1.3.2.1. Thực hiện kiểm toán đối với công ty A
Thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong quá trình thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền tại công ty A
Do bán hàng – thu tiền là một quá trình chuyển quyền sở hữu hàng hoá - tiền tệ giữa người mua và người bán, gắn với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên nên công việc kiểm soát nội bộ cần được thực hiện chặt chẽ. Hơn nữa, quá trình này bao hàm nhiều chức năng cụ thể có liên quan chặt chẽ với nhau cho nên công việc kiểm soát nội bộ cần được xác định cụ thể. Theo những đánh giá ban đầu của KTV thì hệ
thống kiểm soát nội bộ của công ty A hoạt động tương đối tốt. Do đó, thủ tục kiểm soát được tiến hành bởi các kiểm toán viên nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về mô hình cũng như hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ xem có thực sự hiệu quả hay không. Nhưng do thời gian cuộc kiểm toán bị hạn chế cùng với việc KTV đã có được sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty trong những cuộc kiểm toán trước, cũng như trong giai đoạn chuẩn bị nên việc thực hiện thủ tục kiểm soát được tiến hành một cách tương đối nhanh.
KTV đã tiến hành phỏng vấn trực tiếp ban Giám đốc và nhân viên kế toán về các chính sách, quy định của công ty liên quan đến chu trình bán hàng – thu tiền ngay khi bắt đầu quá trình kiểm toán. Sau khi cuộc phỏng vấn kết thúc, KTV thấy rằng các chính sách bán hàng, thu tiền của công ty không có gì thay đổi so với các năm trước. Sau quá trình tìm hiểu, KTV nhận thấy rằng các thông tin có được là tương đối khớp đúng với các đánh giá ban đầu trong kế hoạch kiểm toán. Do đó, chương trình kiểm toán đối với công ty A vẫn được tiến hành thông qua các bước mà công ty APS và kiểm toán viên đã xây dựng ban đầu.
Thực hiện thử nghiệm cơ bản trong quá trình thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền tại công ty A
• Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các nghiệp vụ bán hàng + Thực hiện thủ tục phân tích
Đối với bất kỳ một công ty hoạt động trong lĩnh vực nào đi nữa thì nghiệp vụ bán hàng cũng là một nghiệp vụ rất quan trọng, nó liên quan trực tiếp đến doanh thu của công ty trong năm. Do đó, việc thực hiện thủ tục phân tích là vô cùng cần thiết để thấy được xu hướng biến động của doanh thu qua các năm. Để thực hiện được thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu, KTV phải yêu cầu phía khách hàng cung cấp các sổ cái, sổ chi tiết tài khoản 511 (doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ), các khoản giảm trừ doanh thu, xác định kết quả. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành so sánh doanh thu của công ty A trong năm tài chính 2009 với doanh thu trong năm 2008 để thấy được xu hướng biến động của tổng doanh thu. Công việc được tiến hành thể hiện trên giấy tờ làm việc của công ty như bảng 1.6.
APS
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Kế toán An Phát Khách hàng: Công ty A
Niên độ kế toán: năm 2009 Tham chiếu: R 1/1 Khoản mục: doanh thu Người thực hiện: TTH Bước công việc: phân tích doanh thu Ngày thực hiện: 18/2/2010
(Tài liệu do công ty APS cung cấp)
Qua phân tích trên giấy tờ làm việc, KTV thấy rằng doanh thu của công ty A trong năm 2009 tăng cao hơn so với năm 2008, tăng lên 15.203.652.000 VNĐ tương ứng với tốc độ tăng là 32,02%. Sau khi tiến hành phỏng vấn ban giám đốc và kế toán của công ty, KTV được biết, doanh thu của công ty năm nay tăng hơn năm trước nguyên nhân là do trong năm nay công ty đã mở rộng thêm quy mô sản xuất nhằm tiếp tục cung cấp hàng xuất khẩu cho Hàn Quốc theo hợp đồng đã ký vào năm trước. Sau quá trình điều tra tìm hiểu, từ những thông tin mà KTV thu thập được thì đúng trong năm nay công ty đã có sự mở rộng về quy mô sản xuất và cung cấp một khối lượng hàng xuất khẩu lớn cho một công ty của Hàn Quốc.
