1.2. Tổng quan tình hình nghiên cứu
1.2.3. Các vấn đề cần tiếp tục nghiên cứu và thực hiện trong luận văn
Thứ nhất, các nghiên cứu trên thế giới được tiến hành tại các quốc gia phát triển, có nhiều đặc điểm khác biệt về kinh tế, chính trị với Việt Nam, còn các nghiên cứu về kiểm toán ở Việt Nam chủ yếu là các nghiên cứu về kiểm toán nói chung của
các công ty kiểm toán độc lập, chưa có nghiên cứu học thuật để làm rõ bản chất cũng như các nhân tố ảnh hưởng chất lượng của chất lượng kiểm toán của cơ quan Kiểm toán nhà nước, với vai trò là cơ quan kiểm toán tối cao của quốc gia, thực hiện kiểm toán việc quản lý sử dụng tài chính, tài sản công trên cả nước.
Thứ hai, các nghiên cứu trên chủ yếu sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính nhằm khám phá và giải thích ảnh hưởng của các nhân tố tới quá trình hình thành và phát triển kiểm toán hoạt động như phân tích báo cáo kiểm toán kết hợp với phỏng vấn sâu với lãnh đạo các SAI và kiểm toán viên trong SAI tại các quốc gia được khảo sát hoặc nghiên cứu các tình huống. Các nghiên cứu trên chưa đo lường được cụ thể mức độ tác động và vai trò của từng nhân tố ảnh hưởng tới quá trình này như thế nào. Do vậy, cần có nghiên cứu đầy đủ hơn về mặt học thuật dựa trên lý thuyết nền tảng để khám phá các nhân tố cũng như đo lường mức độ tác động của các nhân tố đến sự hình thành và phát triển kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực công.
Đây chính là những nội dung mà tác giả sẽ làm sáng tỏ trong Luận văn của mình.
1.2.4. Mô hình nghiên cứu
1.2.4.1. Mô hình nghiên cứu đề xuất
Từ các nội dung trình bày ở phần trên, có thể tổng kết chung về mô hình nghiên cứu như sau: Do phần lớn các nghiên cứu được tổng kết chưa đề xuất và kiểm định mô hình nhân tố ảnh hưởng đến việc phát triển kiểm toán hoạt động, đặc biệt là đối với các quốc gia như Việt Nam (là quốc gia đang phát triển). Vì vậy, nghiên cứu trong luận văn này bắt đầu bằng việc khám phá (nghiên cứu định tính). Sau bước nghiên cứu định tính, các nhân tố được tổng hợp phân loại cho mục đích nghiên cứu định lượng.
Từ các mô hình về chất lượng kiểm toán đã đề cập ở trên có thể thấy có những mô hình là đại diện của góc nhìn từ phía các tổ chức lập quy, có những mô hình lại đại diện cho giới nghiên cứu học thuật. Tuy nhiên, dù xem xét ở góc độ nào cũng có thể thấy nhiều điểm tương đồng trong các mô hình về chất lượng kiểm
toán. Kết hợp với các phân tích về địa vị pháp lý, chức năng, nhiệm vụ của Kiểm toán nhà nước và KTNN CNIb, mô hình tích hợp để nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán tại KTNN CNIb đề xuất sẽ có dạng như mô tả ở hình 1.8.
Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán tại KTNN CNIb tạm được phân loại thành 04 nhóm chính:
(i) Chính trị và xã hội; (ii) Kỹ năng KTV;
(iii) Khả năng triển khai kiểm toán của KTNN; (iv) Đặc điểm của đối tượng được kiểm toán.
Bốn nhóm nhân tố trên ảnh hưởng tới yếu tố đầu ra và kết quả đạt được. Đầu ra của một quy trình kiểm toán bao gồm báo cáo kiểm toán và tác động của KTV trong quá trình thực hiện kiểm toán đến đơn vị được kiểm toán. Việc theo đuổi nâng cao chất lượng của hoạt động kiểm toán trong từng cuộc kiểm toán phụ thuộc vào các vấn đề kinh tế, chính trị và xã hội, năng lực KTV, quy trình kiểm toán của KTNN CNIb và đặc điểm của đơn vị được kiểm toán.
1.2.4.2. Phân tích các nhân tố trong mô hình nghiên cứu đề xuất
Trên cơ sở mô hình nghiên cứu đề xuất ở Hình 1.8, nghiên cứu tiến hành xây dựng thang đo cho từng nhân tố ảnh hưởng.
