Hoàn thiện công tác kiểm toán báo cáo tài chính các ngân hàng thương mại có vốn nhà nước

TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ - NGUYỄN HÙNG MINH HOÀN THIỆN CƠNG TÁC KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC NGÂN HÀNG THƢƠNG MẠI CÓ VỐN NHÀ NƢỚC Chuyên ngành: quản lý kinh tế Mã số: 60 34 04 10 LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN LÝ KINH TẾ CHƢƠNG TRÌNH ĐỊNH HƢỚNG THỰC HÀNH NGƢỜI HƢỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS.TS Lê Quốc Hội XÁC NHẬN CỦA CÁN BỘ HƢỚNG DẪN XÁC NHẬN CỦA CHỦ TỊCH HĐ CHẤM LUẬN VĂN Hà Nội – 2017 MỤC LỤC DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT PHẦN MỞ ĐẦU 1.Tính cấp thiết đề tài Mục tiêu nhiệm vụ nghiên cứu 2.1 Mục tiêu nghiên cứu 2.2 Nhiệm vụ nghiên cứu Câu hỏi nghiên cứu Đối tượng phạm vi nghiên cứu 4.1 Đối tượng nghiên cứu 4.2 Phạm vi nghiên cứu Kết cấu luận văn CHƢƠNG TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ CƠ SỞ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC NGÂN HÀNG THƢƠNG MẠI CĨ VỐN NHÀ NƢỚC DO KIỂM TỐN NHÀ NƢỚC THỰC HIỆN 1.1 Tổng quan nghiên cứu 1.2 Cơ sở lý luận công tác kiểm tốn báo cáo tài tổ chức tài – ngân hàng KTNN thực 11 1.2.1 Khái niệm, đặc điểm vai trò kiểm toán BCTC NHTM 11 1.2.2 Khái niệm kiểm toán BCTC 14 1.2.3 Cơng tác kiểm tốn BCTC theo qui định chuẩn mực KTNN 16 1.2.4 Nội dung cơng tác kiểm tốn BCTC tổ chức tài – ngân hàng Kiểm tốn Nhà nước thực 26 1.2.5 Các nhân tố ảnh hưởng chung đến cơng tác kiểm tốn BCTC NHTM có vốn nhà nước thuộc quan KTNN Error! Bookmark not defined CHƢƠNG Error! Bookmark not defined PHƢƠNG PHÁP VÀ THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU Error! Bookmark not defined 2.1 Phương pháp thu thập liệu Error! Bookmark not defined 2.2 Phương pháp xử lý liệu Error! Bookmark not defined 2.2.1 Phương pháp phân tích tổng hợp Error! Bookmark not defined 2.2.2 Phương pháp so sánh Error! Bookmark not defined CHƢƠNG Error! Bookmark not defined THỰC TRẠNG CƠNG TÁC KIỂM TỐN BCTC CÁC Error! Bookmark not defined NGÂN HÀNG THƢƠNG MẠI CÓ VỐN NHÀ NƢỚC DO KIỂM TOÁN Error! Bookmark not defined NHÀ NƢỚC THỰC HIỆN Error! Bookmark not defined 3.1 Khái quát tình hình tổ chức hoạt động ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Việt Nam vấn đề thực tiễn đặt Error! Bookmark not defined 3.1.1 Khái quát tình hình tổ chức hoạt động ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Việt Nam Error! Bookmark not defined 3.1.2 Đánh giá trình hoạt động kinh doanh ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Việt Nam Error! Bookmark not defined 3.1.3 Những vấn đề đặt công tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 3.2 Thực trạng công tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 3.2.1 Chuẩn bị kiểm toán Error! Bookmark not defined 3.2.2 Thực kiểm toán Error! Bookmark not defined 3.2.3 Lập gửi báo cáo kiểm toán Error! Bookmark not defined 3.2.4 Theo dõi trình thực kết luận, kiến nghị BCKT đơn vị kiểm toán Error! Bookmark not defined 3.3 Đánh giá chung cơng tác kiểm tốn báo cáo tài ngân hàng thương mại Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 3.3.1 Những kết đạt Error! Bookmark not defined 3.3.2 Những hạn chế Error! Bookmark not defined 3.3.3 Nguyên nhân hạn chế Error! Bookmark not defined CHƢƠNG Error! Bookmark not defined GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CƠNG TÁC KIỂM TỐN BCTC CÁC NGÂN HÀNG THƢƠNG MẠI CĨ VỐN NHÀ NƢỚC DO KIỂM TỐN NHÀ NƢỚC THỰC HIỆN Error! Bookmark not defined 4.1 Phương hướng hồn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 4.2 Mục tiêu, nguyên tắc u cầu hồn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 4.2.1 Mục tiêu hồn thiện cơng tác Error! Bookmark not defined 4.2.2 Nguyên tắc hoàn thiện Error! Bookmark not defined 4.2.3 Yêu cầu hoàn thiện Error! Bookmark not defined 4.3 Các giải pháp hồn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 4.3.1 Hoàn thiện giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Error! Bookmark not defined 4.3.2 Hồn thiện giai đoạn thực kiểm tốn Error! Bookmark not defined 4.3.3 Hoàn thiện giai đoạn lập gửi báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm tốn Error! Bookmark not defined 4.3.4 Hồn thiện giai đoạn kiểm tra việc thực kết luận, kiến nghị kiểm toán Error! Bookmark not defined 4.4 Các kiến nghị Error! Bookmark not defined 4.4.1 Đối với Nhà nước Error! Bookmark not defined 4.4.2 Đối với quan Kiểm toán Nhà nước Error! Bookmark not defined 4.4.3 Đối với quan chức Error! Bookmark not defined 4.4.4 Đối với KTV Error! Bookmark not defined 4.5 Những hạn chế nghiên cứu vấn đề đặt cần tiếp tục nghiên cứu Error! Bookmark not defined KẾT LUẬN Error! Bookmark not defined TÀI LIỆU THAM KHẢO PHẦN MỞ ĐẦU 1.Tính cấp thiết đề tài Ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc công cụ hữu hiệu để Nhà nƣớc thực sách điều tiết vĩ mơ kinh tế Hiện bốn ngân hàng dẫn đầu top 10 ngân hàng lớn Việt Nam ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Điều cho thấy quy mô tầm ảnh hƣởng ngân hàng thƣơng mại Nhà nƣớc hệ thống ngân hàng lớn Đặc điểm ngân hàng toàn phần lớn vốn điều lệ thuộc sở hữu Nhà nƣớc Trong bối cảnh kinh tế Việt Nam hội nhập sâu rộng với kinh tế toàn cầu, trung gian tài nói chung ngân hàng thƣơng mại nói riêng có phát triển mạnh quy mơ số lƣợng Hệ thống ngân hàng đóng vai trị nhƣ mạch máu lƣu thơng dịng tiền, trung gian kết nối chủ thể kinh tế với Các động thái ngân hàng liên quan đến lãi suất, chế cho vay, sách huy động vốn, quản lý ngoại hối… trực tiếp gián tiếp ảnh hƣởng đến hoạt động thành phần kinh tế khác nhƣ ảnh hƣởng đến mặt đời sống xã hội Do yêu cầu đặt hoạt động ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc cần đƣợc kiểm sốt tốt để đảm bảo phát triển, nhƣ tính ổn định kinh tế, trị đời sống xã hội Hơn nữa, Nhà nƣớc nhƣ chủ thể liên quan có nhu cầu nắm bắt, kiểm sốt tình hình sử dụng vốn, hiệu sử dụng vốn nhƣ khả quản lý, điều hành hoạt động ngân hàng Trong năm gần đây, tƣợng chạy đua lãi suất ngân hàng tạo nhiều bất ổn thị trƣờng tiền tệ, gây khó khăn cho hoạt động điều hành sách vĩ mơ đe dọa tính ổn định, an tồn hệ thống ngân hàng Điểm chung đua lãi suất bối cảnh nó, lạm phát tăng cao áp lực thắt chặt tiền tệ Ngân hàng Nhà nƣớc; Tình trạng dấu nợ xấu ngân hàng ảnh hƣởng nghiêm trọng đến việc điều hành kinh tế vĩ mô Điều đặt u cầu kiểm sốt hoạt động tín dụng, tình hình tn thủ quy định, sách Chính phủ, Ngân hàng Trung ƣơng ngân hàng trình hoạt động Yêu cầu trở thành nhiệm vụ, mục tiêu KTNN trình thực kiểm tốn Cơng tác kiểm tốn Báo cáo tài ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc có vai trị quan trọng, chi phối tới chất lƣợng hiệu chung toàn kiểm tốn Đến KTNN chƣa ban hành thức quy trình kiểm tốn áp dụng riêng cho Ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Các NHTM có vốn Nhà nƣớc khơng nhiều, có đơn vị, nhƣng vai trò quan trọng việc cung cấp vốn cho kinh tế nắm giữ lƣợng vốn thị phần lớn Để NHTM có vốn Nhà nƣớc hoạt động tốt việc KTNN phải làm phải thƣờng xuyên tổ chức kiểm tốn Ngân hàng Chính từ chi phối mạnh mẽ thực tế công tác kiểm tốn ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc KTNN, kết hợp với trình học tập, nghiên cứu, tác giả chọn đề tài cho luận văn thạc sĩ quản lý kinh tế “Hồn thiện cơng tác kiểm tốn Báo cáo tài ngân hàng thương mại có vốn nhà nước Kiểm tốn Nhà nước thực hiện” làm đề tài tốt nghiệp Mục tiêu nhiệm vụ nghiên cứu 2.1 M tiêu nhiệm vụ Mục tiêu nghiên cứu đề xuất giải pháp nhằm hồn thiện cơng tác kiểm tốn cho đối tƣợng kiểm toán ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc để đem lại hiệu cao cho cơng việc kiểm tốn nhƣ phù hợp với điều kiện trình độ nguồn lực quan KTNN 2.2 Nhiu nghiên cứu - Hệ thống hóa vấn đề lý luận cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc Kiểm toán Nhà nƣớc thực - Phân tích thực trạng cơng tác kiểm tốn BCTC mà KTNN sử dụng để áp dụng cho ngân hàng thƣơng mại, ƣu điểm, hạn chế, nguyên nhân hạn chế cơng tác kiểm tốn để khắc phục - Đề xuất giải pháp hoàn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại nhà nƣớc KTNN thực Câu hỏi nghiên cứu - Cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc bao gồm bƣớc nào? - Những nhân tố ảnh hƣởng đến công tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn nhà nƣớc KTNN thực hiện? - Tiêu chí để đánh giá cơng tác