T ng bi ổế động chi phí nguyên v t li u tr c ậ ệự
3.3.6. Tổ chức mô hình kế toán quản trị chi phí
Như chương 1 đã trình bày, có 3 loại mô hình tổ chức kế toán quản trị (kế toán quản trị chi phí) cơ bản, bao gồm mô hình kết hợp, mô hình tách biệt và mô hình hỗn hợp. Việc áp dụng mô hình nào là tuỳ thuộc vào điều kiện thực tiễn và đặc điểm tổ chức hoạt động sản xuất kinh doanh của từng đơn vị. Nằm trong tình trạng chung của hầu hết các doanh nghiệp Việt Nam, tiềm lực kinh tế của các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm hiện nay ở mức độ không cao. Mặt khác các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm đang phải dành rất nhiều ngân quĩ cho việc đầu tư nâng cấp năng lực và chất lượng sản xuất. Chính vì vậy, tác giả cho rằng áp dụng mô hình tổ chức kế toán quản trị tách biệt trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam hiện nay là không hợp lý. Tuy nhiên, đặc điểm tổ chức hoạt động sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp dược phẩm tương đối phức tạp, nếu thuần tuý áp dụng mô hình kết hợp sẽ khó có thể thực hiện được những đề xuất về nội dung kế toán quản trị chi phí như đã trình bày ở trên. Theo tác giả, các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm qui mô lớn nên áp dụng mô hình hỗn hợp, trong đó phần kế toán quản trị chi phí cần được xây dựng tách biệt. Bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm cũng cần có những thay đổi nhất định để đáp ứng được nhiệm vụ mới. Do khối lượng công việc
kế toán quản trị chi phí lớn và phức tạp, các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm cần bố trí những nhân viên kế toán đảm nhiệm riêng phần việc này. Đối với các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm qui mô nhỏ, cơ cấu sản phẩm sản xuất đơn giản trước mắt nên áp dụng mô hình kết hợp để từng bước thực hiện công tác kế toán quản trị chi phí. Bởi vì, nguồn lực tài chính và trình độ của đội ngũ nhân viên kế toán trong các doanh nghiệp qui mô nhỏ khó có thể đáp ứng được yêu cầu của việc thực hiện ngay một hệ thống kế toán quản trị chi phí hoàn chỉnh.
Bộ máy kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm sẽ được sắp xếp theo những nội dung công việc của hệ thống kế toán quản trị chi phí. Nhất thiết trong bộ máy kế toán quản trị chi phí cần bố trí nhân viên (nhóm nhân viên) phụ trách phần dự toán độc lập với nhân viên (nhóm nhân viên) phụ trách phần phân tích. Vì đây là hai khâu công việc lớn và đòi hỏi nhiều thời gian và công sức, hơn nữa nếu hai khâu công việc này do cùng một nhân viên (nhóm nhân viên) thực hiện có thể dẫn tới việc lập dự toán và việc phân tích đều không thực sự khách quan mà sẽ phục vụ những lợi ích chủ quan của một số cá nhân nào đó trong doanh nghiệp. Đối với công tác dự án, trong điều kiện hiện tại của các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam với tiềm lực kinh tế không lớn và bản thân công tác dự án không phải là hoạt động thường nhật của bộ máy kế toán, công tác này nên do kế toán trưởng đảm nhiệm, và khi cần thiết có thể huy động các nhân viên kế toán khác cùng tham gia nhằm mục tiêu giảm thiểu chi phí cho bộ máy kế toán.
Về tổ chức chứng từ, tài khoản và phương pháp kế toán, để có thể tiến hành tính giá thành sản phẩm của từng lô sản xuất theo phương pháp chi phí thông thường, từng bước áp dụng phương pháp xác định chi phí theo hoạt động và đánh giá hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp trên các khía cạnh loại sản phẩm, bộ phận sản xuất, chi nhánh tiêu thụ như trình bày ở trên, cần có những đổi mới nhất định trong tổ chức chứng từ, tài khoản và phương pháp kế toán.
Về chứng từ kế toán, các chứng từ xuất nguyên vật liệu và theo dõi thời gian lao động, thời gian sử dụng máy cần chi tiết cho từng lô sản xuất như trình bày ở trên. Đây là cơ sở quan trọng để có thể hạch toán trực tiếp chi phí nguyên vật liệu và chi
phí nhân công cho từng lô sản xuất, cũng như có cơ sở để tiến hành phân bổ chi phí sản xuất chung cho từng lô sản xuất.
Về tài khoản kế toán, tài khoản 627 trước tiên cần được mở chi tiết cho từng phân xưởng sản xuất, như tài khoản 6271 – phân xưởng thuốc tiêm, tài khoản 6272 – phân xưởng thuốc viên,... Tài khoản 627 của từng phân xưởng lại được chi tiết thành 2 tài khoản phản ánh riêng chi phí kiểm nghiệm dược phẩm và các chi phí sản xuất chung khác để phục vụ cho mục đích phân bổ riêng 2 nhóm chi phí này theo hai tiêu thức phân bổ khác nhau cho từng lô sản xuất và cung cấp số liệu thực tế để đánh giá hiệu quả sử dụng từng loại chi phí đó, như tài khoản 62711 – Chi phí kiểm nghiệm dược phẩm và tài khoản 62712 – Chi phí sản xuất chung khác. Tài khoản chi phí sản xuất chung khác (62712) tiếp tục được mở chi tiết thành ba tài khoản là Chi phí sản xuất chung biến đổi (627121), Chi phí sản xuất chung cố định (627122) và Chi phí sản xuất chung hỗn hợp (62723), sau đó các tài khoản này sẽ tiếp tục được mở chi tiết theo từng yếu tố chi phí nhằm đáp ứng mục tiêu cung cấp số liệu để phân tích biến động chi phí so với dự toán như đã trình bày trong mục 3.3.5.1.
Về phương pháp kế toán, để tính giá thành sản phẩm theo phương pháp chi phí thông thường cho từng lô sản xuất, việc hạch toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp cho từng lô sản xuất không có gì khó khăn và khác biệt so với kế toán tài chính. Tuy nhiên việc hạch toán chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung có những điểm khác biệt nhất định so với các hướng dẫn thực hiện kế toán tài chính hiện hành. Theo hướng dẫn thực hiện kế toán tài chính hiện hành chi phí nhân công trực tiếp bao gồm tiền lương và các khoản trích theo lương (phần được tính vào chi phí) của công nhân trực tiếp sản xuất và các khoản trích theo lương này không phải được tính theo tỷ lệ % nhất định so với tổng số tiền lương tính theo đơn giá giờ công của doanh nghiệp mà được tính theo tỷ lệ % với tiền lương cấp bậc, hoặc lương hợp đồng, tức là nó có tính ổn định qua các kỳ. Chính vì vậy khó có thể hạch toán trực tiếp các khoản trích theo lương của công nhân sản xuất vào chi phí của từng lô sản xuất. Để có thể thực hiện được việc tính giá thành cho từng lô sản xuất như đã trình bày ở trên, các khoản trích theo lương của công nhân sản xuất cần được hạch toán
tách biệt khỏi chi phí nhân công trực tiếp, bằng cách hạch toán vào khoản mục chi phí sản xuất chung. Bên cạnh đó, do trong kỳ chi phí sản xuất chung được phân bổ cho từng lô sản xuất theo tỷ lệ ước tính từ đầu kỳ, nên thường sẽ phát sinh phần chênh lệch giữa chi phí sản xuất chung thực tế phát sinh với phần chi phí sản xuất chung đã phân bổ. Phần chênh lệch này sẽ được hạch toán vào tài khoản 632 (nếu nhỏ) hoặc phân bổ cho các tài khoản 632, 155 và 154 (nếu lớn). Quá trình hạch toán này được khái quát qua sơ đồ 3.5.
Error: Reference source not found
Sơ đồ 3.5 Kế toán chi phí sản xuất theo phương pháp chi phí thông thường áp dụng trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm