- Hoá đơn GTGT Chứng từ khác
7.3.4. Kế tốn chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp
(1). Khái niệm
Theo Chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp”: thuế TNDN bao gồm tồn bộ số thuế thu nhập tính trên thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp, kể cả các khoản thu nhập nhận được từ hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hố, dịch vụ tại nước ngồi mà Việt Nam chưa ký Hiệp định về tránh đánh thuế hai lần. Thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm cả các loại thuế liên quan khác được khấu trừ tại nguồn đối với các tổ chức, cá nhân nước ngồi hoạt động tại Việt Nam khơng có cơ sở thường trú tại Việt Nam được thanh toán bởi công ty liên doanh, liên kết hay công ty con tính trên khoản phân phối cổ tức, lợi nhuận (nếu có); hoặc thanh tốn dịch vụ cung cấp cho đối tác cung cấp dịch vụ nước ngoài theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành.
Thu nhập chịu thuế là thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp của một kỳ, được xác định theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành và là cơ sở để tính thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (hoặc thu hồi được).
Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp (hoặc thu nhập thuế thu nhập doanh nghiệp) là tổng chi phí thuế thu nhập hiện hành và chi phí thuế thu nhập hoãn lại (hoặc thu nhập thuế thu nhập hiện hành và thu nhập thuế thu nhập hoãn lại) khi xác định lợi nhuận hoặc lỗ của một kỳ. Trong đó:
Thuế thu nhập hiện hành là số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu thuế và thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp của năm hiện hành.
Thuế thu nhập hoãn lại phải trả là thuế thu nhập doanh nghiệp sẽ phải nộp trong tương lai tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm hiện hành.
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại là thuế thu nhập doanh nghiệp sẽ được hoàn lại trong tương lai tính trên các khoản bao gồm: (1) chênh lệch tạm thời được khấu trừ; (2) giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng; và (3) giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng.
Chênh lệch tạm thời là chênh lệch phát sinh do sự khác biệt về thời điểm doanh nghiệp ghi nhận thu nhập hoặc chi phí và thời điểm pháp luật về thuế quy định tính thu nhập chịu thuế hoặc chi phí được khấu trừ khỏi thu nhập chịu thuế. Ví dụ như: ghi nhận thu nhập vào một năm nhưng thuế thu nhập được tính ở một năm khác hoặc ghi nhận chi phí vào một năm nhưng chi phí đó chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế ở một năm khác. Nói cách khác, chênh lệch tạm thời là khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong Bảng Cân đối kế tốn và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoản mục này. Chênh lệch tạm thời có thể là:
(1). Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế thu nhập doanh nghiệp là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh thu nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan
được thu hồi hay được thanh toán. Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh khi: Đối với tài sản: giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó; đối với nợ phải trả: giá trị ghi sổ của nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó. Một số trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời chịu thuế:
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ việc một khoản chi phí chỉ được ghi nhận trong các năm sau nhưng đã được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong năm hiện tại. Chẳng hạn, thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ theo kế tốn dài hơn thời gian sử dụng hữu ích do cơ quan thuế xác định dẫn đến chi phí khấu hao TSCĐ theo kế toán trong những năm đầu nhỏ hơn chi phí khấu hao được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế do cơ quan thuế xác định.
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ việc điều chỉnh tăng các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu: trường hợp các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu được điều chỉnh tăng làm phát sinh khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, DN phải ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả. (xem chuẩn mực kế tốn số 29 “Thay đổi chính sách kế tốn, ước tính kế tốn và các sai sót”).
(2). Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được thanh toán. Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh khi: Đối với tài sản: giá trị ghi sổ của tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó; đối với nợ phải trả: giá trị ghi sổ của nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế của nó. Một số trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời chịu thuế:
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận doanh thu trong các năm sau nhưng thuế thu nhập được tính trong năm hiện tại. Chẳng hạn, DN có khoản doanh thu nhận trước về tiền cho thuê nhà hoặc cơ sở hạ tầng trong nhiều năm. Khoản doanh thu được nhận trước này được ghi nhận vào Báo cáo KQKD một năm bằng số tiền nhận trước chia cho tổng số thời gian thuê nhưng DN thực hiện nộp thuế TNDN cho toàn bộ số tiền nhận trước ngay trong năm thu tiền được.
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận một khoản chi phí trong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong năm sau. Chẳng hạn như, chi phí phải trả về sửa chữa lớn TSCĐ được ghi nhận trong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế khi các khoản thu nhập này thực tế phát sinh trong các năm sau hoặc DN áp dụng các phương pháp khấu hao nhanh cho TSCĐ nhưng chi phí khấu hao chỉ được chấp nhận khấu trừ cho mục đích thuế TNDN trong năm theo phương pháp khấu hao đường thẳng.
