Đây là giai đoạn đầu tiên trong quy trình kiểm toán, có ảnh hưởng quan trọng đến sự hữu hiệu của cuộc kiểm toán, giúp giới hạn rủi ro kiểm toán ở mức chấp nhận được, đồng thời tối ưu hóa chi phí kiểm toán.
2.4.1.1. Xem xét chấp nhận khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng
Khi nhận được yêu cầu kiểm toán từ công ty khách hàng, công ty kiểm toán tiến hành đánh giá rủi ro có thể xảy ra khi tiến hành ký một hợp đồng kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) số 220 “Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán” quy định: “Trong quá trình duy trì khách hàng hiện có và đánh giá khách hàng
Kế hoạch kiểm toán
Xem xét chấp nhận khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng [A100] Tổng hợp kết quả kiểm toán [B410] Lập hợp đồng kiểm toán và lựa chọn nhóm kiểm toán
[A200]
Kiểm tra cơ bản tài sản [D100-D800]
Phân tích tổng thể báo cáo tài chính lần cuối [B420]
Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động [A300]
Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh quan trọng [A400]
Kiểm tra cơ bản nợ phải trả [E100-E600]
Thư giải trình của Ban Giámđốc và Ban quản trị [B440-B450]
Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính [A500]
Kiểm tra cơ bản nguồn vốn chủ sở hữu và khoản mục ngoài bảng CĐKT [F100- F400]
Đánh giá chung về hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro gian lận [A600]
Xác định mức trọng yếu
[A700] và phương pháp chọn mẫu - cỡ mẫu [A800]
Tổng hợp kế hoạch kiểm toán [A900]
QUẢN LÝ CUỘC KIỂM TOÁN
Thư quản lý và các tư vấn khách hàng khác [B200]
XÁC ĐỊNH, ĐÁNH GIÁ VÀ QUẢN LÝ RỦI RO
Soát xét, phêduyệt và phát hành báo cáo [B110]
Đánh giá lại mức trọng yếu và phạm vi kiểm toán [A700] - [A800] Tổ ng hợ p kế t qu ả ki ểm t oá n & đá nh gi á chấ t lư ợ ng Tổ ng hợ p kế t qu ả ki ểm t oá n
Kiểm tra kiểm soát nội bộ
[C100-C500] K iể m t ra c ơ bả n bả ng c ân đố i kế t oá n
Báo cáo tài chính và báo cáo kiểm toán [B300]
Kiểm tra các nội dung khác
[H100-H200]
Kiểm tra cơ bản báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
[G100-G700] TU Â N TH Ủ C H U Ẩ N M Ự C K IỂ M TO Á N V IỆ T N A M
Thực hiện kiểm toán Tổng hợp, kết luận và lập báo cáo P H Ù H Ợ P V Ớ I C H U Ẩ N M Ự C K Ế TO Á N V IỆ T N A M Lậ p kế ho ạc h và x ác đị nh r ủi r o Lậ p và s oá t xé t gi ấy t ờ l àm v iệ c
Soát xét việc kiểm soát chất lượng cuộc kiểm toán
tiềm năng, công ty kiểm toán phải cân nhắc đến tính độc lập, năng lực phục vụ khách hàng
của công ty kiểm toán và tính chính trực của Ban quản lý của khách hàng”.
Mỗi công ty kiểm toán phải tự xây dựng chính sách đánh giá rủi ro hợp đồng. Dựa vào xét đoán chuyên môn, các công ty căn cứ vào các yếu tố ngành nghề, mức độ quan tâm của công chúng, hiểu biết ngành nghề, trình độ công nghệ và đặc thù của nguồn nhân lực của Công ty để đưa ra quyết định có nhận lời mời kiểm toán không.
Do đó, kiểm toán cần đánh giá khả năng chấp nhận việc kiểm toán cho khách hàng mới và duy trì khách hàng cũ nhằm tránh các rủi ro trong hoạt động kiểm toán hay sự tổn hại đến uy tín của công ty kiểm toán.
❖ Đối với khách hàng mới: Công ty kiểm toán quan tâm đến:
- Tính trung thực của khách hàng, đặc thù kinh doanh quản lý.
- Doanh nghiệp đang bị kiện tụng.
