Thực hiện thử nghiệm chi tiết

CHƯƠNG I. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC HTK TRONG KIỂM TOÁN BCTC

1.3. Nội dung quy trình kiểm toán chu trình HTK trong kiểm toán BCTC

1.3.2. Thực hiện kiểm toán

1.3.2.3. Thực hiện thử nghiệm chi tiết

Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết HTK để đối chiếu số liệu phát sinh của các tài khoản HTK và các khoản chi phí liên quan để phát hiện những sai sót trong hạch toán HTK, đối chiếu số dư trên tài khoản HTK với số liệu kiểm kê thực tế đồng thời xem xét trên sổ theo dõi vật tư sử dụng ở phân xưởng sản xuất. KTV cũng cần có sự khảo sát xem có sự thay đổi trong việc sử dụng phương pháp tính giá của doanh nghiệp và phát hiện những sai sót trong quá trình tính toán.

Các thử nghiệm chi tiết về HTK và mục tiêu của thử nghiệm được trình bày trong Bảng 1.1 sau:

Bảng 1.1. Thử nghiệm chi tiết và mục tiêu kiểm toán

Thủ tục kiểm toán Mục tiêu kiểm toán 1. Chứng kiến kiểm kê HTK

2. Gửi thư xác nhận hoặc tham gia chứng kiến kiểm kê HTK được gửi tại đơn vị khác

Hiện hữu, Đầy đủ, Đánh giá và phân bổ, Ghi chép chính xác 3. Kiểm tra việc đánh giá HTK Đánh giá và phân bổ.

4. Kiểm tra việc khóa sổ kế toán Hiện hữu, Đầy đủ 5. Kiểm tra chúng từ mua hàng sau ngày kết thúc

niên độ

Đầy đủ

6. Kiểm tra số dư đầu kỳ của HTK Hiện hữu, Đầy đủ, Đánh giá và phân bổ, Ghi chép chính xác 7. Kiểm tra lập dự phòng giảm giá HTK Đánh giá

8. Xem xét việc trình bày và thuyết minh chính sách kế toán về HTK và những thay đổi nếu có

Trình bày và thuyết minh

(Theo: Bộ môn kiểm toán (2014), Khoa Kế Toán - Kiểm toán, Nhà xuất bản kinh tế TP.HCM)

a)Chứng kiến kiểm kê HTK

Mục đích của việc chứng kiến kiểm kê HTK là: Đảm bảo cuộc kiểm kê được tổ chức tốt, hiệu quả và nhân sự tham gia kiểm kê đã chấp hành tốt các hướng dẫn kiểm

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ

kê đã được quy định; cung cấp các bằng chứng cụ thể về HTK thông qua việc KTV trực tiếp thực hiện kiểm kê trên cơ sở chọn mẫu.

Các bước cần tiến hành trước, trong và sau kiểm kê mà kiểm toán cần thực hiện bao gồm:

- Lập kế hoạch chứng kiến kiểm kê

Để việc chứng kiến kiểm kê diễn ra thuận lợi và đạt được kết quả cao, KTV cần lập kế hoạch tham gia chứng kiến kiểm kê cụ thể trước khi cuộc kiểm kê diễn ra. Các thủ tục tiến hành trong giai đoạn này bao gồm:

Xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước: trong trường hợp có sự thay đổi KTV giữa các năm, thủ tục này giúp KTV mới bổ nhiệm làm quen với cách thức tiến hành kiểm kê, cách bố trí HTK của đơn vị cũng như đặc điểm HTK;

Xem xét kế hoạch kiểm kê của đơn vị: KTV xem xét và trao đổi với Ban Giám đốc về tính hợp lý của kế hoạch kiểm kê này;

Nhận diện các khu vực hay mặt hàng có nhiều rủi ro, những mặt hàng có giá trị lớn và xác định sự cần thiết phải có hỗ trợ của chuyên gia: để thực hiện công việc này, KTV cần dựa vào kinh nghiệm kiểm toán năm trước, sự hiểu biết về các đặc điểm riêng của HTK, cách bố trí HTK và các hiểu biết về HTKSNB của đơn vị cũng như các điểm mạnh, điểm yếu trong tài liệu hướng dẫn thực hiện kiểm kê năm hiện hành...

Kết quả thủ tục này sẽ giúp KTV sắp xếp nhân sự để chứng kiến kiểm kê hợp lý và đạt hiệu quả cao hơn.