Cần lưu ý rằng khi ghi nhận thuế TNDN, thuế thu nhập hiện hành của kỳ hiện tại và các kỳ trước, nếu chưa nộp, phải được ghi nhận là nợ phải trả. Nếu giá trị đã nộp trong kỳ hiện tại và các kỳ trước vượt quá số phải nộp cho các kỳ đó, thì phần giá trị nộp thừa sẽ được ghi nhận là tài sản. Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phải được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, trừ khi nợ thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ ghi nhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của một giao dịch mà giao dịch này khơng có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế tốn hoặc lợi nhuận tính thuế thu nhập (hoặc lỗ tính thuế) tại thời điểm phát sinh giao dịch.
(2). Tài khoản kế toán
Để phản ánh chi phí thuế TNDN của DN bao gồm chi phí thuế TNDN hiện hành và chi phí thuế TNDN hỗn lại làm căn cứ xác định kết quả hoạt động kinh doanh của DN trong năm tài chính hiện hành, kế tốn sử dụng tài khoản 821 “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp”.
Kết cấu và nội dung phản ánh của tài khoản 821 - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp Bên Nợ:
- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành phát sinh trong năm;
- Thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành của các năm trước phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được ghi tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành của năm hiện tại;
- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả (là số chênh lệch giữa thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn thuế thu nhập hỗn lại phải trả được hồn nhập trong năm);
- Ghi nhận chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại (số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hỗn lại được hồn nhập trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm);
- Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 - “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại” lớn hơn số phát sinh bên Nợ TK 8212 - “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại” phát sinh trong kỳ vào bên Có tài khoản 911 - “Xác định kết quả kinh doanh”.
Bên Có:
- Số thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tạm phải nộp được giảm trừ vào chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành đã ghi nhận trong năm;
- Số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sót khơng trọng yếu của các năm trước được ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành trong năm hiện tại;
- Ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại (số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hỗn lại được hồn nhập trong năm);
- Ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại (số chênh lệch giữa thuế thu nhập hỗn lại phải trả được hồn nhập trong năm lớn hơn thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm);
- Kết chuyển số chênh lệch giữa chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành phát sinh trong năm lớn hơn khoản được ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành trong năm vào tài khoản 911 - “Xác định kết quả kinh doanh”;
- Kết chuyển số chênh lệch giữa số phát sinh bên Nợ TK 8212 lớn hơn số phát sinh bên Có TK 8212 - “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại” phát sinh trong kỳ vào bên Nợ tài khoản 911 - “Xác định kết quả kinh doanh”.
Tài khoản 821 - “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp” khơng có số dư cuối kỳ. Tài khoản 821- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp có 2 tài khoản cấp 2: - Tài khoản 8211 - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành;
- Tài khoản 8212 - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại.
(3). Nguyên tắc kế toán
Tài khoản 821 “chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp” dùng để phản ánh chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp của doanh nghiệp bao gồm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành và chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại phát sinh trong năm làm căn cứ xác định kết quả hoạt động kinh doanh sau thuế của doanh nghiệp trong năm tài chính hiện hành.
- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành là số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp tính trên thu nhập chịu thuế trong năm và thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành.
- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là số thuế thu nhập doanh nghiệp sẽ phải nộp trong tương lai phát sinh từ việc:
Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm;
Hồn nhập tài sản thuế thu nhập hỗn lại đã được ghi nhận từ các năm trước. - Thu nhập thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là khoản ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại phát sinh từ việc:
Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong năm;
Hồn nhập thuế thu nhập hỗn lại phải trả đã được ghi nhận từ các năm trước.
(4). Phương pháp kế toán một số giao dịch kinh tế chủ yếu
Kế toán các nghiệp vụ chủ yếu về thuế TNDN được trình bày trên sơ dồ tài khoản kế toán 7.3 dưới đây:
Sơ đồ 7.3. Sơ đồ tài khoản kế tốn chi phí thuế TNDN
Giải thích sơ đồ 7.3:
(1) Hàng quý, xác định số thuế TNDN tạm phải nộp theo quy định của Luật thuế TNDN hoặc thuế TNDN hiện hành của các năm trước phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót khơng trọng yếu (TK 8211).
(2) Chi phí thuế TNDN hỗn lại phát sinh trong năm hiện tại (TK 8212).
(3) Thuế TNDN hiện hành của các năm trước phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sót khơng trọng yếu được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành của năm nay (TK 8211). (4) Ghi giảm thuế chi phí TNDN hỗn lại phát sinh trong năm hiện tại (TK 8212).
(5) Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành sang tài khoản xác định kết quả cho năm hiện tại.