TRỌNG YẾU, VẬN DỤNG TRỌNG YẾU VÀ THỰC TRẠNG ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU TẠI VIỆT NAM

I. Khái niệm, phân biệt tính trọng yếu và mức trọng yếu. 1. Khái niệm về trọng yếu 2. Phân biệt mức trọng yếu và tính trọng yếu 3. Tầm quan trọng của việc xác định mức trọng yếu trong kiểm toán BCTC II. Các nhân tố ảnh hưởng đến việc xác định tính trọng yếu III. Vận dụng mức trọng yếu trong kiểm toán 1.Quy trình đánh giá trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính 2. Thực trạng đánh giá trọng yếu trong kiểm toán BCTC của một số công ty kiểm toán độc lập tại Việt nam IV. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

ĐỀ TÀI : TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN I Khái niệm, phân biệt tính trọng yếu mức trọng yếu Khái niệm trọng yếu Theo từ điển Tiếng Việt, “Trọng yếu tính từ để quan trọng, thiết yếu Một vật, địa danh kèm với trọng yếu mang ý nghĩa quan trọng”.Trọng yếu thuật ngữ quan trọng kế toán, kiểm toán Nguyên tắc trọng yếu cần trọng đến vấn đề mang tính cốt yếu, định chất nội dung vật, kiện kinh tế phát sinh Chính vậy, khái niệm trọng yếu đề cập nhiều tài liệu nước quốc tế Có thể trích dẫn số tài liệu sau: Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 200 : Là thuật ngữ dùng để thể tầm quan trọng thông tin (một số liệu kế tốn) báo cáo tài chính.Thơng tin coi trọng yếu có nghĩa thiếu thơng tin thiếu tính xác thơng tin ảnh hưởng đến định người sử dụng báo cáo tài Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng tính chất thơng tin hay sai sót đánh giá hồn cảnh cụ thể Mức trọng yếu ngưỡng, điểm chia cắt nội dung thông tin cần phải có Tính trọng yếu thơng tin phải xem xét phương diện định lượng định tính Theo chuẩn mực kiểm tốn quốc tế ISA 320 “Tính trọng yếu kiểm tốn”: “Thơng tin trọng yếu việc bỏ sót sai sót thơng tin ảnh hưởng đến định kinh tế người sử dụng BCTC Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng khoản mục hay sai sót đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo việc bỏ sót sai sót Vì thế, tính trọng yếu ngưỡng điểm định tính mà thơng tin hữu ích cần phải có” Theo Các văn đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) “Trọng yếu rủi ro kiểm toán: Trọng yếu khái niệm tầm cỡ, chất sai phạm (kể bỏ sót) thơng tin tài đơn lẻ nhóm, mà bối cảnh cụ thể dựa vào thông tin để xét đốn khơng xác rút kết luận sai lầm” Từ nhiều định nghĩa ta thấy dù giới hay Việt Nam, “trọng yếu” quan niệm thuật ngữ dùng để thể tầm quan trọng thông tin hay số liệu BCTC mà thiếu thông tin thiếu tính xác thơng tin ảnh hưởng đến định người sử dụng báo cáo tài chính, từ dẫn đến sai lầm việc đánh giá thông tin định quản lý Phân biệt mức trọng yếu tính trọng yếu - Mức trọng yếu số tiền sai lệch tối đa chập nhận thông tin, nghĩa sai lệch vượt khỏi số tiền làm người đọc hiểu sai thông tin Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng tính chất thơng tin hay sai sót đánh giá hồn cảnh cụ thể Mức trọng yếu ngưỡng, điểm chia cắt nội dung thông tin cần phải có Mức trọng yếu kiểm tốn BCTC Trọng yếu khái niệm quan trọng kiểm toán Mục tiêu kiểm toán BCTC đưa ý kiến BCTC sở quy định chung lập trình bày BCTC, pháp luật quy định có liên quan Ý KIẾN CỦA KTV SẼ PHẢN ÁNH ĐÁNH GIÁ ĐỘC LẬP CỦA KTV VỀ SỰ TRÌNH BÀY TRUNG THỰC VÀ HỢP LÝ CỦA TÌNH HÌNH TÀI CHÍNH VÀ KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH CỦA ĐƠN VỊ ĐƯỢC KIỂM TOÁN TRÊN CƠ SỞ CÁC QUY ĐỊNH CHUNG VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTC Người sử dụng BCTC khơng giả định ý kiến kiểm tốn đảm bảo khả tiếp tục hoạt động đơn vị tính hiệu hoạt động điều hành BGĐ đơn vị Do đó, khái niệm trọng yếu đề cập đến vấn đề, tính đơn lẻ tính tổng hợp, có ảnh hưởng quan trọng đến việc lập trình bày trung thực, hợp lý BCTC theo quy định chung lập trình bày BCTC KTV cần phải cân nhắc mức trọng yếu góc độ tổng thể BCTC loại giao dịch, số dư tài khoản thuyết minh Từ đó, KTV cần phải thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp bị chi phối tính trọng yếu khoản mục tổng thể BCTC, trước đưa ý kiến kiểm toán BCTC Lý KTV phải xác định mức trọng yếu KTV cung cấp mức độ đảm bảo hợp lý mức độ cao, khơng phải tuyệt đối BCTC hạn chế vốn có kiểm tốn, bao gồm: Hầu hết chứng kiểm toán mà KTV dựa vào để đưa