KẾ TOÁN tài sản cố ĐỊNH TRONG các DOANH NGHIỆP KHAI THÁC KHOÁNG sản KHU vực PHÍA bắc

MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Trong bối cảnh ngày càng hội nhập kinh tế quốc tế sâu rộng tạo điều kiện cho DN thuộc thành phần kinh tế, lĩnh vực SXKD, ngành nghề tăng trưởng và phát triển, đặc biệt là DN hoạt đợng lĩnh vực khai thác khống sản Cùng với chủ trương Đảng và Nhà nước qua văn kiện Đại hội Đảng là ưu tiên phát triển ngành công nghiệp mũi nhọn để đưa đất nước ta trở thành một nước CNH - HDH, DN nói chung, DN khai thác khống sản nói riêng thành lập ngày càng nhiều để nắm bắt lấy hội kinh doanh phù hợp với quy luật phát triển chung kinh tế Khu vực phía Bắc Việt Nam là khu vực địa lý có vị trí địa chất đợc đáo tạo điều kiện tḥn lợi cho hình thành nhiều loại khống sản Tuy nhiên, mỏ khống sản có tiềm kinh tế cao than, apatit, sắt, đất hiếm… lại thường nơi xa xôi, sâu lòng đất…tạo không khó khăn mặt điều kiện và cơng nghệ khai thác Hơn nữa, tài ngun khống sản lại có trữ lượng hạn chế và tái tạo Do cần có chiến lược bảo vệ, quản lý, khai thác, chế biến để sử dụng hợp lý, hiệu quả và tiết kiệm tài nguyên thiên nhiên Nguồn lực sở vật chất thiếu tiến hành hoạt đợng SXKD DN nào là TSCĐ Đối với mỗi DN, kết quả hoạt động quản lý, sử dụng TSCĐ sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến giá thành và chất lượng sản phẩm, dịch vụ Do đó, ng̀n lực TSCĐ ln coi là sở quan trọng đánh giá năng.lực.sản.xuất, trình đợ cơng nghệ, lực cạnh tranh và phát triển DN kinh tế Trước đòi hỏi môi trường kinh doanh đầy cạnh tranh gay gắt và tiến bộ khoa học kỹ thuật bới cảnh cách mạng cơng nghệ 4.0 hoạt đợng quản lý TSCĐ có kế tốn u cầu phải thực một cách khoa học và hợp lý Do hoạt động lĩnh vực SXKD vật chất đặc biệt nên TSCĐ DN khai thác khống sản ln chiếm mợt tỷ trọng lớn so với tổng tài sản nên là một bộ phận nguồn lực khơng thể thiếu q trình hoạt đợng và phát triển DN này Mặt khác, đặc thù hoạt đợng SXKD DN khai thác khống sản là sản phẩm thường cố định khai trường, TSCĐ khai thác phải di chuyển theo địa điểm sản xuất nên dễ gây mát, hư hỏng Mợt u cầu tất ́u đặt là phải có biện pháp quản lý, sử dụng tốt TSCĐ DN khai thác khống sản đờng nghĩa với việc cơng tác kế toán TSCĐ DN này phải tổ chức một cách khoa học, phù hợp với thông lệ kế tốn q́c tế, hệ thớng chuẩn mực kế tốn q́c gia và chế đợ kế tốn Việt Nam điều kiện DN khai thác và nhu cầu cấp quản lý Với vai trò là công cụ quản lý kinh tế tầm vĩ mô và vi mô, suốt năm vừa qua, sách kế tốn và kế toán TSCĐ ban hành từng bước hoàn thiện và đổi nhằm đáp ứng mục tiêu quản lý và nâng cao hiệu quả SXKD DN khai thác khống sản Cụ thể, Bợ Tài Chính ban hành CMKT Việt Nam số 03 (VAS 03) TSCĐ hữu hình; CMKT Việt Nam sớ (VAS 04) TSCĐ vơ hình; CMKT Việt Nam sớ 06 (VAS 06) Thuê tài sản; Thông tư số 45/2013/TT- BTC ban hành ngày 25/04/2013 Bợ trưởng Bợ Tài Chính hướng dẫn “Quyết định Quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ” và Thơng tư hướng dẫn Chế đợ kế tốn DN (Thơng tư 200/2014/TT -BTC ngày 22/12/2014 Bợ trưởng Bợ Tài Chính)… Những văn bản pháp quy này ảnh hưởng lớn đến kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản nói riêng, DN Việt Nam nói chung Thơng tin quan trọng và có tính qút định, chi phới đến việc đầu tư đổi sử dụng TSCĐ là thông tin KTQT cung cấp Tuy nhiên, DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc nay, KTQT TSCĐ chưa nhà quản trị quan tâm mức, thông tin thu nhập xây dựng phương án đầu tư (PAĐT) chưa rõ ràng, đầy đủ, chủ ́u mang tính ước đốn Việc cung cấp thơng tin góc đợ KTQT kế tốn TSCĐ tác động lớn đến kết quả lập kế hoạch, kiểm sốt hoạt đợng và đánh giá q trình thực kế hoạch nội bộ DN còn hạn chế Mặt khác, sau tìm hiểu tác giả nhận thấy, Việt Nam khơng có nhiều cơng trình nghiên cứu chun sâu kế tốn TSCĐ Đặc biệt chưa có mợt cơng trình nghiên cứu nào xem xét, đề cập đến kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản mợt cách toàn diện Nhận thức ảnh hưởng DN khai thác khoáng sản khu vực phía Bắc đới với kinh tế, vai trò quan trọng TSCĐ đối với hoạt động SXKD DN này vị trí cơng cụ kế tốn TSCĐ cơng tác quản lý hiệu quả TSCĐ DN khai thác khoáng sản, từ thực tiễn tìm hiểu nghiên cứu kế tốn TSCĐ và DN khai thác khoáng sản, tác giả lựa chọn đề tài: "Kế toán tài sản cố định doanh nghiệp khai thác khống sản khu vực phía Bắc" làm đề tài luận án nghiên cứu Kết quả luận án hy vọng sẽ góp phần làm giàu thêm lý luận kế toán TSCĐ DN và thực có ý nghĩa việc hoàn thiện thực tiễn kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc 2 Tổng quan tình hình nghiên cứu đề tài 2.1 Những cơng trình nghiên cứu kế tốn TSCĐ DN 2.1.1 Các nghiên cứu tiêu chuẩn nhận diện TSCĐ Trong nghiên cứu TSCĐ mình, nhóm tác giả Donal E.Kiso và Jerry J.Weygandt (2012) cho rằng TSCĐ là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai tiêu chuẩn: (1) Chắc chắn tương lai sử dụng tài sản DN sẽ thu lợi ích kinh tế Theo đó, để xác định mợt tài sản có ghi nhận là TSCĐ hay khơng đòi hỏi DN cần đánh giá mức độ chắn việc thu lợi ích kinh tế tương lai sở các minh chứng thu thập thời điểm hình thành tài sản lúc ban đầu; (2) Có đáng tin cậy để xác định giá trị tài sản Tiêu.chuẩn này đề cập đến minh chứng đo lường giá trị tiền tệ ban đầu TSCĐ hình thành Khơng đờng quan điểm với việc xác định tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ là chủ yếu dựa vào giá trị tài sản, hai nhóm tác giả Robert F.Meigs cộng (1996) và Barry J.Epstein & Abbas Ali Mirza (2000) lại đồng cho rằng “TSCĐ là tài sản có thời gian sử dụng lâu dài, đầu tư sử dụng cho hoạt động SXKD DN, không phải đầu tư để bán cho khách hàng” Quan điểm này đề cập tới thời gian phát huy hiệu quả của.TSCĐ đối với hoạt động SXKD DN, đồng.thời nhấn mạnh TSCĐ đầu tư sẽ hình thành nên sở vật chất kỹ thuật DN và khác biệt hoàn toàn với hàng hóa mục đích đầu tư Đưa tiêu chuẩn nhận diện TSCĐ bao quát hơn, tác giả Kent Kirkpatrick (2009) đề xuất sở nhận diện : (1) Đơn vị kế toán phải kiểm soát nguồn lực kinh tế là tài sản; (2) Tài sản tạo từ kiện hoặc kiện xảy khứ; (3) Việc sử dụng tài sản sẽ tạo lợi ích kinh tế cho DN tương lai; (4) Thời gian hữu dụng ước tính tài sản nhiều kỳ kế tốn và sử dụng một cách liên tục không phải để bán Tại Việt Nam, Từ điển bách khoa Việt Nam (2002) cho rằng “TSCĐ là bộ phận tài sản DN, phục vụ sản xuất một thời kỳ dài, tham gia nhiều lần vào sản xuất sản phẩm theo mức độ hao mòn TSCĐ bao gồm: nhà