Thông tin chi phắ thực hiện (còn gọi là các thông tin quá khứ) là nguồn thông tin chi phắ thu nhận ựược từ những sự kiện kinh tế ựã phát sinh trong hoạt ựộng
Dự toán tiêu thụ Dự toán tồn kho Dự toán sản xuất Dự toán chi phắ bán hàng, QLDN Dự toán CP NVLTT Dự toán CPNCTT Dự toán CPSXC Dự toán giá vốn hàng bán Dự toán Báo cáo tài chắnh Dự toán Tiền
SXKD của doanh nghiệp.
Thông tin chi phắ thực hiện do kế toán quản trị cung cấp là các thông tin liên quan ựến các chi phắ thực tế phát sinh theo loại chi phắ, tổng mức chi phắ và ựược chi tiết theo từng mặt hàng, từng bộ phận, từng mục tiêu theo yêu cầu của nhà quản lý.
Thông tin chi phắ thực hiện do kế toán quản trị cung cấp nhấn mạnh ựến trách nhiệm của các nhà quản lý thuộc các cấp quản lý (trong ựó tập trung vào cấp quản trị cấp thấp như các tổ, ựội, phân xưởng sản xuất hay bộ phận quản lý và phục vụ- là nơi trực tiếp phát sinh các chi phắ) nhằm gắn trách nhiệm của các nhà quản trị với chi phắ phát sinh thông qua hình thức thông tin chi phắ ựược cung cấp theo các trung tâm chi phắ (nguồn gây ra chi phắ).
để thu nhận, xử lý và phản ánh hệ thống thông tin thực hiện, KTQT chi phắ vận dụng các phương pháp kế toán như phương pháp chứng từ, phương pháp tài khoản, phương pháp tổng hợp cân ựối,... thông qua việc tổ chức hệ thống chứng từ hạch toán chi phắ, tổ chức xác ựịnh chi phắ cho các ựối tượng chịu phắ theo ựặc ựiểm tổ chức sản xuất của doanh nghiệp và tổ chức hệ thống báo cáo chi phắ thực hiện.
2.2.2.1. Tổ chức hệ thống chứng từ hạch toán chi phắ
Khi các hoạt ựộng phát sinh chi phắ ựược thực hiện, tổ chức thu thập thông tin ban ựầu ựược hiểu là việc xác ựịnh các loại chứng từ và quy trình luân chuyển chứng từ ựể theo dõi sự vận ựộng của tài sản, nguồn vốn gắn liền với sự phát sinh chi phắ. Như ựã trình bày ở trên, chi phắ là biểu hiện bằng tiền của các nguồn lực bị hao phắ mà doanh nghiệp sử dụng cho quá trình sản xuất kinh doanh. Vì vậy, chi phắ phát sinh luôn gắn liền với quá trình tiêu hao tài sản hoặc gia tăng các nguồn nợ phải trả. Xét theo nội dung kinh tế của chi phắ tức là theo các nguồn lực bị hao phắ là cơ sở ựể xác ựịnh các loại chứng từ phát sinh bao gồm: (1) Các chứng từ phản ánh chi phắ nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, (2) Các chứng từ phản ánh chi phắ nhân công, (3) Các chứng từ phản ánh chi phắ TSCđ, (4) Các chứng từ phản ánh chi phắ dịch vụ mua ngoài, (5) Các chứng từ phản ánh các chi phắ bằng tiền khác, (6) Các chứng từ phản ánh kết quả sản xuất. để tăng cường công tác quản lý chi phắ cũng như ựể cung cấp các thông tin ựặc thù cho hệ thống kế toán quản trị chi phắ,
ngoài các nội dung có sẵn trên mẫu chứng từ, các doanh nghiệp có thể thiết kế bổ sung thêm các thông tin chi tiết về các nghiệp vụ kinh tế. Vắ dụ như ựối tượng phát sinh chi phắ,...