- Doanh nghiệp chưa bao giờ được kiểm toán.
- Mức độ phức tạp của doanh nghiệp. KTV tìm hiểu bằng cách:
+ Tiếp xúc với bên thứ ba.
+ Tiếp xúc với kiểm toán viên tiền nhiệm.
+ Thu thập thông tin qua BCTC các năm.
+ Tiếp xúc với Ủy ban kiểm toán của khách hàng (các thành viên kiểm tra toàn bộ hoạt động tài chính của công ty).
❖ Đối với khách hàng cũ:
Hàng năm, sau khi hoàn thành kiểm toán, KTV cần cập nhật thông tin nhằm đánh giá lại khách hàng hiện có để xem nên tiếp tục kiểm toán cho họ hay cần thay đổi nội dung của hợp đồng kiểm toán không; vì có thể phát sinh những vấn đề mới như xung đột về lợi ích khiến không thể tiếp tục kiểm toán; hay cần ngưng kiểm toán cho khách hàng khi xảy ra tranh chấp giữa khách hàng và công ty kiểm toán.
Lúc này xảy ra 2 trường hợp: Trường hợp một là hợp đồng được đánh giá là rủi ro có thể chấp nhận được thì DN kiểm toán tiến hành các bước tiếp theo để lập kế hoạch kiểm toán.
Trường hợp hai, hợp đồng được đánh giá là rủi ro cao, tùy thuộc vào chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của DN trước khi chấp thuận khách hàng.
2.4.1.2. Hợp đồng hay Thư hẹn kiểm toán:
Sau khi chấp nhận khách hàng thì công ty sẽ thực hiện các phần tiếp theo là tiến hành lập và ký hợp đồng kiểm toán/ Thư hẹn kiểm toán.
Hợp đồng kiểm toán là sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký kết (công ty kiểm toán, khách hàng) về các điều khoản, điều kiện thực hiện kiểm toán, trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm của mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán, thời gian thực hiện và các điều khoản về phí, về xử lý khi tranh chấp hợp đồng. Nếu thực hiện trong thời gian ngắn, KTV có thể gửi cho khách hàng “Thư hẹn kiểm toán”, sau khi khách hàng xác nhận thư hẹn và gửi lại cho KTV, nó sẽ có vai trò như một hợp đồng.
Sau khi kết thúc hợp đồng kiểm toán theo thỏa thuận, các bên làm thủ tục thanh lý hợp đồng và lập “Biên bản thanh lý hợp đồng kiểm toán”. Hợp đồng kiểm toán phải được Giám đốc/Tổng Giám đốc hoặc người được uỷ quyền theo quy định của pháp luật của công ty kiểm toán và đơn vị được kiểm toán ký tên, ghi rõ họ tên và đóng dấu đơn vị theo quy định của pháp luật.
Hợp đồng kiểm toán cần được ký kết 30 ngày trước ngày kết thúc năm tài chính và nhất thiết phải được ký trước ngày triển khai công việc kiểm toán.
2.4.1.3. Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động
Sau khi thống nhất và ký kết hợp đồng, công ty kiểm toán tiến hành thu thập hiểu biết về khách hàng và môi trường hoạt động để xác định và hiểu các sự kiện, giao dịch và thông lệ kinh doanh của khách hàng có ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC, qua đó xác đi ̣nh rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn. KTV tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng giúp KTV hiểu biết về chức năng hoạt động kinh doanh, chủng loại hàng hoá, sản phẩm, dịch vụ mà doanh nghiệp bán ra. Ngoài ra việc tìm hiểu ngành nghề kinh doanh của khách hàng cũng cho KTV biết được cách thức tổ chức hệ thống kế toán và các nguyên tắc đặc thù của chu trình bán hàng – thu tiền nói riêng và ngành nghề này nói chung.
Xem xét lại kết quả cuộc kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán chung. Cuối cùng, KTV cần xác định được những giao dịch bất thường cần quan tâm, các rủi ro trọng yếu liên quan tới toàn bộ BCTC và các tài khoản cụ thể để có thể thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản.
Phương pháp tìm hiểu:
- Thu thập và nghiên cứu tài liệu về tình hình kinh doanh (giấy phép, BCTC, biên bản kiểm tra, kiểm toán của doanh nghiệp, biên bản họp HĐQT, hợp đồng kinh tế chủ yếu giúp dự đoán doanh thu, lợi nhuận của đơn vị, tạp chí chuyên ngành…).
