6. Kết cấu luận văn
1.3. Lý luận cơ bản về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm
của doanh nghiệp.
- Kiểm tra việc thực hiện kế hoạch tính giá thành của doanh nghiệp theo từng loại sản phẩm lao vụ, vạch ra khả năng và các biện pháp hạ giá thành một cách hợp lý và có hiệu quả.
- Xác định đúng đắn và bàn giao thanh toán kịp thời khối lượng sản phẩm đã hoàn thành. Định kỳ kiểm kê và đánh giá khối lượng sản phẩm dở dang theo nguyên tắc quy định.
- Đánh giá đúng đắn kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh sản phẩm, từng bộ phận thi công tổ đội sản xuất…trong từng thời kỳ nhất định, kịp thời lập báo cáo về chi phí sản xuất, tính giá thành sản phẩm, cung cấp chính xác kịp thời các thơng tin hữu dụng về chi phí sản xuất và giá thành phục vụ cho yêu cầu quản lý của lãnh đạo doanh nghiệp.
1.3. Lý luận cơ bản về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm. phẩm.
1.3.1. Các chuẩn mực kế toán (VAS) chi phối đến kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm.
* Chuẩn mực kế toán số 01 (VAS 01) : Chuẩn mực chung.
- Nguyên tắc cơ sở dồn tích:“Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của doanh nghiệp liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thực tế thu hoặc thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. Báo cáo tài chính lập trên cơ sở dồn tích phản ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp trong quá khứ, hiện tại và tương lai”.
Như vậy, việc ghi nhận doanh thu và chi phí có ảnh hưởng lớn đến báo cáo lợi nhuận của các doanh nghiệp sản xuất trong một kỳ. Theo nguyên tắc
này, lợi nhuận là phần chênh lệch giữa doanh thu và chi phí được thể hiện trên các Báo cáo tài chính nói chung và Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh nói riêng được phản ánh một cách trung thực theo các giao dịch thực tế trong kỳ kế toán. Đối với doanh nghiệp sản xuất, việc lựa chọn phương pháp kế tốn, thời điểm phân bổ chi phi phí có ảnh hưởng rất lớn đến thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí dẫn đến ảnh hưởng đến lợi nhuận.
- Nguyên tắc giá gốc: “Tài sản phải được ghi nhận theo giá gốc. Giá
gốc của tài sản được tính theo số tiền hoặc khoản tương đương tiền đã trả, phải trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản đó vào thời điểm tài sản được ghi nhận.”
Theo nguyên tắc này, giá gốc của vật liệu khi mua để đưa vào sử dụng sẽ được xác định tùy thuộc vào nguồn hình thành cụ thể : do mua ngoài hoặc do xuất kho đưa vào sản xuất…
- Nguyên tắc thận trọng: “Thận trọng là việc xem xét, cân nhắc, phán đoán cần thiết để lập các ước tính kế tốn trong các điều kiện không chắc chắn. Nguyên tắc thận trọng đòi hỏi: Phải lập các khoản dự phịng nhưng khơng lập quá lớn; Không đánh giá cao hơn giá trị của các tài sản và các khoản thu nhập; Không đánh giá thấp hơn giá trị của các khoản nợ phải trả và chi phí; Doanh thu và thu nhập chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn về khả năng thu được lợi ích kinh tế, cịn chi phí phải được ghi nhận khi có bằng chứng về khả năng phát sinh chi phí”.
Nguyên tắc này có ảnh hưởng rất lớn đến việc ghi nhận chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm đặc biệt có liên quan đến việc lập dự phòng thiệt hại ngừng sản xuất. Thiệt hại trong quá trình sản xuất là hiện tượng thường xảy ra trong quá trình SXKD, để quản lý chặt chẽ khoản chi phí thiệt hại trong q trình sản xuất, các nhà quản lý phải phát hiện được nguyên nhân chính gây ra thiệt hại trong sản xuất và đánh giá được mức độ thiệt hại để có các biện pháp
khắc phục làm giảm khoản thiệt hại trong sản xuất và cần phải tính tốn chính xác phần chi phí này vào giá thành SP.