2.2.2.2. Tổ chức hệ thống thông tin chi phắ sản xuất
Một trong những mục tiêu qua trọng của HTTT chi phắ hỗ trợ cho quá trình sản xuất là quản lý chi tiết các chi phắ phát sinh. Chi tiết các khoản chi phắ cung cấp những thông tin kiểm soát quan trọng (chẳng hạn như những chênh lệch giữa chi phắ ựịnh mức và chi phắ thực tế) và những yêu cầu về thông tin này cũng thay ựổi phụ thuộc vào ựặc ựiểm tổ chức sản xuất của doanh nghiệp. Các doanh nghiệp sản xuất thường ựòi hỏi các thông tin về chi phắ sản xuất theo hai dạng: HTTT chi phắ sản xuất theo ựơn ựặt hàng (job costing system) và HTTT chi phắ theo quá trình
(process costing system).
Hệ thống thông tinchi phắ theo ựơn ựặt hàng
Hệ thống thông tin chi phắ theo ựơn hàng giúp theo dõi các chi phắ về nguyên vật liệu, nhân công, chi phắ sản xuất chung cho từng ựơn hàng hay nhóm sản phẩm và ựược áp dụng ựối với các doanh nghiệp thực hiện từng ựơn hàng riêng biệt theo yêu cầu của khách hàng. đối tượng chịu chi phắ là ựơn hàng. đơn hàng có thể là một sản phẩm riêng biệt hoặc một số sản phẩm khác nhaụ Các sản phẩm thực hiện có khi là sản phẩm duy nhất, không lặp lạị Tài khoản chi phắ sẽ ựược mở và theo dõi theo từng ựơn ựặt hàng. Chi phắ của từng ựơn vị sản phẩm của từng công việc cá biệt ựược tắnh bằng cách chia tổng chi phắ của ựơn hàng cho số lượng sản phẩm của ựơn hàng ựó [5,276]. Mỗi ựơn hàng sử dụng một tài khoản CP sản xuất kinh doanh dở dang. Như vậy, tùy theo số lượng ựơn hàng thực hiện ựể xác ựịnh có bao nhiêu tài khoản CP SXKD dở dang trong hệ thống kế toán. Tài khoản Thành phẩm gồm nhiều dòng chi phắ chuyển ựến từ các tài khoản CP SXKD dở dang của mỗi ựơn hàng.
Chu trình luân chuyển chi phắ qua các tài khoản ựược thể hiện theo Phụ lục 04
Quy trình hạch toán chi phắ theo ựơn hàng: Gồm 6 bước như sau:
ựơn hàng thực hiện song song, mỗi ựơn hàng sử dụng một phiếu ghi chép riêng. Nội dung chắnh của phiếu ghi chép là liệt kê toàn bộ chi phắ phát sinh cho việc thực hiện ựơn hàng
- Bước 2: Xác ựịnh các CP trực tiếp ựể thực hiện ựơn hàng. Lưu ý việc phân loại chi phắ là trực tiếp hay gián tiếp phải ựược thực hiện từ giai ựoạn lập dự toán chi phắ cho ựơn hàng.
- Bước 3: Xác ựịnh các CP gián tiếp ựể thực hiện ựơn hàng và tập hợp chúng vào các tài khoản chờ phân bổ.
- Bước 4: Xác ựịnh tiêu thức phân bổ CP. đây là yếu tố liên kết giữa CP gián tiếp và ựối tượng chịu chi phắ. Yếu tố này có thể là các yếu tố tài chắnh (CP NVL chắnh, CP nhân công trực tiếp) hoặc là các yếu tố phi tài chắnh (sản lượng sản phẩm sản xuất, số giờ công, số giờ máy,Ầ)
- Bước 5: Tắnh mức phân bổ chi phắ gián tiếp và giá trị chi phắ gián tiếp phân bổ cho ựối tượng chịu chi phắ theo công thức:
Tổng chi phắ gián tiếp Mức phân bổ chi phắ gián
tiếp = Tổng tiêu thức phân bổ CP (2.2)
Giá trị chi phắ gián tiếp phân bổ cho ựối
tượng chịu chi phắ
= Mức phân bổ chi phắ gián tiếp ừ
Tiêu thức phân bổ CP của ựối tượng
chịu chi phắ
(2.3)
Có bao nhiêu tiêu thức phân bổ CP sẽ xác ựịnh bấy nhiêu mức phân bổ chi phắ. - Bước 6: Tổng hợp toàn bộ CP trực tiếp và gián tiếp vào ựối tượng chịu chi phắ, hoàn thành việc tắnh chi phắ cho ựơn hàng.
