CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC
1.2. QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC CHI PHÍ TRẢ TRƯỚC
1.2.1. Giai đoạn lập kế hoạch
Lập kế hoạch kiểm toán là quá trình đưa ra các phương hướng cho Kiểm toán, đây là bước đầu tiên giúp KTV hiểu rõ các vấn đề về khách hàng như lĩnh vực kinh doanh, tình hình kinh doanh… Đây là một giai đoạn quan trọng trong việc giúp KTV hạn chế việc bỏ sót vấn đề, nâng cao hiệu quả kiểm toán.
1.2.1.1. Khảo sát, đánh giá và chấp nhận khách hàng
Trước khi ký hợp đồng kiểm toán, KTV phải đánh giá, xem xét việc chấp nhận hay tiếp tục một khách hàng có làm tăng rủi ro cho hoạt động kiểm toán của KTV hay làm ảnh hưởng tiêu cực đến uy tín và hình ảnh của Công ty kiểm toán hay không?
Để làm được điều này đòi hỏi KTV phải thu thập và lựa chọn từ nhiều nguồn thông tin từ các bên liên quan đến doanh nghiệp.
Theo chuẩn mực kiểm toán số 220 quy định doanh nghiệp kiểm toán phải thu thập các thông tin cần thiết trong từng tình huống cụ thể trước khi chấp nhận khách hàng mới hoặc khi quyết định việc tiếp tục duy trì quan hệ khách hàng hiện tại và khi cân nhắc việc chấp nhận cung cấp dịch vụ mới cho khách hàng hiện tại. Những thông tin sau hỗ trợ thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán khi chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng và hợp đồng kiểm toán:
- Tính chính trực của các chủ sở hữu chính, thành viên chủ chốt của Ban Giám đốc và Ban quản trị;
16
- Năng lực chuyên môn và khả năng của nhóm kiểm toán trong việc thực hiện cuộc kiểm toán (bao gồm thời gian, nguồn lực…);
- Các vấn đề trọng yếu phát sinh trong cuộc kiểm toán năm hiện hành hoặc năm trước và những ảnh hưởng đối với việc duy trì quan hệ khách hàng.
Cụ thể, khi xem xét năng lực chuyên môn và khả năng của nhóm kiểm toán, thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán cần lưu ý các vấn đề sau:
- Sự am hiểu và kinh nghiệm thực tiễn của nhóm kiểm toán về các cuộc kiểm toán có tính chất và độ phức tạp tương đương thông qua hoạt động đào tạo và kết quả thực hiện các cuộc kiểm toán trước đó;
- Sự am hiểu các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;
- Kinh nghiệm chuyên sâu của nhóm kiểm toán, gồm hiểu biết về công nghệ thông tin và lĩnh vực riêng biệt liên quan đến kế toán, kiểm toán;
- Kiến thức của nhóm kiểm toán về ngành nghề hoạt động của đơn vị được kiểm toán;
- Khả năng của nhóm kiểm toán trong việc đưa ra các xét đoán chuyên môn;
- Sự am hiểu của nhóm kiểm toán về các chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng về doanh nghiệp kiểm toán.
Sau khi thực hiện các đánh giá này, KTV sẽ tổng hợp đánh giá mức độ rủi ro của hợp đồng, từ đó cân nhắc việc chấp nhận mới hoặc tiếp tục duy trì quan hệ khách hàng hiện tại. Sau khi chấp nhận kiểm toán, Công ty tiến hành ký hợp đồng kiểm toán đồng thời lập kế hoạch kiểm toán cụ thể cho cuộc kiểm toán.
1.2.1.2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể
KTV phụ trách từng khách hàng phải thực hiện lập kế hoạch kiểm toán ngay sau khi hợp đồng được ký kết. Trong giai đoạn này, KTV cần thực hiện các công việc cơ bản chủ yếu như sau:
Bước 1: Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động
Nếu KH là khách hàng năm đầu tiên thì KTV sẽ thu thập đầy đủ các thông tin liên quan đến các nội dung sau:
17
a. Hiểu biết về môi trường hoạt động và các yếu tố bên ngoài ảnh hưởng đến khách hàng:
- Các vấn đề về ngành nghề mà KH kinh doanh, xu hướng của ngành nghề như:
thị trường và cạnh tranh; các hoạt động mang tính chu kỳ hoặc thời vụ; công nghệ có liên quan tới sản phẩm của đơn vị...