cửa, cơng trình kiến trúc, máy móc thiết bị, phương tiện vận tải, công cụ, dụng cụ, đường ống ” Theo đó, nhận diện TSCĐ xem xét đến thời gian sử dụng lâu dài hữu ích và tính chuyển dịch dần giá trị sử dụng TSCĐ vào sản phẩm, dịch vụ kỳ SXKD Để làm rõ tiêu chuẩn nhận diện TSCĐ, Bợ Tài Việt Nam (2009) quy định tài sản DN nhận diện là TSCĐ cần xem xét đến tính lợi ích kinh tế thu từ đầu tư và sử dụng tài sản, tính tin cậy xác định giá trị ban đầu tài sản, đợ dài thời gian sử dụng hữu ích và độ lớn giá trị đo lường tài sản Hai CMKT Việt Nam số 03 (VAS 03) và CMKT Việt Nam sớ 04 (VAS 04) cụ thể hóa thành tiêu chuẩn nhận diện, ghi nhận TSCĐ: (1) “Chắc chắn thu lợi ích kinh tế tương lai từ việc sử dụng tài sản”; (2) “Nguyên giá tài sản phải xác định một cách đáng tin cậy”; (3) “Thời gian sử dụng ước tính năm trở lên”; (4) “Có đủ giá trị tiêu chuẩn theo quy định hành” Như vậy, quan điểm nghiên cứu TSCĐ đa phần xem xét TSCĐ.là tài sản có giá trị đo lường đủ lớn, có thời gian sử dụng ước tính đủ dài và DN đầu tư sử dụng nhằm đem lại lợi ích kinh tế tương lai Tuy nhiên, có mợt ́u tớ mà nhà nghiên cứu khơng đề cập đến mợt cách thức xem xét tiêu chuẩn nhận diện và điều kiện ghi nhận TSCĐ mặc dù vận tác kế tốn DN, là dụng thực tiễn cơng yếu tố sở hữu Điều này vận dụng để giải thích danh mục TSCĐ hữu hình một số quốc gia bao gồm cả nguồn lực tự nhiên đất đai (Mỹ, Pháp…) có q́c gia khơng cơng nhận điều này (Việt Nam…) Hơn nữa, thực tế có máy móc thiết bị hoặc nhà xưởng… mặc dù giá trị đo lường lớn, thời gian sử dụng lâu dài, giá trị xác định đáng tin cậy, tài sản này DN sử dụng đem lại lợi ích kinh tế cho DN báo cáo kế toán giá trị chúng không ghi nhận khoản mục TSCĐ hữu hình 2.1.2 Các nghiên cứu kế tốn TSCĐ góc độ KTTC 2.1.2.1 Các nghiên cứu thu nhận thơng tin TSCĐ Thơng tin kế tốn cung cấp DN là thông tin ghi chép, phản ánh tình.hình có, ng̀n hình thành tài sản và vận đợng tài sản DN Nó phản ánh đầy đủ chu trình nghiệp vụ DN, bao gờm chu trình cung cấp, sản xuất, tiêu thụ và tài DN (Trương Văn Tú và Trần Thị Song Minh, 2000) Theo Jame A Hall (2011), “tùy thuộc vào nội dung thông tin thu nhận là khác nhau, nên cách thức thu nhận với mỗi thơng tin khác nhau” Khác với nhiều lĩnh vực, thơng tin kế tốn ghi nhận chuẩn hóa mặt hình thức vật mang tin và tư cách pháp lý hóa Nhà nước gọi là chứng từ kế toán “Xuất phát từ nhu cầu thông tin đối tượng sử dụng, đòi hỏi chứng từ kế toán TSCĐ phải truyền tải đầy đủ thơng tin chi phí, khấu hao, lý, đánh giá lại…”(Nguyễn Thị Thu Liên, 2009) Hình thức chứng từ kế tốn thể đa dạng tài liệu nguồn, tài liệu sản phẩm, tài liệu quay vòng, chứng từ điện tử… 2.1.2.2 Các nghiên cứu xử lý thơng tin kế tốn TSCĐ  Các nghiên cứu đo lường ghi nhận TSCĐ Có nhiều quan điểm lựa chọn phù hợp mơ hình định giá khi.ghi.nhận ban.đầu và sau ghi nhận.ban.đầu.đới với TSCĐ, mơ hình giá gớc và mơ hình giá đánh giá lại là hai hướng nghiên cứu bản Hiện có nhiều nghiên cứu ủng hộ quan điểm đo lường, ghi nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu TSCĐ theo mơ hình giá gốc Chẳng hạn, đề cập đến việc ghi nhận giá trị TSCĐ, nhiều tác giả (Raymond H.Peterson, 2002; Kent Kirkpatrick, 2009; Magdalena Lech & Malgorzata Kamieniecka, 2014; Liliana, 2015) cho rằng áp dụng mơ hình giá gớc để ghi nhận ban đầu giá trị TSCĐ là phù hợp mơ hình giá gớc ln đảm bảo tính khách quan khó bị điều chỉnh thủ thuật, tạo sức ép với người làm kế toán việc điều chỉnh sớ liệu kế tốn theo ý ḿn chủ quan kết quả kinh doanh nhà quản trị; giúp nhà quản trị dễ dàng đánh giá kết quả hoạt động khứ và xây dựng kế hoạch cho tương lai Theo mơ hình này, tất cả trường hợp làm biến động tăng TSCĐ (mua sắm, XDCB, nhận góp vớn…) TSCĐ ln xác định và ghi nhận theo nguyên.tắc giá.gốc (Nguyên giá) Nguyên giá TSCĐ xác định bao gờm chi phí thực tế mà đơn vị chi để có tài sản trạng thái sẵn.sàng sử dụng Bên cạnh quan điểm ủng hộ việc đo lường và ghi nhận TSCĐ theo mơ hình giá gớc còn quan điểm cho rằng việc ghi nhận sau ban đầu TSCĐ theo mơ hình giá đánh giá lại có nhiều ưu thế Missonier Piera (2007), nhóm tác giả Nicolae Bobitan & Diana Dumitrescu & Carmen Costuleanu (2011) Các tác giả cho rằng “mơ hình giá gớc khơng phản ánh xác giá trị tài sản DN theo giá thị trường” Vì vậy, sau thời điểm ghi nhận ban đầu nếu giá trị hợp lý TSCĐ đo lường mợt cách đáng tin cậy DN đánh giá lại TSCĐ, sau kế tốn thực cập nhật giá trị tiền tệ TSCĐ vào sổ sách kế toán Tuy nhiên khác biệt bản là đánh giá lại giá trị tài sản tăng lên hay giảm x́ng tổn thất tài sản đề cập có sụt giảm giá trị thị trường Trong bài viết tác giả Majella Percy (2014) trình bày hai mơ hình định giá tài sản, là “mơ hình giá gớc và mơ hình đánh giá lại” Các tiêu chuẩn chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS) thông qua Australia từ năm 2005 cho phép DN lựa chọn sử dụng giá gốc hoặc giá trị hợp lý để đánh giá TSCĐ Tuy nhiên, sử dụng giá trị hợp lý để đo lường giá trị TSCĐ đợ tin cậy ước tính kế tốn phụ tḥc nhiều vào ́u tớ thị trường hoạt đợng TSCĐ Khi đó, để xác định có giá trị hợp lý cần thiết phải có chuyên gia định giá sử dụng phương pháp và kỹ thuật định giá tài sản Trong hầu hết DN Australia đo lường TSCĐ vơ hình theo mơ hình giá gớc mợt vài DN lựa chọn mơ hình đánh giá lại Nghiên cứu Adrian Manuel Nebot Sanahuja (2015) xem xét ưu điểm và hạn chế mơ hình giá gớc và mơ hình giá đánh giá lại tác đợng đến tính/hữu ích thơng tin tài kế tốn cung cấp Theo tác giả, “sớ người ủng hợ mơ hình giá đánh giá lại cho rằng thơng tin cung cấp kịp thời và phù hợp với thay đổi giá thị trường” Ngược lại, nhà phê bình cho rằng áp dụng mơ hình giá đánh giá lại giá trị hợp lý là mợt ước tính chủ quan nên thơng tin cung cấp thiếu độ tin cậy Thực tế nhiều nước không sử dụng mơ hình giá đánh giá lại Mỹ, Trung Quốc, Đức, Pháp… đo lường giá trị tài sản Một số quốc gia lại cho phép sử dụng cả hai mơ hình giá gớc và mơ hình giá đánh giá lại là New Zealand và Austraulia phù hợp với quy định IAS/IFRS Trong nghiên cứu Flaida Emine Alves de Souza & Sirlei Lemes (2016) đề cập đến “lựa chọn kế toán đo lường TSCĐ sau ghi nhận ban đầu” cho DN niêm yết Brazil, Chile và Peru, nhóm tác giả khảo sát 300 DN niêm yết quốc gia này giai đoạn 2009-2013 và nhận thấy: Hầu hết DN niêm yết đo lường và ghi nhận TSCĐ theo giá gốc, tỷ lệ DN đo lường và ghi nhận TSCĐ theo giá đánh giá lại và có xu hướng giảm dần Tại Việt Nam, có nhiều quan điểm lựa chọn mơ hình định giá