- Quan sát: tận mắt quan sát mọi hoạt động của khách hàng (nhà xưởng, kho tàng, cửa hàng, văn phòng làm việc,…) và kiểm soát nội bộ cụ thể từng bộ phận.
- Phỏng vấn: trao đổi với KTV tiền nhiệm, tiếp xúc nhân viên đơn vị, BGĐ.
- Phân tích: nghiên cứu BCTC, so sánh các số liệu để hiểu biết chung và tình hình tài chính, kết quả hoạt động tài chính và những bất thường để kiểm tra.
2.4.1.4. Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh quan trọng
Sau khi tìm hiểu khách hàng, KTV đi sâu vào tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình bán hàng – thu tiền của công ty khách hàng.
Trên thực tế, tuỳ theo đặc điểm khách hàng, KTV không cần phải tìm hiểu tất cả 5 chu trình kinh doanh mà chỉ áp dụng những chu trình chính hoặc KTV còn phải tìm hiểu thêm các chu trình quan trọng khác.
KTV cần tìm hiểu các thông tin về:
- Các khía cạnh kinh doanh chủ yếu của đơn vị.
- Chính sách kế toán áp dụng của đơn vị.
- Mô tả chu trình về các nghiệp vụ chính và thủ tục kiểm soát chính bằng văn bản hoặc lập sơ đồ (flowchart). KTV phải ghi chép lại nguồn thông tin cung cấp (ai, bộ phận liên quan); cách xác minh tính hiện hữu của các bước, thủ tục trong từng quá trình (các mẫu chứng từ, các báo cáo nội bộ) và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện (phỏng vấn, quan sát, kiểm tra) để chứng minh tính hiện hữu của thông tin. Khi kết luận kiểm toán ở phần
làm việc này, KTV cần nêu rõ các vấn đề:
+ Xác định xem có còn rủi ro trọng yếu nào không và thủ tục kiểm toán cơ bản để kiểm tra chúng.
+ Kết luận sơ bộ về chu trình kiểm soát.
+ KTV có thể quyết định việc tiếp tục thực hiện kiểm tra hệ thống KSNB hay chỉ kiểm tra thử nghiệm cơ bản.
KTV cân nhắc tiến hành thử nghiệm kiểm soát trong những trường hợp sau:
- KTV tin rằng hệ thống KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả trong việc ngăn ngừa, phát hiện và các sai sót hoặc gian lận có ảnh hưởng trọng yếu đến các cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu trên BCTC.
- Các thử nghiệm cơ bản không đủ cơ sở cung cấp các bằng chứng kiểm toán phù hợp cho các cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu trên BCTC, chẳng hạn các chu trình kinh doanh chủ yếu phụ thuộc ở mức độ cao vào hệ thống công nghệ thông tin.
Khi KTV quyết định tiến hành thử nghiệm kiểm soát, để thực hiện việc đánh giá hệ thống KSNB đối với chu trình kinh doanh chính, KTV thực hiện 5 bước sau:
- Xác định mục tiêu kiểm soát.
- Xác định rủi ro có thể xảy ra.
- Xác định thủ tục kiểm soát chính.
- Đánh giá thủ tục kiểm soát chính về mặt thiết kế.
- Đánh giá thủ tục kiểm soát chính về mặt triển khai.
Sau khi thực các bước trên, KTV tổng hợp các rủi ro trọng yếu phát hiện được và kết luận về hệ thống KSNB của chu trình bán hàng và thu tiền của khách hàng.
2.4.1.5. Phân tích sơ bộ BCTC
Trong giai đoa ̣n lâ ̣p kế hoa ̣ch kiểm toán thì phân tích báo cáo tài chính là mô ̣t thủ tu ̣c quan tro ̣ng vì thủ tu ̣c này giúp KTV phát hiê ̣n những biến đô ̣ng bất thường và xác đi ̣nh được những khoản mu ̣c có khả năng xảy ra rủi ro cao. Từ đó, KTV có thể thiết kế được những thủ tu ̣c kiểm toán phù hợp. Viê ̣c phân tích này cũng giúp cho KTV xem xét về khả năng hoa ̣t đô ̣ng liên tu ̣c của khách hàng.
Phân tích sơ bộ BCTC thường được thực hiện vào thời điểm kiểm toán sơ bộ hoặc khi doanh nghiệp đã lập và trình bày BCTC. KTV tiến hành lập bảng phân tích các chỉ tiêu trên BCTC và bảng tổng hợp phân tích hệ số.
Phân tích sơ bộ BCTC chủ yếu là phân tích BCĐKT và báo cáo KQHĐKD, nhưng có khi cần phân tích cả Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh BCTC. KTV thực hiện việc phân tích biến động, phân tích hệ số, phân tích các số dư bất thường.
2.4.1.6. Đánh giá chung về hệ thống KSNB của đơn vị
Sau khi phân tích sơ bộ BCTC, KTV tiếp tục đánh giá chung về hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán.
Hệ thống KSNB là một quá trình do các nhà quản lý và nhân viên đơn vị chi phối, được thiết kế để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm thực hiện các mục tiêu: BCTC đáng tin cậy, các luật lệ và quy trình được tuân thủ, hoạt động hữu hiệu và có hiệu quả.
Theo VSA 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “Kiểm toán viên phải có hiểu biết hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả”.
Theo CMKiT số 315, KSNB bao hàm phạm vi rộng, thường gồm 5 thành phần: (1) Môi trường kiểm soát, (2) Quy trình đánh giá rủi ro, (3) Hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC và trao đổi thông tin (4) Các hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán và (5) Giám sát các kiểm soát.
Bằng cách phỏng vấn, quan sát và kiểm tra thực tế về hệ thống KSNB ở doanh nghiệp trả lời các câu hỏi trên mẫu giấy tờ làm việc, làm cơ sở cho KTV thực hiện đánh giá hệ thống KSNB ở các chu trình bán hàng thu tiền và xác định các rủi ro trọng yếu nếu có ở cấp độ doanh nghiệp.
Để kết luận sau khi xác định được rủi ro trọng yếu, KTV thực hiện các bước:
- Tìm kiếm các yếu tố làm giảm rủi ro.
- Nếu các yếu tố làm giảm rủi ro đến mức chấp nhận được, KTV chỉ cần ghi “không cần
thêm các thủ tục kiểm toán khác”. Nếu rủi ro còn lại vẫn cao, KTV phải thiết kế các
thủ tục kiểm toán cơ bản khác cho rủi ro này.
- Trường hợp KTV không xác định được rủi ro nào thì kết luận “không có rủi ro trọng yếu về hệ thống kiểm soát ở cấp độ doanh nghiệp được xác định”.
2.4.1.7. Xác định mức trọng yếu (kế hoạch - thực hiện)
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán BCTC, định nghĩa: “Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc nếu thiếu độ chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến quyết định của người sử
dụng BCTC…”. Theo đó, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót
của toàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục trên BCTC.
Mức trọng yếu cho tổng thể BCTC: được xác định tùy thuộc vào từng loại hình doanh nghiệp, thực trạng hoạt động tài chính, mục đích của người sử dụng thông tin. KTV thường căn cứ vào các chỉ tiêu tài chính sau để xác định:
+ Doanh thu: được áp dụng khi đơn vị chưa có lãi ổn định nhưng đã có doanh thu. Doanh thu là một trong những nhân tố quan trọng để đánh giá hiệu quả công việc.
+ Lợi nhuận trước thuế: được áp dụng khi đơn vị có lãi ổn định. Lợi nhuận là chỉ tiêu được nhiều KTV lựa chọn vì đó là chỉ tiêu được đông đảo người sử dụng BCTC quan tâm.
+ Tổng tài sản: được áp dụng đối với các công ty có khả năng bị phá sản hay có lỗ lũy kế lớn so với vốn góp. Người sử dụng có thể quan tâm nhiều hơn về khả năng thanh toán thì việc sử dụng chỉ tiêu tổng tài sản là hợp lý.
+Vốn chủ sở hữu: được áp dụng khi đơn vị mới thành lập, doanh thu và lợi nhuận chưa có hay có nhưng chưa ổn định.
Một số phương pháp để xác định mức trọng yếu cho tổng thể BCTC: