bỏo cỏo tài chớnh tại Cụng ty Cổ phần Kiểm toỏn và tư vấn
Chu trỡnh hàng tồn kho là một trong những chu trỡnh quan trọng của cỏc doanh nghiệp sản xuất cũng như cỏc doanh nghiệp thương mại, cỏc khoản mục hàng tồn kho cú ảnh hưởng trực tiếp đến bỏo cỏo kết quả kinh doanh cũng như bảng cõn đối kế toỏn của Cụng ty khỏch hàng. Để cú thể tư vấn cho cỏc doanh nghiệp cỏch thức quản lý hàng tồn kho đỳng đắn và kịp thời nhất thỡ nhiệm vụ của kiểm toỏn viờn là phải khụng ngừng nõng cao chất lượng kiểm toỏn hàng tồn kho núi riờng và kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh núi chung. Tuy nhiờn, trong điều kiện hiện nay thỡ khú khăn mà hầu hết cỏc Cụng ty kiểm toỏn gặp phải đú là sức ộp về thời gian và chi phớ kiểm toỏn. Khỏch hàng thường yờu cầu cụng việc kiểm toỏn tiến hành trong thời gian ngắn nhất cú thể và hơn thế nữa cụng việc kiểm kờ hàng tồn kho với khối lượng quỏ lớn cũng gõy
khú khăn cho kiểm toỏn viờn trong việc chọn mẫu kiểm tra.
Cụng ty Cổ phần Kiểm toỏn và tư vấn ( A&C ) mặc dự đó cú sự vận dựng linh hoạt cỏc phương phỏp kiểm toỏn vào thực tiễn của từng Cụng ty nhưng cũng khụng thể khụng gặp phải khú khăn trong khi thực hiện kiểm toỏn chu trỡnh hàng tồn kho. Bởi vỡ thực tế kiểm toỏn hàng tồn kho tại Cụng ty A&C là kiểm toỏn theo khoản mục, trong khi lý luận là kiểm toỏn theo chu trỡnh. Tuy nhiờn, cả hai cỏch tiếp cận này đều cú những điểm mạnh và điểm yếu riờng của nú.
Khi kiểm toỏn hàng tồn kho theo khoản mục thỡ việc nhận diện đối tượng kiểm toỏn đơn giản hơn nhiều so với kiểm toỏn theo chu trỡnh. Đối tượng kiểm toỏn chỉ là khoản mục hàng tồn kho trờn bỏo cỏo tài chớnh. Do đú khi thực hiện kiểm toỏn kiểm toỏn viờn sẽ tiến hành cụng việc với từng tài khoản hàng tồn kho. Từ đú việc thực hiện tổng hợp kết quả để đưa ra kết luận về hàng tồn kho dễ theo dừi và kiểm soỏt hơn. Mặt khỏc cỏch tiếp cận theo khoản mục cũng thuận lợi khi cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết được xỏc định một cỏch cụ thể và rừ ràng.
Bờn cạnh đú, cỏch tiếp cận này cũng tạo điều kiện thuận lợi cho trưởng nhúm kiểm toỏn khi phõn cụng nhiệm vụ cụ thể cho từng kiểm toỏn viờn thực hiện một nhúm khoản mục dựa trờn những hiểu biết tốt nhất của mỡnh về tỡnh hỡnh kiểm soỏt, cỏch hạch toỏn của đơn vị kiểm
Tuy nhiờn việc tiếp cận theo khoản mục khụng thể thấy rừ dũng vận động vật chất và chi phớ hàng tồn kho, do đú việc nhận định về hệ thống kiểm soỏt nội bộ với hàng tồn kho khú khăn hơn. Như ta đó biết, kiểm soỏt nội bộ gắn liền với từng chức năng của chu trỡnh, theo đú cỏc thử nghiệm kiểm soỏt chỉ cú thể được thiết kế và thực hiện cú hiệu quả khi thực hiện kiểm toỏn theo chu trỡnh. Mặt khỏc, việc đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ với hàng tồn kho sẽ cú tỏc động đến việc thiết kế cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết bởi vỡ khi hệ thống kiểm soỏt nội bộ được đỏnh giỏ là hiệu quả thỡ sẽ thực hiện ớt hơn cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết. Từ đú, giảm được chi phớ và thời gian kiểm toỏn.
Nhưng khi kiểm tra chi tiết mà thực hiện tiến hành kiểm toỏn theo khoản mục thỡ do phải hướng tới cỏc mục tiờu kiểm toỏn nờn nếu coi số dư cỏc khoản mục như một phần riờng biệt thỡ sẽ gõy ra sự trựng lắp trong khi thực hiện, như vậy sẽ làm cho kiểm toỏn viờn mất nhiều thời gian hơn trong việc kiểm tra.
Trong khi đú nếu thực hiện kiểm toỏn theo chu trỡnh thỡ đối tượng kiểm toỏn là tất cả cỏc khoản mục trờn bỏo cỏo tài chớnh liờn quan đến chu trỡnh hàng tồn kho và cỏch tiếp cận theo chu trỡnh cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện theo từng mục tiờu kiểm toỏn, cho nhận định về cỏc khoản mục trong chu trỡnh thụng qua việc quan sỏt vật chất hàng tồn kho, kiểm tra kờ toỏn chi phớ hàng tồn kho, kiểm toỏn quỏ trỡnh định giỏ, ghi sổ hàng tồn kho. Theo đú cỏc thủ tục kiểm tra
chi tiết sẽ logic và cú sự kết hợp với cỏc khảo sỏt chu trỡnh khỏc trong quỏ trỡnh kiểm toỏn.
Từ những đặc điểm về chương trỡnh kiểm toỏn như vậy cú thể thấy được những ưu điểm và những vấn đề cũn tồn tại trong cỏc giai đoạn của quỏ trỡnh kiểm toỏn HTK trong kiểm toỏn BCTC tại Cụng ty A&C qua một số điểm như sau:
1. Trong giai đoạn chuẩn bị:
** Ưu điểm: Trong giai đoạn chuẩn bị Kiểm toỏn, sau khi Cụng ty đó cú hợp đồng với Cụng ty khỏch hàng Ban giỏm đốc bổ nhiệm trưởng nhúm kiểm toỏn và nhúm Kiểm toỏn viờn. Nếu khỏch hàng là Kiểm toỏn năm đầu tiờn thỡ Kiểm toỏn sẽ tiến hành tỡm hiểu hoạt động kinh doanh của khỏch hàng, đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt, phõn tớch sơ bộ cỏc khoản mục hàng tồn kho trờn bỏo cỏo tài chớnh của Cụng ty khỏch hàng và cuối cựng là tổng hợp cỏc thụng tin thu thập được để lập kế hoạch Kiểm toỏn tổng hợp và lờn chương trỡnh Kiểm toỏn chi tiết. Nếu là khỏch hàng cũ, mà cụ thể trong trường hợp này là Cụng ty B thỡ Kiểm toỏn viờn cú thể dựa vào tài liệu của cỏc Kiểm toỏn viờn năm trước, hồ sơ Kiểm toỏn năm trước để đưa ra cỏc nhận định về:
+ Phương phỏp kế toỏn hàng tồn kho, phương phỏp đỏnh giỏ sản phẩm dở dang, tớnh giỏ thành sản phẩm, phương phỏp lập dự phũng…
+ Hệ thống kiểm soỏt nội bộ: do Cụng ty B là khỏch hàng thường xuyờn nờn việc đỏnh giỏ hệ thống kiểm soỏt nội bộ dựa vào hồ sơ Kiểm toỏn năm trước. Kết luận của
Kiểm toỏn viờn về kiểm soỏt nội bộ Cụng ty B là khụng hiệu quả. Cụng việc này chủ yếu là dựa vào kinh nghiệm của Kiểm toỏn viờn.
kiểm
+ Về đỏnh giỏ rủi ro trọng yếu trong lập kế hoạch toỏn
Tại cụng ty kiểm toỏn A&C nờu rừ phần đỏnh giỏ rủi ro, trọng yếu với BCTC cũng như phõn chia mức trọng yếu cho cỏc khoản mục. Như vậy sẽ giỳp cho KTV tiến hành cỏc thủ tục kiểm toỏn một cỏch khoa học và cú hiệu quả hơn, xỏc định được phạm vị, phương phỏp kiểm toỏn đối với từng khoản mục.
* Xỏc định mức trọng yếu (PM) của cụng ty A&C được quy định như sau:
PM = Min [( x% lợi nhuận trước thuế), (y% Doanh thu), (z% Tài sản)]
Trong đú, tỷ lệ quy định: - x = 5% - 10% - y = 0,5% - 1%
- z = 0,5% - 2%
* Xỏc định mức sai phạm tối đa trong tổng thể (TE):
TE = x% PM Với x = 50% - 70%
Thống kờ kinh nghiệm và xột đoỏn rủi ro ở mức độ trung bỡnh thỡ thụng thường x được chọn là 50%
* Phõn bổ mức trọng yếu cho cỏc khoản mục (Th) : - Doanh thu và chi phớ : 50% TE
- Tài sản lưu động và đầu tư ngắn hạn 40% TE - Tài sản cố định và đầu tư dài hạn 30% TE
- Cụng nợ 25% TE
SAD = x% PM Với x = 5% - 10% **Những vấn đề cũn tồn tại : Tuy nhiờn, trong quỏ trỡnh đỏnh giỏ hệ thống kiểm soỏt nội bộ Kiểm toỏn viờn chưa lập thành lưu đồ hoặc hệ thống cỏc cõu hỏi để cú thể đẽ dàng nhận thấy sự cú mặt hay thiếu vắng của cỏc thủ tục kiểm soỏt nội bộ. Do đú chưa tiết kiệm được thời gian cho kiểm toỏn viờn.
Bờn cạnh đú khi đỏnh giỏ tớnh trọng yếu Cụng ty A&C chưa xõy dựng phương phỏp thống nhất về quy cỏch ước lượng mức trọng yếu và việc phõn bổ mức rủi ro cho mỗi tài khoản hay khoản mục, nờn chưa giảm bớt được tớnh chủ quan của kiểm toỏn viờn trong việc đỏnh giỏ.
2.Trong giai đoạn thực hiện Kiểm toỏn:
Trong giai đoạn này, giấy tờ làm việc của Kiểm toỏn viờn đựoc thiết kờ một cỏch khoa học, giỳp cho Kiểm
toỏn viờn linh hoạt trong cụng việc. Việc lưu trữ cỏc giấy tờ làm việc và cỏch đỏnh tham chiếu giỳp cho Kiểm toỏn viờn cú thể tỡm và đối chiếu số liệu một cỏch dễ dàng, thuận tiện khi soỏt xột, kiểm tra.
Do thực hiện kiểm toỏn theo khoản mục trờn bỏo cỏo tài chớnh nờn cỏc cụng việc thực hiện trong khi Kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh tại Cụng ty A&C chủ yếu là kiểm tra chi tiết cỏc nghiệp vụ mà ớt thấy thực hiện cỏc thử nghiệm kiểm soỏt. Tại Cụng ty trong giai đoạn này thực hiện một số cụng việc cụ thể sau:
• Đỏnh giỏ về thủ tục kiểm kờ hàng tồn kho:
** Ưu điểm: Thủ tục kiểm kờ hàng tồn kho được chi
cho Kiểm toỏn viờn trong quỏ trỡnh thực hiện. Cỏc bước cụng việc này đều giỳp Kiểm toỏn viờn thu thập được cỏc bằng chứng cần thiết khi quan sỏt kiểm kờ vật chất với đơn vị khỏch hàng. Chẳng hạn cụng việc chuẩn bị kiểm kờ với việc quan sỏt thành phần tham gia kiểm kờ, soỏt xột giấy tờ và phiếu kiểm kờ… cho kiểm toỏn viờn về đỏnh giỏ chung về thủ tục kiểm kờ của đơn vị. Cụng việc
trong thực hiện kiểm kờ như quan sỏt điều kiện bảo quản hàng tồn kho, kiểm tra về hàng hoỏ khụng thuộc sở hữu
của doanh nghiệp, việc đỏnh dấu hàng đếm, việc di chuyển hàng trong kiểm kờ, thủ tục chia cắt niờn độ…giỳp Kiểm toỏn viờn cú bằng chứng Kiểm toỏn về hàng tồn kho theo cỏc cơ sở dẫn liệu của bỏo cỏo tài chớnh. Đõy là bằng chứng tin cậy do kiểm toỏn viờn trực tiếp tiến hành.
