Bài viết trình bày và phân tích những sự khác biệt giữa phương pháp giá gốc và phương pháp vốn chủ sở hữu trong kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết, giúp các bạn có cách tiếp cận dễ dàng hơn với phương pháp vốn chủ sở hữu.
Nghiên cứu trao đổi Khác biệt phương pháp giá gốc phương pháp vốn chủ sở hữu kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Th.s Phan Hồng Nhung* Phương pháp vốn chủ sở hữu ban hành từ lâu chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS), nguyên tắc kế toán thừa nhận chung Mỹ (GAAP) chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) Theo IAS28, tất doanh nghiệp niêm yết thị trường chứng khoán có khoản đầu tư vào cơng ty con, cơng ty liên kết công ty liên doanh phải ghi nhận khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu báo cáo tài hợp Tuy nhiên, Việt Nam, phương pháp vốn chủ sở hữu chưa quan tâm ý nhiều Hầu hết giáo trình kế tốn chủ yếu đề cập đến phương pháp giá gốc Vì vậy, viết trình bày phân tích khác biệt phương pháp giá gốc phương pháp vốn chủ sở hữu kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết, giúp người đọc có cách tiếp cận dễ dàng với phương pháp vốn chủ sở hữu Từ khóa: đầu tư vào cơng ty liên kết, phương pháp giá gốc, phương pháp vốn chủ sở hữu Astract Equity method has been issued long time ago by IAS, GAAP and also VAS According to IAS28, all listed companies in the stock market, which have investments in subsidiaries, associates and joint ventures, must account their investments under the equity method However, in Vietnam, equity method has not been currently paid much attention Most of the accounting books mainly refer to the cost method Therefore, the aim of this article is to present and analyze the differences between the cost method and the equity method in accounting for investments in associates From there, helping the readers have an easier approach to understandthe equity method Keywords: Investment in associates, cost method, equity method P hương pháp vốn chủ sở hữu (VCSH) quy định ban hành từ lâu chuẩn mực kế toán quốc tế 28 (IAS28) VAS07 Trong đó, yêu cầu nhà đầu tư niêm yết thị trường chứng khoán (TTCK) cần áp dụng phương pháp VCSH để hạch tốn trình bày khoản vốn đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết báo cáo tài hợp (BCTCHN) nhằm 60 loại bỏ khả làm thay đổi (bóp méo) khoản thu nhập đầu tư báo cáo doanh nghiệp (DN) thông qua khả ảnh hưởng kiểm soát định cổ tức bên nhận đầu tư Tuy nhiên, Việt Nam, nay, phương pháp VCSH chưa quan tâm Hầu hết giáo trình kế tốn chủ yếu đề cập đến phương pháp giá gốc, dẫn đến Nhận: 12/11/2019 Biên tập: 14/11/2019 Duyệt đăng:18/11/2019 nhiều người dù làm cơng tác kế tốn DN chưa nắm rõ, chí khơng biết phương pháp VCSH Điều vấn đề nghiêm trọng phần lớn DN Việt Nam hoạt động quy mô nhỏ vừa, chưa niêm yết TTCK Nhưng DN bắt đầu phát triển mở rộng hoạt động mình, đầu tư thêm vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết niêm yết TTCK địi hỏi kế tốn viên cần có kiến thức kế tốn hạch tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp VCSH để thực theo quy định chuẩn mực kế toán Việt Nam giới Thêm vào đó, với hội nhậpngày sâu rộng kinh tế Việt Nam vào kinh tế giới, hội để DN phát triển ngày lớn hơn, số lượng DN tham gia vào TTCK chắn ngày tăng việc DN mở rộng đầu tư vào DN khác ngày phổ biến, dẫn đến số lượng DN niêm yết TTCK có khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh liên kết ngày nhiều Khi đó, hiểu biết kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp VCSH ngày đóng vai trị quan trọng * Khoa Kế tốn tài - Trường Đại học Nha Trang Tạp chí Kế tốn & Kiểm toán số tháng 11/2019 Nghiên cứu trao đổi Về kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết IAS28 - “Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết” định nghĩa, công ty liên kết công ty nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, tức có quyền tham gia vào định sách tài hoạt động bên nhận đầu tư, khơng có quyền kiểm sốt đồng