4.3.1. Bảng tổng hợp các sai sót
4.3.1.1. Đối với Công ty A
Sau quá trình kiểm toán, dựa vào Bảng 4.3 Xác lập mức trọng yếu của công ty A, KTV đề nghị công ty A điều chỉnh số dƣ nợ phải thu khách hàng theo bút toán điều chỉnh, công ty đã chấp nhận điều chỉnh với bút toán:
Đơn vị tính: đồng
Nợ Có Diễn giải
Ghi tăng số dƣ nợ phải thu khách hàng
131 44.795.609
413 44.795.609
Nguồn: tổng hợp từ số liệu công ty A
4.3.1.2. Đối với Công ty B
Sau quá trình kiểm toán, KTV nhận thấy có lỗi trong nghiệp vụ đánh giá chênh lệch tỷ giá cuối kì. Mặc dù theo Bảng 4.4 Xác lập mức trọng yếu của B thì số tiền sai sót chƣa tới mức bắt buộc điều chỉnh, số tiền còn nằm trong ngƣỡng chƣa bắt buộc điều chỉnh. Nhƣng theo ý kiến của KTV điều chỉnh sẽ có lợi cho công ty B, nên công ty B chấp nhận điều chỉnh bút toán Chênh lệch tỷ giá cuối kì.
Bảng 4.25: Bảng tổng hợp các sai sót của Khách hàng B
Đơn vị tính: đồng
Nợ Có Diễn giải
Đơn vị không đánh giá Chênh lệch tỷ giá cuối kỳ
131 256.699.271
413 256.699.271
Nguồn: tổng hợp từ số liệu công ty B
4.3.2.1. Đối với Công ty A
Bảng 4.26: Bảng tổng hợp kết quả sau kiểm toán của công ty A
Đơn vị tính: đồng
TK Diễn giải 12/31/2013 Điều chỉnh thuần
12/31/2013 12/31/2012
Trƣớc KT Sau KT Sau KT
131N Phải thu của
khách hàng 28.549.772.831 44.795.609 28.594.568.440 25.945.608.580 131C Khách hàng trả tiền trƣớc (41.922.264) (41.922.264) (55.742.421) 139 Dự phòng phải thu khó đòi (1.314.958.063) (1.314.958.063) (1.314.958.063) Tổng cộng 27.192.892.504 44.795.609 27.237.688.113 24.574.908.096
Nguồn: tổng hợp từ số liệu công ty A
4.3.2.2. Đối với Công ty B
Bảng 4.27 : Bảng tổng hợp kết quả sau kiểm toán của công ty B
Đơn vị tính: đồng TK Diễn giải 12/31/2013 Điều chỉnh thuần 12/31/2013 12/31/2012 Trƣớc KT Sau KT Sau KT
131N Phải thu của
khách hàng 21.434.263.084 256.699.271 21.690.962.355 12.763.710.049 131C Khách hàng trả tiền trƣớc (357.701.101) - (357.701.101) (319.588.601) 139 Dự phòng phải thu khó đòi - - - - Tổng cộng 21.076.561.983 256.699.271 21.333.261.254 12.444.121.448
4.4. ĐÁNH GIÁ QUY TRÌNH KIỂM TOÁNNỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG.
4.4.1. Đánh giá quy trình kiểm toán thực tế Nợ phải thu khách
hàng tại hai công ty khách hàng.
4.4.1.1. Giống nhau
Giai đoạn chuẩn bị
Quy trình thực kiện các bƣớc là giống nhau.
Việc chuẩn bị kiểm toán tƣơng đối giống nhau giữa hai công ty: Phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính, xác định các rủi ro của khoản mục Nợ phải thu khách hàng, xác lập mức trọng yếu.
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ thì KTV đều thực hiện bằng phƣơng pháp phỏng vấn rồi đƣa ra nhận định của KTV (mang nặng tính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV).
Giai đoạn thực hiện
Thực hiện các thủ tục và thử nghiệm theo chƣơng trình kiểm toán của VAAL: lựa chọn một số thủ tục và thử nghiệm thích hợp.
Các giai đoạn trong quá trình thực hiện kiểm toán tại hai công ty Khách hàng A và Khách hàng B là hợp lý, ngoại trừ việc xác lập mức trọng yếu:
- Việc xác lập mức trọng yếu tại hai công ty khách hàng là quá giống nhau, lấy các tỷ lệ của các chỉ tiêu một cách cố định để xác định các sai số, chƣa phụ thuộc vào tính chất của từng lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của công ty khách hàng.
Giai đoạn hoàn thành
Giai đoạn này hoàn toàn giống nhau tại 2 công ty khách hàng bao gồm: Bảng tổng hợp kết quả sau kiểm toán, Bảng tổng hợp các sai sót
4.4.1.2. Khác nhau
Giai đoạn Công ty A Công ty B
Chuẩn bị kiểm toán Không tìm hiểu về khách hàng Tìm hiểu khách hàng một cách cẩn thận Thủ tục phân tích: phân tích tỷ số tài chính Thủ tục phân tích: KTV đã thực hiện nhiều các thủ tục phân tích: phân tích tỷ số tài chính, tính số vòng quay, và
Thực hiện kiểm toán
Thử nghiệm chi tiết: Việc
kiểm tra các nghiệp vụ bất thƣờng đƣợc thực hiện kết hợp với các thử nghiêm khác.
số thu nợ bình quân.
Thử nghiệm chi tiết: có thực
hiện thêm thử nghiệm chi tiết: Kiểm tra danh sách trả tiền trƣớc, đọc lƣớt sổ cái để phát hiện ra các nghiệp vụ bất thƣờng
Hoàn thành kiểm toán
Hoàn toàn giống nhau, bao gồm Bảng tổng hợp các sai sót, Bảng tổng hợp kết quả sau kiểm toán
Giai đoạn chuẩn bị
- Công ty A:Vì đây là khách hàng cũ nên công ty VAAL đã phần nào nắm đƣợc tình hình kinh doanh của khách hàng khi thực hiện kiểm toán trong nhũng năm trƣớc. Do đó, khi tìm hiểu khách hàng, KTV chỉ cần tìm hiểu thêm một số thông tin phát sinh gần đây nhƣ: có tranh chấp, kiện tụng hay tranh chấp nội bộ hay không.
- Công ty B:Đây là Khách hàng mới nên KTV của VAAL phải tìm hiểu và cập nhật rất nhiều thông tin về B cả thông tin bên trong lẫn thông tin bên ngoài.
Giai đoạn thực hiện
- Thủ tục phân tích:
+ Công ty A: KTV phân tích một vài tỷ số tài chính quan trọng. + Công ty B: là khách hàng kiểm toán lần đầu nên KTV đã thực hiện nhiều các thủ tục phân tích để nắm vững khoản mục: phân tích tỷ số tài chính, tính số vòng quay, và số thu nợ bình quân.
- Thử nghiệm chi tiết:
+ Công ty A:Việc kiểm tra các nghiệp vụ bất thƣờng đƣợc thực hiện kết hợp với thử nghiệm kiểm tra việc hạch toán đúng kỳ của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bên cạnh việcsử dụng Sổ cái, sổ chi tiết tài khoản Nợ phải thu khách hàng để KTV lựa chọn các nghiệp vụ xung quanh ngày kết thúc niên độ để kiểm tra đối chiếu, KTV sẽ sử dụng sổ cái, sổ chi tiết để đọc lƣớt tìm ra các nghiệp vụ bất thƣờng. Nhƣng kết quả là không có nghiệp vụ nào bất thƣờng nên KTV không thực hiện giấy tờ làm việc cho thử nghiệm này.
+ Công ty B:có thực hiện thêm thử nghiệm chi tiết: Kiểm tra danh sách trả tiền trƣớc, đọc lƣớt sổ cái, sổ chi tiết tài khoản Nợ phải thu khách hàng để phát hiện ra các nghiệp vụ bất thƣờng.
