2.3.1. Hoàn cảnh ra đời
Sau một thời gian xoá bỏ chế độ quan liêu bao cấp và chuyển nền kinh tế chuyển sang cơ chế thị trờng định hớng xã hội chủ nghĩa chúng ta đã đạt đợc những thành tựu đáng kể. Nền kinh tế khắc phục đợc tình trạng trì trệ suy thoái, đạt đợc mức tăng trởng khá cao, liên tục và tơng đối toàn diện. Cơ cấu kinh tế bắt đầu chuyển dịch theo hớng công nghiệp hoá, hiện đại hoá, hình thành nền kinh tế nhiều thành phần. Kinh tế đối ngoại phát triển trên nhiều mặt, thị trờng xuất nhập khẩu đợc củng cố và mở rộng, nguồn vốn đầu t nớc ngoài tăng nhanh. Khoa học và công nghệ có những bớc phát triển mới.
Sự phát triển của nền kinh tế và khoa học công nghệ làm cho TSCĐ của các doanh nghiệp cũng thay đổi và phát triển mạnh mẽ. Các quy định đối với TSCĐ và trích khấu hao TSCĐ trớc đây không còn phù hợp nữa điều đó đòi hỏi phải có những chính sách mới phù hợp hơn để kích thích sự phát triển của TSCĐ trong các doanh nghiệp nói riêng và trong nền kinh tế nói chung. Chính vì vậy Nhà nớc ta đã ban hành các quy định mới về TSCĐ và trích khấu hao TSCĐ. Cuối năm 1995 Nhà nớc đã ban hành quyết định 1141TC/QĐ/CĐKT về thực hiện chế độ kế toán mới và đặc biệt đến năm 1996 Bộ Tài chính đã ban hành
quyết định 1062-tc/qđ/CStc về ban hành chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ.
2.3.2. Nội dung
2.3.2.1. Phơng pháp trích khấu hao và các qui định chung.
Có rất nhiều phơng pháp trích khấu hao nhng trong giai đoạn này phơng pháp khấu hao đợc dùng phổ biến là khấu hao theo đờng thẳng đợc tính bằng công thức :
Mức trích khấu hao Nguyên giá của TSCĐ trung bình hàng năm =
của TSCĐ Thời gian sử dụng
Thời gian sử dụng TSCĐ các doanh nghiệp xác định căn cứ vào các qui định trong chế độ này và đăng ký với cơ quan tài chính trực tiếp quản lý. Doanh nghiệp không đợc phép thay đổi thời gian sử dụng của TSCĐ đã xác định và đăng ký với cơ quan quản lý ít nhất 3 năm liền kề kể từ ngày TSCĐ đợc cơ quan tài chính xác nhận thời gian sử dụng. Trờng hợp có các yếu tố tác động (nh việc nâng cấp hay tháo dỡ một số bộ phận của TSCĐ...) nhằm kéo dài thời gian sử dụng của TSCĐ đã xác định trớc đó thì doanh nghiệp tiến hành xác định lại thời gian sử dụng của TSCĐ theo qui định tại thời điểm hoàn thành các nghiệp vụ phát sinh và lập biên bản nêu rõ lý do và thời gian sử dụng mới của tài sản và đăng ký lại với cơ quan quản lý.
Đối với TSCĐVH thời gian sử dụng do doanh nghiệp tự quyết định cho phù hợp nhng không quá 40 năm và không dới 5 năm.
Đối với TSCĐ thuê tài chính thời gian sử dụng là thời gian thuê tài sản ghi trong hợp đồng.
Việc phản ánh tăng giảm nguyên giá TSCĐ đợc thực hiện tại thời điểm tăng, giảm TSCĐ trong tháng.
Nếu doanh nghiệp trích khấu hao cho từng tháng thì lấy số khấu hao năm chia cho 12 tháng.
Việc trích hoặc thôi trích khấu hao TSCĐ đợc thực hiện theo nguyên tắc tròn tháng. TSCĐ tăng, giảm, ngừng hoạt động kinh doanh (đa vào cất giữ,...) trong tháng đợc trích hoặc thôi trích vào ngày đầu của tháng tiếp theo.
Trờng hợp thời gian sử dụng hay nguyên giá TSCĐ thay đổi thì phải xác định lại mức trích khấu hao trung bình của TSCĐ.
