7. Kết cấu của đề tài
3.2.3. Tăng cường kiểm soát thuế tài nguyên và phí bảo vệ môi trường
trong khâu kiểm tra hồ sơ khai thuế
- Trong khâu lập kế hoạch chọn đối tƣợng và trọng điểm kiểm tra
Phần mềm ứng dụng phục vụ lập kế hoạch kiểm tra hiện nay đang đƣợc ngành thuế vận dụng trong công tác lập kế hoạch kiểm tra hàng năm. Phần mềm này hiện còn hạn chế trong việc phát hiện các DN khai thác khoáng sản có rủi ro do các chỉ tiêu đƣợc đƣa vào phân tích là các chỉ tiêu trên BCTC, tuy nhiên rủi ro đối với các DN khai thác khoáng sản tập trung chủ yếu ở các chỉ tiêu trên tờ khai thuế/phí. Dó đó, phần mềm cần bổ sung các tiêu chí sau:
- Sản lƣợng tài nguyên kê khai tính thuế;
- Công suất khai thác tài nguyên trong Giấy phép khai thác khoáng sản; - Các quy định về giá tính thuế TN, thuế suất thuế TN và mức phí;
- Các chỉ tiêu so sánh với trung bình ngành: thuế/phí kê khai và đã nộp, doanh thu, quy mô tài sản…
Qua đó, phần mềm sẽ lựa chọn đƣợc đối tƣợng phù hợp theo tiêu chí rủi ro về ngành khai thác khoáng sản để đƣa vào kế hoạch kiểm tra.
Bên cạnh các DN khai thác khoáng sản đƣợc lựa chọn từ phần mềm ứng dụng phục vụ lập kế hoạch kiểm tra, cần đƣa vào chuyên đề kiểm tra khai thác khoáng sản các DN có phản ánh thông tin từ chính quyền địa phƣơng, phòng Tài nguyên và Môi trƣờng và các ban ngành khác…Có thể thành lập các đội kiểm tra liên ngành bao gồm: Chi cục Thuế, Phòng Tài nguyên và
Môi trƣờng, UBND huyện, kết hợp kiểm tra toàn diện DN khai thác khoáng sản nhằm tăng cƣờng công tác quản lý đối với lĩnh vực này.
Sau khi lập kế hoạch kiểm tra, Chi cục Thuế khu vực Tây Sơn – Vĩnh Thạnh có thể cử công chức phối hợp với Phòng Tài nguyên và Môi trƣờng tiến hành khảo sát hoạt động kinh doanh thực tế tại DN, qua đó nắm thông tin về cách thức quản lý của DN khi có hoạt động mua bán tại mỏ, đặc biệt là các trƣờng hợp bán lẻ cho các cá nhân nhƣng không lập hóa đơn bán hàng.
- Trong khâu phân tích rủi ro trƣớc khi kiểm tra
Mục đích của việc phân tích rủi ro là giúp cho các Đoàn kiểm tra giới hạn đƣợc thời kỳ kiểm tra, chủ động xác định nội dung kiểm tra; bố trí nhân sự và cân đối thời gian cho phù hợp. Để phân tích rủi ro đạt hiệu quả, công chức thực hiện phân tích rủi ro cần chú ý các điểm sau:
+ Thời kỳ phân tích ít nhất phải từ 3 năm, để đánh giá đƣợc toàn diện tình hình phát triển, biến động của DN, qua đó có những đánh giá về kết quả kinh doanh của DN, đƣa ra đƣợc những nhận định chính xác hơn.
+ Các nội dung phân tích trong BCTC là rất phong phú, phụ thuộc vào quy mô, loại hình của từng DN, không tuân theo một quy tắc chung nào, do đó đòi hỏi trong phân tích phải vận dụng linh hoạt, không nên áp dụng rủi ro của các loại hình DN khác vào loại hình khai thác khoáng sản, mà cần có sự hiểu biết để vận dụng phù hợp. Khi phân tích cần chú ý đến những điểm rủi ro cốt lõi của loại hình này, nhƣ: thuế/phí kê khai không tƣơng xứng với tăng trƣởng doanh thu qua các năm, sản lƣợng nhập kho không tƣơng xứng với quy mô tài sản cố định (dấu hiệu bán hàng không xuất hóa đơn hoặc khai thuế thấp hơn thực tế)...
Để rút ngắn thời gian kiểm tra tại đơn vị, các Đoàn kiểm tra phải chuẩn bị tốt khâu phân tích rủi ro trƣớc khi kiểm tra. Cụ thể:
Hồ sơ khai thuế của DN: tờ khai khai thuế TN, phí BVMT hàng tháng, tờ khai quyết toán năm; BCTC; Hồ sơ về hóa đơn: Thông báo phát hành, tình hình quản lý sử dụng hóa đơn; Thông tin nợ thuế; Thông tin về NNT: TK ngân hàng, địa chỉ mỏ khai thác, các hồ sơ kiểm tra các thời kỳ trƣớc… Thu thập thông tin về sản lƣợng khai thác nắm đƣợc trong thời gian khảo sát.