Giai đoạn hoàn thành
Giai đoạn này hoàn toàn giống nhau tại 2 công ty khách hàng bao gồm: Bảng tổng hợp kết quả sau kiểm toán, Bảng tổng hợp các sai sót
4.4.2. Đánh giá quy trình kiểm toán Nợ phải thu
4.4.2.1. Quy trình kiểm toán thực tế so với quy trình kiểm toán mẫu của công ty
Công ty VAAL áp dụng theo quy trình kiểm toán mẫu theo quyết định số 1089/QĐ – VACPA ngày 01/10/2010 do Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) ban hành. KTV phải tuân thủ theo chuẩn mực kiểm toán và chƣơng trình kiểm toán mẫu VACPA, nên không có sự chênh lệch nhiều giữa chƣơng trình kiểm toán mẫu với thực tế khi tiến hành kiểm toán. Tuy nhiên vẫn có một vài điểm khác biệt giữa chƣơng trình kiểm toán mẫu của công ty với quy trình kiểm toán thực tế:
- Thực tế: thứ tự và số lƣợng các thủ tục, thử nghiệm có sự sai khác vì
KTV kết hợp thử nghiệm có cùng tính chất và sử dụng chung tài liệu sổ sách. Nhƣng vẫn đảm bảo thực hiện đầy đủ các thủ tục và thử nghiệm cần thiết.
+ KTV đã kết hợp việc lập bảng phân tích tuổi nợ và trích lập dự phòng Nợ phải thu khó đòi, giúp tiết kiệm thời gian và thuận tiện trong quá trình đối chiếu số liệu với sổ sách của Khách hàng.
+ Khi thực hiện cuộc kiểm toán, tùy theo tình hình thực tế của công ty khách hàng nhƣ: quy mô lớn hay nhỏ, mô hình công ty là Cổ phần hay TNHH, hệ thống kiểm soát nộ bộ đơn giản hay phức tạp thì KTV sẽ quyết định thực hiện các thủ tục, các thử nghiệm nhƣ thế nào và làm bằng cách nào.
- Quy trình kiểm toán mẫu của công ty: theo chƣơng trình kiểm toán
mẫu của công ty thì thực hiện các thử nghiệm chi tiết một cách độc lập và riêng rẽ nhƣng trong thực tế KTV thƣờng kết hợp các thử nghiệm chi tiết với nhau vì các thử nghiệm chi tiết này có thể sử dụng chung các chứng từ, các sổ sách: KTV sẽ kết hợp thử nghiệm chi tiết phân tích tuổi nợ và việc trích lập dự phòng, kết hợp việc kiểm tra bảng kê chi tiết số dƣ cuối kỳ và việc chọn mẫu các khách hàng để gửi thƣ xác nhận.
- Việc xác lập mức trọng yếu trong quá trình kiểm toán thực tế cho khách hàngáp dụng tỷ lệ tính toán của các chỉ tiêu rập khuôn theo quy trình kiểm
toán mẫu của công ty, lấy các tỷ lệ của các chỉ tiêu một cách cố định, chƣa phụ thuộc vào tính chất của từng lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của công ty khách hàng. KTV cần linh hoạt trong việc xác lập mức trọng yếu này sao cho phù hợp với từng ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để có kết quả kiểm toán phù hợp nhất.
4.4.2.2. Quy trình chung của công ty so với quy trình của VACPA
Công ty VAAL áp dụng theo quy trình kiểm toán mẫu theo quyết định số 1089/QĐ – VACPA ngày 01/10/2010 do Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) ban hành. Nên không có sự chênh lệch nhiều giữa chƣơng trình kiểm toán mẫu với quy trình của VACPA.
Tuy nhiên vẫn có một vài điểm khác biệt giữa chƣơng trình kiểm toán mẫu của công ty với quy trình kiểm toán theo VACPA: thực hiện việc xác lập mức trọng yếu và áp dụng các thủ tục phân tích.
