x : Giá trị trung bình của mẫu N : Số phần tử của mẫu
2.2.1. Lấy mẫu kiểmtoán cho các thủ tục kiểm soát
Bớc 1: Xác định mục tiêu của thử nghiệm
Kiểm toán viên mong muốn thử nghiệm sự hiện hữu của thủ tục kiểm soát nội bộ của đơn vị trong việc đối chiếu giữa phiếu nhập và hoá đơn để chuẩn bị cho việc thanh toán tiền mua hàng . Do đó kiểm toán viên sẽ quan tâm đến:
- Việc đối chiếu có đợc thực hiện không? - Sự chính xác của quá trình đối chiếu?
Bớc 2: Định nghĩa sai phạm
Kiểm toán viên cho rằng các trờng hợp sau đây đợc xác định là sai phạm: - Hoá đơn không có phiếu nhập
- Hoá đơn đính kềm không tơng ứng với phiếu nhập
- Hoá đơn đính kèm tơng ứng với phiếu nhập nhng số lợng trên hai chứng từ này khác nhau
Bớc 3: Xác định tổng thể
Để thực hiện kiểm soát nội bộ đối với các hoá đơn chi mua hàng, đơn vị thực hiện một chứng từ xét duyệt gọi là “ Voucher” và đợc đánh số thứ tự trớc. Phiếu nhập và hoá đơn đợc đính kèm với mỗi Voucher nh những chứng từ gốc, do đó đơn vị để chọn mẫu là Voucher . Giả sử thử nghiệm kiểm soát đợc thực hiện trớc ngày kết thúc niên độ, tổng thể đợc chọn bao gồm 3600 Voucher của 10 tháng đầu năm.
Bớc 4: Xác định phơng pháp chọn mẫu
Các Voucher đã đợc đánh số thứ tự, chúng tôi quyết định sử dụng chơng trìng chọn mẫu ngẫu nhiên để đa ra danh sách số ngẫu nhiên nhằm lựa chọn các phần tử của mẫu
Bớc 5: Xác định cỡ mẫu
Trong các cuộc kiểm toán tại đơn vị trong ba năm vừa qua, chúng tôI nhận thấy mức độ sai xót của nghiệp vụ trên lần lợt là: 0.5%; 0.9%; 0.7%. Do để thận trọng chúng tôi chọn EDR là 1%
Chúng tôi nhận thấy các sai phạm trong việc đối chiếu giữa hoá đơn và phiếu nhập có thể dẫn đến việc thanh toán tiền thừa cho khách hàng hoặc thanh toán sai các nghiệp vụ mua hàng và các khoản phải trả. Chúng tối cũng dự định dựa vào thử tục kiểm soát nội bộ này để giảm bớt thử nghiệm cơ bản về các khoản phải trả, hàng tồn kho và giá trị hàng hoá, trên cơ sở sự xem xét đó, chúng tôi quyết định một mức TDR là 4% với ROR là 5%
Căn cứ vào “ Bảng tra mức sai phạm thực tế tối đa ( AUDR) mức rủi ro về độ tin cậy cao (5%)”
Căn cứ vào bảng 3 chúng tôi xác định cỡ mẫu: 156 phần tử
Bớc 6: Lựa chọn và kiểm tra các phần tử của mẫu
Chúng tôi tiến hành chọn ra 156 Voucher , kiểm tra các Voucher cùng với các chứng từ gốc ( Hoá đơn, phiếu nhập) để tìm ra các loại sai phạm đã xác định ở bớc 2.
Bớc 7: Đánh giá kết quả mẫu.