+ Thực hiện phân tích rủi ro còn phải khai thác các thông tin từ nguồn bên ngoài, bao gồm: Thông tin qua phƣơng tiện truyền thông, nhƣ thông tin liên quan đến hoạt động khai thác quá mức gây ô nhiễm môi trƣờng, xe chở đất, cát...,hoạt động liên tục vào ban đêm nhằm qua mặt các cơ quan chức năng để đƣa vào diện rủi ro; Thông tin về công suất khai thác theo giấy phép do Sở/Phòng Tài nguyên và Môi trƣờng cung cấp; Thông tin từ các DN kinh doanh trong cùng lĩnh vực có quy mô tƣơng tự; Thông tin từ các chuyên gia: cán bộ Sở/Phòng Tài nguyên và Môi trƣờng, công chức thuế lâu năm có kinh nghiệm kiểm tra thuế các DN hoạt động trong lĩnh vực khai thác khoáng sản…
Kết hợp các thông tin khai thác đƣợc, tiến hành phân tích các rủi ro: + Phân tích tỉ suất dọc, ngang trong bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh, đánh giá mức đóng góp thuế TN và phí BVMT qua các năm so với biến động của doanh thu. Khi phân tích, đặc biệt lƣu ý các tài khoản: Phát sinh nợ TK 152, đánh giá trữ lƣợng nhập kho so với quy mô DN; Dƣ có TK 131, TK 138, đây có thể là các khoản thu trƣớc của khách hàng, khi tiến hành kiểm tra thì xem xét DN có xuất hóa đơn đủ cho khách hàng chƣa khi hợp đồng mua bán đã kết thúc, nếu chƣa xuất đủ cần tìm hiểu nguyên nhân.
+ Đánh giá xem DN đã kê khai thuế có tƣơng ứng với số liệu thu thập đƣợc; So sánh với các DN trong cùng lĩnh vực có quy mô tƣơng tự, đánh giá số thuế kê khai và phân tích nguyên nhân nếu có chênh lệch lớn. Đây cũng chính là cơ sở để đấu tranh với DN khi thực hiện kiểm tra tại trụ sở NNT.
Cuối cùng, xếp loại các DN có rủi ro từ cao đến thấp, trong đó cần lƣu ý các chỉ tiêu sau: Quy mô DN; DN khai thác khoáng sản nhiều năm chƣa đƣợc kiểm tra; Mức đóng góp về thuế TN và phí BVMT (cao/thấp so với mức trung bình của các DN khai thác khoáng sản trên địa bàn). Sau đó, thực hiện chọn thời kỳ kiểm tra theo kết quả đã phân tích.
Chi cục Thuế khu vực Tây Sơn- Vĩnh Thạnh nên tạo dữ liệu riêng để quản lý các đơn vị khai thác tài nguyên khoáng sản, trong đó thu thập đầy đủ các thông tin về NNT, các chỉ tiêu trên tờ khai, BCTC, về tình hình kê khai nộp thuế, các thông tin về giấy phép khai thác,…cập nhật thƣờng xuyên để thấy đƣợc “bức tranh tổng quát” về các doanh nghiệp khai thác tài nguyên, khoáng sản nhằm phục vụ cho việc phân tích hồ sơ hiệu quả hơn.
- Phƣơng pháp kiểm tra phát hiện sai phạm
Một số tình huống sai phạm phổ biến trong thực tế và phƣơng pháp thanh tra/kiểm tra cần thực hiện:
+ DN xác định không đúng sản lƣợng tài nguyên khai thác:
Đối với các trƣờng hợp: DN lợi dụng trƣờng hợp ngƣời mua không lấy hóa đơn để không khai sản lƣợng tài nguyên đã khai thác; DN không tự xác định là đối tƣợng phải kê khai nộp thuế TN, phí BVMT khi nhận thầu thi công công trình có phát sinh sản lƣợng tài nguyên qua khai thác (đƣợc phép của cơ quan quản lý nhà nƣớc) đem tiêu thụ; Không tính thuế TN và phí BVMT đối với sản phẩm phụ của hoạt động khai thác tài nguyên là bột đá, đất bóc tầng phủ...Công chức kiểm tra tổng hợp sản lƣợng tài nguyên nhập kho thông qua các phiếu nhập kho, sổ chi tiết vật tƣ, hàng hóa (TK 152 hoặc TK 156), đối chiếu với sản lƣợng trên các phiếu giao nhận giữa bên giao (thông thƣờng là bộ phận khai thác trực tiếp) với thủ kho và sản lƣợng tài nguyên đã kê khai trên tờ khai thuế TN và phí BVMT hàng tháng. Bên cạnh đó, cần đối chiếu sản lƣợng tài nguyên đã kê khai với sản lƣợng báo cáo định kỳ cho Sở
Tài nguyên và Môi trƣờng (trường hợp thu thập được các báo cáo định kỳ được lưu giữ tại DN).