Quy trình mẫu của công ty VACPA
Mức trọng yếu
Đƣợc xác định là số nhỏ nhất của các mức lựa chọn sau, hoặc bình quân của các chỉ tiêu. Đƣợc xác định bằng cách lựa chọn một trong các chỉ tiêu. Thủ tục phân tích Áp dụng các thủ tục phân tích đƣợc tính toán dựa trên các chỉ tiêu có liên quan trực tiếp đến nợ phải thu:vòng quay phải thu, số ngày thu nợ bình quân, và các chỉ số tài chính khác.
Áp dụng các thủ tục phân tích đƣợc tính toán dựa trên các chỉ tiêu có liên quan trực tiếp đến nợ phải thu: Nợ phải thu khách hàng, doanh thu, tổng tài sản ngắn hạn, dự phòng phải thu khó đòi, doanh thu bán chịu.
Xác lập mức trọng yếu:
- Quy trình mẫu của công ty:
VAAL đã thiết lập và đƣa ra một khuôn mẫu mức trọng yếu tổng thể để áp dụng chung cho các doanh nghiệp.
Phƣơng pháp xác định mức trọng yếu theo hƣớng dẫn của công ty:
Mức trọng yếu đƣợc xác định là số nhỏ nhất của các mức lựa chọn sau, hoặc bình quân của các chỉ tiêu sau:
Lợi nhuận trƣớc thuế x
5% - 10% trên lợi nhuận trƣớc thuế. 0,5% - 1% trên Doanh thu.
1-2% trên tổng tài sản và vốn. Doanh thu
Tổng giá trị tài sản
Trong từng cuộc kiểm toán, nhóm trƣởng phải trao đổi và thống nhất với kiểm toán viên điều hành về tỷ lệ xác định mức trọng yếu.
- Quy trình kiểm toán theo VACPA:
Phƣơng pháp xác định mức trọng yếu theo hƣớng dẫn của VACPA: Mức trọng yếu đƣợc xác định bằng cách lựa chọn một trong các chỉ tiêu dƣới đây, chọn một mức phần trăm cụ thể theo từng chỉ tiêu đã lựa chọn sao cho phù hợp vào mục đích của ngƣời sử dụng Báo cáo tài chính.
Lợi nhuận trƣớc thuế x
5% - 10% trên lợi nhuận trƣớc thuế. 0,5% - 3% trên Doanh thu.
2% trên tổng tài sản và vốn. Doanh thu
Tổng giá trị tài sản
Áp dụng các thủ tục phân tích:
- Quy trình mẫu của công ty:
Áp dụng các thủ tục phân tích đƣợc tính toán dựa trên các chỉ tiêu có liên quan trực tiếp đến nợ phải thu:
Vòng quay các khoản phải thu Số ngày thu nợ bình quân
Nợ phải thu khách hàng / Tổng tài sản ngắn hạn Nợ phải thu khách hàng / Tổng tài sản
- Quy trình kiểm toán theo VACPA:
Áp dụng các thủ tục phân tích đƣợc tính toán dựa trên các chỉ tiêu có liên quan trực tiếp đến nợ phải thu:
Nợ phải thu khách hàng / Doanh thu
Nợ phải thu khách hàng / Tổng tài sản ngắn hạn Dự phòng phải thu khó đòi / Doanh thu bán chịu
CÁC GIẢI PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG
CỦA CÔNG TY TNHH VIỆT ÚC
5.1. NHỮNG TỒN TẠI
Các kiểm toán viên VAAL chỉ mới dừng lại ở mức độ phân tích sự biến động giữa năm kiểm toán với năm trƣớc trong giai đoạn thực hiện thủ tục phân tích, so sánh các chỉ tiêu có liên quan trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Đồng thời chỉ so sánh biến động xu hƣớng mà không so sánh với chỉ tiêu bình quân ngành và những chỉ tiêu của những doanh nghiệp khác trong cùng ngành nghề kinh doanh.
Bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát, vì vậy kiểm toán viên không thể đƣa ra quyết định về việc thu hẹp,mở rộng hay thực hiện toàn bộ các thử nghiệm chi tiết đề ra nhƣ quy trình kiểm toán mẫu đã đề ra, do đó sẽ tốn thời gian cho việc lựa chọn hoặc thực hiện tất cả các thử ngiệm chi tiết.
Việc xác lập mức trọng yếu trong quá trình kiểm toán thực tế cho khách hàng áp dụng tỷ lệ tính toán của các chỉ tiêu rập khuôn theo quy trình kiểm toán mẫu của công ty, lấy các tỷ lệ của các chỉ tiêu một cách cố định, chƣa phụ thuộc vào tính chất của từng lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của công ty khách hàng.
Việc chọn mẫu kiểm tra còn dựa nhiều vào xét đoán nghề nghiệp của KTV, điều này dễ dẫn đến kết quả còn mang nặng tính chủ quan.
Ở một số thử nghiệm chi tiết cần đối chiếu chứng từ, KTV chỉ lựa chọn các nghiệp kinh tế phát sinh của sổ sách rồi đối chiếu đến chứng từ (chỉ thể hiện đƣợc mục tiêu phát sinh, ghi chép chính xác), mà KTV chƣa thực hiện công việc ngƣợc lại là lựa chọn bất kì chứng từ rồi đối chiếu lên sổ sách (chƣa thể hiện mục tiêu tiêu đây đủ).
Đối với các khách hàng cũ, KTV chƣa lƣu lại hồ sơ kiểm toán năm trƣớc đó liền kề. Năm sau đi kiểm toán tiếp cho Khách hàng, KTV phải mƣợn lại Báo cáo kiểm toán năm trƣớc để đối chiếu số dƣ đầu kì, chƣa thể hiện sự chuyên nghiệp của KTV.
Trong quá trình kiểm toán, do đảm bảo về chi phí kiểm toán và chất lƣợng kiểm toán, một KTV có thể phải đảm nhận thực hiện khá nhiều khoản mục. Điều đó tạo ra áp lực không nhỏ cho mỗi KTV và có thể ảnh hƣởng đến kết quả kiểm toán.
5.2.1. Các giải pháp
5.2.1.1. Tăng cường công việc cho việc thực hiện thủ tục phân tích.
Các kiểm toán viên Công ty kiểm toán Vệt Úc nên phân tích sự biến động giữa năm kiểm toán với năm trƣớc, so sánh các chỉ tiêu có liên quan trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Đồng thời kết hợp so sánh biến động xu hƣớng và so sánh với chỉ tiêu bình quân ngành và những chỉ tiêu của những doanh nghiệp khác trong cùng ngành nghề kinh doanh.
5.2.1.2. Tăng cường thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Do tiết kiệm thời gian, KTV thƣờng bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát hoặc thực hiện song song với các công việc khác. Nhƣng KTV cũng nên chú ý các thử nghiệm kiểm soát nào nên đƣợc thực hiện tại công ty nào hoặc thực hiện song song với các công việc khác nhƣng cũng phải chú ý và phải đƣợc thực hiện một cách chi tiết và rõ ràng.
Mặc dù bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát hay thực hiện song song với các công việc khác thì KTV cần đƣợc trang bị kiến thức đủ vững vàng để có thể lựa chọn mở rộng hay thu hẹp các thử nghiệm chi tiết hay thực hiện toàn bộ các thử nghiệm chi tiết đề ra trên quy trình kiểm toán mẫu, để tiết kiệm thời gian và công sức của KTV mà vẫn đạt đƣợc chất lƣợng kiểm toán cao nhất.
5.2.1.3. Linh hoạt trong quá trình xác lập mức trọng yếu
KTV cần linh hoạt trong việc chọn một tỷ lệ phần trăm phù hợp, để tính toán các sai số của việc xác lập mức trọng yếu sao cho phù hợp với từng