Trong suốt quá trình thực hiện ựơn hàng, các chi phắ liên quan ựến ựơn hàng ựược ghi nhận theo ba loại chi phắ qua các giai ựoạn:
- Chi phắ NVL chắnh tập hợp các số liệu từ các phiếu xuất kho NVL có liên quan ựến ựơn hàng.
- Chi phắ lao ựộng trực tiếp tập hợp từ các phiếu chấm công có liên quan ựến ựơn hàng.
Trình tự thực hiện quá trình hạch toán chi phắ theo ựơn hàng ựược khái quát qua sơ ựồ 2.6: Phiếu XK vật liệu đơn ựặt hàng Lệnh sản xuất Phiếu theo dõi lao ựộng Phiếu ghi chép CP theo ựơn hàng Tập hợp chi phắ Mức phân bổ chi phắ gián tiếp
Sơ ựồ 2.6: Trình tự thực hiện quá trình hạch toán chi phắ theo ựơn hàng
Hệ thống thông tin chi phắ theo quá trình sản xuất
Hệ thống thông tin chi phắ theo quá trìnhsản xuất áp dụng ựối với các doanh nghiệp sản xuất có tắnh lặp ựi lặp lại với số lượng sản phẩm giống nhau trong một quy trình sản xuất. Các tài khoản chi phắ sẽ ựược mở cho từng dây chuyền công nghệ, phân xưởng và chi phắ của một sản phẩm ựược xác ựịnh bằng cách phân bổ chi phắ cho khối sản phẩm giống nhaụ Mỗi bộ phận sản xuất sử dụng một tài khoản CP SXKD dở dang. Do vậy, số lượng tài khoản CP SXKD dở dang phụ thuộc vào số lượng bộ phận sản xuất (phân xưởng, dây chuyền công nghệ). Tài khoản Thành phẩm chỉ có một dòng chi phắ duy nhất chuyển ựến từ tài khoản CP SXKD dở dang của bộ phận cuối cùng [5, 283].
Chu trình luân chuyển chi phắ qua các tài khoản ựược thể hiện theo Phụ lục 05
Quy trình thực hiện Báo cáo chi phắ sản xuất: theo 4 bước sau:
Bước 1: Trước hết xác ựịnh ựối tượng hạch toán chi phắ là các sản phẩm do DN sản xuất. Sau ựó, xác ựịnh dòng sản lượng thực tế (gồm cả sản phẩm hoàn thành và sản phẩm dở dang)
Bước 2: Từ dòng sản lượng thực tế, tắnh số lượng SP tương ựương căn cứ vào mức ựộ hoàn thành của SPĐ. Có hai phương pháp xác ựịnh số lượng SP tương ựương là Phương pháp trung bình trọng và phương pháp nhập trước xuất trước.