Những giấy tờ lưu tại hồ sơ kiểm toỏn Cụng ty X và Ychứng tỏ kiểm toỏn viờn đó thực hiện nghiờm tỳc, đầy đủ cỏc thủ tục kiểm kờ vật chất hàng tồn kho. Từ đú cú căn cứ so sỏnh với số liệu trờn sổ sỏch kế toỏn của doanh nghiệp về hàng tồn kho.
**Những vấn đề cũn tồn tại: Bờn cạnh đú khi nghiờn
cứu hồ sơ kiểm toỏn, cú thể nhận thấy đụi khi kiểm toỏn khụng lưu bỏo cỏo kiểm kờ, biờn bản kiểm kờ hàng tồn kho hoặc cú lưu biờn bản kiểm kờ nhưng khụng cú bỏo cỏo kiểm kờ hoặc sử dụng biờn bản kiểm kờ do khỏch hàng cung cấp. Do đú khi phỏt hành bỏo cỏo kiểm toỏn kiểm toỏn viờn phải đưa ra ý kiến ngoại trừ. Chương trỡnh kiểm kờ của A&C được đỏnh giỏ là mạnh nhưng theo số
kờ với hàng gửi bỏn, trong khi hàng gửi bỏn cú biến động lớn về giỏ trị, Đồng thời chỉ tiờu này cũng cú ảnh hưởng lớn đến BCTC, vỡ vậy việc kiểm kờ là thực sự cần thiết.
• Đỏnh giỏ thủ tục Kiểm toỏn chu trỡnh hàng tồn kho
của Cụng ty A&C:
Đỏnh giỏ thủ tục phõn tớch:
Mặc dự trong chương trỡnh kiểm toỏn của cụng ty A&C đó cú nờu cỏc thủ tục phõn tớch. Tuy nhiờn trong
thực tế đi kiểm toỏn tại cỏc đơn vị khỏch hàng, KTV đó bỏ qua bước này và thực hiện cỏc bước tiếp theo trờn cơ sở kinh nghiệm của bản thõn và kết quả của những lần kiểm toỏn trước. Như vậy sẽ khụng thể trỏnh khỏi những sai sút trong quỏ trỡnh kiểm toỏn. Nguyờn nhõn cú thể do khỏch quan hoặc do những hạn chế cố hữu của mỗi con người.
Ki ểm tra chi ti ế t s ố d ư nghiệ p vụ , đ ỏnh giỏ và ghi s ổ hàng tồ n kho:
**Ưu điểm: chương trỡnh kiểm toỏn hàng tồn kho của
Cụng ty A&C đó cú cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết để thu thập bằng chứng kiểm toỏn và đưa ra cỏc nhận định quan trọng nhất về hàng tồn kho.Và khi thực hiện kiểm toỏn kiểm toỏn viờn của A&C đó sử dụng kết quả của kiểm toỏn của cỏc khoản mục liờn quan để tiết kiệm thời gian và chi phớ kiểm toỏn. Mặt khỏc cỏc thủ tục này cũng nhằm thoả món cỏc cơ sở dẫn liệu như:
+ Mục tiờu tớnh hiện hữu, quyền sở hữu của đơn vị: Cụng ty đó sử dụng kết quả kiểm kờ để cú nhận định về cỏch thức lưu kho, quản lý kho hàng. Đối chiếu danh mục hàng tồn kho cuối kỳ với biờn bản kiểm kờ cú sự chứng kiến của kểm toỏn viờn.
+ Mục tiờu đầy đủ: Kiểm toỏn viờn tiến hành kiểm tra quỏ trỡnh ghi sổ bằng việc kiểm tra cỏc nghiệp vụ nhập, xuất hàng tồn kho , kiểm tra thủ tục chia cắt niờn độ( cut- off) để khẳng định hàng tồn kho được ghi đỳng kỳ, đồng thời cỏc HTK của kỳ sau khụng được đếm trong quỏ trỡnh kiểm kờ.
Mục tiờu đỏnh giỏ chớnh xỏc: Kiểm tra quỏ trỡnh đỏnh giỏ mua HTK , xuất cho sản xuất, tớnh giỏ đơn vị thành phẩm
Chọn … mặt hàng để kiờm tra phương phỏp tớnh giỏ xuất kho, xem cú nhất quỏn với phương phỏp năm trước, cú phự hợp với BCKT hay khụng (với đơn vị khỏch hàng là cụng ty X, KTV đó chon hai mặt hàng để kiểm tra là
thành phẩm và hàng gửi bỏn).
