CHƯƠNG 1 : TỔNG QUAN VỀ LĨNH VỰC NGHIÊN CỨU
2.3 CÁC QUY ĐỊNH LIÊN QUAN ĐẾN ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TỐN THEO
2.3.1 Các quy định về đánh giá rủi ro kiểm tốn theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam
Nam hiện hành
Hệ thống chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam hiện hành đang được áp dụng được ban hành theo thơng tư 214/2012/TT-BTC ngày 06/12/2012 và cĩ hiệu lực ngày 01/01/2014. Trong đĩ các chuẩn mực liên quan trực tiếp đến đánh giá rủi ro bao gồm: - VSA 200- Mục tiêu tổng thể của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn khi thực
hiện kiểm tốn theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam
- VSA 240- Trách nhiệm của kiểm tốn viên liên quan đến gian lận trong quá trình kiểm tốn báo cáo tài chính
- VSA 315 – Xác định và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu thơng qua hiểu biết về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị
- VSA 330 - Biện pháp xử lý của kiểm tốn viên đối với rủi ro đã đánh giá
- VSA 402- Các yếu tố cần xem xét khi kiểm tốn đơn vị cĩ sử dụng dịch vụ bên ngồi
- VSA 540 - Kiểm tốn các ước tính kế tốn (Bao gồm ước tính kế tốn về giá trị hợp lý và các thuyết minh liên quan)
Trong đĩ VSA315 giữ vai trị cốt lõi trong đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu trong kiểm tốn báo cáo Tài chính. Do đĩ người viết sẽ tập trung làm rõ nội dung của chuẩn mực này
2.3.1.1.Các chuẩn mực liên quan đến rủi ro kiểm tốn và hình thành nên ý kiến kiểm tốn
Sơ đồ tĩm tắc các chuẩn mực liên quan đến đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính
Mục tiêu tổng thể của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn VSA 200
Xác định và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu VSA 315
Biện pháp xử lý của kiểm tốn viên đối với rủi ro đã đánh giá VSA 330
Đánh giá các sai sĩt phát hiện trong quá trình kiểm tốn VSA 450
Hình thành ý kiến kiểm tốn và báo cáo kiểm tốn về báo cáo tài chính VSA 700
“Vấn đề cần nhấn mạnh “và “vấn đề khác” VSA 706 Ý kiến kiểm tốn khơng phải là ý kiến chấp nhận tốn phần
VSA 705
Sơ đồ 2.2 : Các chuẩn mực liên quan đến rủi ro kiểm tốn và hình thành nên ý kiến kiểm tốn
Nguồn : Do tác giả tổng hợp
2.3.1.2 Nội dung của các chuẩn mực kiểm tốn về đánh giá rủi ro:
- VSA 200(2012)- Mục tiêu tổng thể của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn khi thực hiện kiểm tốn theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam
Đoạn 15 của VSA 200(2012) yêu cầu “Kiểm tốn viên phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm tốn với thái độ hồi nghi nghề nghiệp để nhận biết các trường hợp cĩ thể dẫn đến báo cáo tài chính chứa đựng những sai sĩt trọng yếu”
- VSA 240(2012) – Trách nhiệm của kiểm tốn viên liên quan đến gian lận trong quá trình kiểm tốn báo cáo tài chính
Trách nhiệm của kiểm tốn viên liên quan đến gian lận trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính VSA 240 Các yếu tố cần xem xét khi kiểm tốn đơn vị cĩ sử dụng dịch vụ bên ngồi VSA 402
Đoạn 08 của chuẩn mực này yêu cầu “Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, kiểm tốn viên phải duy trì thái độ hồi nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm tốn, phải cân nhắc khả năng Ban Giám đốc cĩ thể khống chế kiểm sốt và phải nhận thức được thực tế là các thủ tục kiểm tốn nhằm phát hiện nhầm lẫn một cách hiệu quả cĩ thể khơng hiệu quả trong việc phát hiện gian lận. Các quy định của chuẩn mực kiểm tốn này nhằm hỗ trợ kiểm tốn viên trong việc xác định và đánh giá các rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận và thiết lập các thủ tục nhằm phát hiện sai sĩt đĩ.”
Đoạn 24 của chuẩn mực này yêu cầu “Kiểm tốn viên phải đánh giá xem các thơng tin thu thập được từ các thủ tục đánh giá rủi ro khác và các hoạt động liên quan cĩ dấu hiệu cho thấy sự tồn tại của một hoặc nhiều yếu tố dẫn đến rủi ro cĩ gian lận hay khơng. Mặc dù cĩ các yếu tố dẫn đến rủi ro cĩ gian lận nhưng chưa chắc chắn đã cĩ gian lận, nhưng các yếu tố này thường xuất hiện khi các hành vi gian lận đã xảy ra và do đĩ cĩ thể là dấu hiệu của rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận”
- VSA 330 - Biện pháp xử lý của kiểm tốn viên đối với rủi ro đã đánh giá
Đoạn 05 của VSA 330(2012) yêu cầu “Kiểm tốn viên phải thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ báo cáo tài chính”
Theo đoạn 06 của VSA 330 yêu cầu “Kiểm tốn viên phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm tốn tiếp theo với nội dung, lịch trình và phạm vi dựa vào kết quả đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu”
- VSA 402(2012)- Các yếu tố cần xem xét khi kiểm tốn đơn vị cĩ sử dụng dịch vụ
bên ngồi
Theo đoạn 07 của chuẩn mực này xác định mục tiêu của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn khi kiểm tốn đơn vị cĩ sử dụng dịch vụ bên ngồi bao gồm:
Hiểu biết đầy đủ về bản chất và tầm quan trọng của các dịch vụ bên ngồi mà đơn vị sử dụng và ảnh hưởng của các dịch vụ đĩ đối với kiểm sốt nội bộ của đơn vị cĩ liên quan đến cuộc kiểm tốn, nhằm xác định và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu
- VSA 540(2012) - Kiểm tốn các ước tính kế tốn (bao gồm ước tính kế tốn về giá trị hợp lý và các thuyết minh liên quan)
Đoạn 11 của chuẩn mực này yêu cầu “Kiểm tốn viên phải dựa vào xét đốn của mình để xác định xem cĩ ước tính kế tốn nào được đánh giá là cĩ mức độ khơng chắc chắn cao làm phát sinh rủi ro đáng kể hay khơng”
2.3.2 Yêu cầu đánh giá rủi ro kiểm tốn theo VSA 315
Kiểm tốn viên phải thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro để cĩ cơ sở xác định và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu. Để thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro KTV thu thập những hiểu biết về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị, trong đĩ cĩ kiểm sốt nội bộ (sau đây gọi là “hiểu biết về đơn vị”) là một quy trình liên tục và linh hoạt trong việc thu thập, cập nhật và phân tích thơng tin trong suốt q trình kiểm tốn. Hiểu biết về đơn vị cung cấp cho kiểm tốn viên cơ sở để lập kế hoạch kiểm tốn và thực hiện các xét đốn chuyên mơn trong suốt quá trình kiểm tốn các cơng việc như:
- Đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu trong báo cáo tài chính; - Xác định mức trọng yếu theo quy định của VSA 320;
- Đánh giá sự phù hợp của việc chọn lựa, áp dụng các chính sách kế tốn và tính đầy đủ, thích hợp của các thuyết minh báo cáo tài chính;
- Xác định các khoản mục phải đặc biệt lưu ý khi kiểm tốn, ví dụ giao dịch với các bên liên quan, sự phù hợp trong giả định của Ban Giám đốc về tính hoạt động liên tục của đơn vị, hoặc xem xét mục đích kinh tế của các giao dịch;
- Xây dựng các ước tính để sử dụng khi thực hiện thủ tục phân tích;
- Biện pháp xử lý đối với rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu đã đánh giá, gồm thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm tốn tiếp theo để thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm tốn thích hợp;
- Đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm tốn đã thu thập, như đánh giá sự phù hợp của các giả định và của các giải trình bằng lời và bằng văn bản của Ban Giám đốc.
2.3.2.1 Thủ tục đánh giá rủi ro
Theo đoạn 06 của VSA 315. Thủ tục đánh giá rủi ro phải bao gồm các bước sau: (a) Phỏng vấn Ban Giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị mà theo xét đốn của
kiểm tốn viên cĩ khả năng cung cấp thơng tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn;
(b) Thực hiện thủ tục phân tích;
- Các thủ tục phân tích sử dụng làm thủ tục đánh giá rủi ro cĩ thể giúp kiểm tốn
viên xác định các đặc điểm của đơn vị mà kiểm tốn viên chưa biết và giúp đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu để làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm tốn đối với rủi ro đã đánh giá. Thủ tục phân tích sử dụng trong quy trình đánh giá rủi ro cĩ thể liên quan đến các thơng tin tài chính và phi tài chính, như mối quan hệ giữa doanh thu và số lượng hàng bán.
- Thủ tục phân tích cĩ thể giúp kiểm tốn viên xác định sự tồn tại của các giao dịch, sự kiện bất thường, các số liệu, tỷ trọng và xu hướng cĩ thể là dấu hiệu của các vấn đề cĩ ảnh hưởng đến cuộc kiểm tốn. Phát hiện được những mối quan hệ bất thường và khơng mong đợi cĩ thể giúp kiểm tốn viên xác định được rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu, đặc biệt là những rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận.
(c) Quan sát và điều tra.
Quan sát và điều tra cĩ thể hỗ trợ việc phỏng vấn Ban Giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị, đồng thời cung cấp thêm những thơng tin về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị. những nội dung quan sát và điều tra, bao gồm:
- Hoạt động của đơn vị;
- Các tài liệu (như kế hoạch và chiến lược kinh doanh), hồ sơ, tài liệu hướng dẫn về kiểm sốt nội bộ;
- Các loại báo cáo do Ban Giám đốc lập (như báo cáo quản lý hàng quý và báo cáo
tài chính giữa niên độ) và báo cáo do Ban quản trị lập (như biên bản họp hội đồng quản trị);
- Cơ sở hạ tầng, nhà xưởng, máy mĩc thiết bị...
2.3.2.2 Sử dụng các thơng tin thu thập được từ thủ tục đánh giá chấp nhận hoặc duy trì khách hàng hoặc các thơng tin đã cĩ trước đây để đánh giá rủi ro
- Đoạn 07 VSA 315(2012) yêu cầu KTV phải xem xét liệu các thơng tin thu thập được
từ thủ tục đánh giá chấp nhận hoặc duy trì khách hàng cĩ liên quan đến việc xác định rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu hay khơng
- Đoạn 08 VSA 315(2012) yêu cầu KTV trong trường hợp thành viên Ban Giám đốc
phụ trách tổng thể cuộc kiểm tốn đã cung cấp các dịch vụ khác cho đơn vị được kiểm tốn, thì thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm tốn đĩ phải xem xét liệu thơng tin đã thu thập được trước đây cĩ liên quan đến việc xác định rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu hay khơng.
2.3.2.3 Những hiểu biết cần cĩ về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị, trong đĩ cĩ kiểm sốt nội bộ
a) Những hiểu biết cần cĩ về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị
Đoạn 11 của VSA 315(2012) yêu cầu KTV phải tìm hiểu các thơng tin sau: Ngành nghề kinh doanh, các quy định pháp lý và các yếu tố bên ngồi khác, bao gồm cả khuơn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng
Những yếu tố cĩ ảnh hưởng đến ngành nghề bao gồm mơi trường cạnh tranh, mối quan hệ với nhà cung cấp, với khách hàng và các tiến bộ khoa học kỹ thuật.
Hiểu biết về đặc điểm của đơn vị giúp kiểm tốn viên hiểu được các vấn đề như: Liệu đơn vị cĩ cơ cấu tổ chức phức tạp, như cĩ các cơng ty con hoặc địa điểm hoạt động ở nhiều nơi khác nhau hay khơng. Cơ cấu tổ chức phức tạp thường dẫn đến những vấn đề cĩ thể làm tăng rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu. Những vấn đề đĩ cĩ thể bao gồm liệu giá trị của lợi thế thương mại, các liên doanh, các khoản đầu tư hoặc các đơn vị cĩ mục đích đặc biệt cĩ được hạch tốn phù hợp hay khơng.
Quyền sở hữu và các mối quan hệ giữa các chủ sở hữu với những cá nhân hoặc đơn vị khác. Hiểu biết về vấn đề này giúp kiểm tốn viên xác định được các giao dịch với các bên liên quan đã được ghi nhận và hạch tốn phù hợp hay chưa
- Mục tiêu, chiến lược và những rủi ro kinh doanh cĩ liên quan
Theo đoạn A29 của VSA 315 thì đơn vị hoạt động trong bối cảnh ngành nghề, các yếu tố liên quan đến quy định pháp luật và những yếu tố bên trong và bên ngồi khác. Để thích ứng với những yếu tố này, Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn vị phải đặt ra những mục tiêu để lập kế hoạch tổng thể cho đơn vị. Chiến lược là những phương
pháp mà Ban Giám đốc sử dụng để đạt được mục tiêu đề ra. Mục tiêu và chiến lược của đơn vị cĩ thể thay đổi theo thời gian. [8]
Tĩm lại, một rủi ro kinh doanh cĩ thể dẫn đến một rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu đối
với các nhĩm giao dịch, số dư tài khoản và thơng tin thuyết minh ở cấp độ cơ sở dẫn liệu hoặc cấp độ báo cáo tài chính.
- Việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị
Theo đoạn 36 của VSA 315 thì Ban Giám đốc và những cá nhân khác sẽ đo lường và đánh giá những vấn đề được xác định là quan trọng. Việc đo lường kết quả, từ bên trong hay bên ngồi đơn vị, đều sẽ tạo ra những áp lực cho đơn vị. Những áp lực này lại sẽ thúc đẩy Ban Giám đốc thực hiện những hành động nhằm cải thiện kết quả hoạt động hoặc làm sai lệch báo cáo tài chính. Do đĩ, hiểu biết về cách đo lường kết quả hoạt động của đơn vị sẽ giúp kiểm tốn viên xem xét liệu các áp lực để đạt được mục tiêu hoạt động cĩ thể dẫn đến các hành động của Ban Giám đốc làm tăng rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu, kể cả sai sĩt do gian lận hay khơng. [8]
Các thơng tin nội bộ được Ban Giám đốc sử dụng để đo lường và đánh giá kết quả hoạt động mà kiểm tốn viên cĩ thể xem xét bao gồm:
Những chỉ tiêu kết quả hoạt động chủ yếu (tài chính và phi tài chính), những tỉ suất quan trọng, những xu hướng và số liệu thống kê hoạt động;
Phân tích kết quả hoạt động theo từng giai đoạn;
Kế hoạch tài chính, dự báo, phân tích biến động, thơng tin về các bộ phận và các báo cáo đánh giá hoạt động của các bộ phận, phịng ban hoặc các cấp khác;
Đánh giá năng lực của nhân viên và chính sách lương bổng ưu đãi;
So sánh kết quả hoạt động của đơn vị với các đối thủ cạnh tranh.
Các tổ chức cá nhân bên ngồi cũng cĩ thể đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị. Như thơng tin bên ngồi như các báo cáo phân tích và báo cáo xếp hạng tín nhiệm cĩ thể cung cấp cho kiểm tốn viên thơng tin hữu ích. Những loại báo cáo này thường được thu thập từ đơn vị được kiểm tốn.
Quy trình đánh giá rủi ro sẽ cung cấp thơng tin cho các cấp quản lý trong việc quyết định xem rủi ro kinh doanh hay gian lận nào cần được quản lý và hành động nào cần thực hiện. Ban Giám đốc cĩ thể lập ra các kế hoạch, chương trình hay hành động để nhận diện các rủi ro cụ thể, hoặc cĩ thể chấp nhận một rủi ro cụ thể bởi chi