2.6 MINH HỌA ÁP DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN
2.6.1. Giới thiệu khái quát về công ty ABC
Công ty TNHH ABC là doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài từ Phần Lan, bắt đầu hoạt động vào tháng 3 năm 2003, có hoạt động chính là sản xuất bao bì đóng gói bằng nhựa dẻo. Thị trường hoạt động cả trong và ngoài nước.
Hình thức kế tốn: Nhật ký chung. Đồng tiền báo cáo: VND.
Ngày kết thúc niên độ: 31/12/2015.
Mức trọng yếu tổng thể được xác định bằng 10% của tổng số phát sinh năm 2015 của các khoản mục trên BCKQHĐKD. Mức trọng yếu thực hiện bằng 50% mức trọng yếu tổng thể. Sai sót có thể bỏ qua bằng 5% mức trọng yếu thực hiện.
Mức trọng yếu tổng thể: 3.320.469.507 Mức trọng yếu thực hiện: 1.660.234.754 Sai sót có thể bỏ qua: 166.023.475
2.6.2. Áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn BCTC
2.6.2.1. Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn
Phân tích sơ bộ BCĐKT và BCKQHĐKD
Bảng cân đối kế toán (Đơn vị: VND)
TÀI SẢN "Unaudited" 31/12/2015 31/12/2014 "Audited" Variance % TÀI SẢN NGẮN HẠN 286.151.689.979 269.948.400.090 16.203.289.889 6% Tiền 66.268.276.722 50.001.746.916 16.266.529.806 33% Tiền 66.268.276.722 50.001.746.916 16.266.529.806 33%
Các khoản phải thu ngắn hạn 124.703.456.385 125.038.736.784 (335.280.399) 0%
Trang 30
Trả trước cho người bán 1.939.643.806 5.443.607.295 (3.503.963.489) -64%
Các khoản phải thu khác 4.086.106.430 4.659.643.277 (573.536.847) -12%
Dự phịng phải thu ngắn hạn khó địi - (194.769.293) 194.769.293 -100%
Hàng tồn kho 85.570.787.961 82.328.672.959 3.242.115.002 4%
Hàng tồn kho 89.358.298.843 88.666.904.930 691.393.913 1%
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho (3.787.510.882) (6.338.231.971) 2.550.721.089 -40%
Tài sản ngắn hạn khác 9.609.168.911 12.579.243.431 (2.970.074.520) -24%
Chi phí trả trước ngắn hạn 4.241.427.745 1.448.861.755 2.792.565.990 193%
Thuế giá trị gia tăng được khấu trừ 5.367.741.166 11.130.381.676 (5.762.640.510) -52%
Tài sản dài hạn 277.499.864.848 287.100.702.814 (9.600.837.966) -3%
Tài sản cố định 257.191.146.623 269.630.426.132 (12.439.279.509) -5%
Tài sản cố định hữu hình 253.223.514.782 236.467.693.536 16.755.821.246 7%
Nguyên giá 446.719.352.913 405.172.573.233 41.546.779.680 10%
Giá trị khấu hao lũy kế (193.495.838.131) (168.704.879.697) (24.790.958.434) 15%
Tài sản vơ hình 966.477.460 874.931.524 91.545.936 10%
Nguyên giá 3.485.725.461 2.861.324.941 624.400.520 22%
Giá trị hao mòn lũy kế (2.519.248.001) (1.986.393.417) (532.854.584) 27%
Chi phí xây dựng cơ bản dở dang 3.001.154.381 32.287.801.072 (29.286.646.691) -91%
Tài sản dài hạn khác 20.279.502.831 17.470.276.682 2.809.226.149 16%
Chi phí trả trước dài hạn 17.138.171.759 14.331.262.966 2.806.908.793 20%
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại 3.076.172.272 3.073.854.916 2.317.356 0%
Tài sản dài hạn khác 65.158.800 65.158.800 - 0% TỔNG CỘNG TÀI SẢN 563.622.339.433 557.049.102.904 6.573.236.529 1% NGUỒN VỐN NỢ PHẢI TRẢ 189.007.601.380 209.342.288.065 (20.334.686.685) -10% Nợ ngắn hạn 187.782.025.629 206.881.350.333 (19.099.324.704) -9% Vay ngắn hạn 32.078.550.000 52.678.250.000 (20.599.700.000) -39% Phải trả người bán 135.519.620.874 142.584.794.892 (7.065.174.018) -5%
Người mua trả tiền trước 1.515.946.063 803.381.051 712.565.012 89%
Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước 2.646.442.491 1.107.928.224 1.538.514.267 139%
Phải trả người lao động - 37.579 (37.579) -100%
Chi phí phải trả 15.124.455.918 9.165.129.809 5.959.326.109 65%
Các khoản phải trả. phải nộp ngắn hạn
khác 897.010.283 541.828.778 355.181.505 66% Nợ dài hạn 1.225.575.751 2.460.937.732 (1.235.361.981) -50% Phải trả dài hạn khác 1.225.575.751 2.460.937.732 (1.235.361.981) -50% VỐN CHỦ SỞ HỮU 374.614.738.053 347.706.814.839 26.907.923.214 8% Vốn chủ sở hữu 374.614.738.053 347.706.814.839 26.907.923.214 8% Vốn điều lệ đã góp 412.249.203.470 412.249.203.470 - 0% Lỗ lũy kế (37.634.465.417) (64.542.388.631) 26.907.923.214 -42% TỔNG CỘNG NGUỒN VỐN 563.622.339.433 557.049.102.904 6.573.236.529 1%
Trang 31
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (Đơn vị: VND)
CHỈ TIÊU 31/12/2015 "Unaudited" 31/12/2014 "Audited" Variance % Doanh thu bán hàng 770.028.667.696 658.023.180.867 112.005.486.829 17%
Các khoản giảm trừ doanh thu (21.311.245.932)
(6.084.613.999)
(15.226.631.933) 250%
Doanh thu thuần về bán hàng 748.717.421.764
651.938.566.868 96.778.854.896 15% Giá vốn hàng bán (654.841.338.408) (579.353.557.659) (75.487.780.749) 13% Lợi nhuận gộp về bán hàng 93.876.083.356 72.585.009.209 21.291.074.147 29%
Doanh thu hoạt động tài chính 1.245.629.460 1.329.425.774 (83.796.314) -6%
Chi phí tài chính (3.511.416.687)
(3.714.111.077)
202.694.390 -5%
Trong đó: Chi phí lãi vay
(1.019.069.499) (1.619.916.346) 600.846.847 -37% Chi phí bán hàng (22.404.368.288) (24.365.407.189) 1.961.038.901 -8%
Chi phí quản lý doanh nghiệp (39.081.843.622)
(36.567.851.567)
(2.513.992.055) 7%
Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh
doanh 30.124.084.219 9.267.065.150 20.857.019.069 225% Thu nhập khác 3.766.350.887 3.893.771.726 (127.420.839) -3% Chi phí khác (685.740.033) (2.865.367.041) 2.179.627.008 -76% Lợi nhuận khác 3.080.610.854 1.028.404.685 2.052.206.169 200%
Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế 33.204.695.073 10.295.469.835 22.909.225.238 223%
Chi phí thuế TNDN hiện hành
(6.299.089.216) -
(6.299.089.216)
Thu nhập (chi phí) thuế TNDN hỗn lại 2.317.357 (2.891.063.528)
2.893.380.885
- 100%
Lợi nhuận sau thuế TNDN 26.907.923.214 7.404.406.307 19.503.516.907 263%
Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính, KTV nhận thấy:
1. Tiền tăng 16.203.289.889 đồng tương ứng với 6% so với năm trước do năm nay cả tiền mặt và tiền gửi ngân hàng đều tăng. KTV cần thực hiện thêm một số thử nghiệm chi tiết như gửi thư xác nhận ngân hàng, chốt sổ phụ ngân hàng, đối chiếu kết quả trên biên bản kiểm quỹ, chọn một số nghiệp vụ thu, chi để có kết luận đáng tin cậy về mức độ hợp lý của khoản mục này.
2. Khoản phải thu khách hàng tăng 3.547.450.644 đồng tương ứng với 3% . Trong năm doanh thu tăng 17%. Có thể thấy dù đẩy mạnh doanh số bán hàng nhưng
Trang 32 đơn vị vẫn kiểm sốt tốt nợ phải thu, khơng vì tăng doanh số mà nới lỏng chính sách bán chịu. Vì vậy, doanh thu tăng mạnh so với nợ phải thu. Tuy nhiên, trong năm đơn vị khơng trích lập dự phịng nợ phải thu khó địi, cần tìm hiểu chính sách bán chịu và danh sách các khách hàng mới và các chính sách bán chịu liên quan, thực hiện các thử nghiệm chi tiết để xem xét khả năng thu hồi của những khoản phải thu.
3. Hàng tồn kho tăng 3.242.115.002 đồng tương ứng 4% so với năm trước. Trong năm, doanh thu va giá vốn tăng đáng kể nên việc hàng tồn kho tăng lên là hợp lý. KTV cần tiến hành thủ tục chứng kiến kiểm kê vào cuối kỳ để có cơ sở đáng tin cậy về số liệu hàng tồn kho.
4. Tài sản cố định giảm 12.439.279.509 đồng tương đương giảm 5%. Đây là khoản mục chiếm tỷ trọng tương đối lớn trong tổng tài sản của đơn vị. Theo KTV tìm hiểu thì trong kỳ tài sản cố định giảm là do đơn vị thanh lý một số máy móc thiết bị cũ và có kế hoạch mua sắm thêm máy móc thiết bị mới, chuẩn bị cho việc mở rộng hoạt động sản xuất kinh doanh. Để có bằng chứng, KTV cần thực hiện thử nghiệm chi tiết kiểm tra 100% nghiệp vụ tăng, giảm tài sản cố định.
5. Vay và nợ ngắn hạn giảm 20.599.700.000 đồng tương đương 10%. Công ty thường vay vốn lưu động để thanh toán tiền lương, nhà cung cấp… KTV thu thập các hợp đồng tín dụng, gửi thư xác nhận số dư nợ vay để đảm bảo cơ sở dẫn liệu quyền và nghĩa vụ, hiện hữu, ước tính chi phí lãi vay, các nghiệp vụ thanh toán để kiểm tra.
6. Phải trả người bán giảm 7.065.174.018 hay 5%. Điều này có nghĩa là doanh nghiệp kiểm soát tốt nợ phải trả nhà cung cấp, tuy nhiên, có thể đã khơng sử dụng tốt chính sách tín dụng của nhà cung cấp. KTV cần gửi thư xác nhận cho một số nhà cung cấp có số dư lớn và những nhà cung cấp có số dư nhỏ nhưng phát sinh trong kỳ lớn.
7. Thuế và các khoản phải nộp nhà nước biến động mạnh 1.538.514.267 tướng ứng 139%. Do trong năm doanh nghiệp đẩy mạnh doanh số, lợi nhuận nhiều nên thuế thu nhập doanh nghiệp tăng.
8. Phải trả người lao động bằng 0, công ty trả hết tất cả tiền cho nhân viên của mình vào cuối năm. KTV cần kiểm tra chính sách lương của cơng ty được quy định như thế nào để xem xét chi phí lương có được hạch tốn phù hợp với quy định của công ty không?
Trang 33 9. Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác tăng 355.181.505 đồng tương đương 66%. KTV cần xem bản chất của khoản phải trả này và tìm hiều nguyên nhân tăng.
10. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ tăng 112.005486.829 đồng tương đương tăng 17%. Qua tìm hiểu KTV biết được doanh thu năm nay tăng là do doanh nghiệp ký hợp đồng với một số khách hàng mới. Đây là khoản mục trọng yếu, thường có xu hướng bị thổi phồng so với thực tế nên KTV cần đi sâu thực hiện các thử nghiệm chi tiết để thu thập bằng chứng về tính trung thực và hợp lý của số liệu.
11. Các khoản giảm trừ doanh thu tăng mạnh 15.226.631.933 đồng tương ứng 250%. Trong năm doanh nghiệp bị khách hàng trả lại hàng do không đạt yêu cầu và giảm giá bán cho những khách hàng quen biết. KTV tiến hành kiểm tra chi tiết phiếu xuất, nhập một số lô hàng bị trả lại do lỗi thời.
12. Giá vốn tăng 75.487.780.749 đồng tương ứng 13%. Doanh thu trong năm tăng 17% giá vốn tăng 13% cũng là hợp lý. KTV kiểm tra lại việc tập hợp chi phí và cách tính giá thành của đơn vị để kết luận về mức độ hợp lý.
13. Doanh thu tài chính giảm 83.796.314 đồng hay 6%. Khoản mục này chiểm tỷ trọng nhỏ trong tổng doanh thu.
14. Chi phí bán hàng của doanh nghiệp giảm 1.961.038.901 đồng hay khoản 8%. Doanh thu va giá vốn đều tăng trong khi chi phí bán hàng giảm, điều này cho thấy việc tăng doanh thu khơng phụ thuộc nhiều vào các chính sách quảng cáo hay các chi phí bán hàng khác hoặc có thể chi phí bán hàng được ghi nhận khơng đúng kỳ. KTV ước tính chi phí để kiểm tra tính hợp lý khoản mục này của đơn vị và kiểm tra các nghiệp vụ trước và sau ngày kết thúc niên độ để đảm bảo chi phí này được ghi nhận đầy đủ, đúng kỳ.
15. Lợi nhuận sau thuế năm nay tăng 19.503.516.907 đồng hay 263%. Điều này cũng hợp lý vì doanh thu tăng và doanh nghiệp quản lý tốt các chi phí.
Kết luận: Qua phân tích sơ bộ và tìm hiểu cho thấy doanh nghiệp đẩy mạnh sản
xuất theo đơn đặt hàng cho cả khách hàng cũ và khác hàng mới làm cho doanh thu và giá vốn tăng đáng kể, theo đó là tiền, các khoản phải thu, hàng tồn kho cũng tăng. Doanh nghiệp kiểm soát nợ phải thu tốt nên khoản tăng doanh thu là đáng kể so với khoản tăng nợ phải thu, cần chú ý chính sách bán chịu và các khách hàng mới và các khoản dự phịng nợ phải thu khó địi trong năm.
Trang 34
Phân tích sơ bộ các tỷ số tài chính
Các hệ số thường sử dụng Công thức áp dụng 31/12/2015 31/12/2014
Biến
động Tỷ lệ HỆ SỐ THANH TOÁN
Hệ số thanh toán hiện hành
Tài sản ngắn hạn/Nợ ngắn
hạn 1.52 1.30 0.22 17%
Hệ số thanh toán nhanh
(Tài sản ngắn hạn-Tồn
kho)/Nợ ngắn hạn 1.07 0.91 0.16 18%
Hệ số thanh toán bằng tiền Tiền/Nợ ngắn hạn 0.35 0.24 0.11 46%
HỆ SỐ ĐO LƯỜNG HIỆU QUẢ HOẠT ĐỘNG
Vòng quay các khoản phải
thu (Phải thu/Doanh thu)x365 56.25 63.86 (7.61) -12%
Vòng quay hàng tồn kho Giá vốn hàng bán/Hàng tồn kho 7.33 6.53 0.79 12% Vòng quay vốn lưu động Doanh thu/(TS ngắn hạn-Nợ ngắn hạn) 1.62 2.62 (1.00) -38% HỆ SỐ KHẢ NĂNG SINH LỜI
Tỷ suất lợi nhuận gộp Lãi gộp/Doanh thu thuần 0.12 0.11 0.01 9%
Tỷ suất lợi nhuận thuần
Lợi nhuân sau thuế/Doanh
thu thuần 0.04 0.01 0.03 300%
Doanh thu trên tổng tài sản Doanh thu/Tổng TS 1.37 1.18 0.18 16%
Tỷ suất sinh lời trên tài sản
(Lợi nhuận trước thuế+Chi
phí lãi vay)/Tài sản 0.06 0.02 0.04 200%
HỆ SỐ CƠ CẤU TÀI CHÍNH
Tổng nợ trên Vốn chủ sở hữu Nợ phải trả/Vốn CSH 0.50 0.60 (0.10) -16%
Trang 35 Qua bảng phân tích tỷ số trên, KTV nhận thấy tỷ số thanh toán hiện hành và tỷ số thanh toán nhanh tăng đảm bảo cho khách hàng về khả năng trả nợ ngắn hạn. Khả năng tạo ra lợi nhuận của tài sản tăng lên là do năm nay khách hàng đang mở rộng hoạt động sản xuất kinh doanh. Năm nay khách hàng phụ thuộc nhiều vào vốn chủ sở hữu hơn năm ngối, khơng tận dụng khả năng vay nợ để đầu tư vào hoạt động kinh doanh hoặc có thể năm nay khách hàng đã trả nợ vay ngắn hạn nhưng chưa có kế hoạch vay khác.
Như đã nêu nhận xét ở trên, phân tích tỷ số trong giai đoạn lập kế hoạch tiến hành rất đơn giản, chủ yếu là một số tỷ số quan trọng thường gặp, liên quan đến khả năng thanh khoản. Việc phân tích này khơng đưa ra những kết luận về xu hướng hay khoản mục trọng yếu hoặc những thủ tục phân tích cần thực hiện trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
Từ những thủ tục phân tích trên, những xu hướng thay đổi trong năm đã được KTV chú ý và thu thập lời giải thích ban đầu. Cơ sở dẫn liệu và thủ tục kiểm toán cho các khoản mục trọng yếu trong giai đoạn kiểm tốn cũng được trưởng nhóm kiểm tốn lập ra cho các thành viên trong nhóm kiểm tốn.
Đánh giá: KTV đã kết hợp cả thủ tục phân tích biến động và phân tích tỷ số. Việc kết
hợp này đã cho KTV một các nhìn tổng quát về các khoản mục trong năm cũng như khoanh vùng được những khoản mục có sai sót trọng yếu. KTV đã có đánh giá sơ bộ chênh lệch lớn giữa năm nay và năm trước của các chỉ tiêu trên BCĐKT, BCKQHĐKD và tìm hiểu giải thích ngun nhân. Tuy nhiên, những nhận xét cịn mang tính chất chung chung.
2.6.2.2. Thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán báo cáo kiểm toán 2.6.2.2.1 Đối với khoản mục doanh thu và giá vốn
Doanh thu là một khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính, đó là cơ sở để người sử dụng đánh giá tình hính hoạt động cũng như quy mơ kinh doanh của doanh nghiệp. Trong đa số trường hợp, doanh thu được thổi phồng so với thực tế để tạo một hình ảnh đẹp cho doanh nghiệp trong mắt các nhà đầu tư, chủ nợ, ngân hàng. Mặt khác, doanh thu cũng có khả năng bị khai thấp hơn thực tế vì mục đích thuế. Do đó, khoản mục này dễ chứa đựng nhiều sai phạm dẫn đến báo cáo tài chính bị sai lệch trọng yếu. KTV sử dụng thủ tục phân tích để giảm thiểu những thử nghiệm chi tiết đối với khoản mục này.
Khoản mục giá vốn được ghi nhận tương ứng với doanh thu. Đây cũng là một khoản mục trọng yếu. KTV tiến hành phân tích doanh thu cùng chi phí của từng nghiệp vụ bán hàng để xem doanh nghiệp có ghi nhận phù hợp hay bất kỳ sai sót như ghi thiếu, thừa, khơng tương ứng, nhầm lẫn…
Trang 36 Các thủ tục phân tích Ernst & Young áp dụng trong kiểm tốn khoản mục doanh thu- giá vốn như sau:
So sánh doanh thu theo sản phẩm giữa hai năm, đối chiếu doanh thu với sổ cái và báo cáo kiểm toán năm trước để phát hiện những biến động bất thường nằm ở loại hình doanh thu nào, so sánh doanh thu theo tháng, doanh thu theo khách hàng. KTV tiến hành tìm hiểu nguyên nhân làm rõ những biến động lớn đó, xem xét biến động có hợp lý hay không. Nếu biến động doanh thu tăng hoặc giảm đột biến so với những năm trước trong khi phạm vi và loại hình hoạt động sản xuất kinh doanh chính của đơn vị khơng thay đổi thì KTV thực hiện thêm những thử nghiệm chi tiết để thu thập thêm bằng chứng về sự trung thực của khoản mục.
Phân tích biến động giá vốn chi tiết theo từng nhóm để khoanh vùng xu hướng biến động mạnh nằm ở nhóm nào, sau đó tìm hiểu ngun nhân của những biến động này.
Phân tích doanh thu bán hàng và giá vốn giữa các tháng trong năm kiểm toán xem sự biến động trong những tháng nào là lớn nhất. Sau đó, KTV tìm hiểu ngun nhân của biến động đó.
Giấy tờ làm việc thể hiện thủ tục phân tích ở khoản mục Doanh thu và Giá vốn được minh họa ở phần Phụ lục I.
Thơng qua thủ tục phân tích, KTV thấy được doanh thu theo tháng năm 2015 tăng so với năm 2014. Năm 2015 đơn vị có nhiều đơn đặt hàng hơn vì thực hiện chính sách giảm giá đối với khách hàng. Đơn vị mới đưa vào sử dụng một máy móc sản xuất nên lượng tiêu hao nguyên vật liệu giảm xuống, giá của thành phẩm thấp hơn năm trước nên có thể bán được nhiều sản phẩm hơn và doanh thu tăng cao hơn so với năm 2014.