II. Giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chi phí hoạt động
2. Các kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chung của AASC
2.1. Hoàn thiện quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 quy định Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chơng trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. Quả thực đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là một bớc công việc quan trọng để xác định quy mô, thời gian và các thủ tục áp dụng trong một cuộc kiểm toán. Do đó một điều thực sự quan trọng và cần thiết là phải hoàn thiện quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. AASC đã xây dựng một quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ dựa vào Bảng câu hỏi. Tuy nhiên với Bảng câu hỏi đó, kiểm toán viên chỉ có thể thấy đợc sự hiện hữu của các thủ tục kiểm soát mà cha đa ra đợc kết luận là các thủ tục kiểm soát đó hoạt động có hiệu quả hay không. Sau đây xin đề xuất một số ý kiến nhằm hoàn thiện hơn quy trình này.
Quy trình đánh giá Hệ thống kiểm soát nội bộ đợc tiến hành qua 4 bớc: - Thu thập thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ trên các giấy làm việc.
- Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục. - Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát.
- Lập bảng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ hiện nay của AASC chỉ dừng lại ở khâu đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát mà cha thực hiện các thử nghiệm
một mô hình doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát hoạt động hiệu quả. Kiểm toán viên sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của các quy chế nội bộ và thủ tục kiểm soát của khách hàng để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số d và nghiệp vụ, qua đó có thể tiết kiệm đợc giá phí kiểm toán. Tuy nhiên trong trờng hợp hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng theo đánh giá ban đầu là kém hiệu quả thì kiểm toán viên không nhất thiết phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản.
Hoàn thiện cách thức mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng trên giấy làm việc
Kiểm toán viên cũng phải ghi chép và lu lại trong hồ sơ kiểm toán những thông tin thu đợc trong việc tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị đợc kiểm toán; những nhận xét và đánh giá về rủi ro kiểm soát của kiểm toán viên. Ngoài ra kiểm toán viên cũng phải ghi chép và lu lại các tài liệu làm cơ sở cho việc đánh giá này. Kiểm toán viên có quyền lựa chọn các phơng pháp khác nhau để lu trữ thông tin liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Hình thức và phạm vi lu trữ tài liệu về đánh giá rủi ro kiểm soát tuỳ thuộc vào quy mô và tính chất phức tạp, hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị.
Theo đó để mô tả sự hiểu biết của mình về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên có thể sử dụng một trong các cách sau: Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ, phơng pháp lu đồ, phơng pháp lập Bản tờng thuật.
Hiện tại cách thức chính mà các kiểm toán viên AASC sử dụng để ghi chép các thông tin thu thập đợc về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là dựa vào những thông tin đã thu thập đợc thông qua Bảng câu hỏi, kiểm toán viên tờng thuật lại trên giấy làm việc. Đây là một cách thức phổ biến, thông qua bảng tờng thuật kiểm toán viên có thể phân tích thêm về cơ cấu kiểm soát giúp kiểm toán viên hiểu biết đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Tuy nhiên trong một số trờng hợp, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng phức tạp thì sử dụng cách vẽ lu đồ là rất tiện lợi.
Lu đồ là sự trình bày toàn bộ các quá trình kiểm soát áp dụng cũng nh mô tả các chứng từ, tài liệu kế toán cùng quá trình vận động và luân chuyển của chúng bằng các kí hiệu và biểu đồ. Sử dụng lu đồ này giúp kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng nhận ra các điểm mạnh, điểm yếu của hệ thống.
Hoàn thiện quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát
Hệ thống câu hỏi mà AASC đang áp dụng để đánh giá rủi ro kiểm soát bao gồm đầy đủ các câu hỏi chung về hệ thống kế toán, hệ thống các câu hỏi về quy chế nội bộ và hệ thống câu hỏi cho các phần hành cụ thể. Để góp phần hoàn thiện hơn Bảng câu hỏi này, xin đề xuất thêm các câu hỏi sau để đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trờng kiểm soát:
Bảng câu hỏi về đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trờng kiểm soát
Các câu hỏi Rủi ro kiểm soát Môi tr- ờng kiểm soát Có vấn đề nào cần chú ý Tham chiếu 1. Có lý do nào cần phải đặt câu hỏi đối với quan điểm
và tính chính trực của ban quản trị cũng nh có thể tin t- ởng vào những thông tin mà họ cung cấp không?
2. Có lý do nào để băn khoăn với những cam kết về sự hợp lý và chính xác của báo cáo tài chính?
3. Có lý do nào để băn khoăn với những cam kết của ban quản trị để thiết lập và duy trì hệ thống thông tin kế toán đáng tin cậy hay một hệ thống kiểm soát nội bộ đáng tin cậy?