*Chuẩn mực kế toán - Hàng tồn kho
Theo VAS 02 : “Hàng tồn kho được tính theo giá gốc, trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được”. Cụ thể :
- Đối với vật liệu mua ngoài đưa thẳng đến sản xuất:
“Giá gốc của vật liệu mua ngoài, bao gồm: Giá mua ghi trên hóa đơn, thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế GTGT hàng nhập khẩu, thuế bảo vệ môi trường phải nộp (nếu có), chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản, phân loại, bảo hiểm, ... vật liệu từ nơi mua về đến giai đoạn sản xuất của doanh nghiệp, cơng tác phí của cán bộ thu mua, chi phí của bộ phận thu mua độc lập, các chi phí khác có liên quan trực tiếp đến việc thu mua vật liệu và số hao hụt tự nhiên trong định mức (nếu có).
- Đối với vật liệu do doanh nghiệp xuất kho đưa vào sản xuất thì giá gốc vật liệu bao gồm giá trị thực tế của vật liẹu xuất chế biến và chi phí chế biến.
- Theo VAS 02, khi xuất kho vật liệu đem vào các giai đoạn sản xuất, giá xuất kho vật liệu được áp dụng theo một trong các phương pháp tính giá xuất hàng tồn kho như sau:
+ Phương pháp tính theo giá đích danh:
Theo phương pháp này, khi xuất kho vật liệu căn cứ vào số lượng xuất kho thuộc lô nào và đơn giá thực tế của lơ vật liệu đó để tính trị giá vốn thực tế của vật liệu.
Phương pháp này được áp dụng đối với doanh nghiệp có ít loại vật liệu hoặc vật liệu ổn định và nhận diện được.
Như vậy, theo phương pháp giá đích danh giá xuất kho vật liệu của lơ hàng nào được tính theo giá nhập thực tế của lô hàng ấy. Phương pháp này
tuân thủ đầy đủ nguyên tắc phù hợp của kế tốn tức chi phí thực tế phù hợp với doanh thu thực tế. Giá trị vật liệu tồn kho được phản ánh theo đúng giá trị thực tế của nó.
Tuy nhiên, khơng phải doanh nghiệp nào cũng có thể áp dụng phương pháp này bởi nó địi hỏi những điều kiện khắt khe như: doanh nghiệp có ít loại liệu có giá trị lớn, mặt hàng ổn định và vật liệu phải nhận diện được. Các doanh nghiệp có nhiều loại mặt hàng khác nhau thì hầu như không áp dụng được phương pháp này do chi phí tốn kém trong quản lý.
- Phương pháp bình quân gia quyền
Theo VAS 02 “Giá trị của từng loại hàng tồn kho được tính theo giá trị trung bình của từng loại hàng tồn kho tương tự đầu kỳ và giá trị từng loại hàng tồn kho được mua hoặc sản xuất trong kỳ. Giá trị trung bình có thể được tính theo thời kỳ hoặc vào mỗi khi nhập một lô hàng về, phụ thuộc vào tình hình của doanh nghiệp.”
Trị giá vốn thực tế xuất kho của vật liệu được căn cứ vào số lượng vật liệu xuất kho và đơn giá bình qn gia quyền, theo cơng thức:
Trị giá vật liệu xuất trong kỳ = Số lượng vật liệu xuất trong kỳ x Đơn giá bình quân
Đơn giá bình quân gia quyền có thể được xác định sau mỗi lần nhập (đơn giá bình qn liên hồn) hoặc xác định một lần vào thời điểm cuối kỳ kế tốn (đơn giá bình qn cả kỳ).
Đơn giá bình
quân cả kỳ =
Trị giá gốc vật liệu đk + Trị giá gốc vật liệu nhập trong kỳ
Số lượng vật liệu đk + Số lượng vật tư nhập trong kỳ Theo phương pháp này, đến cuối kỳ mới tính trị giá vốn của vật liệu xuất kho trong kỳ. Thời điểm tính giá xuất phụ thuộc vào kỳ tính giá của DN thường là cuối tháng.
Phương pháp này đơn giản, dễ làm, chỉ cần tính 1 lần vào cuối kỳ. Nhưng độ chính xác lại khơng cao, hơn nữa cơng việc tính tốn dồn vào cuối tháng nên gây ảnh hưởng đến tiến độ của các phần hành khác. Ngoài ra, phương pháp này chưa đáp ứng dược yêu cầu kịp thời của thơng tin kế tốn ngay tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ.”
Đơn giá bình
quân liên hoàn =
Tổng trị giá vật liệu tồn kho sau mỗi lần nhập Tổng số lượng vật liệu sau mỗi lần nhập
Theo phương pháp này, sau mỗi lần nhập vật liệu sẽ được xác định lại giá trị thực tồn kho và giá đơn vị bình quân.
Phương pháp này khắc phục được những hạn chế của phương pháp trên nhưng việc tính tốn lại phức tạp, nhiều lần, tốn nhiều công sức. Do đó, phương pháp này được áp dụng tại các DN có ít chủng loại vật liệu, có lưu lượng nhập xuất ít.
- Phương pháp nhập trước, xuất trước:
“Phương pháp này áp dụng dựa trên giả định là hàng tồn kho được mua trước hoặc sản xuất trước thì được xuất trước, và hàng tồn kho còn lại cuối kỳ là hàng tồn kho được mua hoặc sản xuất gần thời điểm cuối kỳ. Theo phương pháp này thì giá trị hàng xuất kho được tính theo giá của lơ hàng nhập kho ở thời điểm đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ, giá trị của hàng tồn kho được tính theo giá của hàng nhập kho ở thời điểm cuối kỳ hoặc gần cuối kỳ còn tồn kho.
Theo phương pháp nhập trước xuất trước, DN có thể tính được ngay trị giá vốn vật tư xuất kho từng lần xuất vật tư từ đó đảm bảo cung cấp số liệu kịp thời cho kế toán ghi chép các khâu tiếp theo cũng như cho quản lý. Trị giá vốn của vật tư sẽ tương đối sát với giá thị trường của vật tư đó. Vì vậy, chỉ tiêu hàng tồn kho trên báo cáo kế tốn có ý nghĩa thực tế hơn.”
Tuy nhiên, phương pháp này lại có nhược điểm làm cho doanh thu hiện tại khơng phù hợp với những khoản chi phí hiện tại vì doanh thu hiện tại được
rạo ra bởi giá trị vật tư đã có từ trước đó rất lâu. Đồng thời, nếu số lượng chủng loại vật tư nhiều, phát sinh nhập – xuất liên tục dẫn đến những chi phí cho việc hạch tốn cũng như khối lượng công việc sẽ tăng lên rất nhiều.
Tùy vào đặc điểm và yêu cầu quản lý mà DN lựa chọn phương pháp xác định giá vốn sản phẩm cho phù hợp.
Giá trị hàng tồn kho không thu hồi đủ khi hàng tồn kho bị hư hỏng, lỗi thời, giá bán bị giảm, hoặc chi phí hồn thiện, chi phí để bán hàng tăng lên. Việc ghi giảm giá gốc hàng tồn kho cho bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được là phù hợp với nguyên tắc tài sản không được phản ánh lớn hơn giá trị thực hiện ước tính từ việc bán hay sử dụng chúng.
Cuối kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phịng giảm giá hàng tồn kho. Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho. Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt.
Việc ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho phải dựa trên bằng chứng tin cậy thu thập được tại thời điểm ước tính. Việc ước tính này phải tính đến sự biến động của giá cả hoặc chi phí trực tiếp liên quan đến các sự kiện diễn ra sau ngày kết thúc năm tài chính, mà các sự kiện này được xác nhận với các điều kiện hiện có ở thời điểm ước tính.