- Các thủ tục được tiến hành khi chứng kiến kiểm kê HTK

Quan sát sự tuân thủ kế hoạch kiểm kê của nhóm kiểm kê: kiểm toán cần đảm bảo rằng các điểm quan trọng trong kế hoạch kiểm kê được nhóm kiểm kê chấp hành đầy đủ, đặc biệt là các thủ tục nhằm kiểm soát số HTK đang có ở kho nhưng không phải của đơn vị (hàng nhận giữ hộ, nhận gia công...) và những lô hàng của đơn vị nhưng không có ở trong kho (đang gửi ở kho ngoài hay trong quá trình vận chuyển), kiểm soát sự lưu chuyển của HTK trong suốt thời gian kiểm kê...;

Quan sát tình trạng của HTK và cách nhận diện HTK hư hỏng, lỗi thời, kém phẩm

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ

Chọn mẫu kiểm kê trực tiếp: KTV chọn mẫu ngẫu nhiên một số mặt hàng và tiến hành kiểm kê. KTV thực hiện đồng thời hai thử nghiệm:

oChọn mẫu một số mặt hàng từ danh sách HTK và tiến hành kiểm kê số lượng thực tế. Thủ tục này sẽ cung cấp bằng chứng về sự hiện hữu của HTK;

oChọn mẫu một số hàng hiện có trong kho, kiểm kê số lượng của từng mặt hàng được chọn và so sánh với số lượng ghi nhận trong danh sách HTK. Thủ tục này cung cấp bằng chứng về sự đầy đủ của HTK.

Thảo luận với nhân viên của bộ phận sản xuất về phương pháp xác định mức độ hoàn thành và phương pháp phân bổ chi phí cho sản phẩm dở dang;

Ghi nhận các biến động ngay trước, trong và sau thời điểm kiểm kê: các thông tin này sẽ được sử dụng trong các bước kế tiếp để kiểm tra sự thích hợp của việc ghi nhận các biến động này trên sổ kế toán của đơn vị;

Lưu bản sao các phiếu kiểm kê hoặc biên bản kiểm kê: thủ tục này nhằm ngăn ngừa khả năng đơn vị điều chỉnh kết quả kiểm kê sau khi kết thúc cuộc kiểm kê chính thức.

- Các thủ tục được tiến hành sau khi kết thúc kiểm toán kiểm kê

Đối chiếu kết quả các thử nghiệm kiểm kê trực tiếp của KTV với các phiếu kiểm kê hoặc biên bản kiểm kê. Công việc này sẽ giúp KTV thẩm định lại tính chính xác của các phiếu kiểm kê hoặc biên bản kiểm kê;

Theo dõi việc ghi nhận các biến động sau cùng của HTK ngay trước và sau thời điểm kiểm kê vào sổ sách kế toán. Công việc này sẽ cung cấp bằng chứng về sự hợp lý của các bút toán điều chỉnh có liên quan đến những khác biệt giữa số lượng trên sổ sách và kết quả kiểm kê;

Đối chiếu bảng tổng hợp kết quả kiểm kê được lập bởi khách hàng với bản sao các phiếu kiểm kê hoặc với biên bản kiểm kê. Công việc này nhằm kiểm tra xem liệu bảng tổng hợp kết quả kiểm kê có được lập dựa trên kết quả kiểm kê thực tế hay không;

Kiểm kê việc xác định nguyên nhân và xử lý chênh lệch giữa kết quả kiểm kê và số liệu trên sổ sách của đơn vị.

b)Gửi thư xác nhận hoặc chứng kiến kiểm kê HTK được gửi ở đơn vị khác

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ

- Yêu cầu đơn vị gửi thư xác nhận đối với hàng gửi về cả số lượng và tình trạng của chúng tại thời điểm kết thúc kiểm toán;

- Trực tiếp tham gia kiểm kê tại kho hàng;

- Chỉ định kiểm toán viên khác tham gia kiểm kê;

- Chỉ định một kiểm toán viên khác xem xét về sự hữu hiệu của HTKSNB tại đơn vị nhận gửi hàng để xem có thể tin tưởng vào các thủ tục kiểm kê và bảo quản HTK được thực hiện tại đó hay không. Từ đó KTV xem xét có thể sử dụng kết quả kiểm kê của đơn vị nhận gửi hàng để xác minh về sự hiện hữu và đánh giá của HTK hay không;

- Yêu cầu đơn vị nhận gửi hàng cung cấp các tài liệu, chứng từ liên quan đến số HTK đang gửi.

c)Kiểm tra việc đánh giá HTK

Tùy theo phương pháp tính giá HTK của đơn vị, KTV sẽ kiểm tra lại bằng cách:

- Đối với nguyên vật liệu, hàng hóa, công cụ, dụng cụ mua ngoài: kiểm tra các chứng từ liên quan (Hợp đồng mua bán, hóa đơn của nhà cung cấp, chứng từ thanh toán…);

- Đối với thành phẩm, sản phẩm dở dang: để kiểm tra về số lượng, lấy mẫu đối chiếu với phiếu yêu cầu nguyên vật liệu, thẻ theo dõi chi phí sản xuất cho từng mặt hàng… Còn đơn giá sẽ được chọn mẫu để so sánh với hóa đơn của nhà cung cấp, hợp đồng mua bán, chứng từ thanh toán.

