ho c bán m t ph n hàng hóa đó; công ty m bán hàng hóa đã mua t công ty con trong m t hay hai n m sau đó; công ty m v n còn t n kho trong vài n m sau đó;...
Trong h ng d n lo i tr nh h ng c a giao d ch bán tài s n c đnh n i b TT 161/2007 ch a đ c p đ n tr ng h p tài s n c đnh mà m t công ty n i b mua đ c thanh lý trong n m ho c n m sau x y ra c a giao d ch n i b khi v n còn giá tr còn l i ho c đã kh u hao h t.
b. Hi n nay t i các t p đoàn, t ng công ty ghi nh n các giá tr lãi ho c l t ho t
đ ng đ u t tài chính t i các công ty liên doanh, liên k t nh n đ c hàng k nh kho n thu nh p tài chính ho c chi phí tài chính mà giá tr ghi s c a các kho n đ u t này v n ch a đ c đi u ch nh khi có s thay đ i trong v n ch s h u c a công ty đ c đ u t . Nói cách khác, các kho n đ u t tài chính v n ch a đ c đánh giá theo ph ng pháp v n ch s h u nh quy đnh c a thông t 161/2007/TT-BTC ngày 31/12/2007.
c. H p nh t báo cáo tài chính đòi h i các công ty ph i l p Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t. Trong ch đ k toán Vi t Nam hi n nay ch a có h ng d n c th v vi c l p báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
d. Có r t nhi u t p đoàn kinh t n c ta có quy mô quá l n, các đ n v thành viên lên t i hàng tr m, hàng nghìn, các công ty con tr c thu c t p đoàn l i phân c p thành nhi u công ty con c p d i, do đó ph i h p nh t báo cáo tài chính nhi u c p. M t khác các đ n v thành viên trong cùng m t t p đoàn có nhi u ngành ngh s n xu t kinh doanh phong phú đa d ng, m i đ n v thành viên có t i hàng nghìn m t hàng khác nhau d n t i các đ c đi m kinh t , các ch tiêu chính sách k toán không th ng nh t, ph ng pháp k toán áp d ng c ng khác nhau. Chính vì v y vi c t ng h p thông tin t các báo cáo tài chính c a các công ty con r t ph c t p và m t nhi u th i gian.
e. Nhìn chung đ i ng k toán c a các công ty m và công ty con còn nhi u h n ch v chuyên môn n ng l c, ch a có đi u ki n đ nâng cao k n ng nghi p v hay c p nh t thông tin m i, ch đ m i, ch a đ c đào t o các k thu t c ng nh ph ng pháp l p BCTC HN. Trong khi đó, các công ty, các t p đoàn l n là n i có yêu c u l p BCTC HN l i không có b ph n chuyên môn có nhi u kinh nghi m v k toán h p nh t.
f. M c dù các công ty đã s d ng ph n m m k toán đ h tr cho công tác k toán nh ng ch d ng l i vi c l p báo cáo tài chính thông th ng mà ch a ph c v cho vi c l p báo cáo tài chính h p nh t. Các doanh nghi p th ng ph i nh t nh ng s li u t ph n m m đ lên BCTC HN m t cách th công, vì v y s m t nhi u th i gian h n đ l p đ c m t BCTC HN hoàn ch nh.
CH NG 3: M T S Ý KI N NH M HOÀN THI N VI C L P VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH H P NH T.
3.1 Ph ng h ng hoàn thi n:
Nhìn chung, các chu n m c k toán Vi t nam và các thông t h ng d n v l p báo cáo tài chính h p nh t và k toán các kho n đ u t vào công ty con c b n
đã d a vào các chu n m c k toán Qu c t . Tuy nhiên n u phân tích chi ti t thì các quy đnh còn ch a phù h p, ch a c th đ có th giúp các doanh nghi p l p BCTC HN m t các d dàng.
Thông t h ng d n ch a đ y đ t t c các giao d ch liên quan đ n h p nh t kinh doanh nh đã đ c p ph n h n ch trên, ch a c th vi c l p báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t, ch a h i nh p v i thông l và chu n m c Qu c t v m t s các quy đnh.
Do đó m c tiêu h ng đ n là hoàn thi n h n h th ng k toán Vi t nam theo chu n m c k toán Qu c t hi n hành b ng cách áp d ng các ph ng pháp k toán đang đ c ch p nh n chung trên th gi i đ có th cung c p thông tin tài chính trên báo cáo tài chính h p nh t phù h p v i nhu c u đa d ng c a ng i s d ng trong th i k h i nh p Qu c t .
ng th i m c tiêu c a vi c hoàn thi n là kh c ph c nh ng h n ch , b sung nh ng thi u sót đ hoàn ch nh h n nh ng quy đ nh vi c l p báo cáo tài chính h p nh t và k toán các kho n đ u t vào công ty con.
3.2 Nguyên t c:
m b o tuân th h th ng pháp lý k toán Vi t nam v báo cáo tài chính và báo cáo tài chính h p nh t, phù h p v i yêu c u h i nh p qu c t v k toán, cung c p thông tin c a BCTC HN chính xác, trung th c và h p lý.
Ngoài ra, vi c hoàn thi n c s lý lu n c ng nh th c tr ng l p và trình bày BCTC HN c n d a trên m t s nguyên t c sau:
Nguyên t c đ ng b : BCTC HN bao g m nhi u báo cáo khác nhau đ c h p nh t t báo cáo riêng c a công ty m và các công ty con nên vi c hoàn thi n ph i đ c th c hi n đ ng b cho t t c các báo cáo t n i dung h p nh t, trình t h p nh t và ph ng pháp đi u ch nh, x lý đ đnh l ng thông tin h p nh t. Ngoài ra nguyên t c đ ng b c ng đ t ra yêu c u là vi c hoàn thi n ph i đ c th c hi n đ ng th i t vi c so n th o ch đ k toán đ n vi c h ng d n th c hi n và th c hi n BCTC HN.
Nguyên t c th ng nh t: vi c h p nh t BCTC liên quan đ n k toán c a t t c các đ n v k toán thu c t p đoàn nên đ thu n l i cho vi c x lý thông tin và h p nh t báo cáo c ng nh đ m b o đ c tính h p lý cho thông tin thì vi c th c hi n k toán công ty m và các công ty con ph i th ng nh t v chính sách k toán và k k toán; đ c bi t là ph i có s th ng nh t trong t ch c theo dõi các
kho n cung c p n i b nh m t o thu n l i cho vi c xác đnh các kho n m c thu c