toán và tư vấn tài chính ACA Group
2.2.2.1 Khái quát quy trình đánh giá trọng yếu tại công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACA Group
Quá trình đánh giá trọng yếu là bước có ảnh hưởng đến nội dung của kế hoạch kiểm toán. Đối với mọi khách hàng thì quy trình này đều bắt đầu bằng
việc xác định mức trọng yếu cho cuộc kiểm toán và kết thúc bằng việc đánh giá lại mức trọng yếu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán để làm căn cứ cho việc đưa ra các bút toán điều chỉnh.
Tại ACA Group, quá trình đánh giá trọng yếu trên BCTC được thực hiện qua các bước sau:
- Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
- Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các tài khoản, khoản mục trên BCTC
- Ước tính tổng các sai phạm đối với từng khoản mục
- So sánh sai số tổng hợp với ước tính ban đẩu về mức trọng yếu 2.2.2.1.1 Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
Việc xác định mức độ trọng yếu là vấn đề quan trọng, không chỉ ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán mà còn chi phối cả chi phí của cuộc kiểm toán, do vậy mà thường do thành viên trong BGĐ hoặc nhóm trưởng thực hiện. Sau đó, nhóm kiểm toán sẽ thực hiện công việc theo mức trọng yếu đã được xây dựng từ trước. Tuy vây, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV không thể dự tính hết được các trường hợp có thể xảy ra trong quá trình thực hiện và kết thúc kiểm toán nên mức PM có thể thay đổi trong suốt giai đoạn thực hiện kiểm toán. Mọi sự thay đổi đều phải trình bày trên giấy tờ làm việc.
PM được lựa chọn dựa trên những yếu tố được đánh giá là sẽ có thể có những rủi ro trọng yếu với kiểm toán viên, và phụ thuộc vào tỷ lệ (%) đối với yếu tố đó. Thông thường, những yếu tố đó sắp xếp theo thứ tự rủi ro kiểm toán tiềm ẩn giảm dần như sau:
Bảng 2.8: Các cơ sở để đánh giá mức trọng yếu
Chỉ tiêu Min Max
LNTT 5% 10%
Lợi nhuận gộp 1% 2%
Vốn chủ sở hữu 1% 5%
Tổng tài sản 0.25% 0.5%
Nguồn: Tài liệu ACA Group
Thông thường chỉ tiêu Lợi nhuận trước thuế thường được cho là có ảnh hưởng nhất, do đó, một cách ngầm định, Lợi nhuận trước thuế thường được xem xét ưu tiên khi xác định PM. Trong trường hợp không thể xác định trên lợi nhuận (bị lỗ) thì KTV phải xác định yếu tố ảnh hưởng trọng yếu tiếp theo là gì, phải có lập luận xác đáng về ảnh hưởng trọng yếu cho lựa chọn của mình và trình bày cụ thể trên giấy tờ làm việc. Thông thường, khi khách hàng có một trong các dấu hiệu sau thì KTV phải sự dụng chỉ tiêu khác ngoài chỉ tiêu LNTT:
• Doanh nghiệp hoạt động không có lãi
• Khách thể có ít hoặc không có hoạt động kinh doanh • LNTT không phản ánh đúng quy mô của Doanh nghiệp • Kết quả kinh doanh của khách hàng dao động mạnh
Tuy vậy, không phải nhất thiết các chỉ tiêu được sự dụng như trên mà việc sự dụng chỉ tiêu nào hoàn toàn phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của thành viên BGĐ và trưởng nhóm kiểm toán. Dù là xác định chỉ tiêu nào để xây dựng mức độ trọng yếu thì cơ sở này luôn phải được điều chỉnh khi có bất kỳ nghiệp vụ, hay khoản mục bất thường nào xảy ra mà có thể làm cho cơ sở tính toán đó không còn phù hợp để phản ánh đúng quy mô, bản chất của khách thể kiểm toán.
Sau khi xác định được cơ sở để xác định mức độ trọng yếu, trưởng nhóm sẽ tiến hành tính toán mức độ trọng yếu dựa trên các cơ sở đó, từ đó đánh giá mức độ trọng yếu sơ bộ cho khách hàng. Phụ thuộc vào mức độ trọng yếu được đưa ra, thành viên BGĐ sẽ quyết định thời gian cũng như các thủ tục kiểm toán cần phải tiến hành.