4. Cơ cấu tổ chức có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
5. Quá trình kiểm soát quản lý có bất hợp lý không và có lý do nào để băn khoăn về khả năng của ban quản trị trong việc giám sát và điều hành hoạt động có hiệu quả cũng nh phân công phân nhiệm không?
6. Phơng pháp phân quyền hạn và trách nhiệm có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
7. Có lý do nào để băn khoăn về phơng pháp quản lý lãnh đạo hay không?
8. Hình thức và phạm vi sử dụng máy tính có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
9. Ban giám đốc và nhóm kiểm toán nội bộ của đơn vị có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
10. Có lý do nào để băn khoăn với hình thức kinh doanh của đơn vị không?
kinh doanh tác động đến hoạt động và khả năng tiếp tục kinh doanh của đơn vị hay không?
12. Ban quản trị có chịu áp lực nào trong việc đa ra kết quả tài chính cụ thể hay không?
13. Có nhân tố nào tồn tại chứng tỏ khả năng đơn vị không thể tiếp tục hoạt động trong thời gian tới hay không?
14. Có lý do nào để băn khoăn về những ảnh hởng xung quanh cuộc kiểm toán hay không?
15. Có lý do nào để nói rằng sự tuân thủ những chuẩn mực kế toán chung đợc thừa nhận của chúng ta sẽ bị thắc mắc hay không?
16. Có vấn đề nào về kế toán trọng yếu dẫn đến mức độ rủi ro kiểm toán lớn hơn mức trung bình hay không? 17. Có lý do nào để khẳng định rằng chúng ta không có những hiểu biết đầy đủ về những nghiệp vụ quan trọng và những quan hệ kinh doanh với những đơn vị khác hay không?
18. Có lý do nào để khẳng định chúng ta không tích luỹ đủ kinh nghiệm và kiến thức về khách hàng hay không? 19. Có lý do nào để khẳng định rằng chúng ta không có đủ nhân viên có khả năng hay không?
20. Có những vấn đề nào nói rằng có sự tồn tại những gian lận của ban quản trị hay không?
Những câu hỏi trên sẽ hỗ trợ kiểm toán viên trong việc nhận diện các mục tiêu kiểm soát, các quá trình kiểm soát đặc thù. Thông qua đó kiểm toán viên cũng có thể nhận diện và đánh giá các nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ. Khi đã nhận diện đợc quá trình kiểm soát và các nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến hành đánh giá và đa ra kết luận ban đầu về mức rủi ro kiểm soát.
Về việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Quy trình kiểm toán hiện nay của AASC chủ yếu thực hiện thử nghiệm cơ bản, kiểm toán viên hầu nh không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát góp phần giúp kiểm toán viên hạn chế việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản, tiết kiệm thời gian và giá phí kiểm toán. Tuy vậy, không phải trong trờng hợp nào kiểm toán viên cũng xác định thực hiện thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát chỉ đợc thực hiện trong trờng hợp hệ thống kiểm soát nội bộ đợc đánh giá hiệu quả, có khả năng ngăn ngừa và phát hiện các sai phạm trọng yếu. Hiện nay hầu hết các doanh nghiệp trong nớc có hệ thống kiểm soát nội bộ đợc đánh giá trung bình. Nhng với tốc độ phát triển nh hiện nay cùng với sự gia nhập của các doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài thì rất cần thiết phải xây dựng các thử nghiệm kiểm soát để áp dụng đối với những khách hàng lớn, các tổng công ty. Qua đây kiến nghị Công ty nên áp dụng việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát cho những khách hàng lớn, có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả. Chẳng hạn nh khách hàng thứ hai đề cập trong Luận văn là một khách hàng quy mô lớn, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là cao nhng kiểm toán viên không thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà chủ yếu là thực hiện thủ tục phân tích.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 về Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ quy định kiểm toán viên phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập bằng chứng về sự đầy đủ, về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
Có hai phơng pháp thực hiện các thử nghiệm kiểm soát đó là:
Phơng pháp kiểm tra tài liệu: phơng pháp này đợc áp dụng nếu các thủ tục kiểm soát để lại các “dấu vết” trực tiếp trên tài liệu nh chữ ký phê duyệt, hoá đơn lu.
Phơng pháp thực hiện lại các thủ tục kiểm soát: phơng pháp này đợc sử dụng khi các dấu hiệu kiểm soát để lại là gián tiếp. ..