V. LỜI MỞ ĐẦU
2.3.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán
Trong giai đoạn này KTV có thể thực hiện các thử nghiệm về khảo sát KSNB và thử nghiệm kiểm tra chi tiết hoặc chỉ thực hiện các thử nghiệm kiểm tra chi tiết. Trong trường hợp KSNB được đánh giá là hiệu quả, đáng tin cậy KTV thường thực hiện đánh giá KSNB để đánh giá lại một lần nữa xem rủi ro kiểm soát có thực sự như
nhận định ban đầu của KTV không, để từ đó có cơ sở tăng cường hay giảm bớt các thử nghiệm cơ bản. Nếu KSNB thật sự đáng tin cậy như đánh giá ban đầu thì KTV sẽ giảm bớt các thử nghiệm cơ bản giúp tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán mà vẫn đảm bảo được chất lượng của cuộc kiểm toán. Nếu KSNB được đánh giá là không
có hiệu quả thì KTV sẽ bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát và tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản vì lúc này KSNB của khách hàng không đáng tin cậy.
a, Thực hiện thử nghiệm kiểm soát.
Mục đích thử nghiệm: Việc thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với khoản mục CPBH là để thu thập bằng chứng về sự hiện hữu của các quy chế và thủ tục kiểm soát
để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản. Nếu rủi ro kiểm soát cao thì KTV không tin tưởng
vào KSNB đó và sẽ mở rộng phạm vi thủ tục kiểm tra cơ bản để thu thập bằng chứng,
và ngược lại.
Nội dung thử nghiệm
Về khâu thiết kế: Đơn vị khách hàng có thiết kế các quy định về quản lý nói chung và về KSNB nói riêng đối với các nghiệp vụ liên quan đến CPBH. Những quy định bao gồm: quy định về chức năng, trách nhiệm, quyền hạn và nghĩa vụ của người
hay bộ phận có liên quan đến xử lý các công việc và quy định về trình tự, thủ tục thực
Các quy định cụ thể để quản lý và kiểm soát đối với CPBH là :các chính sách, quy chế để quản lý và kiểm soát các hoạt động liên quan đến việc chào hàng, giới thiệu sản phẩm, quảng cáo sản phẩm, hoa hồng bán hàng hay bảo hành sản phẩm...; chi phí tiền lương, các khoản trích theo lương, khấu hao TSCĐ, các quy định với phòng kế toán về kiểm soát các khoản CPBH phát sinh trong kỳ nhằm hạn chế các sai phạm có thể xảy ra khi ghi nhận các khoản CPBH trên hệ thống kế toán của đơn vị; các quy định, thủ tục đối với việc xác định và ghi nhận các khoản CPBH.
Về khâu vận hành: Khảo sát việc vận hành (thực hiện) các quy chế KSNB đã xây dựng ở trên có được thực hiện nghiêm chỉnh,có hiệu lực hay không thông qua sự
phân công, bố trí nhân sự, hướng dẫn thực hiện các quy định, trình tự, thủ tục đó, kiểm tra giám sát việc thực hiện công việc...
b, Thực hiện thử nghiệm cơ bản. - Thủ tục phân tích
Phân tích các thông tin tài chính: KTV dựa vào BCTC để lấy số liệu cho việc so sánh hay lập các tỷ suất rồi so sánh, chỉ ra sự biến động của các thông tin và đưa ra định hướng cho các kiểm tra chi tiết tiếp theo. So sánh CPBH kỳ này với kỳ trước hoặc với số kế hoạch, số dự toán đã điều chỉnh theo sản lượng tiêu thụ của đơn vị khách hàng. Mọi sự biến động cần tìm hiểu nguyên nhân cụ thể để xem xét tính hợp lý hay những nghi ngờ về khả năng sai phạm. Phân tích sự biến động của CPBH hàng
tháng, trên cơ sở kết hợp với doanh thu và giải thích sự biến động lớn, nếu có. So sánh tỷ trọng CPBH trên doanh thu để xem có biến động qua các kỳ không?
Phân tích các thông tin phi tài chính: như môi trường kinh doanh, đặc thù kinh doanh, giá cả thị trường, về chính sách của nhà nước,... vì các thông tin phi tài chính có liên quan và ảnh hưởng trực tiếp hay gián tiếp đến thông tin tài chính của CPBH rất đa dạng.
- Kiểm tra chi tiết về CPBH.
Mau có hai loại là mẫu thống kê và mẫu phi thống kê. Phương pháp chọn mẫu có hai phương pháp là chọn mẫu xác suất và chọn mẫu phi xác suất. Phương pháp chọn mẫu xác suất sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, và các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; được dùng để chọn mẫu thống kê (thường xuyên) và mẫu phi thống kê (ít). Phương pháp chọn mẫu phi xác suất là phương pháp dựa vào xét đoán của KTV để chọn mẫu, các phần tử có thể không được
lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; được dùng để chọn mẫu phi thống kê. KTV có thể chọn một trong hai phương pháp này để chọn mẫu cho khoản mục CPBH.