kiểm sốt sách Thông thường, nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp gián tiếp từ 20% đến 50% cổ phần bên nhận đầu tư xem công ty liên kết, trừ có quy định thỏa thuận khác Trên sở đó, theo IAS28, nhà đầu tư xem cơng ty liên kết có biểu sau: - Có đại diện hội đồng quản trị cấp quản lý tương đương cơng ty liên kết - Có quyền tham gia vào q trình hoạch định sách - Có giao dịch quan trọng nhà đầu tư bên nhận đầu tư - Có trao đổi cán quản lý - Có cung cấp thơng tin kỹ thuật quan trọng Theo GAAP, khoản đầu tư phân loại đầu tư vào công ty liên kết nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp gián tiếp từ 20% đến 50% cổ phiếu biểu bên nhận đầu tư mà khơng có thoả thuận khác VAS07 - “Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết”, định nghĩa công ty liên kết công ty đó, nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể công ty công ty liên doanh nhà đầu tư Theo đó, thuật ngữ “ảnh hưởng đáng kể” định nghĩa quyền tham gia nhà đầu tư vào việc đưa định sách tài hoạt động bên nhận đầu tư, khơng kiểm sốt sách Khái niệm “nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể” trình bày VAS07 nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp gián tiếp thơng qua cơng ty 20% quyền biểu bên nhận đầu tư, trừ có quy định thỏa thuận khác Ngược lại, nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hay gián tiếp thông qua cơng ty 20% quyền biểu bên nhận đầu tư khơng gọi nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ có quy định thỏa thuận khác Ngồi ra, VAS07 đưa biểu để nhận biết nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, tương tự dấu hiệu nhận biết công ty liên kết IAS28 Điều 42 - Mục - Điểm a Thông tư 200/2014/TT-BTC, ghi rõ khoản đầu tư phân loại đầu tư vào công ty liên kết nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp gián tiếp từ 20% đến 50% quyền biểu bên nhận đầu tư mà khơng có thoả thuận khác Như vậy, IAS, GAAP VAS định nghĩa, đầu tư vào công ty liên kết khoản đầu tư vốn vào cơng ty khác, nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể đến định sách tài hoạt động bên nhận đầu tư khơng có quyền kiểm sốt Tuy nhiên, IAS GAAP đưa tỷ lệ nắm giữ quyền biểu thông thường để xác định mức độ ảnh hưởng đáng kể nhà đầu tư từ 20% đến 50% quyền biểu quyết, cịn Thơng tư 200/2014/TTBTC quy định từ 20% đến 50% quyền biểu Một hai phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết áp dụng theo IAS, GAAP VAS phương pháp giá gốc phương pháp VCSH Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp giá gốc Một là, Nội dung phương pháp giá gốc Theo hướng dẫn IAS, GAAP VAS, kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp giá gốc thực sau: khoản đầu tư ghi nhận ban đầu theo giá gốc, bao gồm giá mua chi phí liên quan trực tiếp khác mà nhà đầu tư phải bỏ để có khoản đầu tư Sau đó, nhà đầu tư hạch toán vào thu nhập báo cáo kết hoạt động kinh doanh (KQHĐKD) khoản chia từ lợi nhuận lũy kế (cổ tức) bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư Các khoản khác mà nhà đầu tư nhận lợi nhuận chia coi phần thu hồi khoản đầu tư ghi nhận khoản giảm trừ giá gốc đầu tư Hai là, Phương pháp hạch toán Để làm rõ hơn, cách kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp giá gốc, xem xét ví dụ sau: Ngày 1/7/2018, cơng ty ABC chi tiền mặt mua lại 30.000 cổ phiếu 100.000 cổ phiếu lưu hành công ty XYZ, với giá mua 50.000đồng/cổ phiếu Giả định rằng, giá trị sổ sách giá trị hợp lý VCSH (tài sản thuần) XYZ tiền mặt trả 30% giá trị hợp lý VCSH XYZ Ngày 01/11/2018, công ty XYZ chi tiền mặt trả cổ tức cho tất cổ đông số tiền tổng cộng tỷ đồng Lợi nhuận báo cáo XYZ cho năm tài kết thúc vào ngày 31/12/2018 tỷ đồng Theo phương pháp giá gốc, kế toán công ty ABC ghi nhận nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến khoản đầu tư vào công ty XYZ sau: Ngày 01/07/2018, ghi nhận khoản đầu tư Nợ 222 (XYZ): 1.500.000.000 (30.000 * 50.000)/Có 111: 1.500.000.000 Ngày 01/11/2018, ghi nhận cổ tức Nợ 111: 600.000.000 Tạp chí Kế tốn & Kiểm tốn số tháng 11/2019 61 Nghiên cứu trao đổi (2.000.000.000 * 30%)/Có 515: 600.000.000 Trong trường hợp đặc biệt, cổ tức chia nhiều phần sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận bên nhận đầu tư sau khoản đầu tư mua lại, phần cổ tức vượt phần sở hữu nhà đầu tư từ mua lại khoản đầu tư ghi nhận khoản giảm trừ giá gốc đầu tư Giả sử ví dụ trên, lợi nhuận báo cáo XYZ cho năm tài kết thúc vào ngày 31/12/2018 tỷ đồng, phần sở hữu ABC lợi nhuận XYZ 3.000.000.000*30%*1/2 năm = 450.000.000 đồng Số tiền 600.000.000 đồng cổ tức nhận vượt 450.000.000 đồng phần sở hữu ABC lợi nhuận XYZ, nên phần vượt 150.000.000 đồng ghi nhận khoản giảm trừ giá gốc đầu tư, kế toán ABC hạch toán bút toán sau: Ngày 31/12/2018, ghi nhận giảm giá gốc đầu tư Nợ 515: 150.000.000/Có 222 (XYZ): 150.000.000 Ba là, Thơng tin trình bày báo cáo tài (BCTC) Theo phương pháp giá gốc, nhà đầu tư trình bày giá trị khoản đầu tư vào cơng ty liên kết Bảng cân đối kế toán (CĐKT) theo số tiền đầu tư ban đầu ghi nhận số tiền cổ tức chia vào doanh thu tài báo cáo KQHĐKD Trong trường hợp đặc biệt, cổ tức chia nhiều phần sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận bên nhận đầu tư sau khoản đầu tư mua lại, phần cổ tức vượt phần sở hữu nhà đầu tư từ mua lại khoản đầu tư ghi nhận khoản giảm trừ giá gốc đầu tư bảng CĐKT Theo ví dụ trên, cơng ty ABC trình bày bảng CĐKT giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết XYZ số tiền 1.500.000.000 62 đồng trình bày báo cáo KQHĐKD khoản doanh thu tài 600.000.000 đồng từ số cổ tức chia Trong trường hợp công ty XYZ có lợi nhuận tỷ đồngtrong năm 2018 cơng ty ABC trình bày Bảng CĐKT giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết XYZ số tiền 1.350.000.000 đồng trình bày báo cáo KQHĐKD khoản doanh thu tài 450.000.000đồng Bốn là, Ý nghĩa kế tốn đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp giá gốc Phương pháp giá gốc sử dụng để trình bày giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết BCTC riêng nhà đầu tư Trong đó, cần lưu ý thuật ngữ BCTC riêng thuật ngữ dùng để mô tả BCTC lập thêm nhà đầu tư có khoản đầu tư vào cơng ty con, cơng ty liên doanh, liên kết Theo IAS27, loại BCTC không bắt buộc phải lập bên cạnh BCTCHN công ty mẹ BCTC nhà đầu tư; đó, khoản đầu tư vào cơng ty liên doanh, liên kết ghi nhận theo phương pháp VCSH Ngoài ra, DN chưa niêm yết TTCK phép cần trình bày giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết BCTC theo phương pháp giá gốc Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp VCSH Thứ nhất, Nội dung phương pháp VCSH Theo hướng dẫn IAS, GAAP VAS, kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết theo phương pháp vốn chủ thực sau: khoản đầu tư ghi nhận ban đầu theo giá gốc, bao gồm giá mua chi phí liên quan trực tiếp khác mà nhà đầu tư phải bỏ để có khoản đầu tư Sau đó, giá trị ghi sổ khoản đầu tư điều chỉnh tăng giảm Tạp chí Kế tốn & Kiểm toán số tháng 11/2019 tương ứng với phần sở hữu nhà đầu tư lãi lỗ bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư Phần sở hữu nhà đầu tư kết kinh doanh bên nhận đầu tư ghi nhận vào báo cáo KQHĐKD nhà đầu tư Các khoản chia từ bên nhận đầu tư cổ tức phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ phải thực lợi ích nhà đầu tư thay đổi có thay đổi VCSH bên nhận đầu tư việc bên nhận đầu tư đánh giá lại tài sản cố định, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ điều chỉnh chênh lệch phát sinh hợp kinh doanh Tuy nhiên, lợi ích thay đổi không phản ánh báo cáo KQHĐKD, mà ghi nhận trực tiếp vào VCSH nhà đầu tư Nhìn chung, kế tốn khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp VCSH kế tốn dồn tích khoản đầu tư vào công ty mà nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể Thứ hai, Phương pháp hạch toán Để làm rõ hơn, cách kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp VCSH, xem xét ví dụ khoản đầu tư vào công ty XYZ công ty ABC Theo phương pháp VCSH, kế tốn cơng ty ABC ghi nhận nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến khoản đầu tư vào công ty XYZ sau: Ngày 1/7/2018, ghi nhận khoản đầu tư: Nợ 222 (XYZ): 1.500.000.000 (30.000 * 50.000)/Có 111: 1.500.000.000 Ngày 01/11/2018, ghi nhận cổ tức: Nợ 111: 600.000.000 (2.000.000.000 * 30%) /Có 222 (XYZ): 600.000.000 Ngày 31/12/2018, ghi nhận Nghiên cứu trao đổi phần sở hữu nhà đầu tư lợi nhuận Bảng XYZ: Nợ 222 (XYZ):750.000.000 (5.000.000.000 * 30% * 1/2)/Có 421: 750.000.000 Đồng thời, phần lợi nhuận ghi tăng vào khoản mục "Phần lợi nhuận lỗ công ty liên kết, liên doanh" báo cáo KQHĐKD hợp Thứ ba, Thông tin trình bày BCTC Theo phương pháp VCSH, nhà đầu tư trình bày giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết bảng CĐKT theo số tiền đầu tư ban đầu điều chỉnh với phần sở hữu nhà đầu tư lãi lỗ bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư trừ phần cổ tức chia có ghi nhận phần sở hữu nhà đầu tư lãi lỗ bên nhận đầu tư vào khoản mục "Phần lợi nhuận lỗ công ty liên kết, liên doanh" báo cáo KQHĐKD Cụ thể, theo ví dụ trên, cơng ty ABC trình bày bảng CĐKT giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết XYZ số tiền 1.500.000.000 – 600.000.000 + 750.000.000 = 1.650.000.000 đồng trình bày báo cáo KQHĐKD khoản "Phần lợi nhuận lỗ công ty liên kết, liên doanh" 750.000.000 đồng từ phần sở hữu lợi nhuận XYZ Thứ tư, Ý nghĩa kế tốn đầu tư vào cơng ty báo cáo KQHĐKD nhà đầu tư cách dựa liên kết theo phương pháp VCSH Theo quy định IAS28, GAAP VAS07, vào khả ảnh hưởng đáng kể kiểm soát nhà đầu tư niêm yết TTCK cần trình bày giá định cổ tức bên nhận trị khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, đầu tư Với phát triển ngày tăng kinh tế, liên kết BCTC theo phương pháp chắn số lượng DN niêm yết TTCK có VCSH IAS GAAP cho rằng, khả có ảnh hưởng đáng kể kiểm soát hoạt động kinh khoản đầu tư vốn vào công ty con, công ty liên doanh tài bên nhận đầu tư, bao gồm doanh, liên kết ngày phổ biến Do vậy, định cổ tức, nhà đầu tư thay đổi (bóp méo) người đã, làm cơng tác kế toán cần sớm khoản thu nhập đầu tư báo cáo Khả trang bị cho kiến thức kế toán cần thiết thay đổi khoản thu nhập không xảy khoản để không bị tụt hậu tiến trình hội nhập, đầu tư trình bày BCTC nhà đầu tư theo có kiến thức kế tốn khoản đầu tư công ty liên kết theo phương pháp VCSH. phương pháp VCSH Sự khác biệt hai phương pháp Tài liệu tham khảo Từ việc tìm hiểu nội dung hai phương pháp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết, nhận 1.BDO (2014), IAS 27 “Separate Financial Statements”, IFRS thấy khác biệt phương pháp giá gốc at a glance (IAAG) as at July 2014, trang web: www.bdointerphương pháp VCSH bảng national.com/Services/Audit/IFRS Kết luận 2.BDO (2014), IAS 28 “Investments in Associates and Joint Các phương pháp kế toán khác (phương pháp Ventures”, IFRS at a glance (IAAG) as at July 2014, trang web: giá gốc phương pháp VCSH) dẫn đến khác www.bdointernational.com/Services/Audit/IFRS giá trị khoản đầu tư trình bày bảng Bộ Tài (2003), VAS 07 Bộ Tài (2005), Thơng tư 23/2005/TT-BTC CĐKT khác giá trị khoản lợi Bộ Tài (2014), Thơng tư 200/2014/TT-BTC nhuận lỗ trình bày báo cáo KQHĐKD Bùi Văn Dương (2012), Giáo trình Kế tốn tài nâng Trong đó, phương pháp VCSH giúp loại trừ khả bóp méo khoản thu nhập đầu tư trình bày cao, Nhà xuất SKT, ĐH Kinh tế Tp.HCM Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số tháng 11/2019 63 ... Một hai phương pháp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết áp dụng theo IAS, GAAP VAS phương pháp giá gốc phương pháp VCSH Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp giá gốc Một... Về kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết IAS28 - ? ?Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết? ?? định nghĩa, công ty liên kết cơng ty nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, tức có quyền tham gia vào. .. liên kết BCTC theo phương pháp giá gốc Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp VCSH Thứ nhất, Nội dung phương pháp VCSH Theo hướng dẫn IAS, GAAP VAS, kế toán khoản đầu tư vào