- Nhóm 1: Chính trị và xã hội:
Nhân tố Chính trị xã hội là các nhân tố mang tính vĩ mô, không thuộc KTV và cơ quan kiểm toán, được xác định có ảnh hưởng quan trọng tới chất lượng kiểm toán. Hoạt động kiểm toán mới đang ở giai đoạn đầu hình thành và phát triển, theo đó, các nhân tố này chưa được nhận thức đầy đủ, còn nhiều điểm yếu, do đó tác động tới chất lượng thông tin trên BCTC và khả năng phát hiện/báo cáo về các sai phạm trên BCTC của kiểm toán viên (Bùi Thị Thủy, 2014). Nhóm này được xác định gồm có 4 nhân tố:
Hình 1.8 Mô hình nghiên cứu đề xuất
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
Chất lượng kiểm toán (đầu ra, kết quả
đạt được) Nhóm nhân tố chính trị xã hội:
-Sự hoàn thiện của hệ thống luật pháp
-Vai trò giám sát của Quốc hội và các ủy ban trong quốc hội
-Yêu cầu từ các cấp chính quyền -Áp lực từ các nhóm lợi ích
Nhóm nhân tố kỹ năng của KTV - Tính độc lập
- Năng lực
- Khả năng chuyên môn
- Tuân thủ các chuẩn mực và phương pháp kiểm toán,
- Am hiểu đơn vị được kiểm toán
- Áp lực công việc đối với KTV/ tổ kiểm toán - Khả năng tổng hợp, phân tích viết báo cáo
kiểm toán
Nhóm nhân tố Khả năng triển khai kiểm toán - Vai trò của Tổng kiểm toán
- Tính độc lập của KTNN
- Vai trò của Kiểm toán trưởng KTNN CNIb - Nguồn lực tài chính, phương tiện
- Xây dựng chuẩn mực, quy trình, cẩm nang kiểm toán
- Phương pháp tổ chức triển khai kiểm toán - Kiểm soát chất lượng kiểm toán của Vụ chế
độ & KSCL kiểm toán, Vụ Tổng hợp - Kiểm soát chất lượng kiểm toán trong
KTNN CNIb
- Khả năng đào tạo nguồn nhân lực kiểm toán Nhóm nhân tố Đặc điểm đơn vị được kiểm toán
- Sự hiểu biết của lãnh đạo đơn vị về luật pháp, chuẩn mực và các quy định pháp lý hiện hành có liên quan
- Tính chính trực của Ban lãnh đạo về trách nhiệm công bố BCTC một cách trung thực và hợp lý
- Tính đơn giản trong lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán
- Tính đơn giản của các khoản mục/nghiệp vụ kế toán của đơn vị được kiểm toán
+ Sự hoàn thiện của hệ thống luật pháp
Hệ thống luật pháp phải đầy đủ và phù hợp: Một hành lang pháp lý phải đầy đủ, nghĩa là đảm bảo bao quát hết tất cả các vấn đề liên quan đến kiểm toán sẽ giúp KTV có đầy đủ căn cứ pháp lý cần thiết cho hoạt động kiểm toán; và phù hợp, tức là phải nhằm đáp ứng yêu cầu của thực tiễn, không lạc hậu. Nếu hướng dẫn chưa phù hợp với tình hình thực tế, dẫn đến việc các CTKT cũng như đơn vị kiểm toán có những cách hiểu và áp dụng không thống nhất đối với cùng một vấn đề; Ngoài ra, chế tài xử phạt và trách nhiệm của các bên liên quan rõ ràng, dễ hiểu, không gây nhiều cách hiểu khác nhau (Bùi Thị Thủy, 2014).
Như vậy, một môi trường pháp lý càng phù hợp sẽ càng giúp đảm bảo và nâng cao chất lượng kiểm toán.
+ Vai trò giám sát của Quốc hội và các ủy ban trong Quốc hội
Trong nghiên cứu của Narth, Quốc hội và chính quyền Trung Ương đóng vai trò giám sát các cơ quan công quyền (Request for control on public sector entities), đảm bảo tài nguyên quốc gia được sử dụng đúng mục đích.
Tại Việt Nam theo Luật Kiểm toán nhà nước, Quốc hội, Ủy ban thường vụ Quốc hội, Hội đồng dân tộc, các Ủy ban của Quốc hội, Đoàn đại biểu Quốc hội, đại biểu Quốc hội theo chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của mình giám sát hoạt động của Kiểm toán nhà nước theo quy định của pháp luật; Tổng Kiểm toán nhà nước báo cáo kết quả kiểm toán, báo cáo công tác của Kiểm toán nhà nước trước Quốc hội, Ủy ban thường vụ Quốc hội; báo cáo, giải trình, cung cấp tài liệu, nghiên cứu và trả lời các kiến nghị theo yêu cầu của Hội đồng dân tộc, các Ủy ban của Quốc hội, Đoàn đại biểu Quốc hội, đại biểu Quốc hội; trả lời chất vấn của đại biểu Quốc hội trước Quốc hội hoặc Ủy ban thường vụ Quốc hội.