Xem xột cỏch tớnh chi phớ sản xuất kinh doanh dở dang cuối kỡ, tớnh giỏ thành đơn vị. KTV xem xột phõn bổ chi phớ nhõn cụng trực tiếp và chi phớ sả xuất chung cho thành phẩm, cũng như chỳ trọng xem xột việc tập hợp những chi phớ đú. Những cụng việc trờn là rất cần thiết vỡ đó giỳp cho KTV nhận định chung về tổng giỏ trị thành phẩm sản xuất trong kỳ.
+ Mục tiờu chớnh xỏc cơ học: đối chiếu sổ cỏi, sổ chi tiết với số liệu đó Kiểm toỏn năm trước, đối chiếu
để kiểm tra tớnh hợp lý của sổ sỏch, tớnh chớnh xỏc của việc cộng dồn.
+ Đó xem xột việc trỡnh bày và cụng bố hàng tồn kho trờn bỏo cỏo tài chớnh.
** Những vấn đề cũn tồn tại: + Với mục tiờu về
quyền sở hữu, hiện hữu kiểm toỏn viờn cú thể khụng lưu bỏo cỏo kiểm kờ hoặc sử dụng kết quả kiểm kờ của Cụng ty khỏch hàng.
+ Với mục tiờu đầy đủ thỡ với khỏch hàng cú nhiều loại hàng tồn kho, được mua theo nhiều nguồn, với nhiều hỡnh thức thanh toỏn, cú thể cú hàng trả lại, chưa cú cỏc thủ tục xỏc nhận tớnh đầy đủ của hàng tồn kho mua vào.
+ Với mục tiờu đỏnh giỏ chớnh xỏc: A&C đó cú quy định kiểm tra đối với khoản dự phũng giảm giỏ HTK , nhưng chưa nờu rừ cỏc bước tiến hành việc kiểm tra. Đối với cụng ty X khụng trớch lập dự phũng giảm giỏ HTK nờn khụng cần phải kiểm tra, nhưng đối với cỏc đơn vị khỏch hàng khỏc thỡ việc làm này là cần thiết, đũi hỏi cần phải cú những quy định cụ thể hơn.
3.Đỏnh giỏ giai đoạn kết thỳc kiểm toỏn hàng tồn kho:
Trong giai đoạn này, kiểm toỏn viờn tiến hành xem xột lại cỏc vấn đề nảy sinh sau ngày lập bỏo cỏo tài chớnh tại Cụng ty khỏch hàng và đỏnh giỏ, soỏt xột lại kết quả kiểm toỏn. Cụng việc này nhằm giỳp cho kiểm toỏn viờn hạn chế tối đa rủi ro kiểm toỏn.
Thụng qua việc tổng hợp bằng chứng thu thập được, kiểm toỏn viờn sẽ tiến hành lập bỏo cỏo kiểm toỏn, xỏc
nhận mức độ trung thực và hợp lý xột trờn cỏc khớa cạnh trọng yếu của cỏc khoản mục trờn bỏo cỏo tài chớnh và nờu ra nhận xột, kiến nghị của mỡnh, đồng thời kiểm toỏn viờn đưa ra bỳt toỏn điều chỉnh.
Kết thỳc mỗi cuộc kiểm toỏn, A&C đều tiến hành đỏnh giỏ, rỳt kinh nghiệm cho những lần kiểm toỏn sau được thực hiện tốt hơn, đồng thời nõng cao trỏch nhiệm của kiểm toỏn viờn đối với cụng việc của mỡnh.
Ii - Kiến nghị về kiểm toỏn hàng tồn kho trong Kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh tại Cụng ty Cổ phần Kiểm toỏn và tư vấn:
Trong quỏ trỡnh sản xuất kinh doanh thỡ hàng tồn kho là yếu tố cần thiết cho hoạt động sản xuất kinh
doanh bỡnh thường của mỗi doanh nghiệp. Nếu doanh nghiệp dự trữ vật tư, hàng hoỏ quỏ lớn sẽ tạo ra sự