Sau khi kiểm tra việc xác định giá gốc của HTK, KTV sẽ so sánh giá gốc này với giá trị thuần có thể thực hiện được để đảm bảo giá trị HTK được xác định chính xác theo giá thấp hơn giữa giá giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được. Căn cứ để KTV xác định giá trị thuần có thể thực hiện được là:

- Đối với thành phẩm, hàng hóa: giá trị thuần có thể thực hiện được sẽ được xác định dựa trên đơn giá của các hóa đơn bán hàng cuối cùng trừ đi các chi phí cần thiết ước tính để bán hàng;

- Đối với nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ mua ngoài để phục vụ sản xuất: nếu giá trị thuần có thể thực hiện được của thành phẩm mà các nguyên vật liệu, công cụ,

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ

dụng cụ này góp phần cấu tạo nên thấp hơn giá gốc thì KTV sẽ dựa vào đơn giá trên các hóa đơn mua hàng sau cùng trừ đi các chi phí cần thiết ước tính để bán số hàng này để xác định giá trị thuần có thể thực hiện được và so với giá gốc.

Nếu kết quả cho thấy giá trị thuần có thể thực hiện được của HTK thấp hơn giá gốc một cách trọng yếu, KTV sẽ đề nghị đơn vị thực hiện điều chỉnh để đảm bảo HTK được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Đối với những HTK đòi hỏi phải có tính kỹ thuật cao thì KTV phải nhờ sự trợ giúp của các chuyên gia bên ngoài.

d)Kiểm tra tính đúng kỳ (khóa sổ HTK)

Việc khóa sổ nghiệp vụ mua hàng, bán hàng không đúng có thể ảnh hưởng rất lớn đến số liệu HTK. Khóa sổ đúng sẽ giúp đơn vị đảm bảo được các cơ sở dẫn liệu về sự hiện hữu và đầy đủ của HTK. Để kiểm tra, KTV sẽ xem xét các nghiệp vụ mua hàng và xuất hàng diễn ra trong một số ngày quanh thời điểm kết thúc niên độ và tiến hành kiểm tra mẫu đối với các chứng từ liên quan nhằm xác định quyền sở hữu và các rủi ro đi kèm với hàng hóa được chuyển giao. Thời điểm này sẽ quyết định HTK thuộc vào niên độ nào.

e)Kiểm tra chứng từ mua hàng sau ngày kết thúc niên độ

KTV chọn mẫu và đối chiếu với sổ mua hàng các chứng từ mua hàng đã được đơn vị thanh toán, kể cả các chứng từ mua hàng chưa thanh toán trong khoảng thời gian từ ngày kết thúc niên độ đến ngày thực hiện kiểm toán.

Thực hiện thủ tục này nhằm phát hiện các lô hàng đã thật sự thuộc quyền sở hữu của đơn vị trước ngày kết thúc niên độ nhưng chưa được ghi nhận. Sai sót này thường xảy ra ở những đơn vị ghi chép kế toán trên cơ sở thực thu thực chi, hoặc những đơn vị có thời gian mua hàng hay bán hàng kéo dài quá lâu.

f) Kiểm tra số dư đầu kỳ của HTK

KTV phải đảm bảo số dư đầu kỳ và cuối kỳ của HTK được trình bày trung thực và hợp lý vì cả hai số dư này đều quan trọng như nhau trong việc xác định giá vốn hàng bán và lãi lỗ của đơn vị. Để kiểm tra số dư đầu kỳ của HTK, KTV có thể thực hiện một số thủ tục sau:

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ

- Tìm hiểu phương pháp HTK sử dụng trong năm trước;

- Xem xét sổ sách kế toán liên quan đến HTK của năm trước;

- Kiểm tra các phiếu kiểm kê hay biên bản kiểm kê của cuộc kiểm kê năm trước;

- Thực hiện thủ tục phân tích so sánh số dư đầu kỳ và cuối kỳ đối với những nhóm HTK chính.

g)Kiểm tra lập dự phòng giảm giá HTK

Các thủ tục kiểm toán được KTV thực hiện để kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá HTK bao gồm:

- Tìm hiểu và đánh giá tính hợp lý của các phương pháp tính dự phòng áp dụng (nếu có);

- Soát xét lại HTK quay vòng chậm, lỗi thời hoặc đã hư hỏng;

- Phân tích lợi nhuận gộp để xem xét liệu có phát sinh HTK có giá thành cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện để xác định nhu cầu lập dự phòng;

- Đảm bảo không có sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, có ảnh hưởng đến các nghiệp vụ phát sinh trong năm và giá trị HTK;

- Đánh giá cách xử lý đối với các khoản dự phòng giảm giá đã trích lập.

h) Xem xét việc trình bày và công bố

HTK có thể là đối tượng của việc cầm cố, thế chấp để vay nợ. Trong trường hợp này, giá trị ghi sổ của HTK bị cầm cố, thế chấp phải được công bố trên BCTC.

Đối với các đơn vị áp dụng chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam, các thông tin sau cần được công bố đối với HTK:

- Phương pháp đánh giá HTK, bao gồm cả phương pháp tính giá HTK;

- Giá gốc của tổng số HTK và giá gốc của từng loại HTK được phân loại phù hợp với đơn vị;

Giá trị dự phòng giảm giá HTK và giá trị hoàn nhập dự phòng giảm giá HTK, các sự kiện dẫn đến việc trích lập thêm hoặc hoàn nhập dự phòng giảm giá HTK…

ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