Khi đánh giá kết quả mẫu chúng tôi không chỉ xem xét số sai phạm thực tế mà còn chú ý đến bản chất của sai phạm. Để làm rõ điều này ta phải xem xét việc đánh giá kết quả đối với ba trờng hợp khác nhau về kết quả mẫu sau đây:
Trờng hợp 1: Nếu trong mẫu chúng tôi tìm thấy sai phạm và không có bằng chứng nào cho thấy có gian lận trong sai phạm này. Dùng bảng phụ lục 3 ta thấy tơng ứng với cỡ mẫu là 150 ( không có cỡ mẫu là 156) và số sai phạm thực tế là 1, mức sai phạm thực tế tối đa AUDR là 3,2% và nhỏ hơn mức sai phạm có thể bỏ qua TDR là 4%. Kiểm toán viên có thể kết luận rằng: chỉ có 5% là mức sai phạm thực sự trong tổng thể lớn hơn 4%. Trờng hợp này kết quả mẫu đã làm cho cơ sở độ tin cậy dự kiến của kiểm toán viên vào thủ tục kiểm soát, cũng nh sự đánh giá của kiểm toán viên vào thủ tục kiểm soát cũng nh sự đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát
Trờng hợp 2: Nếu số sai phạm trong mẫu hiện tại là 3 và cũng không có sai phạm nào thuộc loại gian lận. Dùng bảng phụ lục 3 ta thấy mức AUDR = 5,1% lớn
hơn mức TDR = 4%. Từ kết quả này chúng tôi nhận thấy nên giảm độ tin cậy vào thủ tục kiểm soát và gia tăng các thử nghiệm cơ bản đối với các khoản mục có liên quan. Đồng thời kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân đãn đến sai phạm cao hơn dự kiến để trong trờng hợp cần thiết có thể thông tin cho đơn vị về sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Kiểm toán viên cũng có thể chọn phơng án gia tăng cỡ mẫu lên với hy vọng là giảm AUDR xuống. Khi cỡ mẫu tăng lên, số lợng sai phạm có thể tìm thấy trong mẫu có thể tăng lên: nhng nếu sai phạm trong mẫu không tăng lên thì AUDR sẽ giảm xuống. Từ bảng phụ lục 3 , chúng ta có thể lấy một ví dụ minh hoạ cho điều này bằng cách xem xét mức AUDR của 4 cỡ mẫu khác nhau với cùng một mức sai phạm của cỡ mẫu là 2% Cỡ mẫu Số sai phạm tìm thấy Mức sai phạm của mẫu AUDR theo bảng phụ lục 3 50 01 22% 9.12% 100 02 2% 6.22% 150 03 2% 5.12% 200 04 2% 4.52%
Nh ta thấy ở trên nếu mở rộng cỡ mẫu từ 50 tăng lên 200 và mức sai phạm của mẫu không đổi nghĩa là số sai phạm tìm thấy tăng lên cùng tốc độ với sự gia tăng của cỡ mẫu thì kiểmtoán viên có thể giảm đợc mức AUDR từ 9,1% xuống còn 4,5%. Nguyên nhân của hiện tợng này là khi cỡ mẫu tăng lên, rủi ro lấy mẫu sẽ giảm xuống nên dẫn đến AUDR sẽ giảm dù mức sai phạm không đổi.
Nếu AUDR giảm xuống và thấp hơn mức TDR kiểm toán vien sẽ cố thể giữ nguyên mức tin cậy dự kiến vào thủ tục kiểm soá tmà không cần phảI mở rộng phạm vi các thử nghiệm cơ bản. Tuy nhiên kiểm toán viên sẽ phải cân nhắc giữa chi phí mở rộng cỡ mẫu và chi phí thực hiện các thử nghiệm cơ bản bổ xung, đồng thời tính đến khả năng là việc tăng cờng cỡ mẫu không làm giảm đợc AUDR xuống mức mong muốn. Khi đó các thử nghiệm cơ bản bổ xung vẫn phẩi đợc thực hiện.
Trờng hợp 3: Nếu tìm thấy trong mẫu một hoặc một vài sai phạm có dấu hiệu là một sự cố tình gian lận. Trong trờng hợp này, mức độ xuất hiện sai phạm không còn liên quan nữa mà vấn đề là bản chất của sai phạm đó. Kiểm toán viên phải đánh giá ảnh hởng của phạm vi này đến báo cáo tài chính và thực hiện các thủ tục kiểm toán thích hợp để thu thập bằng chứng về loại vi phạm này.
Bớc 8 : Lập tài liệu cho các thủ tục lấy mẫu
Các công việc đã đợc thực hiện trong mỗi bớc kể trên cũng nh cơ sở để đi đến kết luận cuối cùng đợc tài liệu hoá bằng hồ sơ kiểm toán
2.2.2. Lấy mẫu cho các thử nghiệm cơ bản
Trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty ABC, chúng tôi sử dụng ch- ơng trình lấy mẫu biến đổi theo phơng pháp ớc lợng trung bình để minh hoạ khi kiểm toán một khoản mục cụ thể trên báo cáo tài chính
Bớc 1: Xác định mục đích thử nghiệm
Nếu chúng tối muốn thử nghiệm tính chính xác của các khoản phải thu tại công ty ABC , chúng tôi dự định thử nghiệm giá trị sổ sách của khoản phải thu khách hàng bằng cách chọn ra một mẫu các khoản phải thu khách hàng và gửi th yêu cầu khác hàng xác nhận
Bớc 2: Xác định tổng thể
Sổ sách của đơn vị có tất cả 100.000 tài khoản phải thu với tổng trị giá sổ sách là 6.250.000$$
Bớc 3: Lựa chọn kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán
Chúng tôi sử dụng phơng pháp ớc lợng trung bình đơn vị
Bớc 4: Xác định kích cỡ mẫu
Dựa trên tính trọng yếu, kiểm toán đánh giá mức sai lầm có thể bỏ qua là 364.000$$
Trên cơ sở đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là yếu kém, chúng tôI nhận thấy phải đặt mức rủi ro phát hiện thấp. Chúng tôi quyết định đặt mức rủi ro chấp nhận sai
là 5%, đồng thời dựa trên việc xem xét các chi phí thực hiện thủ tục kiểm toán, chúng tôi dự trù mức rủi ro từ chối sai là 4.6%
Từ các cơ sở trên khoảng ớc lợng dự kiến đợc tính nh sau:
Khoảng ớc lợng dự kiến =
= = 200.000 $
Hệ số chấp nhận sai và hệ số từ chối sai đợc tra từ bảng hệ số rủi ro tơng ứng với mức rủi ro chấp nhận sai là 5% và mức rủi ro từ chối sai là 4,6% đã nêu trên
Để tính độ lệch chuẩn ợc tính của tổng thể, kiểm toán viên chọn một mẫu nhỏ để tính độ lệch chuẩn cảu giá trị sổ sách, về các khoản phải thu trong mẫu và có kết quả là 15USD.
áp dụng công thức tính cỡ mẫu: Cỡ mẫu =
= = = 225
Bớc 5: quyết định phơng pháp lựa chọn ngẫu nhiên
Các khoản phải thu của đơn vị đều có địa chỉ rõ ràng và không có khoản lớn nào đặc biệt nên chúng tôi quyết định không cần phân tổ mà dùng bảng số ngẫu nhiên để lựa chọn một mẫu ngẫu nhiên.
Bớc 6: Chọn lựa phần tử và kiểm tra các phần tử của mẫu.
Chúng tôi gửi th xác nhận và thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ xung thích hợp
Bớc 7: Đánh giá kết quả mẫu
*Nếu tổng hợp th xác nhận về 255 khoản phải thu của mẫu cho phép kiểmtoán viên tính đợc giá trị kiểm toán trung bình là 61$ cho các khoản phải thu và độ lệch chuẩn của mẫu là 15$. Vì độ lệch chuẩn của mẫu bằng độ lệch chuẩn ớc tính nên khoản ớc lợng điều chỉnh thì bằng với khoảng ớc lợng ớc tính dự kiến là 200.000$
Giá trị ớc lợng của tổng thể đợc tính nh sau:
= 61$ x 10.000 = 6.100.000$
Nh vậy giá trị sổ sách của tổng thể sẽ đợc so sánh với 6.100.000$ - 200.000$ hay nói cách khác kiểm toán viên xem xét xem có nằm trong khoảng từ 5.900.000 đến 6.300.000$ hay không? Trong trờng hợp này giá trị sổ sách của tổng thể là 6.250.000$ nằm trong khoảng đang xét, nên kết quả mẫu cho thấy là giá trị khoản phải thu của đơn vị sẽ không có sai sót trọng yếu.
Mức sai sót dự kiến của khoản mục phải thu sẽ là:
6.250.000$ - 6.100.000$ = 150.000$
Kiểm toán viên cần xem xét xem con số này khi phân tích tổng số sai sót xảy ra trong báo cáo tài chính có vợt mức trọng yếu hay không?
*Nếu độ lệch chuẩn của cỡ mẫu là 16$ lúc đó cần phải điều chỉnh lại khoảng - ớc lợng: = = 189.067$ Giá trị ước lượng của tổng thể Giá trị trung bình mẫu kiểm toán = x Kích thước tổng thể Kích thước tổng thể Khoảng ước lư
ợng điều chỉnh =
Sai lầm có thể bỏ qua
x Hệ số chấp nhận sai x Độ lệch chuẩn của mẫu -
Giá trị sổ sách của tổng thể bây giờ đợc so sánh với 6.100.000$,189.067$. Vì giá trị sổ sách là 6.250.000$ nằm trong khoảng [5.910.933$ ; 6.289.067$ ] nên kết quả vẫn chỉ ra rằng số d tài khoản không chứa đựng một sai lầm trọng yếu.
* Nếu trờng hợp nếu giá trị sổ sách của tổng thể rơi ra ngoài khoảng tính đợc , kiểm toán viên phảI xem xét kỹ có phải thực sự sổ sách của đơ vị có sai sót trọng yếu hay là mẫu đợc chọn không đại diệh cho tổng thể. Để quyết định đợc điều này kiểm toán viên sẽ kiểm tra các sai phạm phát hiện đợc trong mẫu. Nếu có ít sai phạm đợc tìm thấy, kiểm toán viên có thể phán đoán rằng mẫu không đại diện cho tổng thể. Dựa trên kết quả kiểm tra các sai sót, kiểm toán viên có thể lựa chọn:
- Tăng cờng cỡ mẫu để kiểm tra
- Thực hiện một thủ tục kiểm toán khác cho tài khoản
- Làm việc với nhân viên đơn vị để xác định những nguyên nhân sai sót của tài khoản.
Để có cách giải quyết thích hợp, kiểm toán viên cần xem xét bản chất của sai phạm tìm đợc trong mẫu: Nguyên nhân dẫn đến sai phạm? sai phạm có phải là gian lận hay không? Sai phạm có liên quan gì đến các bộ phân kiểm toán khác hay không?...
Bớc 8: Lập tài liệu cho các thủ tục lấy mẫu
Mỗi bớc nêu trên phải cũng nh cơ sở để đa ra kết luận tổng quát phải đợc tài