Khi ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được phải tính đến mục đích của việc dự trữ hàng tồn kho. Ví dụ, giá trị thuần có thể thực hiện được của lượng hàng tồn kho dự trữ để đảm bảo cho các hợp đồng bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ không thể hủy bỏ phải dựa vào giá trị trong hợp đồng. Nếu số hàng đang tồn kho lớn hơn số hàng cần cho hợp đồng thì giá trị thuần có thể
thực hiện được của số chênh lệch giữa hàng đang tồn kho lớn hơn số hàng cần cho hợp đồng được đánh giá trên cơ sở giá bán ước tính.
Nguyên liệu, vật liệu và công cụ, dụng cụ dự trữ để sử dụng cho mục đích sản xuất sản phẩm khơng được đánh giá thấp hơn giá gốc nếu sản phẩm do chúng góp phần cấu tạo nên sẽ được bán bằng hoặc cao hơn giá thành sản xuất của sản phẩm. Khi có sự giảm giá của nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ mà giá thành sản xuất sản phẩm cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được, thì ngun liệu, vật liệu, cơng cụ, dụng cụ tồn kho được đánh giá giảm xuống bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng.
*Chuẩn mực kế toán số 03 - “TSCĐ hữu hình” và chuẩn mực kế
toán số 04”
- Theo nguyên tắc này, mọi TSCĐ của Doanh nghiệp có liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh đều phải trích khấu hao TSCĐ, mức trích khấu hao TSCĐ này được hạch tốn vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ.
Kế toán khấu hao TSCĐ phải lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí khấu hao này thật hợp lý để đảm bảo tính trung thực, khách quan khi xác định giá trị sản phẩm.
- Về chi phí sửa chữa TSCĐ, nếu chi phí sửa chữa và bảo dưỡng TSCĐ hữu hình nhằm mục đích khơi phục hoặc duy trì khả năng đem lại lợi ích kinh tế của tài sản theo tiêu chuẩn ban đầu được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ, không làm tăng nguyên giá cũng như thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ.
* Chuẩn mực kế toán số 18 (VAS 18): Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng
Theo VAS 18 “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng”, dự phòng các khoản thiệt hại trong sản xuất được lập vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ hoặc cuối kỳ kế toán năm. Trường hợp số dự phòng phải trả về ngừng sản
xuất theo kế hoạch đã lập lớn hơn chi phí thực tế phát sinh thì số chênh lệch được hoàn nhập ghi tăng thu nhập khác.
1.3.2 Kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm.
1.3.2.1 Kế tốn chi phí sản xuất.
* Chứng từ sử dụng
- Phiếu xuất kho: Phản ánh giá trị NVL xuất dùng phục vụ cho sản xuất sản phẩm trong kỳ. Phiếu xuất kho là chứng từ dùng làm căn cứ để tập hợp chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp sử dụng sản xuất, chi phí vật liệu phụ phục vụ sản xuất, chi phí cơng cụ dụng cụ loại phân bổ 1 lần dùng cho sản xuất.
- Phiếu nhập kho: Phản ánh giá thành thực tế của sản phẩm hoàn thành nhập kho trong kỳ.
- Bảng thanh tốn tiền lương: Phản ánh chi phí tiền lương theo từng bộ phận sản xuất.
- Bảng phân bổ tiền lương và bảo hiểm xã hội: Phản ánh chi phí nhân cơng trực tiếp và chi phí nhân viên phân xưởng theo từng phân xưởng, tổ sản xuất, mặt hàng.
- Bảng phân bổ nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ: Bảng phân bổ nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ là căn cứ xác định chi phí ngyuên liệu, vật liệu xuất kho thực tế dùng cho sản xuất, phục vu sản xuất, giá tri công cụ dụng cụ phục vụ sản xuất.
- Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ: Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ là căn cứ để xác định mức khấu hao TSCĐ thực tế dùng phục vụ sản xuất của từng phân xưởng, tổ đội, mặt hàng.
- Ngồi ra cịn sử dụng một số chứng từ khác như: Hóa đơn GTGT, Phiếu chi, Giấy báo nợ...
* Tài khoản sử dụng
- Tài khoản Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp.
Tài khoản này dùng để phản ánh chi phí nguyên liệu, vật liệu sử dụng