để đo lường và ghi nhận TSCĐ mơ hình giá gớc và mơ hình giá đánh giá lại nhiều nhà nghiên cứu quan tâm Trong luận án tác giả Trần Văn Thuận (2008) đề cập đến điều kiện nhận diện TSCĐ, đo lường và ghi nhận TSCĐ theo mơ hình giá gớc, chưa nhấn mạnh đến mơ hình tính giá khác và lựa chọn mơ hình tính giá phù hợp đối với TSCĐ Trong luận án này, tác giả cho rằng “một TSCĐ đánh giá theo tiêu là nguyên giá, giá trị khấu hao lũy kế và giá trị còn lại” Nguyễn Thị Thu Liên (2009) trình bày tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ theo CMKT Việt Nam số 03 (VAS 03) và CMKT quốc tế số 16 (IAS 16) luận án Theo đó, tác giả đề cập đến việc “ghi nhận giá trị sau ghi nhận ban đầu đới với TSCĐ hữu hình thực theo một hai phương pháp là giá gốc và giá đánh giá lại” Phạm Thị Minh Hồng (2016) rõ tính cấp thiết phải thực kế tốn suy giảm TSCĐ hữu hình Việt Nam, tờn chưa thực kế toán suy giảm giá trị TSCĐ hữu hình Tác giả tiến hành khảo sát, tổng hợp phản ứng, nhận thức, ý kiến đối tượng khác (nhà quản trị, nhân viên tín dụng…) kinh tế nghiệp vụ kế tốn suy giảm giá trị TSCĐ hữu hình để làm sở đề xuất điều chỉnh thực DN Tuy nhiên, luận án dừng lại việc phân tích cần thiết và nghiên cứu phản ứng một số đối tượng xem xét có nên áp dụng đo lường giá trị kế tốn TSCĐ hữu hình theo mơ hình giá trị hợp lý hay khơng Chưa có sớ liệu để nghiên cứu định lượng minh chứng cho vấn đề này Trong nghiên cứu Mai Ngọc Anh (2010) cho rằng thời gian gần đây, mơ hình giá trị hợp lý ngày càng quan soạn thảo CMKT quốc tế và quốc gia sử dụng phổ biến đo lường giá trị, ghi nhận và trình bày thơng tin BCTC Giá trị hợp lý là mức giá mà “một tài sản hoặc nợ phải trả trao đổi hoặc tốn bên có đầy đủ hiểu biết một giao dịch ngang giá” Theo tác giả, việc sử dụng sở tính giá này đảm bảo thơng tin thích hợp cho việc qút định đối tượng sử dụng Tuy nhiên, việc đo lường giá trị hợp lý khó đảm bảo đợ tin cậy phụ tḥc vào giả định và ước tính DN báo cáo khơng có thị trường hoạt đợng TSCĐ Tác giả cho rằng: “ Với điều kiện một kinh tế chuyển đổi sang kinh tế kinh tế thị trường, đối với thông tin tài yêu cầu tính đáng tin cậy là yêu cầu thích hợp việc lựa chọn giá gớc làm sở tính giá là phù hợp” Trong mợt nghiên cứu khác, Mai Ngọc Anh (2011) cho rằng “ áp dụng mơ hình tính giá sau ghi nhận ban đầu khác thường sẽ có ảnh hưởng trọng yếu đến thơng tin tài cung cấp BCTC” Tác giả đưa mơ hình (mơ hình giá gớc, mơ hình giá gớc có phân bổ, mơ hình giá đánh giá lại và mơ hình giá trị hợp) định giá TSCĐ sau ghi nhận ban đầu Đồng thời, nghiên cứu khuyến nghị vận dụng từng mơ hình định giá hệ thớng kế tốn cho phù hợp Hiện nay, Việt Nam, chế đợ kế tốn quy định giá trị TSCĐ vẫn đo lường và ghi nhận theo nguyên tắc giá gốc, chưa xem xét đến khoản suy giảm giá trị TSCĐ Bài viết tác giả Đoàn Phi Ngọc Anh (2016), khảo sát 281 DN Việt Nam và kết quả cho thấy việc vận dụng VAS 03 DN còn hạn chế Cách thức ghi nhận nguyên giá TSCĐ hữu hình chưa DN vận dụng hoàn toàn xác Mặt khác, chi phí nâng cấp TSCĐ thỏa mãn điều kiện ghi nhận tăng Nguyên giá (giá trị ban đầu) TSCĐ hữu hình vẫn chưa mợt sớ DN ghi nhận Ngoài nghiên cứu TSCĐ hữu hình, còn có nhà nghiên cứu quan tâm đến đo lường và ghi nhận TSCĐ vơ hình Trong đề tài nghiên cứu khoa học và công nghệ cấp Bộ, tác giả Đoàn Vân Anh cộng (2011) làm sáng tỏ phương pháp đo lường, ghi nhận và trình bày thơng tin kế tốn TSCĐ vơ hình Nhóm tác giả đề xuất giải pháp hoàn thiện việc đo lường và ghi nhận ban đầu TSCĐ vơ hình Mặc dù nhóm tác giả trình bày nợi dung hai phương pháp giá gốc và phương pháp giá đánh giá lại sử dụng để xác định giá trị còn lại TSCĐ vơ hình nhiên nhóm tác giả chưa đưa lựa chọn mơ hình giá phù hợp đới với TSCĐ vơ hình Tác giả Nguyễn Cơng Phương (2013), hạch tốn chi phí nghiên cứu và triển khai (R&D) là một phần nội dung CMKT Việt Nam TSCĐ vơ hình (VAS 04), nợi dung này còn nhiều điểm cần làm sáng tỏ ngun tắc vớn hóa, điều kiện vớn hóa chi phí triển khai và việc vớn hóa hay khơng vớn hóa chi phí triển khai ảnh hưởng đến cung cấp thông tin BCTC DN Chi phí triển khai vớn hóa sẽ ghi nhận là TSCĐ vơ hình, hàng năm tiến hành xác định giá trị khấu hao và ghi nhận vào chi phí SXKD Trường hợp chi phí triển khai khơng đủ điều kiện vớn hóa sẽ kế tốn ghi nhận vào chi phí SXKD kỳ phát sinh Theo tác giả phải xem xét hành vi hợi DN vớn hóa hoặc khơng vớn hóa chi phí triển khai nhằm đạt thơng tin mong muốn DN cung cấp BCTC Hiện nay, với xu hướng hòa hợp và hợi tụ kế tốn toàn cầu, quy định kế tốn Q́c tế có nhiều thay đổi cho phù hợp với điều kiện “Mặc dù xây dựng CMKT Việt Nam sớ 04 (VAS 04) Việt Nam vận dụng có chọn lọc nội dung CMKT quốc tế số 38 (IAS 38) VAS 04 vẫn có điểm chưa hợp lý và chưa đầy đủ” Đó là nhận định đưa tác giả Phan Thị Anh Đào (2015) Tác giả cho rằng “VAS 04 quy định sử dụng giá gốc ghi nhận sau ban đầu TSCĐ vơ hình, mà khơng ghi nhận suy giảm giá trị TSCĐ” Trong TSCĐ vơ hình bị suy giảm giá trị là nhiều Vì vậy, theo tác giả cần quy định bổ sung kế toán giá trị hợp lý và kế toán suy giảm giá trị TSCĐ Đồng quan điểm này, tác giả Phạm Đức Bình (2014) cho rằng hệ thớng quy định kế tốn cho TSCĐ hữu hình DN Việt Nam còn nhiều hạn chế Tác giả “đề xuất một số giải pháp cải thiện chế đợ kế tốn hành nhằm phù hợp với CMKT quốc tế xu thế hội nhập q́c tế” Từ đó, góp phần nâng cao chất lượng quản lý và sử dụng tài q́c gia nói chung và quản lý tài DN nói riêng Ngoài ra, mợt sớ cơng trình nghiên cứu khác rằng việc vận dụng CMKT “giảm giá trị tài sản”- IAS 36 là cần thiết đối với Việt Nam Khúc Minh Hoàng (2004) ; Trần Mạnh Dũng (2010) Các tác giả cho rằng loại tài sản dài hạn DN không nằm ngoài quy luật bị giảm giá, nên cần áp dụng mơ hình giá đánh giá lại cho TSCĐ có dấu hiệu suy giảm giá trị Ngoài nghiên cứu đề cập đến đo lường, ghi nhận TSCĐ DN nói chung có mợt sớ nghiên cứu đề cập đến kế toán giao dịch TSCĐ đặc thù DN khai khống Trong ćn sách viết kế tốn DN khai thác dầu khí Mỹ, Dennis R.Jennings & cộng (2000) là chuyên gia hàng đầu lĩnh vực kế tốn ngành cơng nghiệp khai khống khẳng định “chi phí thăm dò khơng tìm trữ lượng khống sản sẽ khơng đủ điều kiện vớn hóa vào giá trị TSCĐ, khoản chi phí này kế tốn ghi nhận vào chi phí SXKD kỳ” Ngược lại, nếu chi phí thăm dò tìm thấy trữ lượng khống sản sẽ vớn hóa là TSCĐ vơ hình Đờng quan điểm với nhóm tác giả này có Barnes, P &McClure, A (2009), Hartini Jaafar (2011) cho rằng “TSCĐ vơ hình là tài sản khơng có hình thái