kết luận hình thành ý kiến kiểm tốn mang tính xét đốn thuyết phục nhiều tính khẳng định chắn  KTV thực kiểm tra 100% khoản mục ghi nhận sổ kế toán loại trừ rủi ro giao dịch bị bỏ sót, chưa ghi nhận sổ kế tốn Hơn nữa, điều lại khơng khả thi chi phí nhân lực q lớn, khơng hiệu  Rủi ro chọn mẫu rủi ro mẫu  Những hạn chế tiềm tàng hệ thống KSNB đơn vị Tuy nhiên, trọng yếu lại thuật ngữ tương đối Vấn đề coi trọng yếu trường hợp lại khơng mang tính trọng yếu trường hợp khác  Ví dụ: Sai sót niên độ ghi nhận doanh thu 50.000 USD trọng yếu đối đơn vị có doanh thu 500.000 USD, lại khơng trọng yếu với đơn vị có doanh thu 2.000.000 USD Có nhiều vấn đề cần phải xem xét xác định mức trọng yếu kiểm toán Tuy nhiên, khơng có quy tắc cụ thể cần phải tn theo áp dụng quán xác định mức trọng yếu tất tình Việc xác định mức trọng yếu hoàn toàn vấn đề thuộc xét đốn chun mơn kinh nghiệm KTV Thông thường, xem xét đến mức trọng yếu, KTV cần xem xét mặt định lượng định tính bao gồm yếu tố sau:  Về mặt giá trị: Trọng yếu xác định giá trị tính tốn theo giá trị sai sót bỏ sót mà KTV chấp nhận cho BCTC Đây số tuyệt đối KTV tính tốn dựa tiêu chí phù hợp sử dụng thước đo giá trị mức trọng yếu Ví dụ: Sai sót bỏ sót vượt q 1% tổng doanh thu coi trọng yếu  Về mặt chất: bao gồm việc đánh giá sai sót bỏ sót theo chất nguyên nhân xảy chúng, có liên quan đến vấn đề cụ thể mà người sử dụng BCTC có quan tâm cao, địi hỏi độ xác cao tổng thể số khoản mục BCTC Các sai sót bỏ sót có giá trị nhỏ mức trọng yếu mà KTV xác định theo tiêu thức giá trị coi trọng yếu Ví dụ: sai sót liên quan đến luồng tiền, khoản toán bất thường, tổn thất tài chính, hành vi vi phạm pháp luật, gian lận, v.v  Về mặt bối cảnh cụ thể: bao gồm việc đánh giá bối cảnh mà sai sót bỏ sót xảy ảnh hưởng chúng đến phận quan trọng BCTC Ví dụ: thay đổi BCTC từ lãi sang lỗ ngược lại, báo cáo lỗ ảo vượt giới hạn cho phép, thay đổi xu hướng tổng thể BCTC so với xu hướng chung tồn ngành Tóm lại mức trọng yếu khơng phải khái niệm tuyệt đối Ranh giới tiêu chuẩn coi trọng yếu khơng trọng yếu ln địi hỏi xét đốn nghề nghiệp kinh nghiệm KTV 5.2.2  Tầm quan trọng việc xác định mức trọng yếu kiểm tốn BCTC Cho phép KTV có định hướng lập kế hoạch tốt cách tập trung vào tài khoản chu trình quan trọng Tuy nhiên, điều khơng có nghĩa KTV bỏ qua tài khoản hay chu trình khác, mà KTV tập trung thời gian tài khoản chu trình khơng quan trọng Việc kiểm tra tất ghi chép kế toán đảm bảo chúng ghi nhận, phản ánh phân loại cách phù hợp BCTC thông thường đạt phạm vi giới hạn thời gian nguồn lực  Giảm bớt công việc không cần thiết, tránh cơng việc tìm hiểu kiểm tra khoản mục mà có sai sót sai sót thấp mức trọng yếu Việc giúp cho KTV thực kiểm toán cách hiệu quả, thủ tục kiểm toán thiết kế thực phù hợp với chi phí thời gian dành cho kiểm tốn  Có đủ sở để trình bày ý kiến kiểm tốn: trung thực khơng có nghĩa hồn tồn xác, BCTC coi trung thực hợp lý, chứa đựng sai sót, tổng giá trị sai sót nhỏ mức trọng yếu - Tính trọng yếu: tầm quan trọng thông tin, dựa vào số tiền khoản mục sai phạm tính chất sai phạm Tính trọng yếu thông tin phải xem xét phương diện định lượng định tính Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng khoản mục hay sai sót đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo việc bỏ sót hay sai sót - Ví dụ: Việc khơng chấp hành chế độ kế tốn hành coi sai sót trọng yếu dẫn đến việc trình bày sai tiêu BCTC làm cho người sử dụng thông tin tài hiểu sai chất vấn đề; BCTC khơng thuyết minh vấn đề có liên quan đến hoạt động không liên tục doanh nghiệp Khái Mức trọng yếu Mức trọng yếu ngưỡng, điểm Tính trọng yếu Tính trọng yếu khái niệm để niệm chia cắt nội dung tầm cỡ, chất sai phạm (kể việc thơng tin cần phải có (VAS.4- 320) bỏ sót thơng tin kinh tế, tài chính) Mức trọng yếu số giá trị sai đơn lẻ nhóm mà bối sót chấp nhận được, giới hạn cụ cảnh cụ thể dựa vào thông tin thể để đo lường, đánh giá sai phạm Nó để nhận xét khơng xác phần định lượng đưa đến kết luận sai lầm” Đặc Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan Tính trọng yếu bao qt điểm trọng tính chất thơng tin hay xem xét thơng tin phương diện sai sót đánh giá hồn cảnh cụ định tính định lượng thể II Các nhân tố ảnh hưởng đến việc xác định tính trọng yếu Vì trọng yếu khái niệm tương đối khái niệm tuyệt đối xem xét để xác định trọng yếu phải xem xét quy mô hay tầm cỡ( định lượng) vị trí hay tính hệ trọng( định tính-bản chất sai phạm) Đặc điểm đơn vị loại nghiệp vụ Tùy vào đặc điểm đơn vị loại nghiệp vụ mà để xác định mức trọng yếu khác nhau.