• Khách thể có quy mô lớn, mức trọng yếu thấp thì thời gian kiểm toán có thể là từ 15- 20 ngày, và phải thực hiện đầy đủ các loại thủ tục kiểm toán
• Khách thể có quy mô cũng như mức trọng yếu được đánh giá ở mức trung bình thì thời gian kiểm toán là 7-8 ngày, có thể bỏ một số thủ tục kiểm toán không bắt buộc.
• Khách thể kiểm toán có quy mô nhỏ, mức trọng yếu cao thì thời gian kiểm toán trong khoảng 3-4 ngày, chỉ thực hiện những thủ tục cần thiết nhất. 2.2.2.1.2 Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các tài khoản, khoản mục trên BCTC
Khi thực hiện kiểm toán, KTV phải áp dụng các chương trình, thủ tục kiểm toán để phát hiện ra các sai sót, tuy nhiên những chương trình, thủ tục kiểm toán chỉ có thể xây dựng chi tiết cho từng tài khoản, khoản mục tài khoản chứ không thể xây dựng chỉ tiết, và áp dụng cho toàn bộ BCTC. Tuy nhiên, mức độ trọng yếu mà chúng ta xác định ban đầu lại là cho toàn bộ BCTC. Do vậy, KTV phải tiến hành phân bổ mức ước lượng ban đầu cho từng tài khoản, từng khoản mục để làm căn cứ đưa ra các chương trình, thủ tục kiểm toán chi tiết.
Tại Công ty kiểm toán ACA Group mức trọng yếu không được phân bố riêng biệt cho từng khoản mục, từng tài khoản mà giá trị phân bổ được áp dụng chung cho tất cả các khoản mục trên BCTC. Trong cuộc kiểm toán, khái niệm TE (telerable Error) được sử dụng trong việc xác định mức trọng yếu cho từng tài khoản, TE được tính dựa trên công thức sau:
TE = 25%* PM
Sở dĩ công ty sử dụng TE bằng mức 25% của PM là bởi vì công ty đặt ngưỡng liên tưởng là 75%. Mức trọng yếu này dùng để xác định một con số tuyệt đối cho các sai phạm của các tài khoản trên BCTC. Sai sót của từng tài khoản chính là tổng số sai sót của các khoản mục tạo nên tài khoản đó. Do đó,
được với mức độ sai phạm nào của khoản mục đó sẽ tao nên sai sót trọng yếu cho các tài khoản, KTV phải sự dụng một ngưỡng trọng yếu nữa để xác định mức sai phạm này. Khái niệm “Ngưỡng sai phạm trọng yếu” – STM (Significant misstatement threshold) được sử dụng để xác định mức trọng yếu này, xác định bởi công thức sau: (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
STM = 25%* TE
Những sai phạm liên quan tới mục tiêu kiểm toán đặc thù của các khoản mục trên BCTC vượt quá ngưỡng này sẽ được đánh giá là sai phạm trọng yếu. Các sai phạm được đánh giá là trọng yếu sẽ được KTV áp dụng các bút toán thích hợp để điều chỉnh. Tuy nhiên, như chúng ta đã biết mức độ sai phạm được xác định là trọng yếu còn phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do đó, đối với một số khoản mục nhất định trên BCTC, một giá trị nhỏ hơn STM vẫn có thể được đánh giá là trọng yếu khi KTV cho rằng các khoản mục đó có ảnh hưởng đáng kể đối với các quyết định của những người sự dụng BCTC. Ví dụ như, các sai phạm liên quan đến các hoạt động bất thường làm cho kết quả kinh doanh chuyển từ lỗ sang lãi hoặc ngược lại trong một niên độ kế toán. Hoặc các sai phạm liên quan đến các nghiệp vụ với bên thứ ba liên quan. Khi đó, các quyết định của người sự dụng BCTC có thể bị ảnh hưởng bởi các sai phạm này, vì thế một ngưỡng nhỏ hơn STM sẽ được áp dụng làm mức sai phạm trọng yếu cho khoản mục đó. Bất cứ một ngưỡng sai phạm trọng yếu nào được xác định khác với công thức trên đều phải có sự giải trình rõ ràng trên giấy tờ làm việc của KTV.
2.2.2.1.3 Ước tính tổng các sai phạm đối với từng khoản mục
Trước khi thực hiện cuộc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán xác định các mức sai phạm trọng yếu nhằm mục đích thiết kế nên các thủ tục kiểm toán và là cơ sở để điều chỉnh các sai sót trong quá trình kiểm toán. Theo đó, các
phát hiện với giá trị lớn hơn ngưỡng này sẽ được xem là sai phạm và sẽ được điều chỉnh.
Thông qua các thủ tục kiểm toán KTV sẽ phát hiện ra các sai phạm. Tùy thuộc vào bản chất cũng như phương pháp kiểm toán được thực hiện các sai phạm được phát hiện có thể là sai phạm có bằng chứng chắc chắn hoạc các sai phạm không có bằng chứng chắc chắn mà chỉ là dựa trên các phân tích, ước tính... Tuy nhiên, có một điểm giống nhau giữa các sai phạm là chúng đều là những phát hiện thực tế từ quá trình thực hiện kiểm toán, các sai phạm này sẽ được KTV đưa ra bút toán điều chỉnh, việc có điều chỉnh hay không, và điều chỉnh bao nhiều phụ thuộc vào ngưỡng điều chỉnh mà trưởng nhóm kiểm toán đã thiết kế ban đầu. Tuy nhiên, bên cạnh việc so sánh với ngưỡng điều chỉnh KTV cũng phải quan tâm đến các yếu tố định tính của các phát hiện đó, các yếu tố thường được cân nhắc là:
• Phát hiện có tính gian lận
• Phát hiện liên quan đến sự hoạt động yếu kém của hoạt động kiểm soát • Phát hiện có liên quan đến các bên liên quan
Trong trường hợp các sai phạm có liên quan tới các yếu tố định tính trên thì dù là mức sai phạm nhỏ hơn mức cần điều chỉnh nhưng KTV vẫn phải liệt kê các sai phạm này vào danh sách các khoản mục cần điều chỉnh trên BCTC
2.2.2.1.4 So sánh sai số tổng hợp với ước tính ban đầu về mức trọng yếu
Sau khi tổng hợp ảnh hưởng của các sai phạm đối với BCĐKT và BCKQKD từ bản liệt kê các sai phạm, KTC tiến hành so sánh với mức PM đã được ước tính trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên, mức PM được xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, còn sai sót tổng hợp là phát hiện thực tế từ các thủ tục kiểm toán, vì vậy, để đảm bảo sự phù hợp khi tiến hành so sánh hai đại lượng này thì việc thực hiện đánh giá lại PM là việc
KTV phát hiện ra rằng cơ sở để xác định PM như nhận định ban đầu là không phù hợp. Việc đánh giá lại PM phụ thuộc rất lớn vào sự xét đoán nghề nghiệp của KTV, khi kết quả đánh giá lại PM là một giá trị nhỏ hơn PM ban đâu rất nhiều, khi đó KTV sẽ phải xét đến khả năng là thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán để đảm bảo độ tin cậy của thông tin. Các thủ tục thực hiện bổ sung phải thuyết phục được rằng bằng chứng thu thập được là đầy đủ và thích hợp... Việc đánh giá lại hay các thủ tục thực hiện thêm đều phải được trình bày cụ thể trên giấy tờ làm việc, và phải thể hiện được mức ảnh hưởng của các thay đổi đó đến toàn bộ chương trình kiểm toán.
Sau khi tiến hành đánh giá lại PM, KTV tiến hành so sánh:
• Nếu tổng sai phạm lớn hơn PM thì KTV cần xem xét lại các bằng chứng đã thu thập để xác minh tính đầy đủ, phù hợp của các bằng chứng. Trong trường hợp cần thiết KTV phải xem xét khả năng thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung
• Nếu tổng sai sót nhỏ hơn PM thì KTV không phải thực hiện thêm thủ tục kiểm toán
Sau khi tiến hành so sánh, kết quả so sánh được sẽ là căn cứ để BGĐ đưa ra ý kiến về BCTC hoặc phát hành thư quản lý.
2.2.2.2 Vận dụng quy trình đánh giá trọng yếu trong kiểm toán BCTC tại công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACA Group
Quy trình đánh giá trọng yếu trên BCTC được minh họa cụ thể thông qua công ty CP ABC và ngân hàng XYZ như sau:
2.2.2.2.1 Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
Đối với công ty CP ABC, do hoạt động chủ yếu của DN là mua bán và các hoạt động liên quan đến mua bán, cung cấp dịch vụ, mục tiêu mà họ hướng tới là mức lợi nhuận mà họ thu về, do vậy, LNTT phản ánh rõ nhất bản chất cũng như quy mô của DN. KTV lựa chọn chỉ tiêu tính PM là LNTT. Đối
với Công ty này KTV cũng lựa chọn mức min để hạn chế rủi ro trong việc phát hiện sai sót, nghĩa là 5% của LNTT
Công ty CP ABC: Trích giấy tờ làm việc của KTV
Xác định mức trọng yếu PM
Member of Kreston International