Tài liệu Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam - Chuẩn mực số 330 Thủ tục kiểm toán trên cơ sở đánh giá rủi ro ppt

CHUẨN MỰC SỐ 330 THỦ TỤC KIỂM TOÁN TRÊN CƠ SỞ ĐÁNH GIÁ RỦI RO (Ban hành theo Quyết định số 101/2005/QĐ-BTC ngày 29 tháng 12 năm 2005 Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG Mục đích chuẩn mực quy định nguyên tắc, thủ tục hướng dẫn thể thức áp dụng nguyên tắc thủ tục việc đưa thực thủ tục kiểm tốn sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài sở dẫn liệu kiểm toán báo cáo tài Kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải có đủ hiểu biết đơn vị kiểm tốn mơi trường kinh doanh đơn vị, có hệ thống kiểm sốt nội để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu làm sở đề thủ tục kiểm toán Chuẩn mực áp dụng cho kiểm toán báo cáo tài vận dụng cho kiểm tốn thơng tin tài khác dịch vụ liên quan cơng ty kiểm tốn Kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán phải tuân thủ quy định chuẩn mực q trình thực kiểm tốn báo cáo tài Đơn vị kiểm tốn (khách hàng) bên sử dụng kết kiểm toán phải có hiểu biết cần thiết quy định chuẩn mực để phối hợp công việc với kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn, xử lý quan hệ liên quan đến thơng tin kiểm tốn Các u cầu tổng quát chuẩn mực gồm: Phương pháp tiếp cận tổng qt: u cầu kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán đưa phương pháp tiếp cận tổng quát để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài hướng dẫn nội dung phương pháp tiếp cận tổng quát Thủ tục kiểm toán sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu: Yêu cầu kiểm toán viên phải thiết kế thực thủ tục kiểm toán bổ sung bao gồm thực kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát liên quan theo yêu cầu thử nghiệm mà nội dung, lịch trình mức độ thử nghiệm phụ thuộc vào kết đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Yêu cầu địi hỏi kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán phải cân nhắc xác định nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn Đánh giá mức độ đầy đủ thích hợp chứng kiểm toán thu thập được: Yêu cầu kiểm toán viên xác định xem việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có cịn phù hợp hay không kết luận liệu chứng kiểm tốn thích hợp thu thập đầy đủ hay khơng Hồ sơ kiểm tốn: u cầu nội dung tài liệu trình bày hồ sơ kiểm tốn phải đầy đủ thông tin liên quan đến sở đánh giá rủi ro Để giảm rủi ro kiểm tốn xuống mức thấp chấp nhận được, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải đưa phương pháp tiếp cận tổng quát sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài chính; phải thiết kế thực thủ tục kiểm toán để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Phương pháp tiếp cận tổng quát, nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn bổ sung phụ thuộc vào xét đốn chun mơn kiểm toán viên Bên cạnh yêu cầu chuẩn mực này, kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán cần phải tuân thủ quy định Chuẩn mực kiểm toán số 240 “Gian lận sai sót” để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu gian lận NỘI DUNG CHUẨN MỰC Phương pháp tiếp cận tổng qt Kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán cần đưa phương pháp tiếp cận tổng quát để xác định rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài Phương pháp tiếp cận tổng qt địi hỏi kiểm tốn viên cần giữ thái độ hồi nghi nghề nghiệp q trình thu thập đánh giá chứng kiểm toán, bổ nhiệm kiểm tốn viên có nhiều kinh nghiệm có kỹ chuyên môn đặc biệt, sử dụng chuyên gia, giám sát nhiều kết hợp yếu tố bổ sung cho vấn đề dự đoán trước lựa chọn thực thủ tục kiểm tốn bổ sung Kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn thay đổi nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn Ví dụ: Việc thực thử nghiệm vào giai đoạn cuối kỳ thay vào giai đoạn kỳ Hiểu biết kiểm tốn viên mơi trường kiểm sốt đơn vị kiểm tốn có ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài Mơi trường kiểm soát hiệu giúp kiểm toán viên tin tưởng vào hệ thống kiểm soát nội độ tin cậy chứng kiểm toán thu thập nội đơn vị kiểm tốn, từ cho phép kiểm toán viên tiến hành số thủ tục kiểm tốn giai đoạn kỳ thay vào giai đoạn cuối kỳ Nếu phát thấy điểm yếu mơi trường kiểm sốt đơn vị, kiểm toán viên tiến hành thêm thủ tục kiểm tốn vào giai đoạn cuối kỳ khơng phải vào giai đoạn kỳ Kiểm toán viên cần thu thập thêm chứng kiểm toán từ thử nghiệm bản, thay đổi nội dung thủ tục kiểm toán nhằm thu thập thêm chứng kiểm tốn có sức thuyết phục cao, mở rộng phạm vi công việc kiểm tốn 8 Những xem xét có ảnh hưởng quan trọng đến phương pháp kiểm toán chung kiểm tốn viên Ví dụ: Tập trung thực thử nghiệm (phương pháp bản), kết hợp thử nghiệm kiểm soát với thử nghiệm (phương pháp kết hợp) Thủ tục kiểm toán bổ sung áp dụng rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán phải thiết kế thực thêm thủ tục kiểm toán bổ sung mà nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục phụ thuộc vào kết đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu nhằm thể liên hệ rõ ràng nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm toán với việc đánh giá rủi ro Khi thiết kế thủ tục kiểm tốn, kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán cần cân nhắc vấn đề sau: a) Mức độ quan trọng rủi ro; b) Khả xảy sai sót trọng yếu; c) Đặc trưng loại nghiệp vụ, số dư khoản mục giải trình liên quan; d) Nội dung hoạt động kiểm soát cụ thể mà đơn vị kiểm toán sử dụng, đặc biệt hoạt động kiểm soát thực thủ công hay tự động; e) Kiểm tốn viên có kỳ vọng thu thập chứng kiểm toán để xác định liệu hoạt động kiểm sốt đơn vị có hiệu việc ngăn chặn, phát sửa chữa sai sót trọng yếu hay khơng 10 Đánh giá kiểm tốn viên rủi ro sở dẫn liệu sở để lựa chọn phương pháp kiểm tốn thích hợp thiết kế thực thủ tục kiểm toán Trong số trường hợp, kiểm tốn viên định cần thực thử nghiệm kiểm sốt đủ để đưa ý kiến có hiệu rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Trong trường hợp khác, kiểm tốn viên thực thử nghiệm phù hợp với sở dẫn liệu cụ thể vậy, kiểm toán viên bỏ qua ảnh hưởng hoạt động kiểm soát đánh giá rủi ro liên quan Điều xảy thủ tục đánh giá rủi ro kiểm toán viên không xác định hoạt động kiểm soát hiệu liên quan đến sở dẫn liệu, việc kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát bị hạn chế Tuy nhiên, kiểm toán viên hiểu thực thử nghiệm sở dẫn liệu đạt hiệu việc làm giảm rủi ro có sai sót trọng yếu xuống mức chấp nhận Thơng thường, kiểm tốn viên sử dụng phương pháp kết hợp kiểm tra tính hiệu thử nghiệm kiểm soát với thử nghiệm Cho dù lựa chọn phương pháp kiểm toán viên phải thiết kế thực thử nghiệm với loại nghiệp vụ trọng yếu, số dư khoản mục giải trình quy định đoạn 51 11 Trường hợp đơn vị kiểm tốn có quy mơ hoạt động nhỏ, khơng có nhiều hoạt động kiểm sốt để kiểm tốn viên kiểm tra thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên đề chủ yếu thử nghiệm Trường hợp này, vấn đề quy định đoạn 10, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn cần cân nhắc xem trường hợp đơn vị khơng có nhiều hoạt động kiểm sốt thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp hay khơng Xem xét nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm toán bổ sung Nội dung 12 Nội dung thủ tục kiểm toán phản ánh mục tiêu thủ tục (thử nghiệm kiểm sốt thử nghiệm bản) phương pháp thu thập chứng kiểm toán, kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính tốn, quy trình phân tích Một số thủ tục kiểm tốn cụ thể thích hợp sở dẫn liệu sở dẫn liệu khác Ví dụ: Liên quan tới doanh thu, thử nghiệm kiểm sốt thích hợp để phát rủi ro sai sót tính đầy đủ, thử nghiệm lại thích hợp để phát rủi ro sai sót phát sinh 13 Việc lựa chọn thủ tục kiểm toán kiểm toán viên cần vào việc đánh giá rủi ro Kiểm toán viên đánh giá rủi ro cao chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm phải đáng tin cậy phù hợp Điều ảnh hưởng đến hai loại thủ tục kiểm toán thực mức độ kết hợp chúng Ví dụ: Kiểm tốn viên xác nhận mức độ đầy đủ điều khoản hợp đồng với bên thứ ba, bên cạnh việc kiểm tra tài liệu 14 Khi xác định thủ tục kiểm toán thực hiện, kiểm toán viên cần cân nhắc sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu loại nghiệp vụ, số dư khoản mục giải trình liên quan Việc bao gồm xem xét tính chất cụ thể loại nghiệp vụ, số dư khoản mục giải trình liên quan (rủi ro tiềm tàng) xem xét liệu việc đánh giá rủi ro kiểm toán viên có tính đến hoạt động kiểm sốt đơn vị hay khơng (rủi ro kiểm sốt) Ví dụ: Nếu kiểm tốn viên xét thấy rủi ro có sai sót trọng yếu thấp đặc trưng riêng loại nghiệp vụ khơng cần hoạt động kiểm sốt liên quan, kiểm tốn viên định cần thực thủ tục phân tích cung cấp đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp Nếu kiểm tốn viên đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thấp đơn vị có hoạt động kiểm sốt hiệu kiểm toán viên dự định thiết kế thử nghiệm vào hiệu hoạt động kiểm sốt kiểm tốn viên thực thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt Ví dụ cho trường hợp loại nghiệp vụ tương đối đồng nhất, không phức tạp, xử lý thường xuyên kiểm sốt hệ thống thơng tin đơn vị 15 Kiểm toán viên cần thu thập chứng kiểm tốn tính xác đầy đủ thơng tin hệ thống thông tin đơn vị cung cấp thơng tin kiểm tốn viên sử dụng để thực thủ tục kiểm toán Ví dụ: Nếu kiểm tốn viên sử dụng thơng tin phi tài liệu dự tốn hệ thống thông tin đơn vị cung cấp để thực thủ tục kiểm toán, thủ tục phân tích hay thử nghiệm kiểm sốt kiểm tốn viên cần thu thập chứng kiểm tốn mức độ xác đầy đủ thơng tin theo quy định Lịch trình 16 Lịch trình trình tự thời gian tiến hành thủ tục kiểm toán, giai đoạn kiểm toán thời điểm chứng kiểm toán 17 Kiểm tốn viên thực thử nghiệm kiểm sốt thử nghiệm thời điểm kiểm toán kỳ hay cuối kỳ Rủi ro có sai sót trọng yếu cao kiểm tốn viên cần phải thực thử nghiệm gần thời điểm cuối kỳ vào thời điểm kỳ, thực thủ tục kiểm tốn mà khơng cần thông báo trước nội dung thời gian (Ví dụ: Thực thủ tục kiểm tốn với số vị trí chọn mà khơng thơng báo trước) Việc thực thủ tục kiểm toán vào thời điểm trước kết thúc kỳ kế tốn giúp kiểm toán viên phát sớm vấn đề quan trọng Vấn đề giải với giúp đỡ Ban Giám đốc đơn vị kiểm toán kiểm toán viên thiết kế phương pháp kiểm toán hiệu Nếu kiểm toán viên thực thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm trước kết thúc kỳ kế tốn cần cân nhắc chứng kiểm tốn bổ sung cần thiết giai đoạn lại theo quy định đoạn 39-40 58-63 18 Để định thời điểm thực thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cần cân nhắc vấn đề sau: a) Mơi trường kiểm sốt; b)Khi có thơng tin thích hợp (Ví dụ: Thủ tục quan sát thực thời gian cụ thể đó); c) Bản chất rủi ro (Ví dụ: Nếu có rủi ro việc doanh thu bị khai tăng lên cách tạo hợp đồng bán hàng giả mạo, kiểm tốn viên đề nghị kiểm tra hợp đồng có vào thời điểm kết thúc kỳ kế toán); d)Giai đoạn thời điểm liên quan đến chứng kiểm toán 19 Một số thủ tục kiểm tốn thực vào giai đoạn cuối kỳ sau giai đoạn cuối kỳ Ví dụ: Việc đối chiếu số liệu báo cáo tài với sổ kế tốn việc kiểm tra khoản mục điều chỉnh thực trình lập báo cáo tài Nếu xảy rủi ro đơn vị kiểm tốn có hợp đồng kinh tế không minh bạch giao dịch khơng tốn vào giai đoạn cuối kỳ kiểm toán viên thực thủ tục kiểm toán thích hợp để xử lý rủi ro cụ thể Ví dụ: Nếu giá trị giao dịch trọng yếu sai sót xảy vào lúc khóa sổ kế tốn dẫn đến sai sót trọng yếu, thơng thường kiểm tốn viên kiểm tra giao dịch phát sinh gần thời điểm cuối kỳ Phạm vi 20 Phạm vi thủ tục kiểm toán số lượng thủ tục kiểm toán cụ thể cần thực Ví dụ: Cỡ mẫu số lượng quan sát hoạt động kiểm soát Phạm vi thủ tục kiểm toán kiểm toán viên xác định dựa vào xét đốn chun mơn sau cân nhắc đến mức độ trọng yếu, rủi ro đánh giá mức độ đảm bảo mà kiểm toán viên dự kiến cần thu thập Kiểm toán viên cần mở rộng phạm vi thủ tục kiểm toán rủi ro xảy sai sót trọng yếu tăng lên Tuy nhiên, việc mở rộng phạm vi thủ tục kiểm toán thực có hiệu thân thủ tục kiểm tốn phù hợp với rủi ro đặc thù Do đó, nội dung thủ tục kiểm toán coi yếu tố quan trọng 21 Việc sử dụng kỹ thuật kiểm tốn máy tính giúp cho việc kiểm tra nhiều nghiệp vụ kế toán tệp tin dạng điện tử Các kỹ thuật sử dụng để chọn mẫu từ tệp tin dạng điện tử để phân loại chúng thành nghiệp vụ với tiêu chuẩn đặc thù kiểm tra tồn thay kiểm tra mẫu 22 Thơng thường kiểm tốn viên đưa kết luận phù hợp sở sử dụng phương pháp chọn mẫu Tuy nhiên, số lượng mẫu lựa chọn từ tổng thể q phương pháp lấy mẫu không phù hợp để thỏa mãn mục tiêu kiểm toán cụ thể Nếu trường hợp ngoại lệ không theo dõi cách phù hợp dẫn đến rủi ro chấp nhận kết luận kiểm toán viên đưa dựa sở số mẫu kiểm tốn làm cho kết luận khác với kết luận rút thực thủ tục kiểm tốn dựa sở tồn tổng thể Chuẩn mực kiểm toán số 530 “Lấy mẫu kiểm toán thủ tục lựa chọn khác” hướng dẫn phương pháp lấy mẫu kiểm toán 23 Chuẩn mực hướng dẫn việc sử dụng kết hợp phương pháp kiểm toán khác nhau, phần nội dung kiểm tra trình bày Tuy nhiên, kiểm tốn viên cần cân nhắc liệu phạm vi kiểm tra có phù hợp không sử dụng kết hợp thủ tục kiểm toán khác Các thử nghiệm kiểm soát 24 Kiểm toán viên yêu cầu phải thực thử nghiệm kiểm soát việc đánh giá rủi ro kiểm toán viên bao gồm kỳ vọng tính hiệu hoạt động kiểm sốt thực thử nghiệm không cung cấp đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp sở dẫn liệu 25 Nếu kiểm toán viên đánh giá có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu, kể kỳ vọng tính hiệu hoạt động kiểm sốt kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải thực thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp vận hành có hiệu hoạt động kiểm sốt thời điểm liên quan suốt trình kiểm toán Đoạn 41-46 quy định việc sử dụng chứng kiểm tốn liên quan đến tính hiệu thử nghiệm kiểm soát thu thập từ kiểm toán trước 26 Trường hợp kiểm tốn viên đánh giá có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu, kể kỳ vọng tính hiệu hoạt động kiểm sốt kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt Việc kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát thực hoạt động kiểm soát mà kiểm toán viên cho chúng thiết kế hoàn toàn phù hợp để ngăn ngừa, phát sửa chữa sai sót trọng yếu sở dẫn liệu 27 Nếu kiểm toán viên cho việc giảm rủi ro sai sót trọng yếu sở dẫn liệu tới mức chấp nhận thực không thực tế dựa sở chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm kiểm soát phù hợp nhằm thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt Ví dụ: Kiểm tốn viên cho thực thử nghiệm cách có hiệu cung cấp đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp trường hợp đơn vị sử dụng công nghệ thông tin tài liệu liên quan đến nghiệp vụ kinh doanh lại không in lưu lại bên ngồi hệ thống cơng nghệ thơng tin 28 Việc kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát khác với việc thu thập chứng kiểm toán việc hoạt động kiểm soát thực Khi thu thập chứng kiểm toán việc thực hoạt động kiểm soát cách thực thủ tục đánh giá rủi ro, kiểm toán viên cần xác định hoạt động kiểm soát liên quan đơn vị kiểm toán áp dụng Khi kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát, kiểm toán viên cần thu thập chứng kiểm toán vận hành hiệu hoạt động kiểm soát suốt thời kỳ kiểm toán Thử nghiệm bao gồm việc thu thập chứng kiểm toán hoạt động kiểm soát thời điểm liên quan suốt giai đoạn kiểm toán; mức độ quán với hoạt động kiểm soát vận dụng, hoạt động kiểm soát thực thực Nếu hoạt động kiểm soát khác vận dụng thời điểm khác giai đoạn kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét riêng loại kiểm soát Kiểm tốn viên kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát, đồng thời với việc đánh giá thiết kế hoạt động kiểm soát thu thập chứng kiểm toán hiệu hoạt động kiểm soát 29 Mặc dù số thủ tục đánh giá rủi ro mà kiểm toán viên thực để đánh giá việc thiết kế hoạt động kiểm soát để xác định hoạt động kiểm sốt thực khơng cụ thể thử nghiệm kiểm soát, thủ tục cung cấp chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt nên coi thử nghiệm kiểm sốt Ví dụ: Kiểm tốn viên hỏi kế hoạch sản xuất, kinh doanh Ban Giám đốc; kiểm tra báo cáo; so sánh chi phí thực tế hàng tháng với kế hoạch sản xuất, kinh doanh kiểm tra báo cáo để phát biến động số liệu thực tế so với kế hoạch sản xuất, kinh doanh Các thủ tục kiểm toán cung cấp hiểu biết công tác lập kế hoạch sản xuất, kinh doanh đơn vị, liệu kế hoạch có thực hay không Các thủ tục đưa chứng kiểm tốn tính hiệu quy trình lập kế hoạch sản xuất, kinh doanh việc ngăn ngừa phát sai sót trọng yếu phân loại chi phí Trường hợp này, kiểm toán viên cần cân nhắc liệu chứng kiểm toán thu thập từ thủ tục kiểm tốn có đầy đủ hay khơng Nội dung thử nghiệm kiểm soát 30 Kiểm toán viên lựa chọn thủ tục kiểm tốn để có đảm bảo tính hiệu hoạt động kiểm sốt Mức độ đảm bảo dự kiến đạt cao kiểm tốn viên phải thu thập nhiều chứng kiểm toán tin cậy Việc lựa chọn phương pháp kiểm toán chủ yếu bao gồm thử nghiệm kiểm soát, đặc biệt rủi ro mà thực thử nghiệm khơng thể thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp để đạt mức độ đảm bảo cao tính hiệu hoạt động kiểm soát 31 Kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán bổ sung kết hợp với vấn để kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm sốt Mặc dù khác với việc tìm hiểu thiết kế vận hành hoạt động kiểm sốt, việc kiểm tra tính hiệu hoạt động có chung thủ tục kiểm toán để đánh giá việc thiết kế thực hoạt động kiểm sốt bao gồm việc kiểm toán viên thực lại hoạt động kiểm sốt Ngồi thủ tục vấn, kiểm toán viên cần sử dụng kết hợp thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát Hoạt động kiểm soát thử nghiệm cách vấn kết hợp với kiểm tra thực lại thơng thường có mức độ đảm bảo cao so với hoạt động kiểm soát mà chứng kiểm toán thu thập đơn từ việc vấn quan sát Ví dụ: Kiểm tốn viên vấn quan sát thủ tục đơn vị việc xử lý nghiệp vụ nhận tiền mặt để thử nghiệm tính hiệu hoạt động kiểm soát nghiệp vụ nhận tiền mặt đơn vị Do việc quan sát thích hợp thời điểm diễn nghiệp vụ đó, nên thơng thường bên cạnh việc quan sát, kiểm toán viên cần thực vấn nhân viên kiểm tra tài liệu đơn vị hoạt động kiểm soát thời điểm khác suốt giai đoạn kiểm toán để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp 32 Bản chất hoạt động kiểm soát cụ thể ảnh hưởng đến loại thủ tục kiểm toán cần thiết để thu thập chứng kiểm tốn xem liệu hoạt động kiểm sốt có vận hành cách hiệu không thời điểm liên quan suốt giai đoạn kiểm tốn Tính hiệu số loại hoạt động kiểm soát chứng minh hình thức văn Trong trường hợp này, kiểm tốn viên kiểm tra tài liệu đơn vị nhằm thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu Tuy nhiên, số trường hợp khác, tính hiệu hoạt động kiểm sốt khơng lưu trữ lại hình thức văn Ví dụ: Có thể khơng có tài liệu lưu lại hoạt động số yếu tố môi trường kiểm sốt, việc giao quyền, phân cơng trách nhiệm, số hoạt động kiểm soát xử lý máy tính Trường hợp này, chứng kiểm tốn tính hiệu thu thập cách vấn kết hợp với thủ tục kiểm toán khác quan sát sử dụng nghiệp vụ kiểm tốn thực máy tính 33 Khi thiết kế thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên cần cân nhắc cần thiết phải thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt có liên quan trực tiếp đến sở dẫn liệu xem xét hoạt động kiểm soát liên quan gián tiếp khác mà hoạt động kiểm sốt phụ thuộc vào Ví dụ, kiểm tốn viên coi việc người sốt xét báo cáo, đặc biệt số tiền cho vay so với hạn mức vay khách hàng hoạt động kiểm soát trực tiếp liên quan đến sở dẫn liệu Trường hợp này, kiểm toán viên cần cân nhắc tính hiệu việc sốt xét báo cáo hoạt động kiểm soát liên quan đến mức độ xác thơng tin báo cáo 34 Trường hợp hoạt động kiểm soát thực tự động, đồng việc xử lý cơng nghệ thơng tin, chứng kiểm tốn hoạt động kiểm soát thực thời điểm đánh giá với chứng kiểm toán thu thập tính hiệu hoạt động kiểm sốt đơn vị nói chung đưa chứng kiểm tốn quan trọng tính hiệu hoạt động kiểm soát giai đoạn phù hợp 35 Dựa kết việc đánh giá rủi ro, kiểm tốn viên thực thử nghiệm kiểm soát với thử nghiệm cho nghiệp vụ Mục tiêu thử nghiệm kiểm soát nhằm đánh giá xem hoạt động kiểm sốt có hiệu hay không Mục tiêu thử nghiệm nhằm phát sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Mặc dù có mục tiêu khác hai loại thử nghiệm thực lúc cách thực thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm giao dịch (thử nghiệm kép) Ví dụ: Kiểm tốn viên kiểm tra hóa đơn xác định liệu hóa đơn phê duyệt đầy đủ hay chưa, đồng thời đưa chứng kiểm toán khác nghiệp vụ Kiểm toán viên cần cân nhắc cách thận trọng việc tổ chức đánh giá thử nghiệm để đạt mục tiêu kiểm toán nêu 36 Việc thử nghiệm khơng phát thấy có sai sót, khơng cung cấp chứng kiểm toán việc hoạt động kiểm soát liên quan đến sở dẫn liệu kiểm tra có hiệu Tuy nhiên, sai sót kiểm tốn viên phát từ việc thực thử nghiệm cần cân nhắc kiểm tốn viên đánh giá tính hiệu hoạt động kiểm sốt Sai sót trọng yếu kiểm tốn viên phát mà khơng phải đơn vị phát thể khiếm khuyết quan trọng hệ thống kiểm soát nội đơn vị, kiểm toán viên trao đổi với Ban Giám đốc đơn vị kiểm tốn nội dung Lịch trình thử nghiệm kiểm sốt 37 Lịch trình thử nghiệm kiểm soát phụ thuộc vào mục tiêu kiểm toán viên xác định thời gian tin cậy hoạt động kiểm soát Nếu thử nghiệm hoạt động kiểm sốt thời điểm cụ thể kiểm tốn viên cần thu thập chứng kiểm toán hoạt động kiểm soát vận hành cách hiệu vào thời điểm Tuy nhiên, thử nghiệm kiểm soát tiến hành giai đoạn kiểm tốn viên thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt suốt giai đoạn 38 Một chứng kiểm toán liên quan đến thời điểm đầy đủ mục tiêu cụ thể kiểm toán viên, như: Việc kiểm kê hàng tồn kho thực tế đơn vị vào giai đoạn cuối kỳ Mặt khác, kiểm toán viên u cầu chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt giai đoạn chứng kiểm toán liên quan đến thời điểm chưa đầy đủ kiểm tốn viên cần bổ sung thêm bước kiểm tra thử nghiệm kiểm sốt khác để thu thập chứng kiểm toán hoạt động kiểm sốt vận hành cách có hiệu vào thời điểm liên quan suốt giai đoạn kiểm tốn Các thử nghiệm khác bao gồm thử nghiệm giám sát hoạt động kiểm soát đơn vị kiểm toán 39 Khi kiểm toán viên thu thập chứng kiểm toán tính hiệu hoạt động kiểm sốt suốt giai đoạn kỳ, kiểm toán viên phải xác định chứng kiểm toán bổ sung cần thu thập cho giai đoạn lại Khi xác định chứng kiểm toán bổ sung, kiểm toán viên cần xem xét đến mức độ quan trọng sai sót trọng yếu sở dẫn liệu; hoạt động kiểm soát cụ thể thực giai đoạn kỳ; mức độ tin cậy chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát thu thập; độ dài giai đoạn lại Căn vào mức độ tin cậy hoạt động kiểm sốt mơi trường kiểm soát mà kiểm toán viên dự định giảm bớt phạm vi thử nghiệm Kiểm toán viên thu thập chứng kiểm toán nội dung phạm vi thay đổi quan trọng hệ thống kiểm soát nội bộ, kể thay đổi hệ thống thơng tin, quy trình xử lý nhân xảy sau giai đoạn kiểm tốn kỳ 40 Ví dụ, phải thu thập thêm chứng kiểm toán bổ sung cách kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm sốt giai đoạn cịn lại hay kiểm tra cơng tác giám sát hoạt động kiểm soát đơn vị kiểm tốn 41 Nếu kiểm tốn viên có kế hoạch sử dụng chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát thu thập từ kiểm tốn trước đó, kiểm tốn viên cần thu thập chứng kiểm toán việc hoạt động kiểm sốt cụ thể liệu có thay đổi sau kiểm tốn trước hay khơng Để thu thập chứng kiểm toán thay đổi này, kiểm toán viên phải thực thủ tục vấn kết hợp với quan sát điều tra để xác nhận hiểu biết hoạt động kiểm sốt cụ thể Chuẩn mực kiểm toán số 500 “Bằng chứng kiểm toán” yêu cầu kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán để xây dựng mối quan hệ liên tục với chứng kiểm toán thu thập từ giai đoạn trước kiểm toán viên dự định sử dụng chứng kiểm tốn giai đoạn Ví dụ: Khi tiến hành kiểm tốn giai đoạn trước đó, hoạt động kiểm soát đơn vị thực tự động kiểm tốn viên cần thu thập chứng kiểm tốn để xác định liệu có thay đổi hoạt động kiểm soát tự động hay khơng có có ảnh hưởng đến hiệu hoạt động kiểm sốt hay khơng Để làm việc này, kiểm toán viên cần vấn Ban Giám đốc kiểm tra sổ theo dõi để xác định liệu có hoạt động kiểm sốt bị thay đổi Bằng chứng kiểm toán thay đổi giúp kiểm toán viên định tăng hay giảm chứng kiểm toán cần phải thu thập giai đoạn để đánh giá tính hiệu hoạt động kiểm soát 42 Nếu kiểm toán viên tin cậy vào hoạt động kiểm soát thay đổi sau kiểm tra giai đoạn trước đây, kiểm toán viên phải kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm sốt giai đoạn Các thay đổi có ảnh hưởng đến tính phù hợp chứng kiểm toán thu thập từ giai đoạn trước, chí tới mức khơng cịn có sở để kiểm tốn viên tiếp tục tin cậy Ví dụ: Những thay đổi hệ thống thu thập báo cáo đơn vị khơng có ảnh hưởng đến tính phù hợp chứng kiểm tốn thu thập giai đoạn trước Tuy nhiên, có thay đổi làm cho sở liệu đơn vị cộng luỹ kế tính tốn theo cách khác ảnh hưởng thực đến hoạt động kiểm soát 43 Nếu kiểm toán viên tin cậy vào hoạt động kiểm sốt khơng bị thay đổi kể từ kiểm tra giai đoạn trước đây, kiểm toán viên phải kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm sốt lần đợt kiểm toán sau Đoạn 42 46 quy định chứng kiểm toán tính hiệu hoạt động kiểm sốt thu thập từ kiểm tốn trước khơng làm kiểm tốn viên tin cậy trường hợp hoạt động kiểm sốt thay đổi kể từ kiểm tra giai đoạn trước kiểm sốt nhằm giảm bớt rủi ro trọng yếu Việc định có tin cậy vào chứng kiểm toán thu thập từ kiểm tốn trước hay khơng tuỳ thuộc vào xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Ngồi ra, khoảng thời gian kiểm tra lại hoạt động kiểm sốt tuỳ thuộc vào xét đốn chun mơn kiểm tốn viên, khơng kéo dài q hai năm 44 Khi xem xét tính phù hợp việc sử dụng chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát thu thập từ kiểm toán trước đây, sử dụng, khoảng thời gian thích hợp trước thực kiểm tra lại hoạt động kiểm soát, kiểm toán viên cần cân nhắc: a) Mức độ hiệu yếu tố khác hệ thống kiểm soát nội bộ, kể mơi trường kiểm sốt, cơng tác giám sát hoạt động kiểm sốt quy trình đánh giá rủi ro đơn vị; b) Các rủi ro tính chất kiểm sốt, kể hoạt động kiểm sốt thủ cơng tự động; c) Tính hiệu hoạt động kiểm sốt hệ thống tin học nói chung; d) Tính hiệu hoạt động kiểm sốt việc thực kiểm soát đơn vị, kể nội dung phạm vi thay đổi việc thực kiểm soát so với việc kiểm tra tính hiệu kiểm tốn trước đây; e) Rủi ro có sai sót trọng yếu mức độ tin cậy vào hoạt động kiểm soát Rủi ro có sai sót trọng yếu lớn mức độ tin cậy hoạt động kiểm soát cao thời gian kiểm tra (nếu có) ngắn Các yếu tố thông thường làm giảm thời gian kiểm tra lại hoạt động kiểm soát làm cho kiểm tốn viên định khơng tin cậy vào chứng kiểm toán thu thập từ kiểm tốn trước gồm: - Mơi trường kiểm sốt yếu; - Sự yếu công tác giám sát hoạt động kiểm sốt; - Các hoạt động kiểm sốt có yếu tố quan trọng thực thủ công; - Thay đổi nhân ảnh hưởng quan trọng đến hoạt động kiểm sốt; - Tình hình thay đổi dẫn đến việc cần thiết thay đổi hoạt động kiểm soát; - Hoạt động kiểm sốt hệ thống tin học nói chung yếu 45 Nếu có số hoạt động kiểm soát mà kiểm toán viên xác định việc sử dụng chứng kiểm toán thu thập từ kiểm toán trước phù hợp, kiểm tốn viên phải kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát kiểm toán Yêu cầu nhằm tránh khả kiểm toán viên sử dụng phương pháp kiểm tốn trình bày đoạn 43 với toàn hoạt động kiểm soát mà kiểm toán viên dự kiến tin cậy, kiểm tra hoạt động kiểm soát giai đoạn kiểm tốn riêng rẽ mà khơng kiểm tra hoạt động kiểm soát hai giai đoạn kiểm tốn sau Bên cạnh việc cung cấp chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát kiểm tra kiểm toán tại, việc thực thử nghiệm cung cấp thêm chứng bổ sung tính hiệu mơi trường kiểm sốt Từ giúp kiểm tốn viên định tin cậy vào chứng kiểm toán thu thập từ kiểm toán trước Như vậy, kiểm toán viên thực theo quy định đoạn 41-44 cho việc sử dụng chứng kiểm toán thu thập từ kiểm toán trước phù hợp với số loại hoạt động kiểm sốt, kiểm tốn viên lập kế hoạch kiểm tra phần đầy đủ hoạt động kiểm soát từ mẫu tổng thể giai đoạn kiểm toán, hoạt động kiểm soát phải kiểm tra lần đợt kiểm toán 46 Khi kiểm toán viên xác định rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu rủi ro quan trọng kiểm tốn viên dự định tin cậy vào tính hiệu hoạt động kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro có sai sót trọng yếu kiểm tốn viên phải thu thập chứng kiểm toán tính hiệu hoạt động kiểm sốt từ thử nghiệm kiểm soát thực giai đoạn Rủi ro có sai sót trọng yếu lớn kiểm tốn viên phải thu thập nhiều chứng kiểm tốn vận hành có hiệu hoạt động kiểm sốt liên quan Do đó, kiểm tốn viên thường xem xét thơng tin thu thập từ kiểm toán trước để thiết kế thử nghiệm kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro có sai sót trọng yếu, kiểm tốn viên khơng tin cậy vào chứng kiểm tốn thu thập từ kiểm toán trước tính hiệu hoạt động kiểm sốt rủi ro Do đó, kiểm tốn viên thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát rủi ro giai đoạn Phạm vi thử nghiệm kiểm soát 47 Kiểm toán viên phải thiết kế thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp vận hành cách có hiệu hoạt động kiểm soát suốt giai đoạn kiểm tra Khi xác định phạm vi thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên xem xét vấn đề sau: a) Tần suất thực hoạt động kiểm soát đơn vị suốt giai đoạn; b) Khoảng thời gian giai đoạn kiểm toán mà kiểm toán viên tin cậy vào tính hiệu hoạt động kiểm sốt; c) Tính phù hợp mức độ tin cậy chứng kiểm toán cần thu thập việc hoạt động kiểm soát ngăn ngừa, phát sửa chữa sai sót trọng yếu sở dẫn liệu; d) Phạm vi chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm kiểm soát khác liên quan đến sở dẫn liệu; e) Phạm vi kiểm tốn viên dự định tin cậy vào tính hiệu hoạt động kiểm soát để đánh giá rủi ro (và từ giảm thử nghiệm vào mức độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát); f) Thay đổi dự kiến hoạt động kiểm soát 48 Trong việc đánh giá rủi ro, kiểm toán viên tin cậy vào tính hiệu hoạt động kiểm sốt phạm vi thử nghiệm kiểm sốt lớn Khi tỷ lệ biến đổi dự kiến hoạt động kiểm sốt tăng lên phạm vi thử nghiệm kiểm soát kiểm toán viên tăng lên Tuy nhiên, kiểm toán viên cần cân nhắc liệu tỷ lệ biến đổi dự kiến có hoạt động kiểm soát chưa đủ để giảm bớt rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu mà kiểm toán viên đánh giá Nếu tỷ lệ biến đổi dự kiến q cao kiểm tốn viên cho thử nghiệm kiểm sốt sở dẫn liệu cụ thể khơng hiệu 49 Do tính chất hoạt động ổn định hệ thống tin học, kiểm tốn viên không cần tăng phạm vi kiểm tra hoạt động kiểm soát tự động Một hoạt động kiểm soát tự động thực cách ổn định chương trình phần mềm khơng bị thay đổi Khi kiểm toán viên xác định hệ thống kiểm soát tự động thực chức mong muốn (có thể thực chương trình vào lúc kiểm soát hoạt động trước vào thời điểm khác), kiểm toán viên xem xét thực thử nghiệm kiểm soát nhằm xác định tiếp tục vận hành có hiệu hoạt động kiểm sốt Các thử nghiệm kiểm sốt xác định thay đổi chương trình khơng triển khai chưa có thay đổi hoạt động kiểm soát Thử nghiệm 50 Thử nghiệm thực để phát sai sót trọng yếu sở dẫn liệu Thử nghiệm gồm kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư khoản mục, giải trình có liên quan quy trình phân tích Kiểm tốn viên lập kế hoạch thực thử nghiệm để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu 51 Cho dù kết đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu nào, kiểm tốn viên phải tổ chức thực thử nghiệm loại nghiệp vụ, số dư khoản mục giải trình trọng yếu có liên quan Yêu cầu xuất phát từ việc đánh giá rủi ro kiểm toán viên vào xét đốn chun mơn chưa đầy đủ để phát tất rủi ro có sai sót trọng yếu Hơn nữa, có hạn chế tiềm tàng hệ thống kiểm soát nội bộ, bao gồm quyền phủ Ban Giám đốc Do đó, kiểm tốn viên xác định rủi ro có sai sót trọng yếu giảm xuống mức thấp chấp nhận cách thực thử nghiệm kiểm soát sở dẫn liệu cụ thể cho loại nghiệp vụ, số dư khoản mục giải trình có liên quan (đoạn 10), kiểm tốn viên ln thực thử nghiệm loại nghiệp vụ trọng yếu, số dư khoản mục giải trình có liên quan 52 Thử nghiệm kiểm toán viên phải bao gồm thủ tục kiểm toán liên quan đến quy trình khóa sổ, lập báo cáo tài chính, sau: a) Khớp số liệu báo cáo tài với số liệu sổ kế toán; b) Kiểm tra bút toán trọng yếu điều chỉnh khác thực trình lập báo cáo tài Nội dung phạm vi kiểm tra bút tốn điều chỉnh khác kiểm toán viên phụ thuộc vào tính chất mức độ phức tạp quy trình lập báo cáo tài đơn vị rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan 53 Nếu kiểm toán viên xác định rủi ro có sai sót trọng yếu sở dẫn liệu rủi ro quan trọng kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm để xử lý rủi ro Ví dụ, kiểm toán viên nhận thấy Ban Giám đốc chịu nhiều sức ép phải đạt mục tiêu lợi nhuận có rủi ro Ban Giám đốc nâng doanh số bán hàng cách ghi nhận doanh thu chưa bán hàng Trường hợp này, kiểm toán viên lập đề nghị xác nhận từ khách hàng đơn vị không số dư chưa tốn mà cịn xác nhận chi tiết hợp đồng mua, bán thời gian hợp đồng, điều khoản giao hàng trả lại hàng Ngoài ra, thấy có hiệu quả, kiểm tốn viên bổ sung thêm chứng bên cạnh xác nhận cách vấn nhân viên khơng làm cơng tác tài đơn vị thay đổi hợp đồng mua, bán điều khoản giao hàng 54 Nếu phương pháp kiểm toán rủi ro quan trọng gồm thử nghiệm thủ tục kiểm tốn thích hợp để xử lý rủi ro quan trọng bao gồm kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư khoản mục kết hợp kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư khoản mục với thực quy trình phân tích Kiểm tốn viên cần xem xét quy định đoạn 55-66 thiết kế nội dung, lịch trình phạm vi thử nghiệm rủi ro quan trọng Để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp, thử nghiệm liên quan đến rủi ro quan trọng thường thiết kế nhằm thu thập chứng kiểm tốn có mức độ tin cậy cao Nội dung quy trình phân tích 55 Quy trình phân tích thường áp dụng với khoản mục gồm số lượng lớn nghiệp vụ dự đoán theo thời gian Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư thường thích hợp việc thu thập chứng kiểm toán liên quan đến sở dẫn liệu cụ thể số dư khoản mục, bao gồm sở dẫn liệu hữu đánh giá Trong số trường hợp, kiểm tốn viên định thực quy trình phân tích đủ để giảm rủi ro có sai sót trọng yếu xuống mức chấp nhận Ví dụ: Kiểm toán viên định thực quy trình phân tích đủ để xử lý rủi ro phát sai sót trọng yếu loại nghiệp vụ việc đánh giá rủi ro kiểm toán viên hỗ trợ thêm bằng chứng kiểm toán thu thập từ việc kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát Trường hợp khác, kiểm toán viên định thực kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư khoản mục phù hợp, hay thực phương pháp kết hợp quy trình phân tích với kiểm tra chi tiết phù hợp rủi ro đánh giá 56 Kiểm toán viên thực kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư cho phù hợp với rủi ro đánh giá để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp để có mức độ đảm bảo mong muốn sở dẫn liệu Khi thiết kế thử nghiệm liên quan đến sở dẫn liệu hữu hay phát sinh, kiểm toán viên cần lựa chọn từ khoản mục báo cáo tài để thu thập chứng kiểm toán liên quan Mặt khác, thực thủ tục kiểm toán liên quan đến sở dẫn liệu đầy đủ, kiểm toán viên cần lựa chọn từ chứng kiểm toán khoản mục phải có báo cáo tài sau kiểm tra xem liệu khoản mục trình bày báo cáo tài hay khơng Ví dụ: Kiểm tốn viên kiểm tra nghiệp vụ tốn sau ngày khóa sổ để xác định xem hoạt động mua sắm có bị bỏ sót ghi chép khoản phải trả hay không 57 Khi xây dựng quy trình phân tích, kiểm tốn viên cần xem xét đến vấn đề sau: a) Mức độ phù hợp sử dụng quy trình phân tích sở dẫn liệu; b) Mức độ tin cậy liệu sử dụng để xác định giá trị ghi sổ ước tính tỷ lệ liệu tạo từ nội hay thu thập từ bên ngoài; c) Liệu ước tính có đủ xác để xác định sai sót trọng yếu mức đảm bảo mong muốn; d) Khoản chênh lệch giá trị ghi sổ giá trị ước tính chấp nhận Kiểm toán viên cần cân nhắc kiểm tra hoạt động kiểm sốt, có, thơng tin đơn vị chuẩn bị mà kiểm toán viên sử dụng thực quy trình phân tích Nếu hoạt động kiểm sốt có hiệu kiểm tốn viên tin tưởng vào tính trung thực thông tin kết quy trình phân tích Mặt khác, kiểm tốn viên cân nhắc liệu thơng tin có bị phụ thuộc vào thủ tục kiểm toán kỳ hay kỳ trước khơng Khi xác định quy trình kiểm tốn thơng tin làm sở dự đốn quy trình phân tích, kiểm toán viên cần xem xét quy định Chuẩn mực kiểm toán số 500 “Bằng chứng kiểm toán” Lịch trình thực thử nghiệm 58 Khi thực thử nghiệm giai đoạn kỳ, kiểm toán viên phải thực thử nghiệm bổ sung thử nghiệm kết hợp với thử nghiệm kiểm soát để bao quát giai đoạn lại nhằm tạo sở hợp lý cho việc mở rộng phạm vi kết luận kiểm toán viên từ giai đoạn kỳ giai đoạn cuối kỳ 59 Trong số trường hợp, kiểm tốn viên thực thử nghiệm vào thời điểm kỳ Điều làm tăng rủi ro xảy sai sót vào giai đoạn cuối kỳ khơng kiểm toán viên phát Rủi ro tăng giai đoạn cịn lại dài Khi kiểm tốn viên cân nhắc liệu có thực thử nghiệm giai đoạn kỳ hay không, cần xem xét đến yếu tố sau: a) Mơi trường kiểm sốt hoạt động kiểm soát liên quan khác; b) Mức độ sẵn có thơng tin cần thiết cho thủ tục kiểm toán viên vào giai đoạn sau ; c) Mục tiêu thử nghiệm bản; d) Rủi ro xảy sai sót trọng yếu đánh giá; e) Tính chất loại nghiệp vụ số dư khoản mục sở dẫn liệu liên quan; f) Khả kiểm toán viên thực thử nghiệm thích hợp kết hợp thử nghiệm với thử nghiệm kiểm sốt để sốt xét tồn giai đoạn lại nhằm làm giảm rủi ro xảy sai sót vào giai đoạn cuối kỳ chưa kiểm tốn viên phát 60 Dù kiểm tốn viên khơng buộc phải thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát để tạo sở hợp lý cho kiểm toán viên mở rộng phạm vi kết luận từ giai đoạn kỳ giai đoạn cuối kỳ, kiểm toán viên cần cân nhắc xem liệu thực thử nghiệm cho giai đoạn lại đủ hay chưa Nếu kiểm toán viên kết luận thực thử nghiệm chưa đầy đủ kiểm toán viên thực thử nghiệm kiểm sốt tính hiệu hoạt động kiểm sốt thử nghiệm vào giai đoạn cuối kỳ 61 Trường hợp phát rủi ro có sai sót trọng yếu gian lận, kiểm toán viên xử lý rủi ro cách thay đổi lịch trình thủ tục kiểm tốn Ví dụ, kiểm tốn viên kết luận cần thực thử nghiệm gần thời điểm cuối kỳ báo cáo để rủi ro có sai sót trọng yếu gian lận theo quy định Chuẩn mực kiểm toán số 240 “Gian lận sai sót” 62 Kiểm tốn viên phải so sánh đối chiếu thông tin số dư cuối kỳ với thông tin so sánh vào thời điểm kỳ để phát khoản mục bất thường, kiểm tra khoản mục bất thường thực quy trình phân tích thử nghiệm để kiểm tra giai đoạn từ kỳ đến cuối kỳ kế tốn Khi lên kế hoạch thực quy trình phân tích cho giai đoạn này, kiểm tốn viên cần xem xét liệu số dư cuối kỳ loại nghiệp vụ cụ thể số dư khoản mục có ước tính cách hợp lý giá trị, mức độ quan trọng kết cấu tài khoản hay khơng Kiểm tốn viên cần xem xét liệu quy trình phân tích, việc điều chỉnh loại nghiệp vụ, số dư tài khoản thời điểm kỳ, việc thực khoá sổ kế toán đơn vị có phù hợp khơng Ngồi ra, kiểm tốn viên cần xem xét liệu hệ thống thông tin liên quan đến việc lập báo cáo tài có cung cấp thông tin liên quan đến số dư cuối kỳ nghiệp vụ giai đoạn lại có đầy đủ để kiểm tốn viên thực điều tra: Các giao dịch lớn bất thường giao dịch phát sinh gần thời điểm cuối kỳ; Kiểm toán viên cần cân nhắc nguyên nhân biến đổi quan trọng khác biến đổi dự kiến không xảy thay đổi kết cấu loại giao dịch hay số dư khoản mục Các thử nghiệm sử dụng giai đoạn phụ thuộc vào việc liệu kiểm toán viên thực thử nghiệm kiểm soát hay chưa 63 Nếu phát sai sót loại giao dịch số dư khoản mục giai đoạn kỳ, kiểm toán viên cần sửa đổi lại mức đánh giá rủi ro liên quan sửa đổi lại nội dung, lịch trình phạm vi dự kiến thử nghiệm dùng cho giai đoạn lại cho phù hợp với loại nghiệp vụ số dư khoản mục mở rộng phạm vi hay thực lại thủ tục kiểm tốn giai đoạn cuối kỳ 64 Việc sử dụng chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm kiểm toán trước chưa đủ để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu giai đoạn Trong phần lớn trường hợp, chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm thực kiểm toán trước cung cấp khơng cung cấp chứng kiểm toán cho giai đoạn Để sử dụng chứng kiểm toán thu thập kiểm toán trước chứng kiểm tốn quan trọng chứng kiểm tốn vấn đề liên quan khơng thay đổi Ví dụ: Bằng chứng kiểm tốn thu thập từ thử nghiệm kiểm tốn trước cịn giá trị cho giai đoạn ý kiến liên quan đến việc chứng khốn hố khoản mục khơng có thay đổi kỳ Theo quy định Chuẩn mực kiểm toán số 500 “Bằng chứng kiểm toán”, kiểm tốn viên có kế hoạch sử dụng chứng kiểm toán thu thập từ thử nghiệm giai đoạn kiểm toán trước đây, kiểm toán viên cần thực thủ tục kiểm toán suốt giai đoạn để xây dựng mối quan hệ liên tục chứng kiểm toán Phạm vi thực thử nghiệm 65 Nếu rủi ro xảy sai sót trọng yếu lớn phạm vi thử nghiệm phải rộng Do rủi ro xảy sai sót trọng yếu thường liên quan đến hệ thống kiểm soát nội nên phạm vi thử nghiệm phải tăng lên kiểm tốn viên khơng hài lịng với kết kiểm tra tính hiệu hoạt động kiểm soát Tuy nhiên, việc mở rộng phạm vi thử nghiệm kiểm tốn thực thích hợp thân thử nghiệm kiểm tốn liên quan cụ thể đến rủi ro 66 Khi xây dựng thử nghiệm bản, phạm vi kiểm tra thường liên quan đến kích thước mẫu kích thước mẫu chịu ảnh hưởng rủi ro xảy sai sót trọng yếu Tuy nhiên, kiểm tốn viên cần xem xét đến vấn đề khác việc sử dụng phương pháp lựa chọn mẫu khác có hiệu khơng Ví dụ, lựa chọn phần tử lớn bất thường từ tổng thể thay cách lấy mẫu đại diện phân nhóm tổng thể thành nhóm riêng biệt có tính chất Chuẩn mực kiểm toán số 530 “Lấy mẫu kiểm toán thủ tục lựa chọn khác” hướng dẫn lấy mẫu kiểm toán phương pháp lựa chọn mẫu khác Khi xây dựng quy trình phân tích, kiểm tốn viên cần cân nhắc mức độ chênh lệch chấp nhận so với mức độ chênh lệch dự kiến để xác định xem liệu có cần thiết phải thực thử nghiệm bổ sung hay không Việc xem xét chịu ảnh hưởng mức độ trọng yếu tính quán với mức độ đảm bảo mong muốn Việc xác định mức độ chênh lệnh địi hỏi kiểm tốn viên cân nhắc khả tổng sai sót số dư tài khoản cụ thể, sai sót việc ghi nhận giao dịch hay sai sót phát sinh từ việc trình bày vượt mức chấp nhận Khi xây dựng quy trình phân tích bản, kiểm toán viên cần tăng mức độ đảm bảo mong muốn rủi ro xảy sai sót trọng yếu tăng lên Mức độ đầy đủ việc trình bày cơng bố báo cáo tài 67 Kiểm tốn viên cần thực thủ tục kiểm toán để đánh giá xem liệu việc trình bày cơng bố báo cáo tài nói chung có phù hợp với chuẩn mực kế tốn, chế độ kế tốn hay khơng Kiểm toán viên cần xem xét liệu cách thức phân loại nghiệp vụ nội dung thơng tin tài trình bày báo cáo tài có phù hợp khơng Việc trình bày báo cáo tài phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán địi hịi phải giải trình hợp lý vấn đề trọng yếu Các vấn đề trọng yếu liên quan đến hình thức, thứ tự xếp nội dung báo cáo tài thuyết minh báo cáo tài kèm theo Ví dụ, thuật ngữ sử dụng, số lượng chi tiết đưa ra, việc phân loại khoản mục báo cáo, sở trình bày thơng tin Kiểm tốn viên cần xem xét liệu Ban lãnh đạo đơn vị kiểm tốn cơng bố vấn đề liên quan đến tình kiện cụ thể mà kiểm tốn viên biết vào thời điểm hay chưa Khi đánh giá việc trình bày báo cáo tài chính, kể giải trình liên quan, kiểm toán viên cần xem xét đến rủi ro xảy sai sót trọng yếu sở dẫn liệu theo quy định Chuẩn mực kiểm toán số 500 “Bằng chứng kiểm toán” sở dẫn liệu liên quan đến việc trình bày cơng bố báo cáo tài Đánh giá mức độ đầy đủ thích hợp chứng kiểm toán thu thập 68 Căn vào thủ tục kiểm toán thực chứng kiểm toán thu thập được, kiểm toán viên phải đánh giá xem việc đánh giá rủi ro xảy sai sót trọng yếu sở dẫn liệu có cịn phù hợp hay khơng 69 Khi thực thủ tục kiểm tốn theo kế hoạch lập, chứng kiểm toán thu thập làm cho kiểm tốn viên phải thay đổi nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn khác Những thơng tin mà kiểm tốn viên thu thập có khác biệt đáng kể so với thông tin sử dụng để đánh giá rủi ro Ví dụ, mức độ sai sót kiểm tốn viên phát thực thử nghiệm làm thay đổi xét đốn chun mơn kiểm tốn viên đánh giá rủi ro, cho biết tồn trọng yếu hệ thống kiểm soát nội Ngoài ra, việc thực thủ tục phân tích giai đoạn rà sốt tổng thể kiểm tốn rủi ro có sai sót trọng yếu chưa ghi nhận trước Trường hợp này, kiểm toán viên cần phải đánh giá lại thủ tục kiểm toán lập kế hoạch, dựa vào cân nhắc kiểm tốn viên tồn hay số loại giao dịch, số dư khoản mục, trình bày sở dẫn liệu liên quan 70 Khái niệm tính hiệu hoạt động kiểm soát ghi nhận số thay đổi xảy hoạt động kiểm soát đơn vị Những biến đổi hoạt động kiểm sốt bắt buộc đơn vị yếu tố thay đổi nhân chủ chốt, biến động đáng kể nghiệp vụ theo mùa vụ sai sót người gây Nếu phát thay đổi thực thử nghiệm kiểm sốt kiểm tốn viên cần phải thực kiểm tra chi tiết để tìm hiểu thời gian xảy thay đổi nhân liên quan đến chức kiểm soát nội chủ chốt Kiểm toán viên cần cân nhắc xem liệu thử nghiệm kiểm sốt thực có tạo sở để tin cậy vào hoạt động kiểm sốt hay khơng, liệu có cần thiết phải thực thử nghiệm kiểm sốt bổ sung hay khơng, liệu có cần thiết sử dụng thủ tục kiểm tốn để xử lý rủi ro xảy sai sót trọng yếu hay khơng 71 Kiểm tốn viên khơng cho gian lận sai sót cá biệt vậy, kiểm toán viên phải cân nhắc xem việc phát sai sót có ảnh hưởng đến rủi ro có sai sót trọng yếu Trước đưa kết luận kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá xem liệu rủi ro kiểm toán giảm xuống mức chấp nhận hay chưa liệu có cần thiết phải xem xét lại nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn hay khơng Kiểm tốn viên thường cân nhắc yếu tố sau: a) b) Nội dung, lịch trình phạm vi thử nghiệm bản; Bằng chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm sốt liên quan, kể quy trình đánh giá rủi ro đơn vị 72 Kiểm toán viên cần đưa kết luận liệu chứng kiểm toán thu thập có đầy đủ thích hợp để giảm mức độ rủi ro xảy sai sót trọng yếu báo cáo tài xuống mức thấp chấp nhận hay không Trước đưa ý kiến kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét tất chứng kiểm toán liên quan, cho dù chứng có hỗ trợ hay mâu thuẫn với sở dẫn liệu báo cáo tài 73 Mức độ đầy đủ thích hợp chứng kiểm toán nhằm giúp kiểm toán viên đưa kết luận kiểm toán tùy thuộc vào xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Xét đốn chun mơn kiểm tốn viên tính đầy đủ thích hợp chứng kiểm tốn chịu ảnh hưởng yếu tố sau: a) Mức độ quan trọng sai sót tiềm tàng sở dẫn liệu khả xảy ảnh hưởng trọng yếu, riêng rẽ tổng hợp với sai sót tiềm tàng khác báo cáo tài chính; b) Mức độ hiệu việc phản hồi hoạt động kiểm soát Ban lãnh đạo đơn vị rủi ro này; c) Kinh nghiệm tích luỹ từ kiểm toán trước liên quan đến sai sót tiềm tàng tương tự; d) Kết thực thủ tục kiểm toán, kể việc liệu thủ tục kiểm tốn có phát trường hợp gian lận sai sót hay khơng; e) Nguồn gốc độ tin cậy thông tin có; f) Tính thuyết phục chứng kiểm toán; g) Hiểu biết kiểm toán viên đơn vị, môi trường kinh doanh đơn vị, kể hệ thống kiểm soát nội 74 Nếu chưa thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ, thích hợp làm sở dẫn liệu trọng yếu báo cáo tài chính, kiểm tốn viên phải cố gắng thu thập thêm chứng kiểm toán khác Nếu khơng thể thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ, thích hợp, kiểm tốn viên phải đưa ý kiến kiểm toán chấp nhận phần ý kiến từ chối theo quy định Chuẩn mực kiểm toán số 700 “Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính” Hồ sơ kiểm tốn 75 Kiểm tốn viên cần phải trình bày phương pháp tiếp cận tổng quát sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu báo cáo tài chính; nội dung, lịch trình, phạm vi thủ tục kiểm tốn thực hiện; mối liên hệ thủ tục kiểm toán với rủi ro sở dẫn liệu, kết thủ tục kiểm tốn Ngồi ra, kiểm tốn viên có ý định sử dụng chứng kiểm tốn tính hiệu hoạt động kiểm soát thu thập từ kiểm toán trước đây, kiểm toán viên cần phải trình bày đầy đủ kết luận sở tin cậy vào hoạt động kiểm soát thử nghiệm kiểm tốn trước Cách thức trình bày vấn đề dựa vào xét đốn chun mơn kiểm toán viên Chuẩn mực kiểm toán số 230 “Hồ sơ kiểm toán” đưa quy định hướng dẫn trình bày hồ sơ kiểm tốn liên quan đến kiểm tốn báo cáo tài  ... khác hệ thống kiểm sốt nội bộ, kể mơi trường kiểm sốt, cơng tác giám sát hoạt động kiểm sốt quy trình đánh giá rủi ro đơn vị; b) Các rủi ro tính chất kiểm sốt, kể hoạt động kiểm sốt thủ cơng... đến rủi ro chấp nhận kết luận kiểm toán viên đưa dựa sở số mẫu kiểm toán làm cho kết luận khác với kết luận rút thực thủ tục kiểm toán dựa sở tồn tổng thể Chuẩn mực kiểm tốn số 530 “Lấy mẫu kiểm. .. nghiệm lại thích hợp để phát rủi ro sai sót phát sinh 13 Việc lựa chọn thủ tục kiểm toán kiểm toán viên cần vào việc đánh giá rủi ro Kiểm toán viên đánh giá rủi ro cao chứng kiểm tốn thu thập từ thử