Năm tài chính Doanh thu
Năm 2008 47.475.330.000
Năm 2009 62.678.982.000
Biến động về giá trị 15.203.652.000 Biến động về tỷ lệ 32,02%
Người kiểm tra: Ngày thực hiện:
+ Đối chiếu số liệu
Sau khi tiến hành các thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu nhằm thấy rõ xu hướng biến động và nguyên nhân của nó, KTV tiếp tục tiến hành đối chiếu số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh với bảng tổng hợp tài khoản và số liệu trên sổ chi tiết, sổ cái tài khoản 511… để xem số liệu đã trùng khớp hay chưa, đồng thời tiến hành chuyển sổ, cộng sổ. Công việc được thể hiện trên giấy tờ làm việc sau: (bảng 1.7)
Bảng 1.7. Đối chiếu sổ sách
APS
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Kế toán An Phát Khách hàng: Công ty A
Niên độ kế toán: năm 2009 Tham chiếu: R 1/2 Khoản mục: doanh thu Người thực hiện: TTH Bước công việc: đối chiếu sổ sách Ngày thực hiện: 18/2/2010
Doanh thu Số liệu từ Bảng cân đối tài khoản Phát sinh tăng 62.678.982.000 (F)
Phát sinh giảm 62.678.982.000 (F) F: Đã kiểm tra cộng dồn đúng
(Tài liệu do công ty APS cung cấp)
Sau khi hoàn tất công việc đối chiếu, KTV thấy rằng các số liệu kế toán đã trùng khớp, KTV đưa ra kết luận về số liệu của khoản mục doanh thu là chính xác.
+ Kiểm tra chi tiết
Bước công việc tiếp theo liên quan đến khoản mục doanh thu của công ty là tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Đây là việc áp dụng các biện pháp
Người kiểm tra: Ngày thực hiện:
kỹ thuật cụ thể để kiểm toán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục hay loại nghiệp vụ.
Qua quá trình tìm hiểu, KTV thấy rằng thị trường hoạt động của công ty A là khá rộng, công ty không những sản xuất gia công hàng may mặc tiêu thụ trên địa bàn cả nước mà còn xuất khẩu các hàng may mặc này ra nước ngoài. Do đó các nghiệp vụ liên quan đến khoản mục doanh thu là tương đối lớn. Chính vì vậy, KTV chỉ tiến hành kiểm tra chọn mẫu chứ không kiểm tra được chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến khoản mục doanh thu của công ty này. Phải tiến hành công việc này bằng cách lựa chọn các khoản mục trong tổng thể bao gồm cả xác định số lượng các khoản mục (số lượng mẫu) và chọn mẫu khoản mục để kiểm toán (mẫu chọn). Việc xác định tổng số khoản mục nghiệp vụ cần hướng tới tính đầy đủ và tin cậy của bằng chứng.
Xác định mẫu chọn cụ thể phải căn cứ vào tình hình thực tế của khách thể kiểm toán và kinh nghiệm của kiểm toán viên. Do đó, để tiến hành kiểm tra chi tiết cho khoản mục doanh thu, kiểm toán viên TTH tiến hành chọn các hoá đơn có giá trị lớn và phát sinh vào các tháng 1, tháng 3, tháng 6, tháng 9, tháng 12 do đây là những tháng có doanh thu lớn. Ngoài ra, kiểm toán viên TTH còn lựa chọn một số hợp đồng kinh tế, phiếu xuất kho, phiếu kế toán để kiểm tra chi tiết. Quá trình kiểm tra bao gồm các công việc như sau:
1) Kiểm tra đối chiếu với hợp đồng kinh tế và đơn đặt hàng có sự phê duyệt 2) Kiểm tra đối chiếu với các chính sách về giá
3) Kiểm tra các thủ tục phê duyệt trên hoá đơn 4) Kiểm tra tờ khai thuế
5) Kiểm tra việc hạch toán ghi sổ
Quá trình kiểm tra được thể hiện trên giấy tờ làm việc như bảng sau: (bảng 1.8)
Bảng 1.8. Kiểm tra chi tiết chứng từ
APS
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Kế toán An Phát Khách hàng: Công ty A
Niên độ kế toán: năm 2009 Tham chiếu: R 1/3 Khoản mục: doanh thu Người thực hiện: TTH Bước công việc: kiểm tra chứng từ Ngày thực hiện: 18/2/2010
ST T Chứng từ Nội dung Định khoản Số tiền 1 2 3 4 5 SH NT Nợ Có 1 14 9/1/09 Công ty HP 111 511 115.325.000 × × × × × 2 154 8/3/09 Công ty KUKRIM 131 511 50.189.000 × × × × × 3 189 14/3/09 Công ty KUKRIM 131 511 48.125.000 × × × × × 4 258 31/3/09 Công ty LIAISON 111 511 35.256.455 × × × × × 5 554 3/6/09 Công ty HK 111 511 93.845.000 × × × × × 6 656 8/6/09 Công ty XK 111 511 112.287.625 × × × × × 7 858 25/6/09 Công ty HK 111 511 75.124.658 × × × × × 8 954 30/6/09 Công ty KUKRIM 131 511 62.258.451 × × × × × 9 1395 5/9/09 Công ty KUKRIM 131 511 58.254.000 × × × × × …
1) Kiểm tra đối chiếu với hợp đồng kinh tế và đơn đặt hàng có sự phê duyệt 2) Kiểm tra đối chiếu với các chính sách về giá
3) Kiểm tra các thủ tục phê duyệt trên hoá đơn 4) Kiểm tra tờ khai thuế
5) Kiểm tra việc hạch toán ghi sổ ×: thoả mãn các điều kiện kiểm tra
Người kiểm tra: Ngày thực hiện:
( Tài liệu do công ty APS cung cấp)
Sau khi hoàn thành việc kiểm tra chi tiết, KTV đưa ra kết luận, mọi nghiệp vụ được kiểm tra đều chính xác, không có vấn đề trọng yếu phát sinh.
+ Kiểm tra tính đúng kỳ
Để ngăn ngừa bỏ sót các nghiệp vụ, việc ghi sổ các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu phải được thực hiện theo nguyên tắc cập nhật. Việc kiểm tra tính đúng kỳ luôn là mục tiêu hết sức quan trọng trong quá trình kiểm toán, liên quan đến việc ghi chép của kế toán trong công ty. Vì vậy, đồng thời với việc kiểm toán theo mục tiêu định giá, mục tiêu trọn vẹn, cần đối chiếu với ngày trên các chứng từ vận chuyển đã chọn với ngày ghi trên hoá đơn bán hàng, nhật ký bán hàng và sổ quỹ. Những chênh lệch lớn về thời gian ghi sổ có thể chứa đựng khả năng gian lận trong sử dụng tiền bán hàng hoăc kê khai hàng hoá hay doanh số bán hàng. Trên thực tế, nhiều công ty cố tình khai tăng hoặc giảm doanh thu nhằm có lợi cho bản thân doanh nghiệp mình. Việc ghi giảm doanh thu sẽ giúp một số doanh nghiệp có thể trốn tránh được nghĩa vụ nộp thuế hoặc trong trường hợp của các doanh nghiệp nhà nước thì có thể ghi tăng doanh thu nhằm đảm bảo được chỉ tiêu mà cấp trên giao cho. Thông qua việc kiểm tra này, KTV xác định được tính có thật và đầy đủ của công ty A về khoản mục doanh thu trong năm tài chính 2009.
KTV sẽ lựa chọn một số hoá đơn bán hàng của năm tài chính 2009 và một số hoá đơn phát sinh đầu năm 2010 để xem xét việc ghi sổ của các nghiệp vụ này. Kết quả kiểm tra thể hiện trên giấy tờ làm việc như sau: (bảng 1.9)
Bảng 1.9. Kiểm tra tính đúng kỳ
APS
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Kế toán An Phát Khách hàng: Công ty A
Niên độ kế toán: năm 2009 Tham chiếu: R 1/6 Khoản mục: doanh thu Người thực hiện: TTH Bước công việc: kiểm tra tính đúng kỳ Ngày thực hiện: 18/2/2010
STT Chứng từ Nội dung Định khoản Số tiền Ghi chú SH NT Nợ Có 1 1846 24/12/09 Công ty HK 131 511 165.025.500 × 2 2045 27/12/09 Công ty EVW 111 511 89.275.073 × … … … 5 2158 01/01/09 Công ty Dệt HP 111 511 43.556.000 × 6 01 01/01/09 Công ty INJ 111 511 179.155.400 × … … …
Người kiểm tra: Ngày thực hiện:
×: đã kiểm tra chứng từ, không có sai phạm.
(Tài liệu do công ty APS cung cấp)
Sau quá trình kiểm tra chọn mẫu một số hoá đơn chứng từ, KTV xác định không có chứng từ nào hạch toán sai kỳ.