kiểm tốn BCTC NHTM có vốn Nhà nƣớc? - Những hạn chế công tác kiểm toán BCTC ngân hàng thƣơng mại nhà nƣớc; Các hạn chế ảnh hƣởng nhƣ đến chất lƣợng kiểm toán? - Các phƣơng hƣớng, giải pháp đặt để hồn thiện cơng tác kiểm tốn báo cáo tài ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc KTNN thực hiện? Đối tƣợng phạm vi nghiên cứu 4.1 Đ i tƣợng phạm vi Đối tƣợng nghiên cứu cơng tác kiểm tốn báo cáo tài tổ chức tài – ngân hàng Kiểm toán Nhà nƣớc thực 4.2 Phạm vi nghiên cứu - Về nội dung: Đề tài tập trung nghiên cứu cơng tác kiểm tốn BCTC theo quy trình kiểm tốn, bao gồm giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, thực kiểm toán, lập gửi Báo cáo kiểm toán, kiểm tra thực kết luận, kiến nghị kiểm tốn mà KTNN - Về khơng gian: Đề tài đƣợc thực Kiểm toán Nhà nƣớc Trung ƣơng áp dụng cho khách thể kiểm toán ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc khơng tính đến NHTM vừa đƣợc mua lại với giá đồng vào năm 2015 - Về thời gian: Thông tin, số liệu để nghiên cứu đề tài đƣợc lấy từ kiểm toán BCTC Ngân hàng thƣơng mại thực từ năm 2011 đến năm 2015 Kết cấu luận văn Ngoài phần mở đầu, kết luận tài liệu tham khảo, luận văn đƣợc kết cấu thành chƣơng Chƣơng 1: Tổng quan nghiên cứu sở lý luận công tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Kiểm toán Nhà nƣớc thực Chƣơng 2: Phƣơng pháp thiết kế nghiên cứu Chƣơng 3: Thực trạng cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Kiểm tốn Nhà nƣớc thực Chƣơng 4: Đề xuất giải pháp hoàn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Kiểm tốn Nhà nƣớc thực CHƢƠNG TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ CƠ SỞ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC NGÂN HÀNG THƢƠNG MẠI CĨ VỐN NHÀ NƢỚC DO KIỂM TỐN NHÀ NƢỚC THỰC HIỆN 1.1 Tổng quan nghiên cứu Đến có nhiều đề tài nghiên cứu khoa học, đề tài luận văn cơng tác kiểm tốn báo cáo tài Các đề tài chủ yếu tập trung vào nghiên cứu vấn đề liên quan đến kiểm toán BCTC doanh nghiệp, số nghiên cứu công tác kiểm toán BCTC thuộc dự án nghiên cứu nội dung cụ thể nằm công tác kiểm toán BCTC Luận văn thạc sĩ tác giả Cát Thị Hà, (2010), “Hồn thiện q trình thu thập chứng kiểm toán kiểm toán báo cáo tài nhằm nâng cao chất lượng kiểm tốn” Luận văn chứng kiểm tốn có vai trị quan trọng sở để hình thành nên ý kiến kết luận kiểm toán; thành cơng tồn kiểm tốn phụ thuộc trƣớc hết vào việc thu thập, đánh giá chứng kiểm toán KTV Qua nghiên cứu thực tiễn tác giả kết đạt đƣợc tồn tại, hạn chế trình thu thập chứng kiểm tốn kiểm tốn BCTC từ đƣa định hƣớng giải pháp để hoàn thiện q trình Luận văn tác giả Ngơ Thị Hồi Nam, (2012), “Hồn thiện tổ chức kiểm tốn Báo cáo tài doanh nghiệp Kiểm tốn Nhà nước nay” tổng kết, đánh giá thực trạng tổ chức kiểm toán BCTC doanh nghiệp KTNN thực đồng thời đƣa giải pháp hoàn thiện vấn đề này, đặc biệt vấn đề liên quan đến cơng tác phƣơng pháp kiểm tốn BCTC doanh nghiệp Nhà nƣớc Luận văn thạc sĩ tác giả Đồn Tuấn Anh, (2011), “Hồn thiện quy trình kiểm tốn báo cáo tài doanh nghiệp Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực hiện” tác giả Đoàn Tuấn Anh tập trung vào nghiên cứu thực trạng cơng tác kiểm tốn đƣợc xây dựng riêng cho kiểm toán doanh nghiệp Nhà nƣớc Luận văn đƣợc số hạn chế quy trình kiểm tốn chung KTNN quy trình kiểm tốn riêng dành cho Doanh nghiệp Nhà nƣớc Tuy nhiên tác giả chƣa đƣa giải pháp để hồn thiện quy trình mà kiến nghị góp phần nâng cao chất lƣợng kiểm tốn BCTC Doanh nghiệp Nhà nƣớc KTNN thực Luận văn tác giả Phạm Thị Kiều Trinh, (2011), “Hoàn thiện cơng tác lập kế hoạch kiểm tốn Báo cáo tài Cơng ty Deloitt Việt Nam” tập trung khoanh vùng rủi ro trọng yếu đơn vị đƣợc kiểm toán từ lập kế hoạch từ giúp tiết kiệm đƣợc thời gian kiểm tốn nhƣng hiệu không ngừng tăng lên Tuy nhiên, tác giả chƣa đƣa sâu vào xem xét tầm quan trọng công tác đánh giá hệ thống kiểm soát nội khâu lập kế hoạch kiểm toán đơn vị mà đề cập đến vấn đề thu thập thơng tin phân tích, so sánh liệu liên quan Luận văn tác giả Võ Thị Hải Yến, (2011), “Hồn thiện cơng tác kiểm sốt chất lượng kiểm tốn Báo cáo tài Cơng ty kiểm tốn kế tốn ACC” đƣa đƣợc giải pháp, phƣơng hƣớng hoàn thiện kiểm soát chất Chuẩn mực quy định việc xác định vận dụng trọng yếu kiểm toán nhằm phục vụ cho việc chọn mẫu kiểm toán, lựa chọn trọng tâm kiểm toán đƣa kết luận, kiến nghị kiểm toán Theo nội dung chuẩn mực, chuẩn bị tiến hành kiểm toán, KTV cần xác định trọng yếu kiểm toán Trọng yếu kiểm toán cần xem xét mặt định lƣợng, định tính mối quan hệ với rủi ro kiểm toán Việc xác định trọng yếu kiểm tốn cơng việc xét đốn mang tính nghề nghiệp KTV dựa phân tích thơng tin thu thập đƣợc đơn vị đƣợc kiểm toán định hƣớng KTV lĩnh vực, chuyên ngành kiểm toán Trọng yếu kiểm toán đƣợc KTV vận dụng trình thực kiểm tốn lập báo cáo kiểm toán Khi lập Kế hoạch kiểm toán chi tiết, KTV Nhà nƣớc cần dựa thông tin thu thập đƣợc để đánh giá nhân tố ảnh hƣởng đến mức trọng yếu kiểm toán; dựa định hƣớng KTNN kinh nghiệm nghề nghiệp để ƣớc tính trọng yếu tổng thể báo cáo tài chính; đánh giá khả xảy sai sót trọng yếu tổng thể báo cáo tài khoản mục đƣợc kiểm toán; phân bổ trọng yếu cho khoản mục kiểm toán Khi thực kiểm toán, KTV Nhà nƣớc cần thu thập chứng kiểm toán, phát sai phạm tiến hành tổng hợp phát kiểm tốn; ƣớc tính sai phạm tổng thể khoản mục kiểm toán; so sánh mức sai phạm ƣớc tính với mức phân bổ trọng yếu cho khoản mục đƣợc kiểm toán; đƣa kết luận bổ sung thủ tục kiểm toán Trong trƣờng hợp KTV Nhà nƣớc xét thấy đánh giá ban đầu rủi ro kiểm toán chƣa phù hợp, phải đánh giá lại vậy, KTV Nhà nƣớc cần điều chỉnh lại trọng yếu kiểm toán cách thích hợp Khi lập báo cáo kiểm tốn, KTV Nhà nƣớc cần tổng hợp sai phạm khoản mục đƣợc kiểm tốn; ƣớc tính sai phạm tổng thể báo cáo tài chính; so sánh sai phạm ƣớc tính với ƣớc lƣợng ban đầu trọng yếu tổng thể báo cáo tài để đƣa kết luận kiểm toán * Chuẩn mực 20: Thể thức báo cáo kiểm toán Chuẩn mực quy định thể thức báo cáo kiểm toán: loại báo cáo kiểm toán kiểm tốn; hình thức, cấu trúc tổng thể trình tự lập, phê duyệt báo cáo kiểm tốn Báo cáo kiểm toán kiểm toán báo cáo tài gồm loại: Báo cáo kiểm tốn Tổ kiểm toán (theo Luật Kiểm toán Nhà nƣớc là: “Biên kiểm toán”) Báo cáo kiểm toán Đồn kiểm tốn (theo Luật Kiểm tốn Nhà nƣớc là: “Báo cáo kiểm tốn”) Nội dung báo cáo kiểm tốn báo cáo tài gồm: Khái qt tình hình kiểm tốn; Tổng hợp kết kiểm toán; Kết luận kiểm toán; Kiến nghị kiểm toán; Thuyết minh báo cáo kiểm tốn; Các tài liệu khác có liên quan Thủ tục lập, xét duyệt báo cáo kiểm tốn thơng báo kết kiểm tốn kiểm tốn báo cáo tài đƣợc quy định nhƣ sau: Đối với Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm toán, Tổ trƣởng tổ kiểm toán thực việc tổng hợp kết kiểm toán lập Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm toán; tổ chức thảo luận Tổ kiểm toán, chỉnh lý Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm tốn trình Trƣởng đồn kiểm tốn; Tiếp theo, Tổ kiểm tốn tổ chức báo cáo, giải trình với Trƣởng đồn kiểm tốn chỉnh lý Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm toán; Khi Báo cáo kiểm tốn Tổ kiểm tốn hồn thiện, Tổ kiểm tốn tổ chức thơng báo kết kiểm tốn với đơn vị đƣợc kiểm tốn Cuối cùng, Tổ kiểm tốn trình Trƣởng đồn kiểm, Thủ trƣởng đơn vị chủ trì kiểm toán ký phát hành Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm toán theo quy định KTNN Đối với Báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm tốn, Trƣởng đồn kiểm tốn tổ chức việc tổng hợp kết kiểm toán kiểm toán (dựa Báo cáo kiểm toán Tổ kiểm toán hồ sơ kiểm toán kèm theo) lập Báo cáo kiểm toán Đồn kiểm tốn Việc tiến hành lập Báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm tốn cần đƣợc thực thận trọng kịp thời theo quy định KTNN Tổng Kiểm toán Nhà nƣớc tổ chức thẩm định, xét duyệt dự thảo Báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm toán Dựa kết luận Tổng Kiểm toán Nhà nƣớc, thủ trƣởng đơn vị chủ trì kiểm tốn đạo Trƣởng đồn kiểm tốn hồn chỉnh dự thảo Báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm tốn gửi lấy ý kiến đơn vị đƣợc kiểm toán; nhận đƣợc ý kiến đơn vị đƣợc kiểm tốn, Trƣởng đồn kiểm tốn đề xuất ý kiến xử lý trình Tổng Kiểm tốn Nhà nƣớc xem xét, định để hồn thiện Báo cáo kiểm tốn Đồn kiểm tốn; Trƣởng đồn kiểm tốn tổ chức thơng báo kết kiểm toán với đơn vị đƣợc kiểm toán Tổng Kiểm toán Nhà nƣớc ký phát hành Báo cáo kiểm toán Đồn kiểm tốn Trên nội dung số chuẩn mực KTNN chủ yếu có liên quan đến cơng tác kiểm tốn BCTC Các tổ chức tài – Ngân hàng Khi xây dựng cơng tác kiểm tốn cần phải tuân thủ quy định chuẩn mực công tác phải thống nhất, logic với chuẩn mực nội dung, thuật ngữ 1.2.3.3 Công tác kiểm toán BCTC theo quy định số chuẩn mực kiểm toán quốc tế Uỷ ban thực hành kiểm toán Quốc tế (IAPC) thay mặt cho Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC) ban hành Chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) Việc ban hành chuẩn mực kiểm toán quốc tế biện pháp để thực mục tiêu cao đƣợc ghi Hiến chƣơng IFAC là: “Phát triển tăng cƣờng phối hợp nghiệp vụ kế toán phạm vi toàn giới theo chuẩn mực hài hoà” Các chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) đƣợc áp dụng cho cơng tác kiểm tốn BCTC Các chuẩn mực đƣợc áp dụng kiểm tốn thông tin khác dịch vụ phụ trợ khác với sửa đổi bổ sung cần thiết Cho đến IAPC ban hành 36 chuẩn mực kiểm toán Quốc tế Nội dung số chuẩn mực kiểm tốn quốc tế có liên quan đến cơng tác kiểm toán BCTC nhƣ sau: ISA 220: Kiểm soát chất lượng kiểm tốn Báo cáo tài Chuẩn mực quy định thủ tục kiểm soát chất lƣợng kiểm toán nhằm đảm bảo cho KTV thực công việc kiểm tốn phù hợp với tiêu chuẩn chun mơn, nghiệp vụ tuân thủ quy định pháp luật có liên quan đến cơng việc kiểm tốn; đảm bảo cho báo cáo kiểm toán đƣợc phát hành hợp lý Theo yêu cầu chuẩn mực này, KTV phải tuân thủ quy tắc đạo đức nghề nghiệp q trình thực kiểm tốn KTV phải quan sát để phát dấu hiệu việc không tuân thủ yêu cầu đạo đức thành viên tổ kiểm toán để kịp thời xử lý không gây ảnh hƣởng đến chất lƣợng kiểm tốn Khi cần thiết tham khảo ý kiến thành viên khác đồn kiểm tốn để có hành động thích hợp KTV phải thu thập thông tin liên quan đến đơn vị đƣợc kiểm toán để xác định đánh giá mối quan hệ ảnh hƣởng đến tính độc lập KTV q trình thực kiểm tốn, từ có hành động thích hợp để loại bỏ ảnh hƣởng định chấp nhận tiếp tục kiểm tốn hay khơng ISA 300: Kế hoạch kiểm tốn Báo cáo tài Mục tiêu chuẩn mực giúp KTV xây dựng kế hoạch kiểm toán để đảm bảo kiểm toán đƣợc tiến hành cách có hiệu Những đối tác tham gia thành viên chủ chốt nhóm kiểm tốn có trách nhiệm tham gia vào việc lập kế hoạch Các KTV phải thiết lập chiến lƣợc kiểm toán tổng thể xác định phạm vi, thời gian phƣơng hƣớng kiểm toán đồng thời đƣa hƣớng dẫn để phát triển kế hoạch kiểm toán Phạm vi kế hoạch kiểm toán thay đổi tùy theo quy mơ khách hàng, tính chất phức tạp đối tƣợng kiểm toán, kinh nghiệm hiểu biết KTV đơn vị hoạt động đơn vị kiểm toán Kế hoạch nguồn nhân lực, vật lực, tài nguyên cần thiết để phục vụ cho kiểm toán đƣợc xây dựng đầy đủ kế hoạch kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải đảm bảo bao quát đƣợc khía cạnh trọng yếu kiểm toán; phát gian lận, rủi ro vấn đề tiềm ẩn; đảm bảo kiểm tốn đƣợc hồn thành thời hạn Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải hiểu biết hoạt động đơn vị đƣợc kiểm toán để nhận biết đƣợc kiện, nghiệp vụ ảnh hƣởng trọng yếu đến báo cáo tài ISA 700: Báo cáo kiểm toán báo cáo tài Theo chuẩn mực này, mục tiêu KTV hình thành ý kiến báo cáo tài đƣợc kiểm toán sở đánh giá, kết luận chứng đƣợc thu thập q trình kiểm tốn Các ý kiến đƣợc diễn đạt cách rõ ràng thông qua báo cáo mà nêu rõ sở để hình thành nên ý kiến kiểm toán viên Chuẩn mực quy định hƣớng dẫn cụ thể thành phần cách thức trình bày nội dung báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán gồm tiêu đề, ngƣời nhận, phần giới thiệu BCTC đƣợc kiểm toán, phần trình bày trách nhiệm cấp quản lý BCTC đƣợc lập; Phần trình bày trách nhiệm KTV với ý kiến đƣa BCTC đƣợc kiểm toán, chữ ký KTV, ngày lập báo cáo kiểm toán địa KTV Chuẩn mực hƣớng dẫn cách trình bày ý kiến KTV nội dung kiểm toán, cụ thể nhƣ Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ ý kiến kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn báo cáo tài phƣơng diện phản ánh (hoặc trình bày) trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu, phƣơng diện tuân thủ chuẩn mực, chế độ quy định có liên quan 1.2.4 Nội dung cơng tác kiểm tốn BCTC tổ chức tài – ngân hàng Kiểm toán Nhà nƣớc thực Cơng tác kiểm tốn tổ chức tài - ngân hàng quy định nội dung cụ thể theo bốn giai đoạn:- Chuẩn bị kiểm toán;- Thực kiểm toán;- Lập gửi báo cáo kiểm toán;- Kiểm tra việc thực kết luận, kiến nghị kiểm toán 1.2.4.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Chuẩn bị kiểm toán giai đoạn cơng tác kiểm tốn BCTC, bao gồm bƣớc sau: Bước 1: Khảo sát thu thập thông tin đơn vị: Ở bước KTV Nhà nước tiến hành thu thập thông tin tổ chức tài – ngân hàng làm sở cho việc lập kế hoạch kiểm tốn BCTC định kiểm tốn Các thơng tin tổ chức tài – ngân hàng cần thu thập gồm: trình hình thành thay đổi tổ chức, mơ hình, tính chất hoạt động đơn vị; Mục tiêu hoạt động chủ yếu, chức năng, nhiệm vụ, cấu tổ chức; Đặc thù phƣơng thức hoạt động (gồm phạm vi, nhiệm vụ đƣợc phép hoạt động; nghiệp vụ kinh doanh chính; dịch vụ; cơng tác nghiệp vụ; chế độ kế tốn phƣơng pháp xử lý thơng tin kế toán ); Điều lệ tổ chức hoạt động; Quy chế quản lý tài chính, tín dụng, văn pháp quy khác có liên quan đến quản lý phân cấp quản lý tài chính, kế tốn, tín dụng, hoạt động; Những thay đổi tới cơng nghệ, loại hình, cơng tác hoạt động (Tình hình triển khai dự định triển khai tổ chức việc cải tiến công nghệ, công tác hoạt động, dịch vụ, sản phẩm cung cấp tƣơng lai, nhằm đánh giá sơ tính hoạt động liên tục lâu dài tổ chức); Những thuận lợi, khó khắn chủ yếu ảnh hƣởng đến tình hình hoạt động tình hình tài đơn vị (Tình hình mơi trƣờng kinh tế - xã hội, môi trƣờng hoạt động tổ chức sách, luật pháp, đánh giá sơ thuận lợi khó khăn ảnh hƣởng trực tiếp gián tiếp đến tình hình hoạt động báo cáo tài tổ chức); Thơng tin tình hình tài đơn vị nhƣ tiêu chủ yếu tình hình hoạt động năm đƣợc kiểm tốn số năm trƣớc đó; Thơng tin hệ thống kiểm sốt nội nhƣ mơi trƣờng kiểm sốt nội bộ; Thông tin liên quan đến hệ thống kế tốn nhƣ sách kế tốn áp dụng, tổ chức máy kế tốn ; Các thơng tin liên quan đến thủ tục kiểm sốt thơng tin khác Các thông tin đƣợc thu thập thông qua nghiên cứu văn tài liệu liên quan đến hoạt động đơn vị, thông qua trao đổi trực tiếp với ngƣời có trách nhiệm đơn vị đƣợc kiểm toán, quan cấp trên, quan quản lý Nhà nƣớc thông qua phƣơng tiện thông tin đại chúng Các KTV Nhà nƣớc cần hiểu rõ tính chất đặc thù hoạt động kinh doanh tổ chức tài – ngân hàng đƣợc kiểm toán, cần nhận thức đầy đủ xác đáng thông tin thu thập đƣợc Những hiểu biết giúp KTV Nhà nƣớc việc lập kế hoạch kiểm tốn BCTC mà cịn giúp KTV Nhà nƣớc xác định đƣợc trọng tâm kiểm toán BCTC, đánh giá đƣợc đầy đủ tính hợp lý chứng kiểm tốn, xem xét phù hợp sách kế tốn thơng tin trình bày BCTC đơn vị Bước 2: Đánh giá hệ thống KSNB tổ chức tài – ngân hàng kiểm tốn Trƣớc tiến hành kiểm tốn BCTC, KTV Nhà nƣớc ln phải thực việc nghiên cứu đánh giá hệ thống KSNB đơn vị đƣợc kiểm toán Kết nghiên cứu đánh giá hệ thống KSNB cần đƣợc mơ tả kế hoạch kiểm tốn BCTC, làm xác định mức độ rủi ro kiểm soát trọng yếu kiểm toán, nhƣ xác định khối lƣợng cơng việc kiểm tốn cần thực Sau phân loại thông tin thu thập đƣợc, KTV Nhà nƣớc tiến hành nhận xét, đánh giá sơ rút ý kiến mức độ tin cậy hệ thống KSNB bao gồm nội dung sau: - Tính đầy đủ hiệu lực hệ thống KSNB; - Tính đầy đủ hiệu lực quy định, công tác KSNB; - Hoạt động hệ thống kiểm soát nội bộ; - Những hạn chế hệ thống KSNB Mục đích KTV Nhà nƣớc việc nghiên cứu đánh giá hệ thống KSNB đơn vị thiết lập độ tin cậy vào hệ thống KSNB để đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát, làm sở cho việc lựa chọn phƣơng pháp kiểm tốn thích hợp Sự hiểu biết hệ thống KSNB, đánh giá xác đáng rủi ro kiểm soát nhƣ cân nhắc khác giúp cho KTV Nhà nƣớc: Xác định đƣợc loại thông tin sai sót nghiêm trọng xảy báo cáo tài chính; Xem xét nhân tố tác động đến khả để xảy sai sót nghiêm trọng; Thiết kế phƣơng pháp kiểm tốn thích hợp Sự hiểu biết hệ thống KSNB sở để KTV Nhà nƣớc phân tích, đánh giá rủi ro kiểm sốt, từ xác định cụ thể nội dung, thời gian phạm vi thủ tục kiểm tốn KTV Nhà nƣớc cần có hiểu biết hệ thống KSNB đơn vị lập kế hoạch kiểm toán BCTC cập nhật hiểu biết hệ thống KSNB suốt trình thực kiểm toán BCTC để điều chỉnh việc áp dụng thủ tục kiểm tốn cho thích hợp Bước 3: Xác định trọng yếu rủi ro kiểm toán Việc đánh giá rủi ro kiểm toán đƣợc tiến hành dựa mối quan hệ loại rủi ro nhƣ phân tích phần KTV Nhà nƣớc cần đánh giá đƣợc mức độ rủi ro tiềm tàng nhƣ rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, thời gian phạm vi phƣơng pháp kiểm tốn Từ đó, KTV Nhà nƣớc phải dự kiến đƣợc mức độ rủi ro phát để lập chƣơng trình kiểm tốn chi tiết Nếu hệ thống KSNB hữu hiệu rủi ro kiểm sốt đƣợc đánh giá thấp, KTV Nhà nƣớc dựa phần vào KSNB, khối lƣợng chứng cần thu thập hơn, từ lập đƣợc kế hoạch thời gian, nhân chi phí kiểm tốn phù hợp Rủi ro kiểm toán đƣợc xem xét hai mức độ tồn báo cáo tài khoản mục Ở mức độ toàn BCTC, việc đánh giá rủi ro kiểm toán đƣợc tiến hành dựa thông tin thu thập đƣợc đặc điểm tình hình hoạt động kinh doanh, kinh nghiệm kiểm toán, xuất nhân tố làm gia tăng khả gian lận sai sót Ở mức độ khoản mục, hay phận, KTV Nhà nƣớc đánh giá rủi ro kiểm toán cho khoản mục, phận Dựa vào mức độ rủi ro chấp nhận đƣợc dự kiến khoản mục, KTV Nhà nƣớc thiết kế chƣơng trình kiểm tốn chi tiết Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC, KTV Nhà nƣớc phải đánh giá mức trọng yếu toàn BCTC mức trọng yếu cho khoản mục, nghiệp vụ BCTC để có sở xác định xem sai phạm cụ thể phát đƣợc có trọng yếu hay khơng, từ định loại báo cáo kiểm toán phát hành Sau xác định đƣợc mức trọng yếu cho toàn BCTC, KTV Nhà nƣớc phân phối mức ƣớc tính ban đầu trọng yếu cho khoản mục, hay phận BCTC, nghĩa xác định mức trọng yếu khoản mục, hay phận, mức sai sót chấp nhận đƣợc, hay sai sót bỏ qua KTV Nhà nƣớc tiến hành phân phối chất khoản mục, đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt, kinh nghiệm kiểm tốn chi phí kiểm tra khoản mục Cơng việc mang tính chủ quan địi hỏi xét đốn nghề nghiệp KTV Nhà nƣớc, nhằm mục tiêu tối thiểu hố chi phí kiểm tra, nhƣng phải đảm bảo tổng số sai sót bỏ qua khoản mục, phận không đƣợc phép lớn ƣớc tính ban đầu trọng yếu cho toàn BCTC Bước 4: Lập kế hoạch kiểm toán BCTC Về mặt lý thuyết, vào chức năng, nhiệm vụ, vai trò địa vị pháp lý KTNN, Tổng KTNN định kiểm tốn BCTC đơn vị có sử dụng vốn ngân sách, tiền tài sản Nhà nƣớc, chƣa khảo sát, thu thập thông tin đầy đủ đơn vị đƣợc kiểm tốn Tuy nhiên, để ban hành định kiểm toán BCTC thực có hiệu lực hiệu cần thiết phải tiến hành thu thập thông tin lập kế hoạch kiểm toán BCTC trƣớc, làm sở xác định mục tiêu, phạm vi nội dung kiểm toán định kiểm toán Kế hoạch kiểm toán BCTC đƣợc xây dựng dựa thông tin, tài liệu thu thập đƣợc trình khảo sát để xem xét, đánh giá, phân tích nhằm xây dựng kế hoạch kiểm toán BCTC sát với điều kiện thực tế, phải điều chỉnh, thay đổi thực Kế hoạch kiểm toán BCTC gồm kế hoạch kiểm toán chung (kế hoạch kiểm toán tổng thể kiểm toán) kế hoạch kiểm toán chi tiết (kế hoạch kiểm toán chi tiết đối tƣợng kiểm toán cụ thể) Kế hoạch kiểm toán chung thƣờng ngƣời đƣợc định làm Trƣởng đồn kiểm tốn lập, bao gồm nội dung mang tính khái quát thể chiến lƣợc kiểm toán BCTC, nhƣ: mục đích, u cầu kiểm tốn; nội dung kiểm toán, phạm vi kiểm toán; phƣơng pháp kiểm toán; thời gian nhân thực kiểm toán Kế hoạch kiểm toán chi tiết thƣờng Tổ trƣởng tổ kiểm tốn lập, dựa đặc điểm tính chất đối tƣợng kiểm tốn, cụ thể hóa mục tiêu kiểm tốn, nội dung kiểm toán, phƣơng pháp kiểm toán mẫu kiểm toán đƣợc chọn phần hành kiểm toán chi tiết Kế hoạch kiểm toán chi tiết thể phân công nhiệm vụ thành viên tổ kiểm toán thời gian để thực thủ tục kiểm toán đƣợc thiết lập Căn vào kế hoạch chi tiết, KTV Nhà nƣớc chi tiết hóa thành chƣơng trình kiểm tốn Chƣơng trình kiểm tốn dự kiến cụ thể thủ tục kiểm tốn, thời gian để hồn thành thủ tục, tài liệu, hồ sơ liên quan cần sử dụng để kiểm toán khoản mục đƣợc nêu kế hoạch chi tiết Chƣơng trình kiểm tốn đƣợc xây dựng cho chu trình nghiệp vụ khoản mục (nhóm khoản mục) BCTC tùy theo cách phân đoạn kiểm toán BCTC Chƣơng trình kiểm tốn thƣờng đƣợc thiết kế gồm ba phần: thử nghiệm kiểm sốt, thủ tục phân tích thử nghiệm chi tiết số dƣ nghiệp vụ Tuy nhiên, áp dụng vào thực tế, thử nghiệm chi tiết nghiệp vụ đƣợc ghép với thử nghiệm kiểm soát thực kiểm toán BCTC chúng đƣợc thực lúc Bước 5: Tổ chức đoàn chuẩn bị điều kiện vật chất cần thiết cho kiểm toán Việc tổ chức Đồn kiểm tốn phụ thuộc vào phạm vi, quy mơ, nội dung, thời gian tính phức tạp tổ chức