Do đó, vai trò giám sát của Quốc hội và các cơ quan thuộc quốc hội rất quan trọng trong việc đảm bảo chất lượng kiểm toán của KTNN.
+ Yêu cầu kiểm toán và sự phối hợp từ chính quyền các cấp
Chất lượng kiểm toán chịu ảnh hưởng từ nhu cầu được kiểm toán của các đơn vị, cũng như sự phối hợp của họ với cơ quan kiểm toán (Narth, 2011).
Theo Luật Kiểm toán nhà nước, Hội đồng dân tộc, các Ủy ban của Quốc hội, Đoàn đại biểu Quốc hội, Thường trực Hội đồng nhân dân, Ủy ban nhân dân tỉnh, thành phố trực thuộc trung ương và cơ quan, tổ chức có quyền đề nghị Kiểm toán nhà nước thực hiện kiểm toán nếu không có trong kế hoạch kiểm toán năm của Kiểm toán nhà nước.
Chính phủ, các bộ, cơ quan ngang bộ trong phạm vi nhiệm vụ, quyền hạn của mình phối hợp với Kiểm toán nhà nước trong tổ chức và hoạt động kiểm toán nhà nước; thực hiện, đôn đốc và chỉ đạo các cơ quan liên quan thực hiện và báo cáo kết quả thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán nhà nước; Hội đồng nhân dân giám sát việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán nhà nước tại địa phương.
+ Áp lực từ các nhóm đối tượng trong xã hội
Chất lượng kiểm toán cũng càng ngày càng phải được nâng cao để đáp ứng nhu cầu từ sự kêu gọi và mong đợi của các nhóm đối tượng trong xã hội, do: Sự gia tăng trong nhận thức của cộng đồng về chi tiêu của chính phủ và vai trò của Kiểm toán nhà nước; Sự gia tăng trong chi tiêu của Chính phủ và Sự gia tăng số lượng sắc thuế và thuế suất để tài trợ cho các hoạt động của chính phủ (Narth, 2011).
Thang đo cho nhóm nhân tố này được trình bày ở bảng 1.1.
Bảng 1.1 Nhóm nhân tố Chính trị xã hội
Mã Nhân tố Tác giả/ Ngƣời đã sử
dụng trƣớc đây
BN1 Vai trò giám sát của Quốc hội và các ủy ban trong quốc hội Narth, 2011
Đặng Anh Tuấn, 2015 BN2 Yêu cầu từ các cấp chính quyền
BN3 Áp lực từ các nhóm/đối tượng cộng đồng
BN4 Sự hoàn thiện của hệ thống luật pháp
Defond & Zhang, 2002 Bùi Thị Thủy, 2014
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
- Nhóm 2: Kỹ năng của KTV
KTV/Tổ kiểm toán là những người trực tiếp thực hiện cuộc kiểm toán, có trách nhiệm phát hiện và báo cáo về các sai phạm trọng yếu (nếu có), vì vậy, cho dù
các nhân tố khác như môi trường Chính trị không thuận lợi, BCTC được lập thiếu trung thực bởi ban lãnh đạo do trình độ, sự thận trọng hoặc do cố ý, với năng lực và tính độc lập khách quan của các KTV, chất lượng kiểm toán vẫn có thể được đảm bảo (Bùi Thị Thủy, 2014).
Tổng quan nghiên cứu đã cho thấy, các nhân tố thuộc về KTV được nhiều nghiên cứu đánh giá là nhân tố quan trọng nhất ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán, nhóm nhân tố này còn được coi là thuộc tính hình thành nên chất lượng kiểm toán. Thực tế tại Việt Nam, các nhân tố thuộc KTV chưa đảm bảo, một phần do hoạt động kiểm toán còn mới ở Việt Nam, phần khác do chưa được quan tâm chú trọng.
Nhóm nhân tố Kỹ năng của KTV được xác định bao gồm 7 nhân tố gồm: + Tính độc lập
Tính độc lập trong kiểm toán được xác định là độc lập về hình thức biểu hiện và độc lập trong thực tế (độc lập trong tư tưởng). Độc lập trong tư tưởng thể hiện KTV cần phải đưa ra ý kiến khách quan và vô tư (Richard, 2006). Tính độc lập trong hình thức biểu hiện nhằm đáp ứng đòi hỏi về tính độc lập đối với người sử dụng, ngoại trừ sự độc lập trong mối quan hệ với khách hàng (bao gồm cả sự cần thiết luân phiên KTV), các bên thứ ba phải nhận thấy KTV là người có khả năng duy trì sự vô tư trong các phán đoán và chống lại các sức ép từ phía các nhà quản lý của khách hàng (Richard, 2006).