+ Kiểm tra chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu
Các khoản giảm trừ doanh thu bao gồm: chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại… Các khoản giảm trừ doanh thu xảy ra khi người mua không thoả mãn về hàng hoá. Khi đó, người bán có thể nhận lại hàng hoặc bớt giá. Tại công ty A, các đơn đặt hàng thường có khối lượng lớn, do đó hàng hoá được kiểm tra rất chặt chẽ trước khi giao cho người mua để đảm bảo uy tín, tạo quan hệ làm ăn lâu dài với khách hàng. Vì vậy, trường hợp các sản phẩm bị hỏng, bị lỗi trong lô hàng rất hiếm khi xảy ra nên khối lượng hàng bị trả lại không nhiều. Ngoài ra, chính sách giá cả của công ty A với các khách hàng thường là như nhau do các khách hàng của công ty đa phần đều đặt mua hàng với khối lượng lớn và chất lượng hàng hoá cũng được đảm bảo nên ít phát sinh việc giảm giá hàng bán tại công ty A.
Do hàng hoá ít bị trả lại như đã trình bày ở trên nên các nghiệp vụ liên quan đến việc giảm trừ doanh thu của công ty A không phát sinh nhiều, vì vậy KTV của APS đã tiến hành kiểm tra chi tiết tất cả các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến các khoản giảm trừ doanh thu trong năm 2009.
Đối với công ty A, KTV của APS đặc biêt lưu ý đến các chứng từ phát sinh trong quá trình giảm trừ doanh thu như: đơn xin trả lại hàng, phiếu nhập kho, phê chuẩn của giám đốc về việc nhận lại hàng bị trả lại, sổ cái các tài khoản 521, 531, 131, 632,… và các giấy tờ khác có liên quan đến việc giảm trừ doanh thu khi tiến hành kiểm tra chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu.
KTV của APS đã phát hiện ra một trường hợp sau quá trình kiểm tra chi tiết đối với các chứng từ có liên quan, lô hàng xuất bán cho công ty thương mại Z là không đảm bảo chất lượng như trong quy định của hợp đồng, công ty chấp nhận bán cho khách hàng với giá rẻ hơn nhưng khi kiểm tra lại không thấy có chỉ tiêu giảm giá hàng bán. KTV của APS đã tiến hành kiểm tra chi tiết thấy rằng kế toán đã hạch toán trực tiếp vào chi phí bán hàng với số tiền là 50.000.000 VNĐ. Do đó, KTV tiến hành kiến nghị với kế toán và đưa ra các bút toán điều chỉnh.
Sau khi hoàn thành kiểm tra chi tiết, KTV đưa ra kết luận kiểm toán về khoản mục doanh thu được thể hiện trên bảng 1.10.
Bảng 1.10. Kết luận kiểm toán
APS
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Kế toán An Phát Khách hàng: Công ty A
Niên độ kế toán: năm 2009 Tham chiếu: R 1/S Khoản mục: doanh thu Người thực hiện: TTH Bước công việc: kết luận Ngày thực hiện: 18/2/2010
Công việc đã tiến hành
Công việc thực hiện đối với phần Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã tiến hành theo đúng chương trình kiểm toán.
Các vấn đề phát sinh
Công ty đang hạch toán doanh thu và chi phí đồng thời cho các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng.
Kiến nghị
Các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng nên hạch toán giảm trừ trực tiếp vào doanh thu để phản ánh chính xác kết quả kinh doanh của công ty.
Bút toán điều chỉnh:
Nợ TK 641: 50.000.000 VNĐ Có TK 532: 50.000.000 VNĐ
Kết luận:
Dựa vào kết quả công việc và ngoại trừ các vấn đề trên, theo ý kiến tôi:
Cơ sở dẫn liệu cho phần doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu với tổng số phát sinh 62.678.982.000 VNĐ là trung thực theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và được lập nhất quán với các năm trước.
(Tài liệu do công ty APS cung cấp)
• Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với khoản phải thu khách hàng
Khi thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên TTH cũng tiến hành thu thập tài liệu và bắt đầu với thủ tục phân tích.
Kiểm toán viên TTH tiến hành thu thập các khoản công nợ, lập trang sổ kế toán tổng hợp: số dư đầu kỳ, số phát sinh trong kỳ, số dư cuối kỳ… KTV đối chiếu số liệu trên