tài – ngân hàng đƣợc kiểm tốn Để thực kiểm toán, KTNN thành lập Đồn kiểm tốn, đứng đầu Đồn kiểm tốn Trƣởng Đồn Tổng Kiểm tốn Nhà nƣớc định Giúp Trƣởng Đồn thƣờng có từ hai Phó trƣởng Đồn Đồn kiểm tốn đƣợc phân chia thành tổ kiểm toán để tiến hành kiểm toán đơn vị thành viên tổ chức tài – ngân hàng đƣợc kiểm toán Trƣớc triển khai thực kiểm tốn BCTC tổ chức tài – ngân hàng, đồn kiểm tốn tổ chức thu thập tài liệu, văn chế độ liên quan đến đối tƣợng kiểm toán, bồi dƣỡng nghiệp vụ cho KTV Nhà nƣớc, phổ biến quy chế, yêu cầu kế hoạch làm việc Đồn Bước 6: Tổ chức thơng báo kế hoạch kiểm toán cho đơn vị Trƣớc tiến hành kiểm tốn BCTC, lãnh đạo Đồn kiểm tốn tổ chức họp với lãnh đạo cán chủ chốt đơn vị đƣợc kiểm tốn để thơng báo kế hoạch kiểm toán thống vấn đề liên quan đến cơng việc kiểm tốn q trình kiểm tốn BCTC tổ chức tài – ngân hàng 1.2.4.2 Giai đoạn thực kiểm toán Giai đoạn thực kiểm tốn BCTC q trình thực cơng việc cụ thể xác định kế hoạch chƣơng trình kiểm tốn để thu thập chứng kiểm toán Trƣớc hết, KTV Nhà nƣớc cần kiểm tra tính hợp lý chung BCTC, cách kiểm tra việc tính tốn, kiểm tra quan hệ cân đối, kiểm tra thống TÀI LIỆU THAM KHẢO I Tài liệu tiếng việt: Đồn Tuấn Anh, 2011.Hồn thiện cơng tác kiểm tốn báo cáo tài doanh nghiệp Nhà nước Kiểm toán Nhà nước thực hiện, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trƣờng đại học kinh tế quốc dân, Hà Nội Bộ tài chính, 2012,Luật Ngân sách nhà nước, Hà Nội Bộ tài chính, 2012 Thủ tục, chương trình kiểm toán mẫu VACPA ban hành, Hà Nội Bộ tài chính, 2008 Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam, Hà Nội Bộ tài chính, 2005 Chuẩn mực kế toán Việt Nam, Hà Nội John Dunn, 2008 Kiểm toán lý thuyết thực hành – Ngƣời dịch Vũ Trọng Hùng, 2010 Hà Nội: Nhà xuất thống kê Cát Thị Hà, 2010 Hồn thiện q trình thu thập chứng kiểm toán kiểm toán báo cáo tài nhằm nâng cao chất lượng kiểm tốn, Luận văn thạc sỹ kế toán – kiểm toán, Trƣờng Học viện tài chính, Hà Nội Vƣơng Đình Huệ, 2002.Giáo trình kiểm tốn Hà Nội: Nhà xuất tài Kiểm toán toán nhà nƣớc, 2010 Luật Kiểm toán nhà nước, Hà Nội 10 Kiểm toán Nhà nƣớc, 2010 Quy trình kiểm tốn tổ chức tài tín dụng kiểm toán nhà nước ban hành, Hà Nội 11 Kiểm toán Nhà nƣớc 2010, 2012 Chuẩn mực kiểm toán kiểm toán nhà nước, Hà Nội 12 Kiểm toán Nhà nƣớc, 2007 Quyết định số 04/2007/QĐ-KTNN ngày 02/8/2007 Tổng Kiểm tốn Nhà nước ban hành Cơng tác kiểm toán Kiểm toán Nhà nước, Hà Nội 13 Ngân hàng Nhà nƣớc, 2010 Luật Ngân hàng Nhà nước Việt Nam, Hà Nội 14 Ngân hàng Nhà nƣớc, 2010 Luật Các tổ chức tín dụng, Hà Nội 15 Ngơ Thị Hồi Nam, 2012 Hồn thiện tổ chức kiểm tốn Báo cáo tài doanh nghiệp Kiểm tốn Nhà nước nay, Tạp chí kiểm tốn, số 67, trang 55 – 58 16 Phạm Thị Kiều Trinh, (2011), Hồn thiện cơng tác lập kế hoạch kiểm tốn Báo cáo tài Cơng ty Deloitt Việt Nam, luận văn thạc sĩ kinh tế, Đại học kinh tế, Đà Nẵng 17 Võ Thị Hải Yến, (2011), Hồn thiện cơng tác kiểm soát chất lƣợng kiểm toán Báo cáo tài Cơng ty kiểm tốn kế tốn ACC, luận văn thạc sĩ kinh tế, Đại học kinh tế quốc dân, Hà Nội II Tài liệu tiếng nƣớc ngoài: 18 David Mcnamee, 2005 Internal auditing: Basic and best practices Oxford: Oxford University, 96, pp 103-130 19 Paul J.Sobel, June 2007 Auditor’s risk management guide: intergrating Auditing an ERM, 78, pp 156-190 20 The IIA Research Foundation , July 2007 Internal Auditing: Assurance an Consulting service, 56, pp 98-200 III Website tham khảo chính: 21 http://www.mof.gov.vn 22 http://www.kiemtoannn.gov.vn 23 www.khoahockiemtoan.vn/ 24 http://www.tapchiketoan.com.vn ... phê duyệt báo cáo kiểm tốn Báo cáo kiểm toán kiểm toán báo cáo tài gồm loại: Báo cáo kiểm tốn Tổ kiểm toán (theo Luật Kiểm toán Nhà nƣớc là: “Biên kiểm toán? ??) Báo cáo kiểm toán Đồn kiểm tốn (theo... ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm tốn Nhà nước thực Error! Bookmark not defined 4.2 Mục tiêu, ngun tắc u cầu hồn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thương mại có vốn Nhà nước Kiểm toán. .. cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Kiểm tốn Nhà nƣớc thực Chƣơng 4: Đề xuất giải pháp hoàn thiện cơng tác kiểm tốn BCTC ngân hàng thƣơng mại có vốn Nhà nƣớc Kiểm tốn Nhà