KTV xác định hệ số rủi ro (dựa vào cơ sở đánh giá IR, CR, DR); mức trọng yếu
thực hiện (50%-75% mức trọng yếu tổng thể); khoảng cách mẫu để xác định cỡ mẫu của nhóm nghiệp vụ có giá trị lớn hơn khoảng cách mẫu, nghiệp vụ đặc biệt và cỡ mẫu của nhóm nghiệp vụ không đặc biệt và có giá trị nhỏ hơn khoảng cách mẫu.
Do những khoản CPBH thường đã được khảo sát, kiểm tra số liệu liên quan ở các chu kỳ trước nên khi kiểm tra CPBH, KTV thường kết hợp kết quả khảo sát chi phí ở các chu kỳ khác. Khi kiểm toán CPBH, KTV thường quan tâm đến những khoản
chi phí có số tiền phát sinh lớn, dễ có gian lận sai sót như chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân viên, chi phí khác bằng tiền,...đặc biệt là khoản chi phí có biến động bất thường mà không mở rộng kiểm tra chi tiết đối với tất
cả các khoản chi phí. Một số thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện như sau:
- Lập bảng kê chi tiết theo từng giờ, ngày, tháng cụ thể trong năm của khoản mục chi phí bán hàng.
- Đối chiếu các khoản chi phí đã ghi nhận với các khoản mục kế toán đối ứng đã được kiểm toán.
- Sau khi số lượng phần tử được chọn ra, mục tiêu kiểm toán phải được đảm bảo thỏa mãn các CSDL sau:
Tính phát sinh: KTV kiểm tra các chứng từ làm căn cứ ghi nhận CPBH, có đầy đủ không, có hợp lý, hợp lệ, hợp pháp, có được phê duyệt đúng đắn không? Ví dụ như chi phí khấu hao TSCĐ dùng cho bộ phận bán hàng thì kiểm tra chính sách khấu
hao TSCĐ của doanh nghiệp xem có phù hợp với các chế độ kế toán, thông tư hướng
dẫn hiện hành hay không? Kiểm tra các tài liệu khác để chứng minh cho tính có thật của nghiệp vụ: kế hoạch bán hàng, kế hoạch quảng cáo, giới thiệu sản phẩm, hội nghị
khách hàng, kế hoạch sửa chữa TSCĐ, kế hoạch mua bằng phát minh, sáng chế, kế hoạch đào tạo cán bộ quản lý và quyết định của BGĐ về phê duyệt các kế hoạch trên.
Tính chính xác: Kiểm tra xem cơ sở tính toán đối với các khoản CPBH, xem có
đảm bảo tin cậy không, kiểm tra kết quả tính toán có chính xác không. KTV tính toán
lại rồi đối chiếu hoặc yêu cầu khách hàng giải trình nếu có nghi ngờ. Kiểm tra việc tính toán phân bổ CPBH, có hợp lý, đúng đắn, nhất quán với các kỳ trước không bằng
các kiểm tra xem chính sách phân bổ CPBH có hợp lý không, các tiêu thức phân bổ các chi phí gián tiếp như thế nào, việc ghi sổ các chi phí đó đã đúng chưa.
Tính đầy đủ: KTV kiểm tra đối chiếu giữa số lượng chứng từ về CPBH với sổ cái tài khoản 641 để kiểm tra việc ghi sổ có đầy đủ không? Có bỏ sót hay ghi trùng nghiệp vụ không?
Tính đúng kỳ: Đối chiếu ngày tháng phát sinh nghiệp vụ trên chứng từ với ngày,
tháng ghi sổ chứng từ đó. So sánh ngày tháng cập nhật trên sổ chi tiết CPBH với sổ chi tiết tài khoản đối ứng có liên quan.
Tính phân loại : Đọc nội dung khoản chi phí trong sổ kế toán chi tiết để kiểm tra xem việc phân loại khoản chi phí đó có đúng hay không để phát hiện ra các khoản
chi phí không được phép hạch toán vào CPBH và không được coi là chi phí hợp lý của doanh nghiệp theo quy định của luật thuế TNDN. Kiểm tra việc phân loại chi phí
theo đó khoản mục có phù hợp với chính sách, chế độ kế toán không. Kiểm tra việc ghi nhận nghiệp vụ vào sổ kế toán tương ứng và xem xét quan hệ đối ứng tài khoản trong hạch toán xem có chính xác và phù hợp với chế độ kế toán không ?
Xem xét việc trình bày, công bố thông tin CPBH trên BCTC có phù hợp với chế
độ kế toán và các quy định hiện hành không?