Mức trích khấu hao cho năm cuối cùng của thời gian sử dụng TSCĐ đợc xác định là hiệu số giữa nguyên giá TSCĐ và số khấu hao luỹ kế đã thực hiện của TSCĐ đó.
Mọi TSCĐ của doanh nghiệp có liên quan đến hoạt động kinh doanh đều phải trích, mức trích khấu hao đợc tính vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Những TSCĐ không tham gia vào hoạt động kinh doanh thì không phải trích khấu hao. Doanh nghiệp không đợc trích khấu hao đối với những tài sản đã khấu hao hết nhng vẫn đa vào hoạt động kinh doanh.
Đối với những TSCĐ cha khấu hao hết đã hỏng thì doanh nghiệp phải xác định nguyên nhân, qui trách nhiệm đền bù, đòi bồi thờng thiệt hại..., và xử lý tổn thất theo các qui định hiện hành.
Đối với những TSCĐ đang chờ quyết định thanh lý, tính từ thời điểm TSCĐ ngừng tham gia vào hoạt động kinh doanh thì thôi trích khấu hao.
2.3.2.2. Tài khoản sử dụng và quy trình hạch toán.
Tài khoản sử dụng:
- TK 214 “Hao mòn TSCĐ”
Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hao mòn của TSCĐ trong quá trình sử dụng do trích khấu hao và những khoản tăng, giảm hao mòn khác của các loại TSCĐ của doanh nghiệp.
Bên Nợ: giá trị hao mòn TSCĐ giảm do các lý do giảm TSCĐ.
Bên Có: giá trị hao mòn TSCĐ tăng do trích khấu hao TSCĐ, do đánh giá lại TSCĐ.
D Có: giá trị hao mòn của TSCĐ hiện có ở đơn vị.
TK 214- Hao mòn TSCĐ có 3 tài khoản cấp hai:
2141- hao mòn TSCĐHH
2142- hao mòn TSCĐ thuê tài chính. 2143- hao mòn TSCĐVH.
- TK 009 “Nguồn vốn khấu hao”
Bên Nợ: Số khấu hao đã trích và tăng thêm từ nguồn khác.
Bên Có: Số khấu hao giảm xuống do nộp, trả nợ, sử dụng tại đơn vị. D Nợ: Số khấu hao hiện còn.
- Định kỳ tính và trích khấu hao TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh, đồng thời phản ánh hao mòn TSCĐ, ghi:
Nợ TK 627- chi phí sản xuất chung (6274). Nợ TK 641- chi phí bán hàng (6414)
Nợ TK 642- chi phí quản lý doanh nghiệp (6424) Có TK 214- hao mòn TSCĐ
Đồng thời, phản ánh tăng vốn khấu hao cơ bản. Ghi đơn vào bên Nợ TK 009- nguồn vốn khấu hao, tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán.
- Trờng hợp phải nộp vốn khấu hao cho đơn vị cấp trên hoặc điều chuyển cho đơn vị khác.
+ Trờng hợp đợc hoàn trả lại: khi nộp vốn khấu hao ghi: Nợ TK 136- phải thu nội bộ (1368)
Có TK 112- tiền gửi ngân hàng.
Đồng thời ghi giảm nguồn vốn khấu hao. Ghi đơn vào bên Có TK 009. Khi nhận lại vốn khấu hao hoàn trả, ghi bút toán ngợc lại.
+ Trờng hợp không đợc hoàn trả lại, ghi: Nợ TK 411- nguồn vốn kinh doanh. Có TK 111, 112 hoặc 338 (3388).
Đồng thời ghi giảm nguồn vốn khấu hao cơ bản. Ghi đơn vào bên Có TK 009.
- Trờng hợp các đơn vị khác vay vốn khấu hao ghi: Nợ TK 128- đầu t ngắn hạn khác,
Nợ TK 228- đầu t dài hạn khác Có TK 111, 112.
Đồng thời ghi đơn vào bên Có TK 009.
+ Khi trích hao mòn TSCĐ dùng vào hoạt động văn hoá vào thời điểm cuối năm:
Nợ TK 4313- quỹ phúc lợi đã hình thành TSCĐ Có TK 214.
+ Khi tính hao mòn TSCĐ dùng vào hoạt động sự nghiệp, dự án, ghi:
Nợ TK 466- nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ Có TK 214
+Trờng hợp đánh giá tăng nguyên giá TSCĐ, ghi: Nợ Tk 211- TSCĐHH
Có TK 412- Chênh lệch đánh giá lại tài sản: phần giá trị còn lại tăng.