( chẳng hạn doanh nghiệp có quy mơ lớn quy mơ nhỏ sở để xác định mức trọng yếu khác nhau,số tiền sai phạm 100 triệu doanh nghiệp có tổng tài sản hàng nghìn tỉ khơng trọng yếu doanh nghiệp có quy mơ chục tỉ đồng lại trọng yếu khái niệm trọng yếu gắn với tính hệ trọng nghiệp vụ Trong quan hệ đó,tất khoản mục nghiệp vụ xem trọng yếu thường bao gồm: a Các khoản mục,nghiệp vụ có gian lận chứa đựng khả gian lận như: - Các nghiệp vụ đấu thầu giao thầu,giao dịch khơng hợp pháp - Các nghiệp vụ lí tài sản - Các nghiệp vụ tiền mặt - Các nghiệp vụ mua bán toán - Các nghiệp vụ bất thường - Các nghiệp vụ phân chia quyền lợi - Các nghiệp vụ cố ý bỏ sổ sách - Các nghiệp vụ xảy vào cuối kì tốn thuộc loại nghiệp vụ phát sinh - Các khoản mục chứng từ có sửa chữa b Các khoản mục,nghiệp vụ sai sót( khơng cố ý) hệ trọng: - Các khoản mục,nghiệp vụ phát có sai sót quy mơ lớn với kì trước nguồn thơng tin có liên quan - Các nghiệp vụ vi phạm quy tắc kế toán pháp lý nói chung - Các nghiệp vụ,khoản mục có sai sót lặp lại nhiều lần - Các khoản mục,nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kì sau - Các khoản mục,nghiệp vụ đầu mối gây hậu liên quan đến nhiều khoản mục,nghiệp vụ khác Tất khoản mục,nghiệp vụ thuộc chất đối tượng kiểm toán liên quan trực tiếp đến nhận thức đối tượng đưa ý kiến kiểm tốn Vì vậy,về ngun tắc khơng bỏ qua khoản mục hay nghiệp vụ Như vậy, khái niệm trọng yếu đặt yêu cầu xác định nội dung kiểm tốn với tính ngun tắc khơng bỏ sót khoản mục,nghiệp vụ có quy mơ lớn có tính hệ trọng,phản ánh chất đối tượng kiểm tốn Vi phạm ngun tắc tạo rủi ro kiểm toán Bản chất thông tin,tầm quan trọng khoản mục Tùy thuộc vào chất thông tin tầm quan trọng khoản mục mà để xác định trọng yếu khác Ví dụ khoản mục vật liệu phụ khơng trọng yếu sản xuất dầu nhờn lại trọng yếu sản xuất thủy tinh, gốm sứ nhiều lĩnh vực công nghiệp khác;chi phí dụng cụ nhỏ, bao bì trọng yếu đơn vị không trọng yếu đối vơi đơn vị khác Bản chất thông tin ảnh hưởng khơng nhỏ đến việc xét tính trọng yếu,thơng tin trọng yếu kì kiểm tốn lại trọng yếu kì kiểm tốn khác,các sai phạm liên quan đến tính trung thực nhà quản lí cấp cao,các sai phạm có tính gây hậu phản ứng dây chuyền,sai phạm không sửa chữa kịp thời coi quan trọng để xét đốn tính trọng yếu chí coi trọng yếu Phụ thuộc vào yêu cầu pháp luật quy định cụ thể: Việc xét đốn tính trọng yếu cịn phụ thuộc vào văn pháp luật quy định cụ thể,các csai phạm liên quan đến luật pháp,chính sách chế độ quy định có nguyên tắc thường coi quan trọng để xét tính trọng yếu,thậm chí coi trọng yếu ln Xét đốn chủ quan mang tính nghề nghiệp KTV: Việc xét đốn tính trọng yếu cịn phụ thuộc vào xét đoán chủ quan dựa vào kinh nghiệm nghề nghiệp kiểm toán viên III Vận dụng mức trọng yếu kiểm tốn Quy trình đánh giá trọng yếu kiểm tốn báo cáo tài Tính trọng yếu có ý nghĩa quan trọng việc lập kế hoạch kiểm tốn thiết kế chương trình kiểm tốn việc đưa kết luận kiểm tốn Có thể khái qt quy trình đánh giá tính trọng yếu kiểm toán qua bước sau đây: Bước Ước lượng ban đầu tính trọng yếu Bước Phân bổ ước lượng ban đâù tính trọng yếu cho khoản mục Bước Ước tính tổng số sai sót cho khoản mục Bước Ước tính sai số kết hợp tồn BCTC Bước So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu Trong bước thực trên, bước bước thực giai đoạn lập kế hoạch phạm vi thử nghiệm kiểm toán Bước 3, 4, thực giai đoạn thực kết thúc kiểm toán 1.1 Ước lượng ban đầu tính trọng yếu Mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu lượng tối đa mà KTV tin mức BCTC bị sai lệch chưa ảnh hưởng đến định người sử dụng thông tin tài Nói cách khác, sai sót chấp nhận tồn BCTC Việc ước lượng ban đầu tính trọng yếu giúp cho KTV lập kế hoạch thu thập chứng kiểm tốn thích hợp Cụ thể KTV ước lượng mức trọng yếu thấp, nghĩa độ xác số liệu BCTC cao số lượng chứng phải thu thập nhiều ngược lại Ước lượng ban đầu tính trọng yếu khơng cố định mà thay đổi suốt kiểm toán KTV thấy mức ước lượng ban đầu cao thấp nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu bị thay đối Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 320 “tính trọng yếu kiểm tốn” có qui định: “kết đánh giá mức trọng yếu rủi ro kiểm toán KTV thời điểm lập kế hoạch kiểm toán ban đầu khác với kết đánh giá thời điểm khác trình kiểm toán Sự khác thay đổi tình hình thực tế thay đổi hiểu biết KTV đơn vị kiểm toán dựa kết kiểm toán thu thập được, như: trường hợp lập kế hoạch kiểm toán trước kết thúc năm tài chính, KTV đánh giá mức trọng yếu rủi ro kiểm toán dự tính trước kết hoạt động tình hình tài doanh nghiệp có khác biệt đáng kể so với dự tính, việc đánh giá mức trọng yếu rủi ro kiểm tốn có thay đổi Hơn nữa, lập kế hoạch kiểm toán, KTV thường ấn định mức trọng yếu chấp nhận thấp so với mức sử dụng để đánh giá kết kiểm toán nhằm tăng khả phát sai sót” Ước lượng ban đầu tính trọng yếu việc làm mang tính xét đốn nghề nghiệp KTV KTV vào nhân tố ảnh hưởng đến trọng yếu (xét mặt định lượng định tính) để đưa ước tính ban đầu mức trọng yếu toàn BCTC Trên thực tế, để hỗ trợ cho KTV việc đánh giá mức trọng yếu này, công ty kiểm toán thường đưa hướng dẫn việc lựa chọn tiêu làm số gốc tỷ lệ tính trường hợp cụ thể KTV dựa vào hướng dẫn để tính mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu Tổng tài sản, tổng doanh thu, thu nhập trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn, … tiêu thường KTV sử dụng để làm số gốc ước lượng mức trọng yếu Ưu điểm việc sử dụng tổng tài sản tổng doanh thu tiêu thường biến động qua năm tài Chỉ tiêu thu nhập bình quân thu nhập năm gần xem thông tin then chốt người sử dụng BCTC Tuy nhiên, số tính tốn điều chỉnh tăng lên giảm xuống tuỳ thuộc vào nhân tố định tính có liên quan tới kiểm tốn Chẳng hạn, mức trọng yếu điều chỉnh tăng lên nhân tố định tính có lợi như: kết lần kiểm tốn trước (lần kiểm tốn trước phát sai phạm, khơng có biểu hành vi gian lận, khơng có hoạt động phi pháp, vi phạm hợp đồng…); tình hình tài khả quan; doanh nghiệp hoạt động lĩnh vực ngành nghề kinh doanh thuận lợi phát triển;… ngược lại, mức trọng yếu giảm xuống có nhân tố định tính khơng thuận lợi như: kết lần kiểm tốn trước có nhiều sai phạm trọng yếu; doanh nghiệp gặp khó khăn kinh doanh, ngành nghề kinh doanh suy thoái, xuất thêm nhiều đối thủ cạnh tranh, mơi trường kinh doanh bị thắt chặt; có dấu hiệu hành vi gian lận, vi phạm pháp luật, chế độ tài kế tốn, vi phạm điều khoản hợp đồng 1.2 Phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu cho khoản mục Sau KTV có mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho tồn BCTC, KTV cần phân bổ mức bổ mức ước lượng cho khoản mục BCTC Đó sai số chấp nhận khoản mục Do kế toán thực ghi sổ theo nguyên tắc ghi sổ kép nên sai phạm ảnh hưởng tới báo cáo kết kinh doanh có ảnh hưởng tương tự bảng cân đối kế tốn Vì thế, thực phân bổ ước lượng tính trọng yếu cho khoản mục BCTC, KTV phân bổ cho tài khoản báo cáo kết hoạt động kinh doanh, cho tài khoản bảng cân đối kế toán Tuy nhiên, hầu hết thủ tục kiểm toán tập trung vào tài khoản bảng cân đối kế toán nên KTV thường phân bổ mức ước lượng cho tài khoản bảng cân đối kế toán Việc phân bổ thực theo hai chiều hướng mà sai phạm diễn ra: tình trạng khai khống (số liệu sổ sách lớn thực tế) khai thiếu (số liệu sổ sách nhỏ thực tế), Cơ sở tiến hành phân bổ ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho khoản mục BCTC là: - Bản chất khoản mục, rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đánh giá sơ khoản mục Nếu khoản mục đánh giá có rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt cao mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục thấp ngược lại - Kinh nghiệm KTV sai phạm khoản mục Ví dụ, KTV dự đốn có khơng có sai phạm khoản mục dựa theo kết lần kiểm toán trước số nhân tố khác giá trị trọng yếu lớn phân bổ cho khoản mục Do dự đoán KTV khả sai sót thấp nên phạm vi kiểm tốn khoản mục giảm - Chi phí kiểm tốn khoản mục Trong thực tế, việc phân bổ mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho phận thường gặp phải khó khăn sau: Thứ nhất, số lượng sai phạm phận, khoản mục không đồng Các khoản mục có số dư ngày lập báo cáo tài mức độ tiềm ẩn sai phạm khác nên mức độ phân bổ ước lượng ban đầu tính trọng yếu khác Thứ hai, việc phân bổ cần phải thực theo hai hướng khai khống khai thiếu Tuy nhiên, việc dự đốn phận, khoản mục có khả xảy sai sót, sai sót sai sót thừa hay sai sót thiếu vấn đề khó khăn Thứ ba, giới hạn chi phí kiểm tốn có liên quan đến việc phân bổ khiến ktv phải phân bổ mức trọng yếu cao mức mong đợi cho khoản mục Tuy nhiên, thực tế, khó dự đốn khả xảy sai sót chi phí kiểm tốn cho khoản mục nên cơng việc mang tính chủ quan đãi hỏi xét đốn nghề nghiệp KTV Nhìn chung, việc ước lượng ban đầu mức trọng yếu phân bổ mức ước lượng cho khoản mục thực hai bước vấn đề phức tạp, phụ thuộc nhiều vào kinh nghiệm xét đốn nghề nghiệp KTV Do đó, cơng ty kiểm tốn thường phân cơng KTV có trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực công việc 1.3 Ước lượng tổng số sai sót khoản mục Mức trọng yếu phân bổ cho phận, khoản mục mức sai sót tối đa bỏ qua phận hay khoản mục Khi tiến hành kiểm tốn khoản mục, phận BCTC, KTV dựa sai sót phát mẫu để ước tính sai sót cho tồn khoản mục, phận, tổng sai sót khoản mục dùng để so sánh với sai sót bỏ qua (chính mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục bước 2) nhằm định khả chấp nhận thơng tin khoản mục phải tiếp tục tiến hành thêm thủ tục kiểm tra thích hợp 1.4 Ước tính sai số kết hợp tồn BCTC Trên sở ước tính tổng số sai sót khoản mục, KTV tổng hợp sai sót khoản mục BCTC Con số tổng hợp dùng để so sánh với ước lượng ban đầu trọng yếu ước lượng ban đầu điều chỉnh 1.5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc đa điều chỉnh) tính trọng yếu Sai sót tổng hợp toàn BCTC (kết bước 4) so sánh với ước lượng ban đầu mức trọng yếu toàn BCTC ước lượng ban đầu mức trọng yếu điều chỉnh tr.nh kiểm toán Việc so sánh cho phép đánh giá tồn sai sót khoản mục có vượt giới hạn mức trọng yếu chung cho tồn BCTC hay khơng Trong q trình này, KTV cần kết hợp với việc so sánh tổng số sai sót khoản mục (kết bước 3) với mức sai số phân bổ cho khoản mục (kết bước 2) Khi tiến hành cơng việc so sánh có hai trường hợp xảy ra: Trường hợp 1: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho tồn BCTC nhỏ mức ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu KTV khơng phải thực thêm thử nghiệm kiểm tốn đưa ý kiến chấp nhận toàn phần BCTC Trường hợp 2: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho tồn BCTC gần (đảm bảo ngun tắc thận trọng, hạn chế rủi ro kiểm toán) lớn mức ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu KTV xem xét xem có khoản mục có tổng số sai sót ước tính cao Đối với khoản mục này, KTV tăng cường thủ tục kiểm toán mở rộng quy mô mẫu chọn để phát thêm sai sót có chứng chắn để yêu cầu khách hàng điều chỉnh sau khẳng định lại ước tính tổng số sai sót khoản mục Nếu khách hàng khơng chấp nhận điều chỉnh thủ tục kiểm toán bổ sung khẳng định có sai sót trọng yếu khoản mục KTV đưa kết luận kiểm toán thuộc loại “ý kiến chấp nhận phần” “ý kiến bác bỏ” Như vậy, để trình đánh giá trọng yếu hiệu quả, KTV phải có đủ kinh nghiệm, trình độ óc xét đốn nghề nghiệp Quá trình đánh giá phải thực cách linh hoạt có thơng tin thay đổi từ phía khách hàng để tiết kiệm chi phí kiểm toán đảm bảo chất lượng kiểm tốn Thơng thường cơng ty kiểm tốn thường đưa hướng dẫn cụ thể cho qui trình đánh giá tính trọng yếu sở qui định chuẩn mực kiểm toán quốc tế, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hành Thực trạng đánh giá trọng yếu kiểm tốn BCTC số cơng ty kiểm toán độc lập Việt nam 2.1 Ước lượng ban đầu mức trọng yếu Sau ví dụ qui trình ước lượng ban đầu mức trọng yếu hai cơng ty kiểm tốn Việt Nam: Công ty Deloitte Việt Nam: Việc ước lượng ban đầu mức trọng yếu Deloitte Việt Nam chia thành hai trường hợp: Trường hợp 1, khách hàng cơng ty niêm yết thị trường chứng khốn Với loại khách hàng này, người quan tâm tới BCTC thường ý nhiều tới tiêu lợi nhuận sau thuế Nên tiêu công ty lựa chọn lợi nhuận sau thuế Tuy nhiên, có trường hợp DN làm ăn thua lỗ hoà vốn việc lựa chon tiêu làm số gốc khơng có ý nghĩa Khi đó, tiêu lựa chọn giá trị bình quân lợi nhuận sau thuế số năm liên tục trước Sau lựa chọn số gốc, mức trọng yếu xác định – 10% số gốc Trường hợp 2, khách hàng công ty khơng niêm yết thị trường chứng khốn Chỉ tiêu lựa chọn làm, là: tổng tài sản ngắn hạn, vốn chủ sở hữu, lợi nhuận sau thuế tổng doanh thu Sau xác định số gốc, KTV