Trƣờng hợp công chức kiểm tra nhận định sản lƣợng khai báo của DN là quá thấp so với năng lực khai thác trên Giấy phép khai thác và có nghi ngờ về hành vi trốn thuế của DN (chẳng hạn nhƣ lợi dụng đối tƣợng mua hàng là ngƣời mua không hóa đơn để trốn sản lƣợng...) thì tiến hành lập văn bản yêu cầu cơ quan Tài nguyên và Môi trƣờng phối hợp thực hiện các biện pháp nghiệp vụ để xác định sản lƣợng khai thác thực tế của DN.
Đối với trƣờng hợp DN khai thác tài nguyên vừa bán ra bên ngoài vừa có sử dụng cho nội bộ, ví dụ: DN đƣợc cấp phép khai thác cát nạo dƣới sông để bán cho các công trình xây dựng, trong quá trình khai thác, DN có dùng một phần để sử dụng cho các công trình mà DN đang thực hiện nhƣng chỉ kê khai đối với phần sản lƣợng bán ra bên ngoài: Để biết DN có các công trình nội bộ tự thực hiện hoặc công trình xây dựng bên ngoài thì kiểm tra hồ sơ, chứng từ tập hợp chi phí của các công trình trên các TK 241 – đối với công trình tự xây dựng phục vụ nội bộ (hoặc TK 211 nếu đã hoàn thành và đƣa vào sử dụng), TK 154 – đối với công trình xây dựng đơn vị thực hiện bên ngoài (hoặc TK 632 nếu đã thực hiện xong). Nếu DN có các công trình nêu trên thì tiến hành kiểm tra hồ sơ dự toán và quyết toán công trình do DN thực hiện, xác định DN có sử dụng tài nguyên đã khai thác nhƣ đất, đá, cát, sỏi...vào các công trình nội bộ hay không, nếu có thì sản lƣợng sử dụng là bao nhiêu để xác định thuế TN và phí BVMT phải nộp.
Đối với trƣờng hợp DN đƣợc cấp giấy phép khai thác, ký hợp đồng cung cấp đất, đá, cát...cho các công trình xây dựng nhƣng sản lƣợng tài nguyên kê khai để tính thuế TN và phí BVMT thấp hơn sản lƣợng thể hiện trong các biên bản nghiệm thu và hồ sơ quyết toán công trình mà DN đã thực hiện: Công chức kiểm tra cần thu thập thông tin từ các chủ đầu tƣ dự án công
trình xây dựng, kiểm tra sản lƣợng tài nguyên đã cung cấp trên các hợp đồng thi công, hồ sơ nghiệm thu và quyết toán công trình để đối chiếu với sản lƣợng kê khai tính thuế TN và phí BVMT tại DN.
Đối với trƣờng hợp DN không quy đổi sản lƣợng tài nguyên sang đơn vị tính theo Quyết định của UBND tỉnh quy định về mức thu, quản lý và sử dụng phí BVMT đối với khai thác khoáng sản để xác định sản lƣợng tính phí BVMT: Công chức kiểm tra đối chiếu đơn vị tính của sản lƣợng tài nguyên khai thác theo quy định với đơn vị tính đã kê khai của DN và thực hiện quy đổi theo tỷ lệ quy định để phát hiện sai lệch. Trong trƣờng hợp chƣa có quy định về tỷ lệ quy đổi, cần xin ý kiến của UBND tỉnh để phối hợp với Sở Tài nguyên và Môi trƣờng xác định mức quy đổi thích hợp đối với từng tài nguyên khai thác.
+ DN xác định không đúng giá tính thuế TN và mức phí BVMT:
Đối với trƣờng hợp DN kê khai giá thấp hơn giữa giá bán tài nguyên và giá do UBND tỉnh quy định để xác định giá tính thuế tài nguyên hoặc không cập nhật kịp thời các quyết định thay đổi đơn giá tính thuế TN: Công chức kiểm tra đối chiếu giá bán của từng sản phẩm tài nguyên so với giá UBND tỉnh quy định theo từng thời điểm.
Đối với trƣờng hợp DN xác định sai mức phí BVMT: Công chức kiểm tra đối chiếu mức phí kê khai với mức phí quy định từng thời điểm, tránh tình trạng áp dụng sai thời điểm văn bản, không phù hợp với thời kỳ kiểm tra.
Đối với trƣờng hợp DN không ghi rõ giá bán đã bao gồm chi phí vận chuyển trong hợp đồng và không tách riêng giá bán tài nguyên và chi phí vận chuyển trên hóa đơn, nhƣng khi kê khai giá tính thuế TN thì xác định theo giá thấp hơn giữa giá UBND tỉnh quy định và giá bán chƣa bao gồm chi phí vận chuyển, chuyển một phần giá tính thuế tài nguyên sang doanh thu vận chuyển nhằm trốn thuế: Công chức kiểm tra hợp đồng và hóa đơn bán ra có tách riêng
giữa giá bán và chi phí vận chuyển hay không, nếu chỉ quy định giá bán sản phẩm tài nguyên thì không chấp nhận việc kê khai theo giá bán chƣa bao gồm chi phí vận chuyển.
Đối với trƣờng hợp DN xuất hóa đơn cho ngƣời mua không lấy hóa đơn nhƣng có dấu hiệu giá bán trên hóa đơn thấp hơn so với thực tế giao dịch hoặc xuất bán cho các đơn vị nội bộ nhƣ chi nhánh, đơn vị trực thuộc...với giá thấp hơn hoặc bằng với giá vốn sản phẩm tài nguyên: Công chức kiểm tra tiến hành đối chiếu với giá bán cho các DN, cá nhân khác trong cùng thời điểm, hoặc đối chiếu với giá bán thị trƣờng của các DN cùng ngành với sản phẩm tƣơng tự để ấn định lại giá bán tài nguyên. Sau đó, tiến hành đối chiếu mức giá ấn định này với giá do UBND tỉnh quy định để xác định lại giá tính thuế TN.
+ DN khi thu mua tài nguyên từ các cá nhân, hộ gia đình khai thác nhỏ lẻ, không chứng minh đƣợc ngƣời khai thác đã kê khai và nộp thuế TN, phí BVMT hay chƣa: Theo Thông tƣ số 152/2015/TT-BTC ngày 02 tháng 10 năm 2015 của Bộ Tài chính (văn bản hiện hành hƣớng dẫn về thuế TN), đối tƣợng kê khai nộp thuế TN là tổ chức, hộ kinh doanh đƣợc cơ quan nhà nƣớc có thẩm quyền cấp Giấy phép khai thác khoáng sản. Do vậy, khi CQT quản lý DN thu mua tài nguyên kiểm tra, phát hiện DN có mua đất, đá, cát, sỏi ...của hộ, cá nhân tự khai thác bán ra theo hình thức lập Bảng kê thu mua thì cần tiến hành ngay việc xác minh thông tin hộ, cá nhân đó đã đƣợc cấp phép khai thác khoáng sản chƣa. Nếu bên khai thác chƣa đƣợc cấp phép khai thác thì CQT quản lý DN thu mua chuyển thông tin cho cơ quan chức năng có thẩm quyền để phạt về hành vi khai thác không có giấy phép, đồng thời chuyển thông tin cho CQT quản lý bên khai thác để truy thu thuế TN.
+ DN ký hợp đồng cải tạo mặt bằng cho hộ, cá nhân, sau đó đƣợc tận thu lƣợng đất dƣ thừa phục vụ san lấp mặt bằng xây dựng công trình nhƣng không bên nào xác định nghĩa vụ kê khai nộp thuế TN và phí BVMT
Trƣờng hợp trong hợp đồng hay biên bản thỏa thuận có nêu trong quá trình cải tạo, san lấp mặt bằng nếu có phát sinh đất dƣ thừa thì DN vận chuyển đất đi đổ (hộ, cá nhân không thu tiền đối với lượng đất dư thừa này)
nhƣng trong thực tế DN không vận chuyển đi đổ mà tận dụng đất dƣ thừa để bán cho các công trình xây dựng và không kê khai nộp thuế TN và phí BVMT thì công chức kiểm tra phải xác định sản lƣợng và giá bán tài nguyên để truy thu thuế và phí:
Nếu DN có nhập kho lƣợng đất dƣ thừa nêu trên (thông thƣờng hạch toán Nợ TK 152/Có TK 711) thì căn cứ vào sản lƣợng nhập kho và giá tài nguyên bán ra (so sánh với giá UBND tỉnh quy định) để xác định thuế TN và phí BVMT phải nộp.
Nếu DN không nhập kho mà xuất bán thẳng cho các công trình thì dựa vào sản lƣợng trên các hóa đơn bán ra để xác định sản lƣợng tính thuế TN và phí BVMT.
Bên cạnh các phƣơng pháp so sánh đối chiếu sổ sách kế toán, hồ sơ khai thuế lƣu trữ tại đơn vị, kết hợp với những kinh nghiệm sẵn có mà các Đoàn kiểm tra áp dụng để kiểm tra thuế TN và phí BVMT, các Đoàn kiểm tra cần quan tâm đến các phƣơng pháp, kỹ thuật bổ sung khác thực hiện song song để