Có TK 214 – Hao mòn TSCĐ : Phần hao mòn TSCĐ tăng thêm. + Nếu có điều chỉnh giá trị đã hao mòn:
Trờng hợp điều chỉnh tăng giá trị hao mòn. Nợ TK 412
Có TK 214
+ Trờng hợp điều chỉnh giảm giá trị hao mòn: Nợ Tk 214
Có TK 412.
Trờng hợp đánh giá giảm nguyên giá TSCĐ, ghi: Nợ Tk 412: Phần giá trị giảm.
Nợ TK 214: Phần hao mòn TSCĐ giảm. Có Tk 211
+ Nếu có điều chỉnh giá trị đã hao mòn: - Trờng hợp điều chỉnh tăng giá trị hao mòn:
Nợ TK 412 Có TK 214
Và ghi bút toán ngợc lại nếu điều chỉnh giảm giá trị hao mòn.
Trờng hợp giảm TSCĐ thì đồng thời với việc giảm nguyên giá TSCĐ phải phản ánh giảm giá trị đã hao mòn của TSCĐ.
Đối với TSCĐ đầu t, mua sắm bằng nguồn vốn kinh phí sự nghiệp, kinh phí dự án, bằng quỹ phúc lợi khi hoàn thành dùng vào hoạt động sự nghiệp, dự án hoặc dùng vào văn hoá phúc lợi thì không trích khấu hao vào chi phí sản xuất kinh doanh mà chỉ tính hao mòn vào TSCĐ một năm một lần.
2.3.2.3. Chứng từ sử dụng
Chứng từ kế toán chủ yếu là tập hợp các chứng từ phản ánh sự tăng,
giảm TSCĐ. Và cũng nh trớc năm 1995, khấu hao TSCĐ cũng đợc phản ánh trong Bảng cân đối kế toán. Bảng cân đối kế toán sẽ phản ánh nguyên giá và giá trị hao mòn luỹ kế của TSCĐHH, TSCĐ thuê tài chính, TSCĐVH. Còn “nguồn vốn khấu hao cơ bản hiện có” sẽ đợc phản ánh ngoài bảng cân đối kế toán.
Ngoài ra, trên báo cáo tài chính phải trình bày theo từng loại TSCĐHH những thông tin sau:
- Phơng pháp khấu hao đã sử dụng.
- Thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao đợc áp dụng.
- Nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại vào đầu kỳ và cuối kỳ.
- Bảng đối chiếu số liệu đầu kỳ và cuối kỳ của TSCĐHH cũng phải chỉ ra khấu hao.
Bảng phân bổ khấu hao TSCĐ.
2.3.3. Đánh giá
Quyết định số 1141- TC/QĐ/CĐKT đã mở ra hớng mới cho công tác khấu hao. Chế độ đã thực sự có những sửa đổi quan trọng trong khấu hao TSCĐ, khá thông thoáng, cởi mở tạo điều kiện cho doanh nghiệp chủ động hơn trong việc trích khấu hao. Đặc biệt, với quyết định 1062-tc/qđ/CStc, công tác khấu hao đã đợc hoàn thiện hơn trớc nhiều, phù hợp hơn với nền kinh tế mới.
Trớc hết, cùng với việc thay đổi chung về công tác kế toán, các tài khoản đã đợc thay đổi từ tên gọi, nội dung phản ánh cho phù hợp. Tài khoản về khấu hao TSCĐ cũng nh tài khoản về TSCĐ đợc thay đổi tên gọi. Về phần hạch toán khấu hao, đã có riêng một tài khoản về nguồn vốn khấu hao (tài khoản 009). Không nh trớc kia, khi hạch toán bổ sung tiền khấu hao thì đa vào tài khoản “nguồn vốn xây dựng cơ bản”, thì nay đã có tài khoản riêng, theo dõi chính xác nguồn vốn, tiện cho công tác quản lý nguồn vốn khấu hao, cũng nh việc sử dụng nguồn vốn một cách hợp lý.