- Các yếu tố về pháp lý: Chế độ kế toán và các thông lệ kế toán áp dụng cho ngành nghề kinh doanh của KH; Hệ thống pháp luật, các chính sách do nhà nước ban hành hiện đang ảnh hưởng tới hoạt động kinh doanh của KH…
b. Hiểu biết về đặc điểm của khách hàng
Đối với chi phí trả trước, KTV cần tìm hiểu như: lĩnh vực hoạt động, loại hình sở hữu và bộ máy quản trị, các hình thức đầu tư mà đơn vị đang và sẽ tham gia, cơ cấu tổ chức, sản xuất kinh doanh, quản lý và cơ cấu nguồn vốn, mục tiêu chiến lược và những rủi ro kinh doanh có liên quan… Nắm vững thông tin này, KTV sẽ hiểu đặc thù CPTT phát sinh trong doanh nghiệp: những khoản giá trị có giá trị lớn cần phân bổ thường phát sinh, hoặc công cụ dụng cụ thường được sử dụng trong SXKD…
c. Tìm hiểu về chính sách kế toán chung
Tìm hiểu các ước tính kế toán về CPTT, các quy định mới về kế toán mới có hiệu lực liên quan đến CPTT, các thay đổi chính sách nếu có…Thủ tục KTV thường thực hiện là đọc và tìm hiểu tài liệu.
d. Mục tiêu chiến lược và những rủi ro kinh doanh liên quan
Để thu được những thông tin trên các thủ tục thường được KTV áp dụng là:
Phỏng vấn, quan sát, tìm hiểu và đọc tài liệu liên quan…
Đối với khách hàng thường xuyên thì KTV có thể xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán chung hoặc trao đổi với KTV tiền nhiệm về các vấn đề trên của khách hàng để có được những cái nhìn sơ bộ về công việc cần làm. Ngoài ra, KTV chỉ cần thu thập thêm các thông tin liên quan đến năm hiện hành.
Bước 2: Thực hiện phân tích sơ bộ đối BCTC
Mục đích thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ BCTC nhằm giúp KTV đánh giá khái quát về các khoản mục nói chung và khoản mục CPTT trong mối quan hệ với khoản mục khác trên BCTC, biết được chiều hướng biến động từ đó xác định hướng
18
kiểm toán đối với khoản mục này. Việc phân tích sơ bộ CPTT được thực hiện đồng thời với phân tích sơ bộ BCTC của khách hàng.
Đối với giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV chủ yếu áp dụng hai phương pháp phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất.
- Phân tích xu hướng: Là việc KTV phân tích sự biến động qua thời gian của một số dư tài khoản cụ thể.
- Phân tích tỷ suất: Là việc KTV tính toán tỷ số giữa 2 chỉ tiêu có liên quan.
Bước 3: Tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ chung của DN
Việc tìm hiểu KSNB của KH là bước công việc quan trọng mà KTV cần thực hiện khi kiểm toán nhằm xác định độ tin cậy đối với KSNB để đánh giá tính hiện hữu, hiệu lực và hiệu quả của hệ thống này. Từ đó có cơ sở xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản. Nếu KSNB của KH dự kiến là hoạt động tốt tức là rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp thì số lượng, bằng chứng kiểm toán thu thập sẽ giảm và ngược lại.
Bước 4: Đánh giá rủi ro và xác định mức trọng yếu cho khoản mục CPTT Đánh giá rủi ro trong khoản mục Chi phí trả trước
Việc đánh giá rủi ro kiểm toán thông qua việc đánh giá ba bộ phận: Rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR) và rủi ro phát hiện (DR).
- Đánh giá rủi ro tiềm tàng của khoản mục Chi phí trả trước:
Rủi ro tiềm tàng của khoản mục CPTT là những rủi ro vốn có do khả năng khoản mục đó chứa đựng những sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, dù có hay không có KSNB. Trong khi đánh giá RRTT, KTV phải có một sự hiểu biết sâu sắc, toàn diện và đầy đủ về thực trạng hoạt động của doanh nghiệp, phải có một sự xét đoán nghề nghiệp và cần xem xét một số yếu tố tác động đến RRTT như: bản chất công việc kinh doanh, ngành nghề ảnh hưởng đến CPTT. Hay bản chất của khoản mục CPTT: qua sử dụng các ước tính kế toán; có diễn ra thường xuyên, liên tục hay không…và bản chất hệ thống kế toán và thông tin như mức độ, tính chất phức tạp và tính hiệu quả của hệ thống thiết bị thông tin tính toán áp dụng trong doanh nghiệp.
- Đánh giá rủi ro kiểm soát đối với Chi phí trả trước:
19
Rủi ro kiểm soát đối với CPTT là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong khoản mục CPTT khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và KSNB không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện kịp thời. Để đánh giá RRKS với CPTT thì KTV cần phải có đủ hiểu biết về hệ thống, về các yếu tố cấu thành, về hạn chế cố hữu của KSNB cũng như các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro kiểm soát như: Tính chất mới mẻ và phức tạp của giao dịch liên quan đến CPTT; việc phân công đúng người, đúng việc…
- Dự kiến của KTV về rủi ro phát hiện:
KTV dự kiến rủi ro phát hiện đối với Chi phí trả trước qua ma trận rủi ro phát hiện hoặc mô hình rủi ro phát hiện dự kiến.
Bảng 1. 1 : Ma trận rủi ro (Dự kiến của KTV về RRPH) đối với CPTT Xác định mức trọng yếu
Để xác định mức trọng yếu KTV tiến hành các bước sau:
Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu: Đây là việc làm của KTV nhằm xác định mức sai phạm tối đa nhưng vẫn chấp nhận được. Ở đó BCTC vẫn được coi là trung thực hợp lý hay những sai phạm này vẫn chưa làm thay đổi quan điểm và quyết định của người sử dụng thông tin. Tại AASC, mức trọng yếu tổng thể thường được xác định bằng tỷ lệ phần trăm của lợi nhuận, doanh thu hay tài sản. Tùy theo từng loại hình doanh nghiệp sẽ sử dụng các tiêu chí khác nhau:
+ Lợi nhuận trước thuế: tỷ lệ 5%- 10%
+ Doanh thu: tỷ lệ 0,5 %- 1%
+ Tổng tài sản: tỷ lệ 0,5%- 1%
+ Vốn chủ sở hữu: tỷ lệ 1% - 2%
20
Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục Chi phí trả trước:
Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai trường hợp là sai sót trên sổ lớn hơn thực tế và nhỏ hơn thực tế. Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản mục là dựa vào kinh nghiệm của KTV và chi phí kiểm toán đối với khoản mục này.
Công thức:
= X Trong đó:
= ÷
1.2.1.3. Thiết kế chương trình kiểm toán đối với khoản mục Chi phí trả trước Thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết đối với khoản mục CPTT được xem là một bước hết sức quan trọng trong mỗi cuộc kiểm toán, trong đó chỉ dẫn mục tiêu kiểm toán, nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cụ thể. Cụ thể đối với khoản mục CPTT nội dung chương trình kiểm toán bao gồm:
Thử nghiệm kiểm soát: được thực hiện để xem xét hiệu quả của KSNB và đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối với khoản mục CPTT thông qua khảo sát về các chính sách kiểm soát đối với CPTT, về sự vận hành các quy chế KSNB, về sự thực hiện các nguyên tắc tổ chức hoạt động KSNB liên quan CPTT.
Thủ tục phân tích: để đánh giá sự hợp lý chung của số dư CPTT qua các kỳ kế toán nhằm khoanh vùng khả năng gian lận sai sót. KTV sẽ so sánh phân tích biến động của CPTT năm nay so với năm trước và giải thích các biến động bất thường.
Thủ tục kiểm tra chi tiết: nhằm thỏa mãn các mục tiêu kiểm toán CPTT. Các thủ tục thường được thiết kế gồm:
- Thu thập Bảng tổng hợp phân bổ CPTT theo từng nội dung chi phí để đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan như sổ cái, sổ chi tiết; Xem xét Bảng tổng hợp để xác định các khoản mục bất thường.
- Đọc lướt Sổ Cái để xác định các nghiệp vụ bất thường, tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng nếu cần.
Mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục
Số dư từng khoản mục đã nhân hệ số
Hệ số phân bổ mức trọng yếu
Hệ số phân bổ mức trọng yếu
Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
Tổng số dư các khoản mục đã nhân hệ số
21
- Thủ tục kiểm tra số dư đầu kỳ: Chọn mẫu kiểm tra các khoản CPTT có giá trị lớn; Kiểm tra Bảng phân bổ CPTT của kỳ trước (phương pháp phân bổ, các xác định thời gian phân bổ và tính toán lại giá trị chờ phân bổ đầu kỳ…); kiểm tra việc phân loại CPTT ngắn hạn, dài hạn.
- Kiểm tra chứng từ liên quan đến các khoản CPTT phát sinh, đảm bảo chi phí này được ghi nhận đầy đủ, chính xác và phân loại đúng đắn.
- Đánh giá tính hợp lý của thời gian phân bổ các CPTT do DN chọn và tính nhất quán với năm trước.
- Kiểm tra lại tính toán của Bảng tổng hợp phân bổ và đánh giá tính hợp lý của việc phân bổ CPTT và các tài khoản chi phí liên quan.
- Xem xét chênh lệch giữa phương pháp phân bổ cho mục đích kế toán và mục đích thuế (nếu có) và tính toán thuế thu nhập hoãn lại phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC (kết hợp phần hành Thuế).