ước tính mức trọng yếu theo trường hợp cụ thể : - 2% tổng tài sản ngắn hạn vốn chủ sở hữu - 10% lợi nhuận sau thuế với giả thiết đơn vị hoạt động liên tục - từ 0,5% đến 3% tổng doanh thu Trong kiểm toán cụ thể, mức trọng yếu không cao tỷ lệ Ngược lại, với trường hợp đặc biệt, đánh giá mức tỷ lệ thấp tuỳ theo xét đoán KTV phải phê chuẩn chủ nhiệm kiểm toán thành viên ban giám đốc phụ trách kiểm tốn Cơng ty AASC: Đối với khách hàng cụ thể, sau thu thập thơng tin khách hàng, thực phân tích sơ BCTC, KTV lập “bảng ước tính mức độ trọng yếu” có mẫu sau: Bảng 2.1: Bảng tính mức trọng yếu AASC STT Chỉ tiêu Tỷ lệ % Số tiền Ước tính mức trọng yếu Lợi nhuận trước thuế Doanh thu Tài sản ngắn hạn Nợ ngắn hạn Tổng tài sản Thấp 0.4 1.5 1.5 0.8 Cao Tối thiểu Tối đa 0.8 2 Sau tính tiêu bảng, KTV lựa chọn mức trọng yếu theo chủ quan Thơng thường, KTV lựa chọn mức trọng yếu theo tiêu đánh giá ổn định qua kỳ nhiều người sử dụng BCTC quan tâm 2.2 Phân bổ ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho khoản mục BCTC Việc phân bổ ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho khoản mục BCTC thực khác hai công ty Công ty Deloitte việt nam: Sau xác định mức trọng yếu cho kiểm tốn, giá trị kí hiệu PM (planning material) Nhưng để thận trọng kiểm toán, mức trọng yếu KTV điều chỉnh giảm xuống 80% đến 90% mức độ trọng yếu ban đầu PM Giá trị gọi giá trị trọng yếu chi tiết MP (monetary precision) Mức trọng yếu PM giá trị trọng yếu chi tiết MP xác định giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn Tuy nhiên, q trình thực hành kiểm toán, KTV phát thêm nhân tố ảnh hưởng tới mức trọng yếu KTV điều chỉnh lại cho phù hợp Deloitte không thực phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục mà khoản mục này, KTV sử dụng giá trị trọng yếu chi tiết (MP) Giá trị trọng yếu chi tiết sử dụng để xác định sai số chấp nhận giá trị chênh lệch ước tính kiểm tra, phân tích số dư tài khoản chi tiết Nó c.n dùng để xác định số mẫu cần lựa chọn để kiểm tra chi tiết Việc giảm giá trị PM xuống MP nhằm mục đích mở rộng qui mơ mẫu để tăng độ tin cậy cho thông tin tài kiểm tốn Tuy nhiên, giá trị MP thay đổi khoản mục BCTC điều phụ thuộc vào đánh giá KTV dựa thông tin thu thập Công ty AASC: Phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu cho khoản mục BCTC KTV thực sau bước xác định rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát khoản mục AASC thực phân bổ cho khoản mục bảng cân đối kế tốn mà khơng thực phân bổ cho khoản mục báo cáo kết hoạt động kinh doanh Căn để phân bổ ước lượng ban đầu trọng yếu là: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát khoản mục KTV phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục BCĐKT Đối với khoản mục nhỏ nằm khoản mục chính, KTV phân bổ mức trọng yếu theo tỷ trọng giá trị khoản mục tổng giá trị khoản mục Các khoản mục bảng cân đối kế toán KTV chia thành ba nhóm khác gắn với hệ số 1, 2, Trong đó: - Hệ số 1: tương ứng với nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt trung bình cao - Hệ số 2: tương ứng với nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt thấp trung bình - Hệ số 3: tương ứng với nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát thấp 2.3 Ước tính tổng số sai sót khoản mục Cơng việc tiến hành sau KTV hoàn tất việc thực thử nghiệm kiểm toán thiết kế Công ty Deloitte việt nam: Các sai phạm KTV phát chia thành loại: - Những sai phạm có chứng chắn: với sai phạm có qui mơ nhỏ 2% giá trị trọng yếu chi tiết MP khơng có tính hệ thống, không ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC xét khía cạnh định tính ktv bỏ qua, khơng u cầu khách hàng điều chỉnh Cịn lại tất sai phạm có chứng cụ thể có giá trị lớn 2% giá trị trọng yếu chi tiết MP KTV yêu cầu khách hàng điều chỉnh cho dù khơng ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC Bởi vậy, sai phạm không trọng yếu khơng điều chỉnh ảnh hưởng tới năm sau kết hợp sai phạm trở thành sai phạm trọng yếu Do đó, để thận trọng, KTV yêu cầu điều chỉnh hết sai phạm có chứng cụ thể - Những sai phạm chưa có chứng chắn : Trong trường hợp này, KTV phải tính tốn giá trị chênh lệch chấp nhận Nếu chênh lệch thực tế nhỏ giá trị chênh lệch chấp nhận KTV bỏ qua Nếu chênh lệch thực tế lớn giá trị chênh lệch chấp nhận KTV phải tìm hiểu rõ nguyên nhân, thực thêm thủ tục bổ sung yêu cầu khách hàng điều chỉnh Ngồi ra, KTV cơng ty tổng hợp sai phạm năm trước KTV phát không trọng yếu không điều chỉnh năm trước lại ảnh hưởng đến năm kết hợp sai phạm năm Công ty AASC: Khi phát sai phạm, KTV chia thành trường hợp: - Trường hợp 1: sai phạm có chứng chắn KTV yêu cầu khách hàng điều chỉnh (trừ sai phạm nhỏ theo xét đốn KTV) - Trường hợp 2: sai phạm khơng có chứng chắn Với sai phạm loại này, cơng ty chưa có hướng dẫn cụ thể cho KTV để xác định giá trị chênh lệch chấp nhận mà tuỳ thuộc vào xét đoán KTV KTV vào mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục kiểm tra để ước tính xem kết hợp chênh lệch với sai phạm khác khoản mục có vượt q giá trị trọng yếu phân bổ cho khoản mục hay khơng Nếu khơng vượt q chấp nhận chênh lệch mà không cần điều tra thêm Ngược lại, vượt mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục KTV điều tra thêm, thực thủ tục kiểm tra chi tiết bổ sung để có chứng chắn yêu cầu khách hàng điều chỉnh 2.4 Ước tính tổng sai phạm toàn BCTC Trên sở ước tính tổng sai sót khoản mục, KTV tổng hợp sai sót khoản mục BCTC 2.5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu Trước thực cơng việc so sánh này, KTV công ty thực xem xét lại mức ước lượng ban đầu tính trọng yếu xác chưa, có cần phải điều chỉnh khơng Sau thực so sánh với sai số tổng hợp ước tính cho tồn BCTC Khi tiến hành công việc so sánh có hai trường hợp xảy ra: Trường hợp 1: sai số tổng hợp ước tính tồn BCTC nhỏ mức ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu KTV khơng phải thực thêm thử nghiệm kiểm tốn đưa ý kiến chấp nhận toàn phần Trường hợp 2: sai số tổng hợp ước tính cho tồn BCTC gần lớn mức ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) tính trọng yếu KTV xem xét xem có khoản mục có tổng số sai sót ước tính cao Đối với khoản mục này, KTV tăng cường thủ tục KT mở rộng qui mô mẫu chọn để phát thêm sai sót có chứng chắn để yêu cầu khách hàng điều chỉnh sau khẳng định lại ước tính tổng số sai sót khoản mục Nếu khách hàng không chấp nhận điều chỉnh thủ tục KT bổ sung khẳng định có sai sót trọng yếu khoản mục KTV đưa kết luận kiểm toán thuộc loại “ý kiến chấp nhận phần” “ý kiến bác bỏ” KẾT LUẬN : Về ước lượng ban đầu tính trọng yếu Cũng giống hãng kiểm toán độc lập giới, tiêu cơng ty kiểm tốn độc lập Việt Nam lựa chọn để làm số gốc là: tổng tài sản, tổng doanh thu, thu nhập trước thuế, tổng nguồn vốn chủ sở hữu… Tuy nhiên, cách thức sử dụng số gốc tỷ lệ áp dụng để tính mức ước lượng ban đầu trọng yếu công ty kiểm tốn lại khác Với cơng ty kiểm tốn Việt Nam có hướng dẫn cách xác định mức ước lượng ban đầu trọng yếu (gồm lựa chọn tiêu làm số gốc đưa tỷ lệ tính tương ứng) Tuy nhiên, thực tế nhiều kiểm toán, KTV chưa trọng nhiều đến việc đánh giá trọng yếu cách mức Trong nhiều trường hợp, việc đưa mức trọng yếu cịn mang tính hình thức, chưa sử dụng việc thiết kế nội dung phạm vi thử nghiệm kiểm toán Phân bổ ước lượng ban đầu tính trọng yếu cho khoản mục BCTC Đối với cơng ty kiểm tốn độc lập Việt Nam việc phân bổ ước lượng ban đầu khác Một số công ty không tiến hành phân bổ mà tính giá trị trọng yếu chi tiết (MP) để tính giá trị chênh lệch chấp nhận xác định phạm vi thử nghiệm kiểm tốn Một số cơng ty khác lại không thực phân bổ mức ước lượng ban đầu trọng yếu, khơng tính giá trị trọng yếu chi tiết MP Một số công ty khác có thực phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục khoản mục lựa chọn để phân bổ thường khoản mục bảng cân đối kế toán cách thức phân bổ cơng ty lại có khác Đối với bước 3, bước 4, bước ước tính tổng số sai sót khoản mục, ước tính tổng sai phạm toàn BCTC, So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc điều chỉnh) Các cơng ty kiểm tốn việt nam thực hai cơng ty kiểm tốn IV Mối quan hệ trọng yếu rủi ro kiểm toán Theo VAS 320: Mối quan hệ trọng yếu rủi ro kiểm toán - Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét đến nhân tố làm phát sinh sai sót trọng yếu báo cáo tài Đánh giá kiểm toán viên mức trọng yếu liên quan đến số dư tài khoản loại giao dịch chủ yếu giúp kiểm toán viên xác định khoản mục cần kiểm tra định nên áp dụng thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích Việc đánh giá mức trọng yếu