vật chất cụ thể chắn đem lại lợi ích kinh tế cho DN tương lai từ việc sử dụng” Các tác giả nhấn mạnh đến việc đo lường và ghi nhận giá trị chi phí thăm dò khống sản theo quy định Australia Theo đó, phát sinh chi phí thăm dò tài nguyên khoáng sản, nếu xác định một cách đáng tin cậy dựa giấy tờ minh chứng cho phát sinh khoản chi phí DN ghi nhận chi phí thăm dò là TSCĐ vơ hình Mohan R Lavi (2016) - Tác giả cuốn sách viết ảnh hưởng hệ thống chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRSs) đến ngành công nghiệp có ngành cơng nghiệp khai thác, cụ thể là khai thác than và dầu khí cho rằng việc ghi nhận chi phí và tài sản DN ngành khai thác tuân thủ theo IFRS 06 – Thăm dò và định giá tài nguyên khoáng sản Theo đó, chi phí thăm dò sẽ ghi nhận là TSCĐ vơ hình nếu kết thúc q trình thăm dò DN phát trữ lượng khoáng sản Ngoài kế tốn chi phí thăm dò khống sản, kế tốn quyền khai thác mợt sớ nghiên cứu quan tâm đề cập đến Các nghiên cứu Dennis R.Jennings & cộng (2000), nghiên cứu Mohan R Lavi (2016) cho rằng để có giấy phép khai thác, DN phải bỏ mợt khoản chi phí lớn, “khơng thể đưa chi phí này vào chi phí kỳ mà phải ghi nhận là TSCĐ vơ hình để tính khấu hao” Ngun giá TSCĐ vơ hình này xác định dựa sở minh chứng thu nhận liên quan đến chi phí phát sinh chi phí làm thủ tục xin cấp giấy phép, lệ phí cấp quyền khai thác, Đối với DN khai thác tài ngun khống sản than, đá vơi… hoạt đợng khai thác làm tác động không tốt đến môi trường lân cận là điều khơng thể tránh khỏi Do đó, theo quy định sau khai thác xong, DN phải tiến hành hoàn thổ, phục hồi môi trường san lấp khơi phục trạng địa hình, trờng xanh…DN phải cam kết thực hoàn thổ, phục hồi môi trường là mợt bước quan trọng để có giấy phép khai thác “Chi phí này gọi là chi phí hoàn ngun mơi trường gắn liền và góp phần đưa TSCĐ vào trạng thái sẵn sàng sử dụng nên phải ghi nhận vào nguyên giá TSCĐ” (Dennis R.Jennings & cợng sự, 2000) Như vậy, thấy nhiều ý kiến cho rằng kế toán đo lường, ghi nhận TSCĐ đặc thù DN khai khoáng tuân thủ theo sở giá gốc Trong nghiên cứu Leontina Păvăloaia (2013) phương pháp để đo lường và đánh giá tài sản tài nguyên năm báo cáo tài tác đợng việc áp dụng IFRS thông tin công bố Kết quả cho thấy, định nghĩa tài sản thăm dò và định giá IFRS là rõ ràng và xác so với FAS 69, nhiên có vấn đề khác vẫn khơng rõ ràng Theo nghiên cứu này, mơ hình nỡ lực thành công là phù hợp theo yêu cầu IFRS  Các nghiên cứu khấu hao TSCĐ Đặc điểm bản TSCĐ là hình thái vật chất khơng thay đổi śt q trình đưa vào sử dụng đến bị thải loại giá trị và giá trị sử dụng lại bị giảm dần (hao mòn) Phần giá trị hao mòn tài sản sẽ dịch chuyển vào giá thành sản phẩm, dịch vụ tạo thông qua giá trị khấu hao Khấu hao TSCĐ là một biện pháp chủ quan mang tính ước tính kế tốn nhằm thu hời lại phần giá trị TSCĐ bị hao mòn nhằm phục vụ cho hoạt động tái đầu tư TSCĐ sau này Việc lựa chọn phương pháp tính khấu hao TSCĐ sẽ ảnh hưởng đến giá thành sản xuất sản phẩm (dịch vụ) tạo ra, tác động đến khả thu hời vớn đầu tư tình hình tài và kết quả kinh doanh DN Cho đến nay, có nhiều nhà nghiên cứu cả và ngoài nước quan tâm đến vấn đề này cơng trình nghiên cứu Các nghiên cứu chủ yếu làm rõ nội dung phương pháp xác định giá trị khấu hao TSCĐ đồng thời đề xuất mức độ vận dụng và lựa chọn phương pháp hợp lý để đo lường giá trị khấu hao Bàn phương pháp khấu hao tác giả Hansen.Dor (2000) trình bày phương pháp đo lường giá trị khấu hao TSCĐ gồm: (1) phương pháp khấu hao theo đường thẳng, (2) phương pháp khấu hao đơn vị sản phẩm, (3) phương pháp khấu hao cân đối giảm dần, (4) phương pháp khấu hao tổng số năm Tác giả phân tích, 10 tạo kỳ Bảng 3.9 Báo cáo đánh giá hiệu sử dụng TSCĐ năm 2018 số DN khai thác khoáng sản khu vực phía Bắc (Đơn vị tính: triệu đồng) TT Tên DN Doanh thu (tỷ đồng) Nguyên giá TSCĐ bình quân (tỷ đồng) Sức sinh lời TSCĐ Công ty cổ phần than Hà Lầm 2.404 4.504.905 0,01 Công ty cổ phần than Núi Béo 1.216.124 1.921.828 0,63 Cơng ty cổ phần khống sản Bắc Kạn 56.711 135.571 0,42 Cơng ty cổ phần xi măng và khống sản Yên Bái 467.330 516.964 0,90 Công ty cổ phần tập đoàn khoáng sản Á Cường 126.242 317.562 0,40 Công ty cổ phần KS và luyện kim Cao Bằng 92.298 266.359 0,35 Công ty CP TM và khai thác KS Dương Hiếu 902.374 53.320 16,92 Công ty CP khai thác và chế biến KS Hải Dương 125.321 61.954 2,02 Công ty CP KS và vật liệu xây dựng Hưng Long 19.529 50.034 0,39 10 Công ty TNHH MTV Apatit Việt Nam 3.181.007 2.108.728 1,51 Nguồn: Tác giả tính toán dựa BCTC 2018 Thơng qua việc tính tốn tiêu đánh giá hiệu quả sử dụng TSCĐ nhà quản trị thấy cải thiện hiệu quả sử dụng TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc qua năm Chỉ tiêu sức sinh lời TSCĐ có xu hướng tăng chứng tỏ hiệu tình hình sử dụng tài sản có hiệu quả và ngược lại Các sớ này có xu hướng tăng càng cao chứng tỏ cho thấy việc đầu tư vào TSCĐ DN là quyết định đắn nhà quản trị DN Đây là để nhà quản trị quyết định có tiếp tục đầu tư vào loại tài sản hay khơng hay đầu tư vào tài sản khác? Chính ý nghĩa quan trọng tiêu đánh giá hiệu quả sử dụng TSCĐ nên DN thác khoáng sản khu vực phía Bắc nên xây dựng hệ thớng tiêu đánh giá tình hình trang bị và hiệu quả sử dụng TSCĐ 179 áp dụng cho toàn DN bao gồm tiêu cụ thể như: Tỷ trọng TSCĐ tổng tài sản, hệ số đổi TSCĐ, tỷ suất tự tài trợ TSCĐ, sức sản xuất TSCĐ, sức sinh lời TSCĐ, tỷ suất lợi nhuận tài sản 3.3.3.3 Về trình bày cung cấp thông tin KTQT tài sản cố định Hệ thống báo cáo quản trị lập với vai trò cung cấp thông tin để nhà quản trị hoạch định mục tiêu, xây dựng chương trình, kế hoạch, dự tốn và kiểm sốt q trình sản xuất kinh doanh doanh nghiệp Vì vậy, mặc dù sớ lượng báo cáo quản trị, nội dung thông tin cần báo cáo và mẫu biểu báo cáo là khác doanh nghiệp khác nhau, hay một doanh nghiệp thời kỳ khác nhau, báo cáo quản trị vẫn phải thực hai chức bản là định hướng và đánh giá tình hình thực Đây là hai chức mà tác giả sử dụng làm để đề xuất hệ thống báo cáo quản trị TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc Do qui mơ SXKD DN biến động kéo theo quy mô TSCĐ bị biến động theo thời gian Để theo dõi biến động TSCĐ kỳ, DN nên mở bảng cân đối TSCĐ Bảng này theo dõi số lượng TSCĐ có thời điểm đầu kỳ, cuối kỳ và biến động kỳ (tăng, giảm) chi tiết theo từng loại TSCĐ hoặc toàn bộ TSCĐ Tuỳ theo nhu cầu quản lý mà bảng cân đới TSCĐ mở theo hướng tổng hợp hoặc chi tiết theo loại giá khác nhau: giá ban đầu TSCĐ (nguyên giá), giá trị còn lại sau ghi nhận ban đầu Tác giả đề xuất mẫu báo cáo kế toán quản trị TSCĐ Bảng 3.10 Bảng 3.10 Mẫu bảng cân đối TSCĐ BẢNG CÂN ĐỐI TÀI SẢN CỐ ĐỊNH Năm Đơn vị tính: Giá trị TSCĐ tăng kỳ Loại TSCĐ Số dư đầu kỳ Giá trị TSCĐ giảm kỳ Trong Tổng sớ Mới Tăng khác Trong Tổng sớ Cũ, Giảm hỏng khác Số dư cuối kỳ Nguồn: Tác giả đề xuất dựa kết quả nghiên cứu 180 3.4 Điều kiện thực giải pháp 3.4.1 Về phía quan quản lý nhà nước 3.4.1.1 Bộ Tài Hiện nay, mặc dù Việt Nam tham gia vào nhiều tổ chức thương mại quốc tế với nhiều hiệp ước đa phuong và song phương Tuy nhiên là mợt q́c gia phát triển nên hệ thớng sách tài chưa thật đờng bợ và còn nhiều khác biệt so với nước khối ASEAN nước có kinh tế phát triển Sự khác biệt thể chế, sách, hệ thống luật pháp thực tiễn hoạt động kinh tế Việc tham gia tổ chức ASEAN, APEC, WTO, AEC, TPP với xu thế mở cửa và hội nhập đòi hỏi phải điều chỉnh đồng bộ sách, phải hoạch định chế đợ kinh tế, tài chính, kế tốn phù hợp với ḷt pháp và thông lệ quốc tế qui tắc khu vực và thế giới Có vậy, chủ động mở rộng quan hệ kinh tế, thâm nhập vào thị trường thế giới và khu vực, thu hút vốn đầu tư nước ngoài để phát triển Hoàn thiện kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc phải tiến hành đờng thời với q trình cải cách hệ thớng kế tốn Việt Nam và đòi hỏi phải có chiến lược đờng bợ mà tảng là hoàn thiện hệ thớng sở pháp lý phải kể đến CMKT Việt Nam liên quan Trong thời gian tới, Bợ Tài cần tiếp tục xây dựng hoàn thiện hệ thớng kế tốn, quy định liên quan đến kế tốn nói chung và tổ chức kế tốn TSCĐ DN khai khống nói riêng Trên sở rà sốt lại văn bản pháp ḷt có liên quan đến cơng tác kế tốn, tài DN để đảm bảo tính thớng văn bản, Bợ Tài cần phải tiếp tục ban hành CMKT bản, bổ sung thêm nội dung còn thiếu, sửa đổi lại nội dung chưa phù hợp với thực tế, sửa đổi và bổ sung nội dung chưa thống chuẩn mực có liên quan đến sở tham khảo kinh nghiệm kế toán nước là nước khu vực có q trình phát triển kinh tế có nhiều nét tương đờng với Việt Nam Liên quan tới kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản, theo tác giả Bợ Tài Chính cần sửa đổi, bổ sung một số vấn đề sau: Thứ nhất, điều chỉnh CMKT chung (VAS 01) theo hướng đưa giá trị hợp lý là sở tính giá kế tốn, song hành với sở giá gớc, làm sở để đo lường giá trị TSCĐ phát sinh tổn thất Nội dung liên quan tới giá trị hợp lý đề cập VAS 01 bao gờm: Định nghĩa giá trị hợp lý, giải thích cấp độ áp dụng, phương pháp xác định giá trị hợp lý, quy định cân đối đặc tính chất lượng và tiêu chuẩn đánh 181 giá, phạm vi và nội dung thông tin cần công bố thuyết minh giá trị hợp lý Tất cả hướng dẫn giá trị hợp lý VAS 01 sẽ là sở để xây dựng CMKT tiếp theo có liên quan tới giá trị hợp lý xây dựng CMKT giá trị hợp lý, CMKT tổn thất tài sản Trong đó, nợi dung kế toán tổn thất tài sản (giảm giá trị tài sản) sẽ là vấn đề phải đề cập chuẩn mực có liên quan Thứ hai, điều chỉnh định nghĩa TSCĐ hữu hình và TSCĐ vơ hình chuẩn mực kế tốn 03 – TSCĐ hữu hình và chuẩn mực kế tốn 04 – TSCĐ vơ hình Theo hai chuẩn mực này, “TSCĐ là tài sản xác định giá trị doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ” Tuy nhiên, thực tế cho thấy nhiều tài sản nhà cửa, sở hạ tầng mặc dù thỏa mãn đầy đủ tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ DN lại nắm giữ không hoặc chưa sử dụng trực tiếp cho hoạt đợng SXKD DN đem cho thuê để kiếm thêm lợi nhuận Các tài sản này xếp vào nhóm BĐS đầu tư và chịu chi phối CMKT Việt Nam số 05 – BĐS đầu tư (VAS 05) Ngược lại, một số tài sản DN nắm giữ để sử dụng cho hoạt động SXKD phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ hình thành từ ng̀n th tài xếp vào nhóm TSCĐ th tài và cơng tác kế tốn đối tượng này phải tuân thủ CMKT Việt Nam số 06 – Thuê tài sản (VAS 06) Như vậy, nếu định nghĩa TSCĐ hữu hình và TSCĐ vơ hình không rõ ràng, sẽ gây nhầm lẫn nhận diện TSCĐ thuộc sở hữu với TSCĐ thuê tài chính, TSCĐ với BĐS đầu tư Từ đó, sẽ làm sai lệch thơng tin Báo cáo kế tốn Với mong ḿn đưa định nghĩa xác nhằm xác định phạm vi điều chỉnh VAS 03 và VAS 04, tác giả đề xuất định nghĩa cho TSCĐ DN sau: Tài sản cố định hữu hình: Là tài sản có hình thái vật chất, doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ Tài sản cố định vơ hình: Là tài sản khơng có hình thái vật chất xác định giá trị, doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ Thứ 3, cần làm rõ tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ VAS 03, VAS 04 và thông tư 45/2013/TT-BTC quy định chế độ quản lý, sử dụng và khấu hao TSCĐ Khi đề cập tới tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ, VAS 03 và VAS 04 đưa tiêu chuẩn phải thỏa mãn đồng thời là: “Chắc chắn thu lợi ích kinh tế 182 tương lai tài sản mang lại; Nguyên giá tài sản phải xác định một cách đáng tin cậy; Thời gian sử dụng ước tính từ năm trở lên; Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hành” Thông tư 45/2013/TT -BTC cụ thể hóa hai tiêu chuẩn ći là thời gian sử dụng ước tính từ năm trở lên và giá trị xác định một cách đáng tin cậy từ 30 trở lên Tuy nhiên, hai tiêu chuẩn ghi nhận đầu vẫn chưa có mợt văn bản nào hướng dẫn cụ thể Trong mục 17 VAS 03 và VAS 04 có giải thích tiêu chuẩn thứ là “doanh nghiệp phải xác định mức độ chắn khả thu lợi ích kinh tế tương lai bằng việc sử dụng giả định hợp lý và có sở điều kiện kinh tế tồn suốt thời gian sử dụng hữu ích tài sản đó” Rõ ràng việc xác định lợi ích thu chắn điều kiện giả định là không bao giờ hợp lý nếu tiêu thức rõ ràng Do đó, thực tế khảo sát chương rõ, không rõ ràng tiêu thức này nên quyền khai thác khoáng sản có DN ghi nhận vào TSCĐ vơ hình, có DN lại ghi nhận thẳng vào chi phí kinh doanh kỳ kế toán Hơn việc quy định nguyên giá phải xác định một cách đáng tin cậy chuẩn mực chưa quy định cụ thể dựa vào đâu để đánh giá là tin cậy nên mỗi DN lại xây dựng cho đợ tin cậy khác Chẳng hạn với TSCĐ phải vay vốn để mua về, có DN lại ghi nhận lãi vay vào nguyên giá, có DN lại đưa lãi vay vào chi phí Chính điều này, làm ngun giá TSCĐ xác định còn bị phụ thuộc vào quan điểm kế tốn, khơng có tiêu chuẩn chung để xác định Xuất phát từ thực tế này, tác giả đề xuất Bợ tài cần nhanh chóng có văn bản hướng dẫn VAS 03 và VAS 04 cho DN việc nhận diện và ghi nhận giá trị ban đầu TSCĐ Thứ tư, hoàn thiện tiêu giá trị phải tính khấu hao theo TT45/2013/TT-BTC chế đợ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ Trong VAS 03 và VAS 04 quy định “khấu hao là phân bổ mợt cách có hệ thớng giá trị phải khấu hao TSCĐ hữu hình śt thời gian sử dụng hữu ích tài sản đó”, “giá trị phải khấu hao là nguyên giá TSCĐ hữu hình ghi báo cáo tài chính, trừ (-) giá trị lý ước tính tài sản đó; thời gian sử dụng hữu ích là thời gian mà TSCĐ hữu hình phát huy tác dụng cho sản xuất, kinh doanh” Theo TT 45/2013/TT-BTC “ khấu hao tài sản cớ định là việc tính tốn và phân bổ mợt cách có hệ thớng ngun giá tài sản cớ định hoặc giá trị phải tính khấu hao TSCĐ vào chi phí sản xuất, kinh doanh thời gian trích khấu hao tài sản cớ định”; “thời gian trích khấu hao TSCĐ là thời gian cần thiết mà doanh nghiệp thực việc trích khấu hao TSCĐ để thu hồi vốn đầu tư TSCĐ.” Như vậy, TT 45/2013/TT –BTC bỏ qua giá trị lý ước tính để làm cho phương pháp tính khấu hao trở lên đơn 183 giản Tuy nhiên, việc không sử dụng giá trị lý ước tính sẽ làm cho giá trị tài sản sổ sách bằng không TSCĐ hết thời gian khấu hao Như vậy, kế toán sẽ khơng quản lý TSCĐ này mặc dù vẫn tờn và vẫn sử dụng cho mục đích kinh doanh Hơn nữa, đới với TSCĐ hữu hình dù có cũ và lạc hậu, hư hỏng đến mức nào vẫn còn mợt lượng giá trị định nhượng bán hoặc lý thu hời dạng phế liệu Thực tế, nhiều TSCĐ nhà cửa, ô tô lý vẫn bán sớ tiền lớn Vì thế, theo tác giả cần bổ sung văn bản hướng dẫn sửa đổi TT 45/2013/TT-BTC, đưa giá trị lý ước tính vào tính khấu hao để chi phí khấu hao ghi nhận thực tế, đồng thời tăng cường trách nhiệm quản lý DN đối với TSCĐ Thứ năm, bổ sung quy định việc đánh giá lại TSCĐ sau ghi nhận ban đầu Theo VAS 03 và VAS 04 “sau ghi nhận ban đầu, trình sử dụng, TSCĐ xác định theo nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại.” Đối chiếu với nội dung CMKT quốc tế tương đương là IAS 16 thấy chuẩn mực kế tốn Việt Nam lựa chọn và vận dụng phương pháp giá gốc và bỏ qua phương pháp đánh giá lại TSCĐ Tuy nhiên, VAS 03 lại có đoạn “Trường hợp TSCĐ hữu hình đánh giá lại theo quy định Nhà nước nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại phải điều chỉnh theo kết quả đánh giá lại Chênh lệch đánh giá lại TSCĐ hữu hình xử lý và kế tốn theo quy định Nhà nước” Điều này là không logic CMKT phải là sở, là để nhà nước ban hành quy định hướng dẫn để tình trạng chuẩn mực kế tốn lại bị điều chỉnh ngược lại quy định nhà nước Hơn nữa, thực tế khảo sát công ty khai thác khống sản khu vực phía Bắc vẫn sử dụng nhiều TSCĐ khấu hao hết, TSCĐ này theo quy định quản lý TSCĐ sẽ không tính khấu hao tiếp và giá trị còn lại sổ sách bằng không Điều này làm cho lực tài và lực sản xuất DN báo cáo và thực tế có nhiều khác biệt Vì vậy, tác giả luận án đề xuất bổ sung thêm VAS 03 nội dung liên quan đến phương pháp đánh giá lại đối với TSCĐ Theo phương pháp này, giá trị hợp lý TSCĐ là giá trị xác định mợt chuyên gia định giá hoặc giá tài sản tương tự thị trường hoạt động niêm yết Chênh lệch giá trị hợp lý và giá trị còn lại TSCĐ đánh giá lại sẽ quyết định tần suất hoạt động đánh giá lại DN cần tiến hành thêm một lần đánh giá lại nếu giá trị còn lại TSCĐ đánh giá khác biệt lớn với giá trị hợp lý tài sản 184 Thứ sáu, nghiên cứu và ban hành CMKT tổn thất tài sản và phương pháp xác định ước tính kế tốn liên quan tới việc đo lường giá trị và kế toán tổn thất TSCĐ Theo tác giả, CMKT suy giảm giá trị Việt Nam cần dựa tảng IAS 36 có điều chỉnh một số nội dung cho phù hợp với điều kiện cụ thể Việt Nam giai đoạn CMKT suy giảm giá trị tài sản ban hành với mục đích quy định thủ tục mà một DN áp dụng để đảm bảo tài sản ghi nhận khơng vượt q giá trị thu hời Khi giá trị thu hời thấp giá trị ghi sổ tài sản DN phải ghi nhận lỗ suy giảm giá trị và đờng thời hoàn nhập nếu có dấu hiệu phục hời giá trị (giá trị thu hời cao giá trị ghi sổ) Chuẩn mực cần làm rõ phạm vi áp dụng để tránh trùng lặp với quy định đề cập chuẩn mực khác Các thuật ngữ sử dụng chuẩn mực giải thích cần phải thớng với tḥt ngữ giải thích chuẩn mực khác giá trị ghi sổ, giá trị hợp lý, giá trị sử dụng, khấu hao, thời gian sử dụng hữu ích TSCĐ Những thuật ngữ mới, phức tạp cần giải thích rõ, có minh họa cụ thể bằng ví dụ rõ ràng gắn với điều kiện thực tế Việt Nam “đơn vị tạo tiền”, “suy giảm giá trị”, Có ví dụ để phân biệt rõ TSCĐ sử dụng lâu dài với tài sản dài hạn nắm giữ để bán và chấm dứt hoạt động Do những đặc thù kinh tế thị trường Việt Nam, liệu, thông tin thị trường còn nhiều hạn chế nên vấn đề xác định giá trị thu hồi cần làm rõ chuẩn mực (như giá cả TSCĐ tương đương, sở ước tính dòng tiền tương lai, tỷ lệ chiết khấu, ) cần có phụ lục hướng dẫn cách xác định giá trị thu hồi cụ thể Đối với việc ghi nhận mức suy giảm giá trị TSCĐ, theo quan điểm tác giả cần thiết phải quy định rõ trường hợp trường hợp cụ thể nào phép ghi đảo bút toán ghi nhận suy giảm giá trị tài sản ghi nhận kỳ kế toán trước việc ghi đảo làm gia tăng đợng điều khiển thu nhập nhà quản lý quyết định ghi giảm giá trị TSCĐ Các thơng tin trình bày và công bố BCTC liên quan đến suy giảm giá trị TSCĐ cần phải quy định chi tiết, rõ ràng từng trường hợp cụ thể đặc biệt là đối với trường hợp xác định giá trị hợp lý trừ chi phí bán phải sử dụng đến cấp độ 2, cấp độ để xác định đo lường theo giá trị sử dụng Thứ bảy, Xây dựng và ban hành CMKT “Thăm dò và đánh giá tài nguyên, khoáng sản” Cho đến Việt Nam chưa có mợt CMKT riêng biệt nào ban hành để hướng dẫn cách thức ghi nhận hoạt động liên quan đến thăm dò và 185 đánh giá tài ngun khống sản Các hoạt đợng này khơng thuộc phạm vi điều chỉnh VAS 03, VAS 04 Do đó, DN phải đưa sách kế tốn riêng cho hoạt đợng thăm dò và đánh giá tài nguyên, khoáng sản phù hợp với hướng dẫn quy định CMKT số 29 - “Thay đổi sách kế tốn, ước tính kế tốn và sai sót” Chi phí thăm dò và đánh giá tài ngun khống sản là chi phí quan trọng đới với đơn vị hoạt động lĩnh vực khai khống nói chung và DN khai thác than tḥc TKV nói riêng Hơn nữa, sớ lượng đơn vị phát sinh chi phí thăm dò và đánh giá tài ngun khống sản cần trình bày BCTC theo chuẩn mực BCTC q́c tế ngày càng tăng Do đó, việc ban hành chuẩn mực “Thăm dò và đánh giá tài ngun, khống sản” dựa chuẩn mực BCTC q́c tế IFRS 06 là cần thiết Việc nghiên cứu và ban hành CMKT là quan trọng quan trọng là áp dụng chúng vào thực tiễn Thực tiễn cho thấy khơng DN, cán bợ kế tốn còn xa lại đới với CMKT Vì vậy, việc ban hành CMKT, Bợ Tài cần nhanh chóng ban hành thơng tư hướng dẫn kèm văn bản pháp lý khác Luật kế toán, Luật DN Ngoài ra, để đảm bảo cho việc vận dụng văn bản này DN hiệu quả đòi hỏi Bợ Tài cần thường xun kiểm tra, giám sát, đánh giá và thống kê kết quả công tác triển khai DN để kịp thời điều chỉnh cần thiết Trong trình soạn thảo chuẩn mực mới, sửa đổi bổ sung chuẩn mực ban hành cần tiếp thu thêm ý kiến chuyên gia kế toán giảng dạy trường, viện nghiên cứu làm việc thực tế tổ chức, DN Cần nghiên cứu sâu CMKT q́c tế và tích cực tham khảo kinh nghiệm xây dựng CMKT nước tiên tiến tiến hành soạn thảo CMKT và thơng tư hướng dẫn để đảm bảo tính hữu ích, phù hợp với kinh tế Việt Nam Đặc biệt đối với thông tư hướng dẫn cần tránh tình trạng đưa quy định mang tính chung chung, trừu tượng, khơng cụ thể gây khó khăn cho DN trình áp dụng Nghiên cứu ban hành CMKT để hoàn thiện khung pháp lý kế toán Việt Nam, đặc biệt là chuẩn mực kế toán tổn thất tài sản, CMKT giá trị hợp lý Tiếp tục cụ thể hóa quy định CMKT thành quy định cụ thể chế đợ kế tốn, hướng dẫn cụ thể phương pháp xác định ước tính kế toán, phục vụ cho việc áp dụng kế toán khấu hao TSCĐ và tổn thất TSCĐ Đây là nội dung và phức tạp 3.4.1.2 Cơ quan thuế cấp 186 - Phối hợp với hiệp hội, tổ chức nghề nghiệp kế toán – kiểm toán thường xun mở lớp bời dưỡng, nâng cao trình đợ chun mơn nghiệp vụ cho kế tốn trưởng DN cán bộ thuế - Yêu cầu cán bộ, nhân viên thuế phải nghiên cứu kỹ thông tư hướng dẫn CMKT, thường xuyên cập nhật thay đổi văn bản ban hành, tránh tình trạng định hướng khơng thớng cho DN gây lên bất đồng quan thuế và DN 3.4.1.3 Hội nghề nghiệp Kế toán – Kiểm toán Với tư cách là tổ chức nghề nghiệp tổ chức và cá nhân làm nghề kế toán và kiểm tốn Việt Nam, Hợi Kế tốn và Kiểm tốn Việt Nam (VAA), Hợi Kiểm tốn viên hành nghề Việt Nam (VACPA) cần phải có biện pháp cụ thể sau để phát triển ngành nghề: - Cần động viên, khún khích đợi ngũ kế tốn DN khai thác khống sản tham gia Hợi Kế tốn - Cần tạo điều kiện cho người làm kế toán tham gia sinh hoạt Hợi - Tích cực tham mưu, góp ý cho Bợ Tài q trình soạn thảo CMKT và các thông tư hướng dẫn - Thường xuyên hướng dẫn, kiểm tra, giám sát DN thực quy định chế đợ kế tốn hành - Tăng cường quan hệ trao đổi thông tin, kinh nghiệm và hợp tác với tổ chức nghề nghiệp khu vực và quốc tế 3.4.2 Về phía doanh nghiệp khai thác khống sản khu vực phía Bắc Các DN khai khống là nơi trực tiếp vận dụng và thực kế toán TSCĐ Do vậy để hoàn thiện cơng tác kế tốn TSCĐ DN này bản thân DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc cần phải thực cơng việc sau: Thứ nhất, Các DN khai khống sản khu vực phía Bắc cần trọng đến ́u tớ đào tạo nhân viên, nâng cao trình đợ cho nhân viên kế toán, tạo điều kiện cho họ tham gia vào lớp tập huấn chế đợ kế tốn mới, trao đổi kinh nghiệm công việc với đồng nghiệp, với chuyên gia, người tư vấn lĩnh vực kế tốn nhằm nâng cao trình đợ chun mơn cho kế tốn, giúp họ hiểu tinh thần chuẩn mực, chế đợ kế tốn Tạo điều kiện trang thiết bị, điều kiện vật chất khác để giúp kế toán nâng cao khả thu nhận, xử lý, kiểm sốt và cung cấp thơng tin Đờng thời, cần phân cơng lao đợng hợp lý, bớ trí nhân viên vào cơng việc phù hợp Có vậy cơng tác kế tốn nói chung, kế tốn TSCĐ nói riêng đạt hiệu quả 187 Thứ hai, Cần thực kế toán phù hợp với điều kiện cụ thể DN theo quy định Luật kế tốn, nên từ bỏ thói quen tổ chức kế tốn theo kiểu đới phó với quan th́ Cần nâng cao nhận thức mối quan hệ chuẩn mực, chế đợ kế tốn với sách tài và sách th́, qua chủ đợng lựa chọn phương pháp xác định phương pháp tính khấu hao, thời gian tính khấu hao, phương pháp xác định mức đợ tổn thất TSCĐ phù hợp với đặc điểm và điều kiện thực tế từng DN Thứ ba, Các cán bộ quản lý bộ phận bộ phận kỹ tḥt, hành và kế tốn DN khai khống phía Bắc cần nhận diện đầy đủ hoạt đợng liên quan tới TSCĐ phát sinh đơn vị Cán bợ quản lý là đội ngũ quan trọng, quyết định hướng cho DN Họ đứng quản lý, điều hành hoạt động SXKD DN Nhận thức điều này, DN cần nâng cao trình đợ quản lý nghiệp vụ cho cán bợ Đồng thời, cần đặt yêu cầu cán bộ quản lý phải thường xuyên cập nhật thông tin công nghệ mới, đại mà DN chưa có điều kiện để đầu tư để tham mưu cho ban giám đốc DN tiến hành đổi TSCĐ Thứ tư, Hoàn thiện chế tổ chức quản lý sản xuất, xây dựng mơ hình tổ chức cơng tác kế toán đáp ứng yêu cầu quản lý và phù hợp với đặc điểm SXKD đơn vị mình.Về tổ chức bợ máy kế tốn, thế giới phổ biến hai mơ hình tổ chức nhân kế tốn mà DN lựa chọn, là mơ hình tổ chức đợc lập và mơ hình kết hợp kế tốn tài với kế tốn quản trị Mơ hình kế tốn kết hợp là mơ hình mà KTTC và KTQT thống tổ chức thành một bợ máy kế tốn trưởng sẽ chịu toàn bợ trách nhiệm chung cơng tác kế tốn DN Các kế tốn bợ phận có chức thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin kế tốn cả hai mức đợ tổng hợp và chi tiết Đờng thời lập dự tốn tổng hợp và chi tiết theo nhu cầu cấp quản lý KTTC sử dụng TKKT tổng hợp KTQT sẽ sử dụng TKKT chi tiết, thiết lập sổ kế toán chi tiết cho phù hợp, lập báo cáo kế tốn nợi bợ theo u cầu thơng tin nhà quản trị Ngoài phương pháp chung kế toán, KTQT còn sử dụng thêm phương pháp riêng có phương pháp thớng kê, phương pháp cực đại – cực tiểu, phương pháp đồ thị để hệ thống hóa và xử lý thơng tin Việc ghi chép, phản ánh, xử lý và truyền đạt thơng tin tính đến cả mục đích KTTC và KTQT nhằm thỏa mãn nhu cầu thơng tin kế tốn cho cả đới tượng bên và bên ngoài DN Theo mơ hình kế tốn tách rời, hệ thớng KTQT tổ chức thành bợ máy riêng (phòng kế tốn quản trị hay bợ phận kế tốn quản trị) sử dụng hệ thớng TKKT, sổ kế tốn và báo cáo kế tốn nợi bộ tách rời với KTTC Trong khi, 188 KTTC phải tuân thủ nghiêm ngặt nguyên tắc, quy định Nhà nước để tiến hành thu thập, xử lý thông tin, lập BCTC cung cấp cho đối tượng bên ngoài DN KTQT coi là cơng việc riêng DN, DN tự xây dựng hệ thớng hố thông tin một cách chi tiết nhằm cung cấp thông tin theo yêu cầu quản lý và tổ chức hệ thống sổ sách, báo cáo phục vụ cho mục tiêu quản trị DN Qua nghiên cứu và khảo sát điều kiện thực tế DN khai thác khoáng sản khu vực phía Bắc nay, tác giả đề xuất DN này nên xếp nhân kế toán TSCĐ kết hợp KTQT và KTTC một hệ thống kế tốn là phù hợp Tuy nhiên, phân cơng công việc cho từng bộ phận, từng nhân viên kế tốn khác Kế tốn trưởng cần vào trình đợ, lực và kinh nghiệm nghề nghiệp từng nhân viên kế toán yêu cầu quản lý từng khoảng thời gian cụ thể mà phân công công việc KTTC, KTQT cho từng nhân viên kế tốn Đờng thời, kế tốn trưởng cần hướng dẫn cụ thể và thường xuyên kiểm tra việc thực cơng tác kế tốn quy trình lập BCTC Trên sở đó, đảm bảo cơng việc kế tốn trôi chảy và cung cấp kịp thời thông tin đáng tin cậy theo yêu cầu quản trị DN chế thị trường Phân cơng lao đợng kế tốn theo mơ hình hỡn hợp hệ thớng kế tốn DN khai thác khoáng sản thể sơ đồ 3.4 sau: Sơ đồ 3.4 Mô hình tổ chức máy kế tốn kết hợp cho DN khai thác khống sản Ng̀n: Tác giả ḷn án thiết kế 189 Với mơ hình phân cơng lao đợng kế toán TSCĐ kết hợp sẽ giúp DN tiết kiệm chi phí hạch tốn kế tốn Đờng thời mơ hình này phù hợp với trình đợ cán bợ kế tốn đơn vị, đờng thời đảm bảo thuận lợi cho việc quản lý, kiểm tra, kiểm sốt Nhà nước Mỡi phần hành kế tốn nên phân công nhiệm vụ rõ ràng để nâng cao tinh thần trách nhiệm công việc nhân viên kế tốn, đờng thời tránh chờng chéo việc thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin cho nhà quản trị DN KẾT LUẬN CHƯƠNG Từ nghiên cứu lý luận kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản, khảo sát, phân tích thực trạng kế toán TSCĐ doanh nghiệp khai thác khống sản khu vực phía Bắc Tác giả nhận thấy mợt sớ tờn định kế tốn TSCĐ DN này Trên sở hạn chế và tồn hệ thống pháp luật thực định khung lý thuyết kế toán thực trạng cơng tác kế tốn TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc, tác giả đưa mợt sớ khún nghị hoàn thiện kế tốn TSCĐ cả phương diện nhận diện TSCĐ, kế toán tài và kế tốn quản trị Về nhận diện TSCĐ, luận án đề xuất ghi nhận chi phí thăm dò và định giá tài nguyên khoáng sản, quyền khai thác khống sản là TSCĐ vơ hình; chi phí hoàn ngun vớn hóa vào TSCĐ hữu hình; tài sản không sử dụng hết công suất cho thuê ngoài là TSCĐ hữu hình DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc Về phương diện KTTC, luận án đề xuất sửa đổi nội dung chứng từ thu nhận thông tin TSCĐ, bổ sung chứng từ kiểm kê TSCĐ có dấu hiệu tổn thất, hoàn chỉnh quy trình luân chuyển chứng từ Ở khâu xử lý thơng tin kế tốn TSCĐ góc đợ KTTC, luận án đề xuất giải pháp đo lường giá trị ban đầu TSCĐ (nguyên giá), đo lường giá trị khấu hao TSCĐ (phương pháp khấu hao, thời gian khấu hao), ghi nhận thông tin TSCĐ cho TSCĐ đặc thù ngành khai thác khoáng sản (quyền khai thác, chi phí hoàn nguyên…), sửa đổi bổ sung hệ thớng TKKT và sổ kế tốn cho phù hợp điều kiện ứng dụng CNTT Luận án đề xuất giải pháp trình bày và cung cấp thơng tin kế toán TSCĐ BCTC Về phương diện KTTQ, luận án đề xuất giải pháp thu nhận, xử lý, cung cấp thông tin nhằm đáp ứng 190 chức quyết định, sử dụng và đánh giá hiệu quả sử dụng TSCĐ DN Để thực giải pháp nêu trên, tác giả đưa một số điều kiện thực phía Nhà nước (Bợ tài chính, quan th́, hiệp hợi nghề nghiệp kế tốn – kiểm tốn), DN có hoạt đợng khai thác khống sản khu vực phía Bắc 191 KẾT LUẬN Trong xu thế hợi nhập, tiến tới hợi tụ kế tốn q́c gia và quốc tế, Việt Nam dần hoàn thiện hệ thớng pháp lý kế tốn có hệ thớng CMKT Q trình toàn cầu hóa đòi hỏi công cụ quản lý phải đổi để phù hợp Trong hệ thớng cơng cụ quản lý, kế tốn là mợt bợ phận quan trọng Q trình giao lưu và hợi nhập kinh tế đưa kế tốn trở thành một thứ “ngôn ngữ kinh doanh” thiếu, là sở quyết định kinh doanh, là quyết định TSCĐ Để quyết định DN TSCĐ gặp sai lầm, đòi hỏi ng̀n thơng tin tài mà họ sử dụng phải thớng nhất, hợp thức và có đợ tin cậy cao Điều đạt điều kiện q́c gia xây dựng hệ thớng kế tốn phải dựa vào hệ thống CMKT chung thừa nhận phạm vi toàn cầu (IAS/IFRS) Tài sản cố định là một bộ phận quan trọng chiếm tỷ lệ lớn tổng giá trị tài sản DN Chính thế, thơng tin TSCĐ mang tính trọng ́u đới với người sử dụng thông tin Tuy nhiên, thực tế DN khai thác khoáng sản khu vực phía Bắc nói riêng và DN khai thác khống sản Việt Nam nói chung chưa trình bày thơng tin kế toán suy giảm giá trị TSCĐ BCTC Hơn nữa, DN này ghi nhận TSCĐ theo sở giá gốc túy nên không phản ánh giá trị thực TSCĐ thời điểm lập BCTC, thơng tin TSCĐ BCTC là chưa hoàn toàn phù hợp Nghiên cứu hoàn thiện kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc là vấn đề cần thiết nay, mà hành lang pháp lý kế tốn TSCĐ còn hạn chế, đặc biệt là đới với loại hình DN đặc thù DN khai thác khoáng sản Việt Nam Với mục tiêu vậy, luận án tập trung vào giải quyết một số vấn đề sau: - Thứ nhất, nghiên cứu kế tốn TSCĐ cả góc đợ KTTC và KTQT theo quy trình hệ thớng thơng tin kế tốn DN Việt Nam nói chung và DN khai thác khống sản phía Bắc nói riêng - Thứ hai, từ phân tích vận dụng IAS/IFRS đo lường, ghi nhận và trình bày thơng tin kế tốn TSCĐ mợt sớ q́c gia (Trung Q́c, Pháp) có điểm tương đờng với kế tốn Việt Nam ḷn án rút một số bài học kinh nghiệm quý báu để hoàn thiện kế toán TSCĐ DN Việt Nam nói chung và DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc nói riêng cả hai góc đợ KTTC và KTQT Đờng thời làm rõ kế toán TSCĐ đặc thù DN khai khống: quyền khai thác, chi phí thăm dò khống sản là TSCĐ vơ hình; ghi nhận 192 chi phí hoàn ngun mơi trường là chi phí trực tiếp cấu thành nên nguyên giá TSCĐ hữu hình - Thứ ba, thông qua nghiên cứu, khảo sát thực trạng kế toán TSCĐ DN khai thác khoáng sản khu vực phía Bắc theo cả hai góc đợ KTTC và KTQT, luận án đánh giá một cách khách quan kết quả đạt được, hạn chế và nguyên nhân hạn chế kế toán TSCĐ DN này - Thứ tư, giải pháp hoàn thiện kế toán TSCĐ DN khai thác khống sản khu vực phía Bắc đề cập luận án chủ yếu xoay quanh ba nhóm giải pháp nhận diện TSCĐ và kế toán hai theo góc đợ KTTC và KTQT Mặc dù có nhiều cố gắng, nhiên bên cạnh kết quả đạt được, luận án vẫn còn một số tồn định hạn chế thời gian, kinh phí dành cho nghiên cứu, cách thức thu thập, xử lý số liệu sơ cấp… Một số giải pháp đề xuấ chưa có tính ứng dụng thời điểm vậy chưa thể gắn với số cụ thể DN khai thác đo lường và xử lý thông tin giá trị tổn thất TSCĐ Những vấn đề này sẽ tác giả tiếp tục nghiên cứu, hoàn thiện đề tài nghiên cứu khoa học thời gian tới Vì vậy, tác giả xin trân trọng tiếp thu ý kiến đóng góp quý báu nhà khoa học, quý thầy, cô để luận án hoàn thiện Tác giả xin trân trọng cảm ơn! 193 ... phía Bắc 27 CHƯƠNG NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG CÁC DOANH NGHIỆP 1.1 Tài sản cố định nhu cầu thơng tin kế tốn tài sản cố định 1.1.1 Nhận diện tài sản cố định doanh. .. định doanh nghiệp Chương 2: Thực trạng kế toán TSCĐ doanh nghiệp khai thác khoáng sản khu vực Phía Bắc Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kế tốn TSCĐ doanh nghiệp khai thác khoáng sản khu vực. .. DN khai thác khống sản, từ thực tiễn tìm hiểu nghiên cứu kế toán TSCĐ và DN khai thác khoáng sản, tác giả lựa chọn đề tài: "Kế toán tài sản cố định doanh nghiệp khai thác khống sản khu vực