Chế độ còn quy định: với những TSCĐ đã khấu hao hết, nhng vẫn còn sử dụng thì không phải trích khấu hao nữa. Đây là một sửa đổi hợp lý trong điều kiện kinh tế mới. TSCĐ đã khấu hao hết, tức là đã thu hồi vốn đủ thì không khấu hao nữa là đúng. Doanh nghiệp sẽ không thể chuyển thêm giá trị của TSCĐ khi mà nó đã đợc chuyển hết, chi phí doanh nghiệp sẽ giảm đi. Tất nhiên điều này cũng làm cho nguồn vốn khấu hao không tiếp tục tăng lên khi mà cha mua TSCĐ mới và khấu hao tiếp. Số tiền bổ sung nguồn vốn khấu hao sẽ bằng đúng giá trị TSCĐ (phần đã khấu hao hết), điều này phản ánh bản chất của vốn khấu hao. Và khi đó, để có tình hình kinh doanh nh cũ, doanh nghiệp sẽ phải có kế hoạch đầu t mới TSCĐ, từ đó tự tăng TSCĐ của doanh nghiệp lên, cũng nh từng bớc phát triển doanh nghiệp. Doanh nghiệp cũng không phải tính và trích khấu hao sửa chữa lớn.
Các TSCĐ do ngân sách đầu t, thì khi trích khấu hao, số tiền đó sẽ đợc giữ lại tại doanh nghiệp. Điều này tạo điều kiện rất nhiều cho các doanh nghiệp tự chủ trong kinh doanh. Nếu nh trớc kia, số tiền trích khấu hao của TSCĐ do ngân sách đầu t thờng phải nộp lại phần lớn cho ngân sách Nhà nớc. Từ đó, dẫn tới việc khi doanh nghiệp muốn đầu t mới TSCĐ thì lại không đủ nguồn vốn khấu hao, lại phải trông chờ vào ngân sách. Vì vậy, với việc số tiền khấu hao đ- ợc giữ lại tại doanh nghiệp (trờng hợp TSCĐ do ngân sách cấp) doanh nghiệp sẽ có đợc nguồn vốn của mình để đầu t TSCĐ, không phải lệ thuộc quá nhiều vào ngân sách Nhà nớc nh trớc đây.
Bản thân nguồn vốn khấu hao, nếu nh trớc năm 1995, doanh nghiệp chỉ đ- ợc đầu t TSCĐ, đầu t chiều sâu hoặc xây dựng lại xí nghiệp (điều kiện sử dụng hạn chế) thì nay ngoài việc doanh nghiệp đợc sử dụng toàn bộ số khấu hao luỹ kế để tái đầu t, thay thế, đổi mới TSCĐ (theo đúng quy định tại Điều lệ quản lý đầu t và xây dựng hiện hành), và khi cha có nhu cầu đầu t, tái tạo lại TSCĐ, doanh nghiệp có quyền sử dụng linh hoạt số khấu hao luỹ kế phục vụ yêu cầu kinh doanh của mình.
Qua những phân tích trên có thể thấy, cùng với những thay đổi trong nền kinh tế, các quyết định về công tác khấu hao cũng đã có những bớc sửa đổi, bổ sung hoàn thiện hơn. Tuy nhiên, bên cạnh đó cũng không tránh khỏi những hạn chế, những thiếu sót cha kịp hoàn thiện. Trong thời kỳ này, công tác kế toán đã có những thay đổi và hoàn thiện hơn, các loại hình hoạt động kinh doanh cũng nh quy mô của các doanh nghiệp đã đa dạng hơn trớc rất nhiều. TSCĐ trong các doanh nghiệp cũng phần lớn là do tự đầu t, phần TSCĐ do ngân sách cấp không còn chiếm tỷ lệ lớn, tài sản trong doanh nghiệp cũng đa dạng hơn. Vì vậy, thực tế đòi hỏi phải áp dụng nhiều phơng pháp cho các tài sản một cách thích hợp, linh hoạt, phù hợp với từng quy mô, điều kiện doanh nghiệp. Nhng tính đến quyết định 1062 thì vẫn chỉ cho phép doanh nghiệp áp dụng một phơng pháp khấu hao theo đờng thẳng, gây khó khăn trong việc khấu hao cho các doanh nghiệp. Đặc biệt đối với những doanh nghiệp muốn khấu hao nhanh, với những TSCĐ cần tận dụng công suất lớn trong những năm đầu, thì phơng pháp khấu hao theo đờng thẳng cha đem lại hiệu quả.