liên quan đến số dư tài khoản loại giao dịch chủ yếu giúp kiểm toán viên lựa chọn thủ tục kiểm tốn thích hợp việc kết hợp thủ tục kiểm tốn thích hợp với làm giảm rủi ro kiểm toán tới mức độ chấp nhận - Trong kiểm toán, mức trọng yếu rủi ro kiểm tốn có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau: mức trọng yếu cao rủi ro kiểm toán thấp ngược lại Kiểm toán viên phải cân nhắc đến mối quan hệ xác định nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tốn cách thích hợp, lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên xác định mức trọng yếu chấp nhận thấp rủi ro kiểm tốn tăng lên Trường hợp kiểm tốn viên : a) Giảm mức độ rủi ro kiểm soát đánh giá cách mở rộng thực thêm thử nghiệm kiểm soát để chứng minh cho việc giảm rủi ro kiểm soát b) Giảm rủi ro phát cách sửa đổi lại nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm tra chi tiết dự kiến Làm rõ mối quan hệ: Giữa trọng yếu rủi ro kiểm tốn có mối quan hệ tỉ lệ nghịch với nhau: Mức trọng yếu cao rủi ro kiểm toán thấp ngược lại Nếu mức trọng yếu chấp nhận tăng lên rủi ro kiểm tốn giảm xuống, giá trị sai sót bỏ qua tăng lên khả xảy sai sót giảm xuống Ngược lại, giảm mức trọng yếu chấp nhận được, rủi ro kiểm toán tăng lên Mối quan hệ có ý nghĩa quan trọng việc xác định nội dung, phạm vi thời gian thủ tục kiểm toán Chẳng hạn, sau lập xong chương trình kiểm tốn chi tiết, kiểm tốn viên phát mức trọng yếu phải thấp hơn, rủi ro kiểm tốn tăng lên Để bù lại kiểm toán viên phải tăng cường phạm vi kiểm toán lựa chọn phương pháp kiểm toán hữu hiệu để giảm rủi ro phát xuống mức chấp nhận Do đó, kiểm tốn viên cần vào sách xác lập mức trọng yếu công ty kết hợp với việc đánh giá chung mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát để xác định mức trọng yếu tổng thể thích hợp cho kiểm tốn Sau xác định mức trọng yếu tổng thể chấp nhận được, kiểm tốn viên phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục báo cáo tài Mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục báo cáo tài gọi mác sai sót bỏ qua Việc ấn định mức sai sót bỏ qua khoản mục phải vào mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát cho khoản mục Chẳng hạn, Tiền mặt tài sản chứa đựng rủi ro tiềm tàng cao, nhạy cảm với gian lận giả sử qua tìm hiểu kiểm tốn viên biết thủ quỹ cơng ty có dấu hiệu gian lận Như vậy, qua đánh giá thấy rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát cao nên kiểm tốn viên phân bổ mức sai sót bỏ qua khoản mục tiền bảng cân đối kế toán doanh nghiệp thấp Việc xác định mức sai sót bỏ qua thấp địi hỏi kiểm tốn viên phải tiến hành nhiều thủ tục kiểm toán, phải lấy mẫu nhiều tốn nhiều chi phí cho việc kiểm tốn khoản mục Ngược lại, khoản mục khác có chứa đựng rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt thấp kiểm tốn viên phân bổ mức sai sót bỏ qua lớn Khi kiểm tốn viên dựa vào hệ thống kiểm soát doanh nghiệp (tăng cường thử nghiệm kiểm soát để khẳng định phán đoán kiểm toán viên hệ thống kiểm soát nội doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả) để giảm thiểu thử nghiệm kiểm soát mức độ rủi ro kiểm toán Khi tổng hợp sai lệch báo cáo tài kiểm toán, sai lệch thực tế phát sai lệch ước tính tổng thể so sánh với mức trọng yếu tổng thể để hình thành nên ý kiến kiểm tốn viên báo cáo tài nhằm hạn chế đến mức chấp nhận rủi ro kiểm tốn Như vậy, quan hệ trọng yếu rủi ro kiểm tốn ln đề cập xem xét q trình lập kế hoạch kiểm tốn, thực kiểm toán phát hành báo cáo kiểm toán Việc xác định mức trọng yếu có liên quan trực tiếp đến rủi ro kiểm tốn cơng ty kiểm toán kiểm toán viên phải coi trọng việc đánh giá trọng yếu rủi ro kiểm tốn báo cáo tài  ... qui trình đánh giá tính trọng yếu sở qui định chuẩn mực kiểm toán quốc tế, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hành Thực trạng đánh giá trọng yếu kiểm tốn BCTC số cơng ty kiểm tốn độc lập Việt nam 2.1... toán, mức trọng yếu KTV điều chỉnh giảm xuống 80% đến 90% mức độ trọng yếu ban đầu PM Giá trị gọi giá trị trọng yếu chi tiết MP (monetary precision) Mức trọng yếu PM giá trị trọng yếu chi tiết... ban đầu mức trọng yếu Sau ví dụ qui trình ước lượng ban đầu mức trọng yếu hai cơng ty kiểm tốn Việt Nam: Cơng ty Deloitte Việt Nam: Việc ước lượng ban đầu mức trọng yếu Deloitte Việt Nam chia thành