Theo Phương pháp trung bình trọng, số lượng SPĐ ựầu kỳ xem như luôn hoàn thành và không cần quy ựổi mà chỉ cần quy ựổi số lượng SPĐ cuối kỳ
Số lượng SP tương ựương =
Số lượng SP hoàn thành trong kỳ +
Số lượng SP tương ựương
của SPĐ cuối kỳ (2.4)
Theo phương pháp nhập trước xuất trước, giả thiết sản lượng sản phẩm sản xuất trước sẽ hoàn thành trước, do ựó số lượng SP tương ựương cần phải quy ựổi cho cả SPĐ ựầu kỳ và cuối kỳ
Số lượng SP tương ựương =
Số lượng SP tương ựương của
SPĐ ựầu kỳ + Số lượng bắt ựầu SX và hoàn thành trong kỳ + Số lượng SP tương ựương của
SPĐ cuối kỳ
(2.5) Bước 3: Tắnh chi phắ ựơn vị tương ựương theo công thức:
CP kỳ trước chuyển sang + CP phát sinh kỳ này Chi phắ ựơn vị sản
phẩm tương ựương = Số lượng SP tương ựương (2.6)
Bước 4: Phân bổ chi phắ cho sản phẩm hoàn tất và sản phẩm dở dang cuối kỳ. Trình tự thực hiện quá trình hạch toán chi phắ theo quá trình sản xuất ựược khái quát qua sơ ựồ 2.7:
Sơ ựồ 2.7: Trình tự thực hiện quá trình hạch toán chi phắ theo quá trình sản xuất
đối với các chi phắ ngoài sản xuất, phạm vi tập hợp chi phắ sản xuất thường ựược xác ựịnh theo không gian phát sinh chi phắ, ựó là các bộ phận, phòng ban,... Do vậy, các tài khoản CP bán hàng, CP quản lý doanh nghiệp sẽ ựược mở cho các bộ phận ựể tập hợp chi phắ.
2.2.2.3. Xác ựịnh chi phắ cho các ựối tượng chịu phắ theo các phương pháp truyền thống
Hiện nay, kế toán chi phắ sản xuất và giá thành sản phẩm theo các phương pháp truyền thống thường áp dụng một trong ba phương pháp hạch toán chi phắ sản
Chi phắ NVL TT Chi phắ NC TT
Chi phắ SXC
Chi phắ SXKD dở dang PX1
Báo cáo sản xuất PX 1
Chi phắ SXKD dở dang PX2
Báo cáo sản xuất PX 2
xuất ựể xác ựịnh chi phắ cho ựối tượng chịu phắ là phương pháp chi phắ thực tế, phương pháp chi phắ thực tế kết hợp chi phắ ước tắnh và phương pháp chi phắ ựịnh mức [5,21].
Phương pháp chi phắ thực tế dựa trên nền tảng thông tin chi phắ nguyên vật liệu trực tiếp, chi phắ nhân công trực tiếp, chi phắ sản xuất chung thực tế phát sinh trong quá trình sản xuất ựược phản ánh vào TK Chi phắ sản xuất dở dang. Sử dụng phương pháp này, vấn ựề khó khăn mà DN gặp phải ựó là ựo lường chi phắ sản xuất chung. Thường khi sản phẩm sản xuất xong hoặc thậm chắ ựã tiêu thụ mới xác ựịnh ựược bởi lý do tổng chi phắ sản xuất chung thực tế chỉ xác ựịnh ựược khi DN nhận ựược các hóa ựơn chứng từ của kỳ ựó. Do vậy, tắnh kịp thời của thông tin phục vụ cho việc ra quyết ựịnh quản lý không thực hiện ựược.
Phương pháp chi phắ thực tế kết hợp chi phắ ước tắnh thực hiện việc xác ựịnh tắnh giá phắ sản phẩm sản xuất trên cơ sở kết hợp thông tin chi phắ thực tế (ựối với chi phắ nguyên vật liệu trực tiếp và chi phắ nhân công trực tiếp) và thông tin chi phắ ước tắnh (ựối với chi phắ sản xuất chung) ựể ước tắnh nhanh giá thành sản xuất trong kỳ, sau ựó cuối kỳ ựiều chỉnh về thực tế nhằm giải quyết tắnh kịp thời về giá phắ sản phẩm sản xuất.
Chi phắ sản xuất chung ựược phân bổ cho các ựối tượng tập hợp chi phắ bằng cách xây dựng ựơn giá phân bổ ước tắnh cho từng ựối tượng chịu phắ.
Chi phắ sản xuất chung dự toán đơn giá phân bổ chi phắ
sản xuất chung ước tắnh = Tổng mức ước tắnh của tiêu thức phân bổ (2.7) Căn cứ vào mức hoạt ựộng thực tế của tiêu thức phân bổ:
Chi phắ sản xuất chung ước tắnh =
đơn giá phân bổ chi
phắ SXC ước tắnh ừ Mức hoạt ựộng thực tế của tiêu thức phân bổ (2.8) để áp dụng phương pháp này, doanh nghiệp cần xây dựng dự toán chi phắ sản xuất chung cho từng bộ phận, tổ chức (phân xưởng, bộ phận sản xuất) và ước tắnh tổng mức tiêu thức phân bổ của bộ phận ựó ngay từ ựầu năm. Cuối năm tài chắnh, sau khi tiến hành tập hợp chi phắ sản xuất chung thực tế tiến hành xử lý phần chênh lệch.
Phương pháp chi phắ ựịnh mức thực hiện việc xác ựịnh giá phắ sản phẩm sản xuất dựa trên ựịnh mức chi phắ cho cả ba khoản mục phắ ựã ựược thiết kế.
GT ựơn vị ựịnh mức = CP NVL ựịnh mức + CPNCTT ựịnh mức + Biến phắ SXC ựịnh mức + định phắ SXC ựịnh mức (2.9) Tổng giá thành SP theo CP ựịnh mức = Số lượng SP hoàn thành ừ GT ựơn vị ựịnh mức (2.10) CPSX dở dang cuối kỳ = Số lượng
SPĐ cuối kỳ ừ Tỷ lệ hoàn thành ừ GT ựơn vị ựịnh mức (2.11) Áp dụng phương pháp ựịnh mức thì cuối kỳ, doanh nghiệp cần tổng hợp chi phắ thực tế, xác ựịnh phần chênh lệch giữa chi phắ thực tế và chi phắ ựịnh mức và có biện pháp xử lý.
Trong ba phương pháp trên ta có thể thấy phương pháp chi phắ thực tế kết hợp chi phắ ước tắnh và phương pháp chi phắ ựịnh mức có tắnh ưu việt hơn do khả năng cung cấp thông tin về giá phắ sản phẩm sản xuất nhanh chóng, kịp thời cho công tác ra quyết ựịnh. Tuy nhiên, sử dụng hai phương pháp này phần chênh lệch giữa chi phắ ước tắnh, chi phắ ựịnh mức và chi phắ thực tế phải ựược tập hợp và kết chuyển vào ba tài khoản là tài khoản Giá vốn hàng bán, tài khoản Thành phẩm, tài khoản Chi phắ sản xuất kinh doanh dở dang theo tỷ lệ số dư của các tài khoản ựó trước khi có các bút toán khoá sổ cuối kỳ.
2.2.2.4. Tổ chức xác ựịnh chi phắ cho các ựối tượng chịu phắ theo mô hình quản lý chi phắ hiện ựại
Phương pháp xác ựịnh giá phắ theo hoạt ựộng
Các phương pháp hạch toán chi phắ truyền thống chỉ chú trọng ựến việc phân bổ chi phắ sản xuất gián tiếp (chi phắ SXC) vào sản phẩm và chỉ sử dụng các tiêu thức phân bổ dựa trên sản lượng sản xuất như số giờ máy, chi phắ nhân công trực tiếp,... Trong khi ựó, trong chi phắ sản xuất chung có nhiều thành phần không liên quan tới sản lượng sản xuất như chi phắ hoạt ựộng của phân xưởng, chi phắ ựiều hành do ựó nếu áp dụng tiêu thức phân bổ dựa trên sản lượng sản xuất thì sẽ không chắnh xác ựặc biệt là từ những năm 1980, khi chi phắ sản xuất chung ngày càng
chiếm tỷ trọng cao trong tổng chi phắ sản xuất. Bên cạnh ựó, các hoạt ựộng tạo chi phắ trong chuỗi gắa trị không chỉ riêng bộ phận sản xuất mà còn nhiều hoạt ựộng khác như thiết kế, tiếp thị,... Chắnh vì vậy, phương pháp xác ựịnh giá phắ theo hoạt ựộng (Activity- Based Costing - ABC) ựã ựược các nhà nghiên cứu kế toán quản trị hiện ựại xây dựng và phát triển ựể cung cấp các thông tin ựầy ựủ và chắnh xác hơn