Trong hoạt động kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thật sự độc lập, khách quan, không bị chi phối hoặc bị tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần khi kiểm toán và đưa ra kết luận, kiến nghị kiểm toán. Độc lập với đơn vị được kiểm toán và các nhóm lợi ích bên ngoài khác là yêu cầu cần thiết đối với kiểm toán viên nhà nước, điều tối quan trọng trong việc đảm bảo chất lượng kiểm toán của KTNN.
+ Năng lực
Năng lực nghề nghiệp thể hiện trình độ của KTV (chủ yếu nói đến các bằng cấp mà KTV đã đạt được hoặc tham gia các lớp nâng cao trình độ bắt buộc theo qui định), qua đó thể hiện sự hiểu biết và kiến thức cá nhân của KTV (Richard, 2006,
p157). Một KTV có năng lực nghề nghiệp đồng nghĩa với một KTV có chất lượng (tức là có khả năng hiểu biết và kinh nghiệm để thực hiện công việc kiểm toán BCTC (Richard 2006). Các thành viên kiểm toán có năng lực nghề nghiệp thường là các CA/CPA (kế toán trưởng/kế toán viên có chứng chỉ) có chất lượng, nắm vững chuẩn mực kế toán, kiểm toán, cũng như khả năng phát hiện sai phạm trọng yếu.
+ Kỹ năng chuyên môn
KTV có kỹ năng sẽ có khả năng đánh giá được tính hợp lý trong ước tính kế toán và các xét đoán quan trọng của khách hàng khi lập và trình bày BCTC, do đó, sẽ làm tăng áp lực lên khách hàng trong việc tuân thủ nguyên tắc CLKT (KymBoon & cộng sự, 2008).
Theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước số 30, Kiểm toán viên phải có các kỹ năng chuyên môn để thực hiện các công việc của một cuộc kiểm toán, có khả năng vận dụng các kỹ năng chuyên môn phù hợp với sự đa dạng, phức tạp của nhiệm vụ được giao.
+ Tuân thủ các chuẩn mực và phương pháp kiểm toán
Theo Carcello & cộng sự (2002), “DNKT nào hiếm khi bị phát hiện thấy sự cẩu thả trong các vụ kiện thì đồng nghĩa với việc DNKT đó cung cấp một sự đảm bảo về sự thận trọng chuyên nghiệp”. DNKT có phương pháp luận kiểm toán càng tốt, thì càng có xu hướng phát hành BCKT công bố những vi phạm của khách hàng tốt hơn. KTV nếu bỏ sót hoặc không thực hiện đúng các thủ tục kiểm toán sẽ làm giảm CLKT.
KTV có năng lực và kỹ năng để thực hiện kiểm toán, nhưng vẫn phải luôn luôn tuân thủ các chuẩn mực và phương pháp kiểm toán được quy dịnh và hướng dẫn. Ý thức tuân thủ Chuẩn mực và phương pháp kiểm toán là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến CLKT, qua đó cũng làm ảnh hưởng đến sự hài lòng của người sử dụng đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán.
+ Am hiểu đơn vị được kiểm toán
Kinh nghiệm kiểm toán là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán. Kinh nghiệm thể hiện KTV đã từng thực hiện kiểm toán khách hàng
trước đó, có kinh nghiệm lập kế hoạch kiểm toán hữu hiệu và hiệu quả tại đơn vị. Một tổ kiểm toán có kinh nghiệm thể hiện đã hiểu biết về hoạt động, hệ thống thông tin và những rủi ro chính của đơn vị, KTV đã chú ý tới các sai sót hoặc đưa ra các dự đoán rủi ro và sẽ có các yêu cầu điều chỉnh đối với đơn vị được kiểm toán (Bùi Thị Thủy, 2014).
+ Khả năng tổng hợp, phân tích viết báo cáo kiểm toán
Theo Đặng Anh Tuấn (2015), trong hướng dẫn của INTOSAI (2004) “KTV hoạt động có thể phải đối mặt với việc cân nhắc hàng loạt vấn đề và tham vọng. Họ đỏi hỏi kỹ năng trong hoạt động phân tích và thực tiễn quản lý. Họ phải chấp nhận quen thuộc với bối cảnh tổ chức rộng khắp và các đề tài chủ yếu. Họ có khả năng viết báo cáo một cách logic và diễn giải được các vấn đề phức tạp”.
Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán. Kiểm toán